გადაწყვეტილება №21712/2/2023

№21712/2/2023

28 თებერვალი 2024

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „---“ (ს/ნ---)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 16.02.2024 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „---ს“ 25.12.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №21712/2/2023).

 

დავის საგანი:

1. საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით და გავრცელებული ფასნამატი;

2. სალაროს ნაშთის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა;

3. იმპორტირებულ საქონელზე არარეზიდენტი მომწოდებლისთვის საინვოისო ღირებულების შესაბამისად გადასახდელი თანხის 75%-ის გადახდილად ჩათვლა და განკარგვადი თანხის უპროცენტო სესხად განხილვა.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 10 ოქტომბრის №081-244 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 2023 წლის 6 დეკემბრის №30627 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 422 464 ლარი. მათ შორის:

გადასახადი - 257 005

დღგ - 117 669

მოგების გადასახადი - 106 205

საშემოსავლო გადასახადი 33 131

ჯარიმა - 123 497

საურავი - 41 962

 

პროცედურული გარემოებები

საწარმოს საქმიანობაა ირანიდან და თურქეთიდან სამშენებლო მასალების, ძირითადად იატაკისა და კედლის მოსაპირკეთებელი ფილების იმპორტი და ადგილობრივი რეალიზაცია. გადასახადის გადამხდელი საქმიანობას ეწევა იჯარით აღებულ ფართში ქ.---ზე.

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 11 აგვისტოს №19916 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა კომპანიის საქმიანობის 2020 წლის 3 სექტემბრიდან 2023 წლის 1 ივლისამდე პერიოდის კამერალური საგადასახადო შემოწმება.

შემოწმების შედეგები აისახა 2023 წლის 29 სექტემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 10 ოქტომბრის №25132 ბრძანება და №081-244 საგადასახადო მოთხოვნა. მომჩივანს დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა 422 464 ლარი.

აღნიშნული საგადასახადო მოთხოვნა 2023 წლის 9 ნოემბერს გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომელმაც 2023 წლის 6 დეკემბრის №30627 ბრძანებით არ დააკმაყოფილა საჩივარი, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით და გავრცელებული ფასნამატი ფაქტების აღწერა

გადასახადის გადამხდელი არ აწარმოებს ბუღალტრულ აღრიცხვას კანონმდებლობით დადგენილი წესით, არ ფლობს სააღრიცხვო დოკუმენტაციას სრულად. მომჩივნის განმარტებით, ბუღალტრული აღრიცხვის პროგრამა წაეშალა კომპიუტერული ტექნიკის პროგრამული განახლების დროს. შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემების დამუშავების შედეგად დგინდება, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ გაწერილი და მიღებული პირველადი საგადასახადო დოკუმენტების ანალიზის საფუძველზე ზუსტად ვერ ხდება დოკუმენტური რეალიზაციის ფასნამატის დადგენა. შეძენისა და რეალიზაციის დოკუმენტებში ერთსა და იმავე სახეობის საქონელზე მითითებულია სხვადასხვა საფასო კატეგორიები. ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის საფუძველზე, არაპირდაპირი მეთოდით. მოძიებულ იქნა ტერიტორიული სიახლოვის პრიორიტეტით შერჩეული იდენტური საქმიანობის განმახორციელებელი პირების შესახებ აუდიტის დეპარტამენტში არსებული ინფორმაცია, აღნიშნული პირების აუდირებული ფასნამატი გავრცელდა საწარმოს მიერ რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულებაზე. შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 159-ე, 161-ე და 163-ე მუხლების საფუძველზე, გაანგარიშდა შესაბამისი პერიოდების დასაბეგრი ბრუნვა. ამასთანავე, გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილ იქნა განმარტება საბოლოო სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების თაობაზე, რის მიხედვითაც კომპანიას შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს ნაშთად გააჩნია 588 674 ლარის თვითღირებულების სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობები. ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, მომჩივანს დაერიცხა დღგ და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის საფუძველზე.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი პირველ და მე-2 სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე, 136-ე, მე-8, 49-ე, 61-ე, 73-ე, მე-2, 160-ე, 161-ე, 159-ე, 163-ე, 164-ე, 101-ე, 154-ე, 43-ე მუხლებზე, ყურადღებას ამახვილებს შემოწმებით დადგენილ გარემოებაზე და განმარტავს, რომ საგადასახადო ორგანოს შეეძლო არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით განესაზღვრა გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები.

