ბრძანება N 3154
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
ბრძანება N 3154
21.02.2023
შპს „----------“ (ს/ნ ----------)
(მის.: ----------)
2022 წლის 27 დეკემბრის საჩივრის
დაკმაყოფილების თაობაზე
შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2023 წლის 13 თებერვლის სხდომაზე (ოქმი №13) განიხილა შპს „----------“ (ს/ნ ----------) 2022 წლის 27 დეკემბრის №77652/1/2022 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 30 ნოემბრის №006-527 კორექტირებულ საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.
გადასახადის გადამხდელის პოზიცია საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშებასთან დაკავშირებით:
გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება გადაანგარიშების შედეგებს, კერძოდ, გაცემული დივიდენდის ხელფასად განხილვას და საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას. განმარტავს, რომ სამეურნეო ოპერაციის კვალიფიკაციის შეცვლა უნდა იყოს დასაბუთებული და დადასტურებული სათანადო მტკიცებულებებით. გაუგებარია რომელ სამეურნეო ოპერაციას ან გარიგებას (ხელშეკრულებას) შეუცვალეს შინაარსი შემმოწმებლებმა და რა მტკიცებულებებზე დაყრდნობით განახორციელეს აღნიშნული. კომპანია შესამოწმებელ პერიოდში საქმიანობს როგორც ერთი საზღვარგარეთული კომპანიის კონტრაქტორი და მომსახურებას ეწევა საინფორმაციო ტექნოლოგიების სფეროში. ყველა სამუშაოს, რაც უკავშირდება არარეზიდენტისთვის საინფორმაციო ტექნოლოგიურ სფეროში პროგრამული პროდუქტის შექმნას, ახორციელებს უშუალოდ კომპანიის დირექტორი და 100%-იანი წილის მფლობელი დამფუძენებელი ----------. ამისთვის მას გააჩნია სათანადო ცოდნა, უნარ-ჩვევები და საქმიანი გამოცდილება, რაც საშუალებას მისცემდა დამოუკიდებლად განეხორციელებინა ის სამუშაოები, რასაც ითვალისწინებდა არარეზიდენტთან გაფორმებული ხელშეკრულება. პროგრამული უზრუნველყოფის პროდუქტის შექმნას და არარეზიდენტისთვის მიწოდებას ახორციელებდა უშუალოდ დამფუძნებელი. კომპანიას არც პროფილური განხრით პერსონალი ჰყავს დაქირავებული და არც სხვა ფიზიკური პირისგან იღებს შესაბამის მომსახურებას. მეტიც, თვით დამფუძნებელთანაც არ არსებობს შრომითი ხელშეკრულება. შესაბამისად, დაუსაბუთებელია სამეურნეო ოპერაციებს შეეცვალოს კვალიფიკაცია, რადგანაც აღნიშნული ოპერაციები შესამოწმებელ პერიოდში კომპანიის საქმიანობაში არ განხორციელებულა.
მომჩივანი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 99-ე მუხლის „ჟ“ ქვეპუნქტზე მითითებით აცხადებს, რომ არამართლზომიერია შემოწმების მიერ მოგების განაწილების (დივიდენდის) სახით განხორციელებული განაცემების ნაწილის გადახდის წყაროსთან დაბეგვრა. გადამხდელი ითხოვს დარიცხული თანხისა და სანქციის გაუქმებას.
ფაქტობრივი გარემოებები:
საქმეში არსებული მასალებით დგინდება, რომ შემოსავლების სამსახურის 2022 წლის 18 მაისის №12402 ბრძანებით ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა შპს „----------“ (ს/ნ ----------) საჩივარი. კერძოდ, ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილის მიხედვით:
„1. შპს ,,----------“ (ს/ნ ----------) საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
2. დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 25 მარტის №7547 ბრძანებით დამტკიცებული „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე“ მეთოდური მითითების მიხედვით, შეისწავლოს სადავო საკითხი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, უზრუნველყოს საგადასახადო ვალდებულებების შესაბამისი კორექტირება (შემცირება);
3. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს.“
შემოსავლების სამსახურის 2022 წლის 18 მაისის №12402 ბრძანების აღსრულების მიზნით, აუდიტის დეპარტამენტმა გამოსცა 2022 წლის 24 ნოემბრის დასკვნა საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშებაზე, რომლის თანახმად შემცირდა დარიცხული თანხები, სულ 63 227 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 42 147 ლარი და ჯარიმა 21 080 ლარი. აღნიშნულზე, გადასახადის გადამხდელს წარედგინა 2022 წლის 30 ნოემბრის №006-527 კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა.
საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშების თაობაზე გამოცემული დასკვნის მიხედვით დგინდება შემდეგი:
შემოსავლების სამსახურის დავების საბჭოს 2022 წლის 18 მაისის №12402 ბრძანების შესაბამისად, შემოწმებამ იხელმძღვანელა შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 25 მარტის №7547 ბრძანებით დამტკიცებული „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე“ მეთოდური მითითებით. განსახილველ შემთხვევაში, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით აუდიტის დეპარტამენტი უფლებამოსილია შეცვალოს სამეურნეო ოპერაციის კვალიფიკაცია მისი ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით და დამფუძნებლის მიერ დივიდენდის სახით მიღებული შემოსავლის ნაწილი გადააკვალიფიციროს პროფილური განხრით დაქირავებული პირის მიერ მიღებულ ხელფასად. ამ მიზნით, პროფილური განხრით დაქირავებულ პირზე ხელფასის სახით განაცემის ოდენობა შესაძლებელია აღებულ იქნას შესაბამისი პროფესიის მიხედვით საქართველოს შრომით ბაზარზე ხელფასის შესახებ არსებული მონაცემის მიხედვით.
იმის გათვალისწინებით, რომ შემოწმების შემდგომ პერიოდში გადასახადის გადამხდელის მიერ საგადასახადო ორგანოში წარდგენილ გადახდის წყაროსთან დაკავებული გადასახადების დეკლარაციებში დირექტორზე (დირექტორი და დამფუძნებელი 100 წილით არის ფიზიკური პირი "----------") განაცემი ხელფასი შეადგენს - 4 000 ლარს, აგრეთვე კომპანიის მიერ დაქირავებული თანამშრომლების ანაზღაურება არ აღემატება დირექტორის ხელფასს, შემოწმების მიერ ჩაითვალა საქართველოს შრომით ბაზარზე არსებული მონაცემების შესაბამისად. შედეგად, შემოწმების აქტით ხელფასად დაკვალიფიცირებული თანხიდან 4 000 ლარი ჩაითვალა გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 81-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად. ხოლო სხვაობა, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის შესაბამისად, განაწილებულ მოგებად. ასევე, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 99-ე მუხლის „ჟ“ და 130-ე მუხლების შესაბამისად დაკორექტირდა საგადასახადო შემოწმების შედეგად განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები.
შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილის მიხედვით, დავის განმხილველ ორგანოებს უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ დისტანციურად, ტექნიკურ საშუალებათა გამოყენებით. მათ ასევე უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ მომჩივნის დაუსწრებლად, თუ საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები.
სადავო საკითხთან დაკავშირებით შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.
„საინფორმაციო ტექნოლოგიური ზონების შესახებ“ საქართველოს კანონის პირველი მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ამ კანონის მიზანია ინვესტიციების მოზიდვა და მიმზიდველი გარემოს შექმნა იმ პირებისათვის, რომლებიც ეკონომიკურ საქმიანობას განახორციელებენ საინფორმაციო ტექნოლოგიების სფეროში. ამავე კანონის მე-3 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ვირტუალური ზონის პირის დაბეგვრასთან დაკავშირებული საკითხები რეგულირდება საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შესაბამისად.
„საინფორმაციო ტექნოლოგიური ზონების შესახებ“ საქართველოს კანონის მე-6 მუხლის თანახმად, ვირტუალურ ზონაში საქმიანობას მიეკუთვნება იურიდიული პირის მიერ განხორციელებული ეკონომიკური საქმიანობა, რომელიც საქართველოს ტერიტორიაზე მიმართული იქნება საინფორმაციო ტექნოლოგიების შექმნასთან.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის 35-ე ნაწილის თანახმად, ვირტუალური ზონის პირი არის იურიდიული პირი, რომელიც ახორციელებს საინფორმაციო ტექნოლოგიურ საქმიანობას და მინიჭებული აქვს შესაბამისი სტატუსი.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2, მე-8 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია განაწილებული მოგება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, განაწილებული მოგება არის მოგება, რომელიც საწარმოს მიერ მის პარტნიორზე დივიდენდის სახით, ფულადი ან არაფულადი ფორმით ნაწილდება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 99-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ჟ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, მოგების გადასახადისაგან თავისუფლდება ვირტუალური ზონის იურიდიული პირის მიერ შექმნილი საინფორმაციო ტექნოლოგიების საქართველოს ფარგლების გარეთ მიწოდებით მიღებული მოგება (მოგების განაწილება).
