ბრძანება N 25415
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
N 25415
04 დეკემბერი 2024
ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა
შპს „---ს“ (ს/ნ ---)
(მის.: ---) 2024 წლის 20 აგვისტოს და 7 ოქტომბრის
საჩივრების ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე
შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2024 წლის 26 სექტემბრის, 3 ოქტომბრის და 21 ნოემბრის სხდომებზე (ოქმი №104; ოქმი №107; ოქმი №123) განიხილა შპს „---ის“ (ს/ნ ---) 2024 წლის 20 აგვისტოს №91560/1/2024 და 7 ოქტომბრის №166364/21 საჩივრები, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2024 წლის 22 ივლისის №006-380 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.
გადასახადის გადამხდელის პოზიცია:
1. გადამხდელი არ ეთანხმება არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს. აცხადებს, რომ კომპანიას 2019 წელს მინიჭებული ჰქონდა თმის მოვლის მომსახურებებზე ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელის სტატუსი, საქმიანობა შეაჩერა, თუმცა ნაცვლად განახლების განცხადებისა წარადგინა „სტატუსის დამადასტურებელი სერთიფიკატის აღდგენის“ განცხადება, რაც წარმოადგენს ტექნიკურ შეცდომას, ხოლო აუდიტორის მიერ ბუნდოვანი კალკულაციებით არარეალურად შეფასდა საგადასახადო ვალდებულებები. გადამხდელის განმარტებით, შემოწმებით მიჩნეულ იქნა, რომ 1 ლიტრი შამპუნით შესაძლებელია საშუალოდ 42,5 ადამიანისთვის თავის დაბანის მომსახურების გაწევა, თუმცა არ გაუთვალისწინებია სალონის მომხმარებელთა და მათ მოთხოვნილებათა მრავალფეროვნება და არც ის, რომ თმის შეღებვა/დაბანის მომსახურებაში დახარჯული მასალის ოდენობა განსხვავდება თმის მდგომარეობისა (ცხიმიანი, დაზიანებული და სხვა) და სიგრძის მიხედვითაც.
გასათვალისწინებელია ის ფაქტიც, რომ სალონი ---ში მდებარეობს და მარილიანობიდან გამომდინარე თმის მოვლის მომსახურებების უმეტეს შემთხვევებში ხდება მომხმარებლისათვის თმის ორჯერ დაბანა, რაც შეუძლებელია მხოლოდ 23 გრამი შამპუნის გამოყენებით.
გადამხდელი ასევე არ ეთანხმება თმის დაბანა/შეღებვის მომსახურების საშუალო ფასს. განმარტავს, რომ თმის საღებავი ძირითადად იხარჯება თმის ძირების შეღებვისთვის, შესაბამისად, წლის განმავლობაში სალონისათვის მსგავსი სეგმენტის მომხმარებლების პროცენტული ოდენობა საგრძნობლად აჭარბებს ისეთ მომხმარებელთა ოდენობას, რომლებსაც სრული თმის შეღებვა სურთ, ხოლო აღნიშნული მომსახურების ღირებულება საშუალოდ 40 ლარს არ აღემატება. ამასთან, კალკულაციები და ფასები შედარებულია ისეთ სუბიექტზე, რომელიც არ წარმოადგენს იმავე ტერიტორიაზე ფუნქციონირებად, მსგავსი საქმიანობის განმახორციელებელს.
გადამხდელი აცხადებს, რომ კომპანია შამპუნებს ყიდულობს ძირითადად 5 ლიტრიანი ბოთლებით, ხოლო დანარჩენი შეძენილია 1 ლიტრიანი და 200-300 გრამიანი ბოთლებით, 5 ლიტრიანი ბოთლებით შეძენილი შამპუნი გამოიყენება თმის დაბანის მომსახურების წარმოებისათვის, ხოლო სხვა ოდენობის ერთეულების მქონე შამპუნების ძირითადი ოდენობა გახარჯულია წამახალისებელი აქციებისა თუ მუდმივი კლიენტებისათვის მომსახურებასთან ერთად შეღავათიან ფასში მიყიდვის გზით.
საღებავებთან დაკავშირებით, გადამხდელი აცხადებს, რომ აუდიტორს მისი საბოლოო ნაშთები არ აქვს გათვალისწინებული, ამასთან, ერთი 100 გრამიანი საღებავი საშუალოდ 1,5 ადამიანს ღებავს თმას, მიუხედავად შემოწმებისთვის მიწოდებული ინფორმაციის, შემმოწმებელს 100 გრამი საღებავით თმის შეღებვის მომსახურება წარმოებული აქვს 2 ადამიანისათვის, რაც რეალობას არ შეესაბამება.