საგადასახადო შემოწმებით დადგენილია, რომ მომჩივანი ახორციელებს ირანიდან და თურქეთიდან სამშენებლო მასალების, ძირითადად იატაკისა და კედლის მოსაპირკეთებელი ფილების იმპორტს და ადგილობრივ რეალიზაციას. გადასახადის გადამხდელი არ აწარმოებს ბუღალტრულ აღრიცხვას კანონმდებლობით დადგენილი წესით, ხოლო მის მიერ გაწერილი და მიღებული პირველადი საგადასახადო დოკუმენტების ანალიზის საფუძველზე ზუსტად ვერ ხორციელდება დოკუმენტური რეალიზაციის ფასნამატის დადგენა, შეძენისა და რეალიზაციის დოკუმენტებში ერთსა და იმავე სახეობის საქონელზე მითითებულია სხვადასხვა საფასო კატეგორიები.

ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, კომპანიის საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით. აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოწმების მიერ მოძიებულ იქნა აუდიტის დეპარტამენტში ტერიტორიული სიახლოვის პრიორიტეტით შერჩეული იდენტური საქმიანობის განმახორციელებელი პირების შესახებ ინფორმაცია და აღნიშნული პირების აუდირებული ფასნამატი შემოწმების მიერ გავრცელებულ იქნა გადასახადის გადამხდელის მიერ რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულებაზე, რის საფუძველზეც გაანგარიშდა შესაბამისი პერიოდების დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა და დაერიცხა დღგ. ამასთან, ვინაიდან მომჩივანი არ ფლობს სააღრიცხვო დოკუმენტაციას სრულად, შემოწმებით ყველა დოკუმენტურად დადასტურებული ხარჯი ჩაითვალა გადახდილად, ხოლო ყოველი რეალიზაცია ანაზღაურებულად. შედეგად, შემოწმებით გაანგარიშდა სალაროში განკარგვადი ფულადი სახსრები, რომელიც შემოწმების მიერ განხილულ იქნა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით. ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ შემოწმების მიერ არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები მართლზომიერია. ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საგადასახადო დავის ეტაპზე მომჩივნის მხრიდან არ წარდგენილა მისი პოზიციის შესაბამისი იმგვარი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ზემოხსენებულ სამართლებრივ ნორმებზე, საქმეში არსებულ მასალებსა და ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, პირველ და მე-2 სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

გადასახადი გადამხდელის მიერ გაწერილი და მიღებული პირველადი საგადასახადო დოკუმენტების ანალიზის საფუძველზე, დოკუმენტური რეალიზაციის ფასნამატის დადგენისას, არ არის გათვალისწინებული მიღებული და საბითუმოდ გაყიდული (მიწოდებული, გადატვირთული) საქონლის ფაქტობრივი მდგომარეობა საქონლის გაუფასურების თვალსაზრისით, ვინაიდან აღნიშნული საქონელი წარმოადგენს ადვილად დაზიანებად პროდუქციას, როგორც შენახვის, ისე ტრანსპორტირების თუ გადაადგილების თვალსაზრისით. ამავე დროს, ბაზარზე არსებული ხარისხზე მზარდი მოთხოვნის გათვალისწინებით, ხშირად ხდება უფრო ახალი და უკეთესი პროდუქციის კონკურენციით, უკვე შესყიდული ან/და მოძველებული მოდელის პროდუქციის ფასების შემცირება. ამიტომ, თითოეული ყიდვა-გაყიდვის შემთხვევაში, უნდა გათვალისწინებული იქნას მათი დაზიანების, ჩამოფასების ან/და გაუფასურების შემთხვევები და მხოლოდ ასეთი მიდგომებით შეიძლება გაანგარიშებული იქნას საქონლის საბაზრო ფასი, ბაზარზე არსებული იდენტური ან/და ანალოგიური საქონლის შესადარისი მეთოდით. ის მიდგომა, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ გაწერილი და მიღებული პირველადი საგადასახადო დოკუმენტების ანალიზის საფუძველზე ზუსტად ვერ ხდება დოკუმენტური რეალიზაციის ფასნამატის დადგენა, შეძენისა და რეალიზაციის დოკუმენტებში ერთსა და იმავე სახეობის საქონელზე მითითებულია სხვადასხვა საფასო კატეგორიები, მიანიშნებს საწარმოს შემოსავლების ზუსტი გაანგარიშების შესაძლებლობას და არა იმ გარემოებას, სადაც სავალდებულო ხდება საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით არაპირდაპირი მეთოდით შემოსავლების გაანგარიშება, ვინაიდან საქონლის შესყიდვის და გაყიდვის შესაძლებლობა, საქონლის იდენტობის და მოცულობითი თანხვედრის შემთხვევაშიც, განისაზღვრება თავისუფალი ბაზრის მოთხოვნა-მიწოდებაზე ფასების ცვალებადობით და შესაბამისი პერიოდისთვის ინდივიდუალურად მხარეებისთვის მისაღები ნამდვილი გარიგებებით. ანუ, თუ ყიდვა-გაყიდვის ნამდვილობა, მყარი ფაქტობრივი გარემოებებით, ეჭვს არ იწვევს, ფასთან და რაოდენობასთან დაკავშირებული ნებისმიერი არგუმენტი უსაფუძვლოა. აქტში არსებული გაანგარიშება წარმოდგენილია საცალო ფასებთან შედარების მეთოდით და არ არის გათვალისწინებული საბითუმო ფასების შემთხვევაში არსებული დისკაუნტის (ფასდაკლებების) ფაქტორი. საწარმომ შეადგინა შემოწმებული (საანგარიშო პერიოდის) საერთო მოგების შესაბამისი გაანგარიშება, რომლის მიხედვითაც, დეკლარირებულ დღგ-ით დასაბეგრ თანხას ემატება არადეკლარირებული (RS.GE პორტალზე არ დარეგისტრირდა კლიენტის მიერ დაზუსტებული 2023 წლის მარტის და ივნისის დაზუსტებული დეკლარაცია) 61 829 ლარის დასაბეგრი ბრუნვა და შესაბამისი დღგ 11 129 ლარის ოდენობით. ამავე დროს, გამოიკვეთა გაყიდული საქონლის თვითღირებულება და საერთო მოგების ოდენობა ჯამში 267 110 ლარი, რაც არსებითი უზუსტობების გამორიცხვით, წარმოადგენს საწარმოს რეალურ ფინანსურ სურათს. აღნიშნული ახალი გარემოებების გათვალისწინებით, მომჩივანი ითხოვს დამატებით გადაანგარიშებას.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე. საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა. დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა. ხოლო დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, დღგით დასაბეგრი ოპერაციაა დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით, თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

აუდიტის დეპარტამენტის ინფორმაციით, გადასახადის გადამხდელი არ აწარმოებს ბუღალტრულ აღრიცხვას კანონმდებლობით დადგენილი წესით, არ ფლობს სააღრიცხვო დოკუმენტაციას სრულად.

მომჩივნის განმარტებით, ბუღალტრული აღრიცხვის პროგრამა წაეშალა კომპიუტერული ტექნიკის პროგრამული განახლების დროს. აღნიშნულთან დაკავშირებით გადასახადის გადამხდელმა ითხოვა დამატებით ვადა პროგრამის აღდგენისა და წარდგენისთვის. შემოწმების მიერ დამატებით მიეცა გონივრული ვადა, რათა წარედგინა აღრიცხვის ამსახველი დოკუმენტაცია. მიუხედავად აღნიშნულისა, გადასახადის გადამხდელმა საგადასახადო ორგანოს აღნიშნული ინფორმაცია არ მიაწოდა შემოწმების დანიშვნიდან დაახლოებით 1,5 თვის განმავლობაში, რაზეც შედგენილია საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმი.

ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის საფუძველზე, მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. ამასთან, შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მომენტში ვერ იქნებოდა გათვალისწინებული ის გარემოება, რომ გადასახადის გადამხდელის ახდენდა დაზიანებული/გაუფასურებული საქონლის რეალიზაციას, ასევე ის ფაქტი, რომ რეალიზაციას ახორციელებდა ფასდაკლებებით, რადგან აღნიშნული ინფორმაცია შემოწმებისთვის წარდგენილი არ ყოფილა. შესაბამისად, საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა იდენტური საქმიანობის განმახორციელებელი პირების აუდირებული მონაცემების შესაბამისად. ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და ფაქტობრივი გარემოებების საფუძველზე, მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით, საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება მართლზომიერია და არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