ასევე აღნიშნავს, რომ საწარმოს ჰყავს ერთი თმის სტილისტი, შესაბამისად, შემოწმებით დადგენილი მომსახურების ოდენობიდან გამომდინარე, შეუძლებელია დღის განმავლობაში მომსახურების გაწევა მხოლოდ ერთი პირის მიერ, ხოლო ზემოაღნიშნული ფაქტები ადასტურებენ, რომ კომპანიას ნამდვილად არ აქვს დახარჯული შეძენილი შამპუნის თუ საღებავის სრული ოდენობა მის მიერ გაწეულ მომსახურებებში.
ამასთან, ფულადი სახსრების დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვასთან მიმართებით, გადამხდელი ითხოვს, აღნიშნული თანხების დამფუძნებლის მიერ მოგების განაწილებად დაკვალიფიცირებას.
2. გადამხდელი აღნიშნავს, რომ შესამოწმებელ პერიოდში გადასახადის გადამხდელს მოგების გადასახადით აქვს დაბეგრილი მის მიერ ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელის სტატუსით და მის გარეშე (ტექნიკური შეცდომის გამო) საქმიანობიდან მიღებული მოგების განაწილება, რაც აუდიტორის მიერ არ არის შემცირებული. შედეგად, ითხოვს განისაზღვროს გარკვეული პროპორცია, რის მიხედვითაც განაწილდება ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელის სტატუსის მქონე და მის გარეშე საქმიანობებიდან მიღებული შემოსავლები, ხოლო მიღებულ მონაცემზე დაყრდნობით აღნიშნული სტატუსით საქმიანობიდან მიღებული შემოსავლის წილის მიხედვით, შემცირდეს მოგების გადასახადის თანხები დეკლარირებული განაწილებული დივიდენდებიდან.
3. გადამხდელი ითხოვს გათვალისწინებულ იქნას შესამოწმებელ პერიოდში კომპანიის მიერ მიღებული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები და მოხდეს მათ საფუძველზე განსაზღვრული დღგ-ის ჩათვლა.
4. გადამხდელი არ ეთანხმება სამივლინებო თანხების ხელფასად განხილვას. აცხადებს, რომ მიუხედავად შემოწმების პროცესში გადამხდელის მიერ მტკიცებულებების წარდგენისა, შემოწმებამ არ გაითვალისწინა აღნიშნული ვიზიტის საქმიან ვიზიტად ჩათვლის ფაქტორები და სრულად დაბეგრა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. გადამხდელს მიაჩნია, რომ მტკიცებულებების გარეშე მსგავსი ოპერაციების კვალიფიკაციის შეცვლა არაკანონიერია და ითხოვს დარიცხული თანხების გაუქმებას.
ფაქტობრივი გარემოებები:
საქმის ირგვლივ არსებული მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2024 წლის 28 მაისის №12364 ბრძანების საფუძველზე განხორციელდა შპს „--- ის“ (ს/ნ ---) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2021 წლის პირველი იანვრიდან 2024 წლის პირველ მაისამდე საანგარიშო პერიოდები. საგადასახადო შემოწმების შედეგებზე 2024 წლის 28 ივნისის შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2024 წლის 22 ივლისის №17208 ბრძანება და ამავე თარიღის №006-380 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადასახადის გადამხდელს ბიუჯეტში გადასახდელად დამატებით განესაზღვრა სულ 438 058 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 282 474 ლარი, ჯარიმა 108 302 ლარი და საურავი 47 282 ლარი.
სადავო საკითხებთან დაკავშირებით,საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით განხორციელებული დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებით:
1. საწარმოს საქმიანობაა იჯარით არებულ ფართში ქ. --- ში სილამაზის სალონის მომსახურება. ქ. ---ის ფილიალი დაიხურა 2022 წელს. გადამხდელი ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელის სტატუსით სარგებლობდა მანიკიურის და პედიკიურის მომსახურებაზე, რაც დასტურდება აღებული სერთიფიკატებით, რომელთა უმრავლესობის მოქმედებაც გადამხდელის განცხადების საფუძველზე შეჩერებულია/გაუქმებულია 2020 წელს. შემოწმების დაწყებისას გადამხდელს ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელის სტატუსი ჰქონდა მხოლოდ მანიკიურის მომსახურებაზე, 6 მაგიდაზე. ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელის სტატუსის განახლება თმის შეჭრაზე მოითხოვა შემოწმების დაწყების შემდგომ 2024 წელს.