2. სალაროს ნაშთის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა

ფაქტების აღწერა

ვინაიდან გადასახადის გადამხდელი არ აწარმოებდა ბუღალტრულ აღრიცხვას კანონმდებლობით დადგენილი წესით, მისი შემოსავლები გაანგარიშდა არაპირდაპირი მეთოდით. საგადასახადო ორგანოს მიერ გაანგარიშდა სალაროში ფულადი სახსრების ოდენობა შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს. შემოწმებით ყველა დოკუმენტურად დადასტურებული ხარჯი ჩაითვალა გადახდილად, ხოლო ყოველი რეალიზაცია ანაზღაურებულად. შედეგად, შემოწმებით გაანგარიშდა სალაროში განკარგვადი ფულადი სახსრები. საგადასახადო კოდექსის 101-ე და 154-ე მუხლის შესაბამისად, აღნიშნული თანხა შემოწმების მიერ განხილულ იქნა ანგარიშვალდებულ პირზე - საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. მომჩივანს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის საფუძველზე.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

მითითებულია პირველი დავის საგნის ნაწილში.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

საწარმომ 1.07.2023 წლის პერიოდისთვის სალაროში ფულადი ნაშთის სავარაუდო ოდენობის განსაზღვრის მიზნით, შეადგინა შესაბამისი ფულადი სახსრების მოძრაობის გაანგარიშება, როგორც დეკლარირებული შემოსავლების, შესყიდვების, გაყიდვების, სხვა ხარჯების, ბიუჯეტიდან უკან დაბრუნებული თანხების, სესხების მიღება-გადახდის, აგრეთვე დებიტორული მოთხოვნის ნაშთის სრულად შემოსვლის დაშვებით, რასაც ახლად წარმოშობილი გარემოებების სახით, წარმოადგენს დამატებით, განმეორებითი გადაანგარიშების მიზნით. აღნიშნული გაანგარიშებით შეუძლებელია, რომ სალაროში აღმოჩენილიყო ფულადი სახსრების ნაშთის და არარსებული ნაშთის ანგარიშვალდებულ ან/და სხვა პირზე გაცემა.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამ მუხლის მე-4 ნაწილის შესაბამისად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ, პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს. აუდიტის დეპარტამენტის ინფორმაციით, შემოწმების ეტაპზე ფულადი სახსრების მოძრაობის ანალიზის მიზნით საგადასახადო ორგანოს მიერ გათვალისწინებულია ყველა ფაქტორი, რამაც შესაძლოა იმოქმედოს ფულადი სახსრების მოცულობაზე, როგორც ზრდაზე, ასევე შემცირებაზე. შედეგად, სხვაობა განკარგვად თანხებში გამოწვეულია შემოწმების მიერ დეკლარირებული მონაცემების ცვლილებით საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის შესაბამისად.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და ფაქტობრივი გარემოებების საფუძველზე, მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით, საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება მართლზომიერია და არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

3. იმპორტირებულ საქონელზე არარეზიდენტი მომწოდებლისთვის საინვოისო ღირებულების შესაბამისად გადასახდელი თანხის 75%-ის გადახდილად ჩათვლა და განკარგვადი თანხის უპროცენტო სესხად განხილვა ფაქტების აღწერა

შესამოწმებელ პერიოდში გადასახადის გადამხდელს იმპორტის სასაქონლო ოპერაციით განხორციელებული აქვს სულ 2 943 298 ლარის საბაჟო ღირებულების საქონლის იმპორტი. მომჩივნის მიერ შემოწმებისთვის წარდგენილია ამონაწერები საბანკო ანგარიშებიდან (თიბისი ბანკი, საქართველოს ბანკი). აღნიშნულის ანალიზის შედეგად დგინდება, რომ საწარმოს იმპორტირებულ სასაქონლო ოპერაციებზე ანაზღაურება საბანკო გადარიცხვით არ განუხორციელებია. ამასთანავე, იმპორტირებულ საქონელზე გადასახადის გადამხდელს სრულად არა აქვს შესაბამისი საქონლის ღირებულების თანხის არარეზიდენტი მომწოდებლისთვის გადახდის დამადასტურებელი დოკუმენტი (საგადახდო დავალება, ჩეკი, ქვითარი და ა.შ.) მომჩივნის განმარტებით, აღნიშნულ საქონლის შეძენაზე ანაზღაურება განხორციელებულია ნაღდი ანგარიშსწორებით, ასევე განმარტავს, რომ ანაზღაურებას ახდენდა საქართველოს ტერიტორიაზე მომწოდებლის წარმომადგენელთან. აღნიშნულთან დაკავშირებით, შემოწმების მიერ გადასახადის გადამხდელისგან მოთხოვნილ იქნა საქონლის შეძენაზე განხორცილებული გადახდის დამადასტურებელი დოკუმენტი.

მომჩივნის მხრიდან იმპორტის სასაქონლო ოპერაციით შემოტანილ სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობებზე გადახდის დამადასტურებელი დოკუმენტი წარდგენილია მხოლოდ 535 975 ლარზე.