საწარმოს დირექტორის განმარტებით, სალონში ხდებოდა მხოლოდ მანიკიურის/პედიკიურის მომსახურება და არ ხდება სხვა რაიმე სახის პროცედურის ჩატარება. ასევე, წარმოდგენილია ბუღალტრული პროგრამა ორისი, სადაც დაფიქსირებული შემოსავლები მოიცავს მხოლოდ ქვეიჯარიდან და ფრჩხილის მოვლის მომსახურებიდან მიღებულ შემოსავალს. თუმცა, საგადასახადო შემოწმების პროცესში ჩატარებული ანალიტიკური პროცედურებით დადგინდა, რომ გადამხდელს უფიქსირდება თმის საღებავების, შამპუნების და სხვა ისეთი სახის მასალების შეძენა, რაც ადასტურებს სხვა მომსახურების გაწევასაც. კომპანიის მიერ გამოქვეყნებული სარეკლამო მასალებით დგინდება სხვადასხვა კოსმეტიკური თუ თმის შეჭრა/მოვლის პროცედურების ჩატარებაც. ასევე, საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ 2023 წლის 30 მაისს საწარმოში ჩატარებული მიმდინარე კონტროლის პროცედურით ფიქსირდება, რომ სალონში გარდა მანიკიურის მომსახურებისა, ხდება თმის შეჭრა/დავარცხნის მომსახურების გაწევაც. შედგენილ ოქმში დაფიქსირებულია მომსახურების ფასები, რასაც ხელს აწერს კომპანიის დირექტორიც.
გადამხდელს შემოწმების პროცესში სააღრიცხვო დოკუმენტაცია სრულად არ წარმოუდგენია. შესაბამისად, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 49-ე, 136-ე და 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის საფუძველზე, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. შემოწმების პროცესში, დამუშავდა მომსახურებაში გამოყენებული პროდუქციის შესახებ ინფორმაცია, დაანგარიშდა შეძენილი და გახარჯული თმის საღებავების და შამპუნების ოდენობა, გათვალისწინებულია გადამხდელის მიერ მოწოდებული ინფორმაცია საქონლის ნაშთების შესახებ.
მსგავსი საქმიანობის მქონე აუდირებული კომპანიის, სხვა მსგავსი კომპანიიდან გამოთხოვილი კალკულაციის და ასევე საწარმოდან გამოთხოვილი ინფორმაციის საფუძველზე, დაანგარიშდა გაწეული მომსახურების რაოდენობა, რაც გულისხმობს მხოლოდ თმის შეჭრა/დავარცხნის მომსახურებას. შესაბამისად, გამოყენებულია საკონტროლო შესყიდვის საშუალო ფასი შეჭრა-10 ლარი და ვარცხნილობა 30 ლარი (20 ლარი+2 ლარი დაბანა), ხოლო მცირე რაოდენობაზე თმის საღებავების მიხედვით თმის შეღებვის და დაბანის ღირებულებად განისაზღვრა გადამხდელისგან თავდაპირველად მიღებული ინფორმაცია საშუალოდ 125 ლარი (მოიაზრება სადღესასწაულოდ სრული თმის შეღებვისა და ე.წ „მელირების“ საშუალო ფასები, რომელიც ანალიზისთვის შედარებულია სხვა მსგავს საქმიანობის განმახორციელებელ საწარმოს ფასებთან).
შემოწმებით, გაიზარდა გადამხდელის მიერ მიღებული/მისაღები დასაბეგრი შემოსავალი, რის საფუძველზეც, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 165-ე მუხლის შესაბამისად, 2021 წლის ოქტომბრის თვიდან გადამხდელს წარმოეშვა დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის ვალდებულება.
ამასთან, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 951 და 956 მუხლების შესაბამისად, გადამხდელს ამავე პერიოდიდან გაუუქმდა ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელის სტატუსი. შედეგად, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე და 163-ე მუხლების საფუძველზე გადამხდელს დაერიცხა დღგ და ამავე კოდექსის 282-ე მუხლით გათვალისწინებული ჯარიმა.
შემოწმებით ასევე განხორციელდა ფულის მოძრაობის შესწავლა. შემოწმებით დადგენილი მონაცემები შეუდარდა წარმოდგენილ ბუღალტრულ პროგრამაში ასახულ ფულადი სახსრების მოძრაობას. შემოწმებით დადგენილ შემოსავალსა და გადამხდელის მიერ დოკუმენტურად დადასტურებულ ხარჯებს შორის სხვაობა, რომლის არსებობაც საწარმოში ვერ დადასტურდა, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე, 101-ე და 154-ე მუხლების შესაბამისად, დაკვალიფიცირდა შესამოწმებელი საანგარიშო პერიოდის ბოლოს საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით. პირს ასევე დაერიცხა ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
2-3. საგადასახადო შემოწმების შედეგად, აღნიშნულ ნაწილში საგადასახადო ვალდებულებები არ არის განსაზღვრული.
4. საწარმოს 2024 წელს ბანკიდან აღებული აქვს სესხი, რომელიც გაცემულია დირექტორსა და დამფუძნებელზე. დირექტორის განცხადებით 90 519 ლარი იყო მივლინების თანხა ამერიკის შეერთებულ შტატებში. წარმოდგენილი დოკუმენტაციით აღნიშნული მივლინება შემოწმების მიერ არ ჩაითვალა მიზნობრივად, ვინაიდან ვერ დასტურდება მისი ეკონომიკურ საქმიანობასთან კავშირი. შესაბამისად, აღნიშნული თანხა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე და 154-ე მუხლების საფუძველზე, დაკვალიფიცირდა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით. პირს ასევე დაერიცხა ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივრები და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:
პირველ, მე-2 და მე-4 სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის 22-ე ნაწილის თანახმად, სააღრიცხვო დოკუმენტაციაა – პირველადი დოკუმენტები (მათ შორის, პირველადი საგადასახადო დოკუმენტები), ბუღალტრული აღრიცხვის რეგისტრები და სხვა დოკუმენტები, რომელთა საფუძველზედაც განისაზღვრება გადასახადებით დაბეგვრის ობიექტები, დაბეგვრასთან დაკავშირებული ობიექტები და დგინდება საგადასახადო ვალდებულებები.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 951 მუხლის თანახმად, ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელი შეიძლება იყოს პირი, რომელიც არ არის დამატებული ღირებულების გადასახადის გადამხდელი და ახორციელებს ფიქსირებული გადასახადით დასაბეგრ ერთ ან ერთზე მეტ საქმიანობას.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 955 მუხლის პირველი, მე-2 და მე-3 ნაწილების თანახმად:
1. ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელი უფლებამოსილია, გარდა ფიქსირებული გადასახადით დასაბეგრი საქმიანობისა, დამატებით განახორციელოს მხოლოდ საქართველოს მთავრობის მიერ ნებადართული საქმიანობა. 2. ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული დამატებითი საქმიანობიდან მიღებული შემოსავალი ექვემდებარება საერთო წესით დაბეგვრას.
3. ფიქსირებული გადასახადით დასაბეგრი საქმიანობიდან მიღებული შემოსავალი არ ჩაირთვება ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელის ერთობლივ შემოსავალში და შემდგომ დაბეგვრას არ ექვემდებარება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 956 მუხლის პირველი ნაწილის „დ“ ქვეპუნქტის თანახმად, ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელის სტატუსი უქმდება, თუ საქართველოს მთავრობის მიერ ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელისთვის ნებადართული დამატებითი საქმიანობის ნაწილში პირს წარმოეშვა დამატებული ღირებულების გადასახადის გადამხდელად რეგისტრაციის ვალდებულება ან ნებაყოფლობით გატარდა დამატებული ღირებულების გადასახადის გადამხდელად რეგისტრაციაში.
ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელის სტატუსი გაუქმებულად ითვლება ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელის სტატუსის გაუქმების პირობის დადგომის დღიდან.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრ პირად (შემდგომ - დასაბეგრი პირი) განიხილება ნებისმიერი პირი, რომელიც ნებისმიერ ადგილზე დამოუკიდებლად ახორციელებს ნებისმიერი სახის ეკონომიკურ საქმიანობას, მიუხედავად ამ საქმიანობის მიზნისა და შედეგისა. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 165-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დასაბეგრი პირი, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, ვალდებულია მის მიერ ნებისმიერი უწყვეტი 12 კალენდარული თვის განმავლობაში განხორციელებული დღგ-ით დასაბეგრი საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის ოპერაციების ჯამური თანხის 100 000 ლარისთვის გადაჭარბების დღიდან, არაუგვიანეს 2 სამუშაო დღეში დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის მიზნით, მიმართოს საგადასახადო ორგანოს.
ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დასაბეგრ პირს დღგ-ის გამოანგარიშების და გადახდის ვალდებულება წარმოეშობა ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების მომენტიდან (ამ ოპერაციის ჩათვლით), რომლის მიხედვითაც დასაბეგრი ოპერაციების ჯამურმა თანხამ 100 000 ლარს გადააჭარბა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 165-ე მუხლის 71 ნაწილის თანახმად, ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელის სტატუსის მქონე პირისთვის დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის ვალდებულების განსაზღვრისას ფიქსირებული გადასახადით დასაბეგრი საქმიანობიდან მიღებული შემოსავალი არ გაითვალისწინება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია, დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:
1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.
2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის მიხედვით, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან. ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავალში არ შედის დაქირავებულისათვის გადახდილი სამივლინებო ხარჯების ანაზღაურება საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს მიერ განსაზღვრული ნორმის ფარგლებში.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ, პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავებისას:
ა) გადასახადის დაკავებისა და ბიუჯეტში მისი გადარიცხვისათვის პასუხისმგებლობა ეკისრება შემოსავლის გადამხდელს;
ბ) გადასახადის თანხის დაუკავებლობის შემთხვევაში შემოსავლის გადამხდელი ვალდებულია ბიუჯეტში შეიტანოს დაუკავებელი გადასახადის თანხა ფაქტობრივად გადახდილი ანაზღაურების შესაბამისად და მასთან დაკავშირებული სანქციები.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
პირველ და მე-2 სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს შემოწმებით დადგენილ გარემოებაზე, რომ გადამხდელს შემოწმების პროცესში სრულად არ წარუდგენია სააღრიცხვო დოკუმენტაცია, რითაც შესაძლებელი გახდებოდა დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.
აღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ საგადასახადო ორგანოს შეეძლო არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით განესაზღვრა გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები. შემოწმებით ასევე დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებაა, რომ შემოწმების დაწყებისას გადამხდელს ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელის სტატუსი ჰქონდა მხოლოდ მანიკიურის მომსახურებაზე, 6 მაგიდაზე. ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელის სტატუსის განახლება თმის შეჭრაზე მოითხოვა შემოწმების დაწყების შემდგომ 2024 წელს.
გადამხდელის მიერ შემოწმებისთვის წარდგენილია ბუღალტრული პროგრამა ორისი, სადაც დაფიქსირებული შემოსავლები მოიცავს მხოლოდ ქვეიჯარიდან და ფრჩხილის მოვლის მომსახურებიდან მიღებულ შემოსავალს. თუმცა, დადგინდა, რომ გადამხდელს უფიქსირდება თმის საღებავების, შამპუნების და სხვა ისეთი სახის მასალების შეძენა, რაც ადასტურებს სხვა მომსახურების გაწევასაც. ასევე, საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ 2023 წლის 30 მაისს საწარმოში ჩატარებული მიმდინარე კონტროლის პროცედურით ფიქსირდება, რომ სალონში გარდა მანიკიურის მომსახურებისა, ხდება თმის შეჭრა/დავარცხნის მომსახურების გაწევაც.
შემოწმების პროცესში, დამუშავდა მომსახურებაში გამოყენებული პროდუქციის შესახებ ინფორმაცია, დაანგარიშდა შეძენილი და გახარჯული თმის საღებავების და შამპუნების ოდენობა, გათვალისწინებულია გადამხდელის მიერ მოწოდებული ინფორმაცია საქონლის ნაშთების შესახებ. მსგავსი საქმიანობის მქონე აუდირებული კომპანიის, სხვა მსგავსი კომპანიიდან გამოთხოვილი კალკულაციის და ასევე საწარმოდან გამოთხოვილი ინფორმაციის საფუძველზე, დაანგარიშდა გაწეული მომსახურების რაოდენობა, რაც გულისხმობს მხოლოდ თმის შეჭრა/დავარცხნის მომსახურებას. შესაბამისად, გამოყენებულია საკონტროლო შესყიდვის საშუალო ფასი შეჭრა-10 ლარი და ვარცხნილობა 30 ლარი, ხოლო მცირე რაოდენობაზე თმის საღებავების მიხედვით თმის შეღებვის და დაბანის ღირებულებად განისაზღვრა გადამხდელისგან თავდაპირველად მიღებული ინფორმაცია საშუალოდ 125 ლარი.