აღნიშნულთან დაკავშირებით შემოწმებამ იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ პუნქტის შესაბამისად, „ცალკეულ შემთხვევებში პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით მეთოდური მითითებების დამტკიცების თაობაზე“ 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანებით დამტკიცებული „კრედიტორული დავალიანების შესახებ“ (დანართი №8) და „სააღრიცხვო დოკუმენტაციის არარსებობისას, შემოწმების არაპირდაპირი მეთოდით გამოანგარიშებული განკარგვადი თანხების დაბეგვრის შესახებ“ (დანართი №7) მეთოდური მითითებების მიხედვით, იმ იმპორტირებულ სასაქონლო-მატერიალურ ფასეულობებზე, რომლის შეძენაზეც გადახდის დამადასტურებელი დოკუმენტი ვერ იქნა წარდგენილი არარეზიდენტი მომწოდებლისთვის საინვოისო ღირებულების შესაბამისად გადასახდელი თანხის 75% ჩაითვალა ანაზღაურებულად. ამასთან, კომპანიის განკარგვადი ფულადი სახსრები, რის არსებობაც საწარმოში ვერ დადასტურდა, ჩაითვალა შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს კომპანიის ანგარიშვალდებულ პირზე გაცემულ უპროცენტო სესხად. საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის მე-3 ნაწილის შესაბამისად, მომჩივანს დაერიცხა მოგების გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის საფუძველზე.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 73-ე, 97-ე, 982 და 43-ე მუხლებზე. დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებაა, რომ შესამოწმებელ პერიოდში გადასახადის გადამხდელს იმპორტის სასაქონლო ოპერაციით განხორციელებული აქვს სულ 2 943 298 ლარის საბაჟო ღირებულების საქონლის იმპორტი. გადასახადის გადამხდელის მიერ შემოწმებისთვის წარდგენილი განმარტებით/დოკუმენტაციით, აღნიშნულ საქონლის შეძენაზე ანაზღაურება განხორციელებულია ნაღდი ანგარიშსწორებით. ამასთან, იმპორტირებულ საქონელზე მომჩივანს სრულად არა აქვს შესაბამისი საქონლის ღირებულების თანხის არარეზიდენტი მომწოდებლისთვის გადახდის დამადასტურებელი დოკუმენტი (საგადახდო დავალება, ჩეკი, ქვითარი და ა.შ.). გადახდის დამადასტურებელი დოკუმენტი წარდგენილია მხოლოდ 535 975 ლარზე. შემოწმებით, იმპორტირებულ სასაქონლო-მატერიალურ ფასეულობებზე, რომლის შეძენაზეც გადახდის დამადასტურებელი დოკუმენტი ვერ იქნა წარდგენილი, არარეზიდენტი მომწოდებლისთვის საინვოისო ღირებულების შესაბამისად გადასახდელი თანხის 75% ჩაითვალა ანაზღაურებულად. ამასთან, კომპანიის განკარგვადი ფულადი სახსრები, რის არსებობაც საწარმოში ვერ დადასტურდა, ჩაითვალა შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს კომპანიის ანგარიშვალდებულ პირზე გაცემულ უპროცენტო სესხად და საწარმოს დაერიცხა მოგების გადასახადი. შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ შემოწმებით აღნიშნულ სადავო ოპერაციაზე განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები მართლზომიერია. ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საგადასახადო დავის ეტაპზე მომჩივნის მხრიდან არ წარდგენილა მისი პოზიციის შესაბამისი იმგვარი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ზემოხსენებულ სამართლებრივ ნორმებზე, საქმეში არსებულ მასალებსა და ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