შემოწმებით, გაიზარდა გადამხდელის მიერ მიღებული/მისაღები დასაბეგრი შემოსავალი და 2021 წლის ოქტომბრის თვიდან გადამხდელს წარმოეშვა დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის ვალდებულება. ამასთან, გადამხდელს ამავე პერიოდიდან გაუუქმდა ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელის სტატუსი. შედეგად, გადამხდელს დაერიცხა დღგ, ხოლო შემოწმებით დადგენილ შემოსავალსა და გადამხდელის მიერ დოკუმენტურად დადასტურებულ ხარჯებს შორის სხვაობა დაკვალიფიცირდა შესამოწმებელი საანგარიშო პერიოდის ბოლოს საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად.
ამასთან, ფიქსირებული გადასახადით და ჩვეულებრივი რეჟიმით დასაბეგრი საქმიანობიდან მიღებული მოგების განაწილებისას დეკლარირებული მოგების გადასახადის შემცირებასთან მიმართებით, შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს იმ გარემოებაზე, რომ შემოწმების პროცესში გადამხდელის მიერ სრულად არ არის წარდგენილი სააღრიცხვო დოკუმენტაცია, აგრეთვე, აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლის განმარტებით, სადავო გარემოებად არ დამდგარა სპეციალური რეჟიმით დასაბეგრი საქმიანობიდან მიღებული შემოსავლის ფარგლებში მოგების განაწილებისას დეკლარირებული გადასახადის შემცირების საკითხი, ამასთან, გადასახადის გადამხდელს არც შემოწმების და არც დავის ეტაპზე არ წარმოუდგენია სპეციალური რეჟიმით დასაბეგრი საქმიანობის ფარგლებში მიღებული შემოსავლის და განაწილებული მოგების ოდენობის შესახებ ინფორმაცია, შესაბამისად, შემოსავლების სამსახური არ იზიარებს გადამხდელის პოზიციას და მიაჩნია, რომ დეკლარირებული მოგების გადასახადის შემცირების საფუძვლები არ არსებობს.
მე-4 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, რომ საწარმოს 2024 წელს ბანკიდან აღებული აქვს სესხი, რომელიც გაცემულია დირექტორსა და დამფუძნებელზე. შემოწმებისთვის წარდგენილი დირექტორის განცხადებით 90 519 ლარი იყო მივლინების თანხა ამერიკის შეერთებულ შტატებში. გადამხდელის მიერ წარდგენილი დოკუმენტაციით აღნიშნული მივლინება შემოწმების მიერ არ ჩაითვალა მიზნობრივად, ვინაიდან ვერ დასტურდება მისი ეკონომიკურ საქმიანობასთან კავშირი. შესაბამისად, აღნიშნული თანხა დაკვალიფიცირდა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით.
ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საგადასახადო დავის ეტაპზე მომჩივნის მხრიდან არ წარმოდგენილა მისი პოზიციის შესაბამისი იმგვარი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.
ზემოხსენებულ სამართლებრივ ნორმებზე, საქმეში არსებულ მასალებსა და ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, პირველ, მე-2 და მე-4 სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარმოდგენილი საჩივრები დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით,შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 174-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, რომლის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლა არის დასაბეგრი პირის უფლება, შეიმციროს გადასახდელი დღგ-ის თანხა საქონლის მიწოდებასთან/მომსახურების გაწევასთან დაკავშირებული ხარჯის სხვადასხვა კომპონენტის ღირებულებაზე პირდაპირ მიკუთვნებული დღგ-ის თანხით.
ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლის უფლება წარმოიშობა ჩასათვლელი დღგის თანხის დარიცხვის ვალდებულების წარმოშობის (შესაბამისი ოპერაციის დღგ-ით დაბეგვრის) მომენტიდან.
ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლის უფლება აქვს მხოლოდ დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულ დასაბეგრ პირს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, თუ საქონელი/მომსახურება გამიზნულია ან გამოიყენება დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელებისთვის, დასაბეგრ პირს უფლება აქვს ჩაითვალოს საქართველოს ტერიტორიაზე სხვა დასაბეგრი პირისგან ამ საქონლის/მომსახურების შეძენისთვის გადახდილი/გადასახდელი დღგ.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 176-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლის მიღების საფუძველია ამ კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებითა და მე-2 ნაწილით გათვალისწინებულ შემთხვევებში – საქონლის/მომსახურების შეძენასთან დაკავშირებით ამ კოდექსით დადგენილი წესით გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშფაქტურა.
გადასახადის გადამხდელი წარმოდგენილი საჩივრით ითხოვს გათვალისწინებულ იქნას შესამოწმებელ პერიოდში კომპანიის მიერ მიღებული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები და მოხდეს მათ საფუძველზე განსაზღვრული დღგ-ის ჩათვლა.
ზემოხსენებული სამართლებრივი ნორმების, დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ მე-3 სადავო საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას. კერძოდ, დღგ-ის ჩასათვლელი თანხების დაზუსტების მიზნით, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივრებში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები. თავის მხრივ, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს დამატებით შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები და დღგ-ის ჩათვლასთან დაკავშირებით კანონმდებლობით დადგენილი შეზღუდვების გათვალისწინებით, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:
1. შპს „---ის“ (ს/ნ ---) საჩივრები დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
2. მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დღგ-ის ჩასათვლელი თანხების დაზუსტების მიზნით:
ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივრებში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები;
ბ) ამ ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილის მე-2 პუნქტის „ა“ ქვეპუნქტით განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარმოდგენის შემთხვევაში, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს დამატებით შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები და დღგ-ის ჩათვლასთან დაკავშირებით კანონმდებლობით დადგენილი შეზღუდვების გათვალისწინებით, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);
3. დანარჩენ ნაწილში საჩივრები არ დაკმაყოფილდეს;
4. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხები:
1. გადამხდელი არ ეთანხმება არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს.
2. გადამხდელი აღნიშნავს, რომ შესამოწმებელ პერიოდში გადასახადის გადამხდელს მოგების გადასახადით აქვს დაბეგრილი მის მიერ ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელის სტატუსით და მის გარეშე საქმიანობიდან მიღებული მოგების განაწილება, რაც აუდიტორის მიერ არ არის შემცირებული.
3. გადამხდელი ითხოვს გათვალისწინებულ იქნას შესამოწმებელ პერიოდში კომპანიის მიერ მიღებული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები და მოხდეს მათ საფუძველზე განსაზღვრული დღგ-ის ჩათვლა.
4. გადამხდელი არ ეთანხმება სამივლინებო თანხების ხელფასად განხილვას.
ფაქტობრივი გარემოებები:
მომჩივნის ბუღალტრულ პროგრამაში (ორისი) დაფიქსირებული შემოსავლები მოიცავს მხოლოდ ქვეიჯარიდან და ფრჩხილის მოვლის მომსახურებიდან მიღებულ შემოსავალს. თუმცა, საგადასახადო შემოწმების პროცესში ჩატარებული ანალიტიკური პროცედურებით დადგინდა, რომ გადამხდელს უფიქსირდება თმის საღებავების, შამპუნების და სხვა ისეთი სახის მასალების შეძენა, რაც ადასტურებს სხვა მომსახურების გაწევასაც. შესაბამისად, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით.
შემოწმებით, გაიზარდა გადამხდელის მიერ მიღებული/მისაღები დასაბეგრი შემოსავალი, რის საფუძველზეც, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 165-ე მუხლის შესაბამისად,გადამხდელს წარმოეშვა დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის ვალდებულება.
შემოწმებით დადგენილ შემოსავალსა და გადამხდელის მიერ დოკუმენტურად დადასტურებულ ხარჯებს შორის სხვაობა, რომლის არსებობაც საწარმოში ვერ დადასტურდა, დაკვალიფიცირდა შესამოწმებელი საანგარიშო პერიოდის ბოლოს საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად.
საწარმოს მიერ გაცემულია დირექტორსა და დამფუძნებელზე მივლინების თანხა ამერიკის შეერთებულ შტატებში. წარმოდგენილი დოკუმენტაციით აღნიშნული მივლინება შემოწმების მიერ არ ჩაითვალა მიზნობრივად, ხოლო თანხა დაკვალიფიცირდა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით.
გადაწყვეტილება
საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ; მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს დამატებით შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები და დღგ-ის ჩათვლასთან დაკავშირებით კანონმდებლობით დადგენილი შეზღუდვების გათვალისწინებით, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);
დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.
დასაბუთება
შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73 (4,5,9); 154; 101; 951; 955; 956; 158; 165; 175; 176.