საწარმოს გააჩნია და დამატებით წარმოადგენს შესყიდული იმპორტირებული საქონლის მომწოდებელთან შეთანხმების აქტებს, რომლის მიხედვითაც, საანგარიშო პერიოდის ბოლოს, საწარმოს მომწოდებელთან სრულად აქვს გადახდილი საქონლის შესყიდვის თანხები და მხარეებს ერთმანეთის მიმართ პრეტენზია არ გააჩნიათ. ამიტომ მომწოდებელთან ნაწილობრივი, 75%-იანი ანგარიშსწორების დაშვება ერთის მხრივ ჰიპოტეტურია, ხოლო მეორეს მხრივ, არ შეესაბამება ფაქტობრივ გარემოებას, რასაც ადასტურებს შეთანხმების აქტი. ამავე დროს, როდესაც მხარეებს შორის არსებობს ხანგრძლივი ურთიერთობა, როგორც წესი და პრაქტიკაში დამკვიდრებული მიდგომა: საკმარისია მყიდველმა, თუნდაც ერთ შემთხვევაში, არ გადაიხადოს (მით უფრო არარეზიდენტთან, უცხოელ მომწოდებელთან) მოწოდებული საქონლის ღირებულება, შემდგომი საქონლის მოწოდება ან შეწყდება, ან მოხდება მხოლოდ საავანსო გადახდის შემთხვევაში. ამიტომ, ამ შემთხვევაში საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ პუნქტის შესაბამისად, „ცალკეულ შემთხვევებში პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით მეთოდური მითითებების დამტკიცების თაობაზე“ 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანებით დამტკიცებული „კრედიტორული დავალიანების შესახებ“ (დანართი №8) თუ სხვა ნორმატიული აქტის გამოყენება უსაფუძვლოა და შესყიდული საქონლის ღირებულება, 75%-ის ნაცვლად, კრედიტორზე 100%- ით გადახდილად უნდა ჩაითვალოს წარმოდგენილი შედარების აქტების საფუძველზე. დამატებით წარმოადგენს შეთანხმების აქტებს და შესაბამის გაანგარიშებებს. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, მომჩივანი ითხოვს გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება და ახალი გარემოებების შესაბამისად, მოხდეს ხელახალი გადაანგარიშება.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის შესაბამისად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2 და მე-8−91 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია გაწეული ხარჯი ან სხვა გადახდა, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის.

საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის მე-3 ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტის თანახმად, მოგების გადასახადით იბეგრება ფიზიკურ პირზე ან არარეზიდენტზე სესხის გაცემა (გარდა უცხო ქვეყნის აღიარებულ საფონდო ბირჟაზე განთავსებული სასესხო ფასიანი ქაღალდის შეძენისა). ეს ქვეპუნქტი არ ვრცელდება კომერციული ბანკის, საკრედიტო კავშირის, მიკროსაფინანსო ორგანიზაციისა და სესხის გამცემი სუბიექტის მიერ განხორციელებულ ოპერაციებზე.

ამავე მუხლის მე-8 ნაწილის შესაბამისად, თუ მოხდა გაცემული სესხის/გადახდილი ავანსის თანხის დაბრუნება ან გადახდილი ავანსის სანაცვლოდ საქონლის/მომსახურების მიღება, პირი უფლებამოსილია სესხის/ავანსის თანხის დაბრუნების ან საქონლის/მომსახურების ფაქტობრივად მიღების საანგარიშო პერიოდში დაბრუნებული თანხის ან მიღებული საქონლის/მომსახურების საკომპენსაციო თანხის შესაბამისად გამოანგარიშებული მოგების გადასახადის ოდენობით ჩაითვალოს და ამ კოდექსით დადგენილი წესით დაიბრუნოს ადრე გადახდილი მოგების გადასახადის თანხა. აუდიტის დეპარტამენტის ინფორმაციით, შემოწმების ეტაპზე საგადასახადო ორგანოს მიერ სრულად გათვალისწინებულია ყოველი გადახდა, რომელიც გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი იყო საგადასახადო შემოწმების დასრულებამდე, ხოლო არა იდენტიფიცირებად გადახდებზე საგადასახადო ორგანოს მიერ ხარჯად გათვალისწინებულ იქნა საინვოისო ღირებულების 75%.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და ფაქტობრივი გარემოებების საფუძველზე, მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით, საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება მართლზომიერია და არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხები:

1. საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით და გავრცელებული ფასნამატი;

2. სალაროს ნაშთის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა;

3.იმპორტირებულ საქონელზე არარეზიდენტი მომწოდებლისთვის საინვოისო ღირებულების შესაბამისად გადასახდელი თანხის 75%-ის გადახდილად ჩათვლა და განკარგვადი თანხის უპროცენტო სესხად განხილვა.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

შემოწმების შედეგები აისახა 2023 წლის 29 სექტემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 10 ოქტომბრის №25132 ბრძანება და №081-244 საგადასახადო მოთხოვნა. მომჩივანს დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა 422 464 ლარი. აღნიშნული საგადასახადო მოთხოვნა 2023 წლის 9 ნოემბერს გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომელმაც 2023 წლის 6 დეკემბრის №30627 ბრძანებით არ დააკმაყოფილა საჩივარი, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

გადაწყვეტილება

საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73 (4,5,9); 101; 154; 982.