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის მე-12 ნაწილის თანახმად, დივიდენდი არის აქციონერის/მოწილის მიერ აქციებიდან ან უფლებებიდან (წილებიდან) მიღებული (მათ შორის, პრივილეგირებული აქციებიდან პროცენტის სახით მიღებული) ნებისმიერი შემოსავალი, რომელიც მიიღება მოგების განაწილების შედეგად და რომელსაც იურიდიული პირი უნაწილებს აქციონერებს/მოწილეებს, კაპიტალში მათი კუთვნილი აქციების/უფლებების პროპორციულად ან პროპორციის დაცვის გარეშე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 130-ე მუხლის შესაბამისად, რეზიდენტი საწარმოს მიერ ფიზიკური პირისთვის, არასამეწარმეო (არაკომერციული) იურიდიული პირისთვის ან არარეზიდენტი საწარმოსთვის გადახდილი დივიდენდები იბეგრება გადახდის წყაროსთან გადასახდელი თანხის 5 პროცენტიანი განაკვეთით.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-12 მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დაქირავებით მუშაობად ითვლება ფიზიკური პირის მიერ საწარმოს ან ორგანიზაციის ხელმძღვანელად (დირექტორად) ყოფნა ან ხელმძღვანელის (დირექტორის) მოვალეობის შესრულება. ხოლო ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დაქირავებით მომუშავე ფიზიკური პირი ამ კოდექსის მიზნებისათვის იწოდება დაქირავებულად, პირი, რომელიც ანაზღაურებს ასეთი ფიზიკური პირის მიერ შესრულებულ სამუშაოს, - დამქირავებლად, ხოლო ასეთი ანაზღაურება - ხელფასად.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის შესაბამისად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 270-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სანქცია არის პასუხისმგებლობის ზომა ჩადენილი საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სანქცია გამოიყენება გაფრთხილების, საურავის, ფულადი ჯარიმის, სამართალდარღვევის საქონლის ან/და სატრანსპორტო საშუალების უსასყიდლოდ ჩამორთმევის სახით, ამ კოდექსით გათვალისწინებულ შემთხვევებში.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 272-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საურავი არის საგადასახადო სანქცია, რომელიც პირს ეკისრება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში გადასახადის გადასახდელი თანხის გადაუხდელობისათვის.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი, 21 და 22 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.
საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე.
მოქმედი კანონმდებლობის მიხედვით, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი, რომელიც გამოცემულია წერილობითი სახით, აუცილებელია შეიცავდეს დასაბუთებას, კერძოდ, მასში მითითებული უნდა იყოს ის სამართლებრივი და ფაქტობრივი წანამძღვრები, რომელთა საფუძველზეც გამოიცა იგი. იმ შემთხვევაშიც კი, თუ ადმინისტრაციული ორგანო მოქმედებს დისკრეციული უფლებამოსილების ფარგლებში, იგი ვალდებულია, აქტის დასაბუთებაში მიუთითოს იმ გარემოებებზე, რომლებიც საფუძვლად დაედო მის მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებას.
შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს საქმეში არსებულ ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის თანახმად, შპს „----------“ მინიჭებული აქვს ვირტუალური ზონის საწარმოს სტატუსი. კომპანიის დირექტორი და დამფუძნებელი არის საქართველოს მოქალაქე რეზიდენტი პირი, საწარმოს საქმიანობის ადგილია საქართველო, კომპანიის საქმიანობის სფეროს წარმოადგენს საინფორმაციო ტექნოლოგიები და პროგრამული უზრუნველყოფა, კომპანია ქმნის პროგრამული უზრუნველყოფის პროდუქტს და აწვდის არარეზიდენტს.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს შემოსავლების სამსახურის 2022 წლის 29 დეკემბრის №33544 ბრძანებაზე, რომლითაც დამტკიცდა „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე მეთოდური მითითების დამტკიცების შესახებ“ მეთოდური მითითება. აღნიშნული მეთოდური მითითების შესაბამისად, იმის გათვალისწინებით, რომ საწარმოს დამფუძნებელი არის საქართველოს რეზიდენტი, საქმიანობის ადგილია საქართველო და საწარმო ქმნის საინფორმაციო ტექნოლოგიებს, ჩაითვლება, რომ საწარმოს საქმიანობა შეესაბამება „საინფორმაციო ტექნოლოგიური ზონების შესახებ“ საქართველოს კანონის, ასევე, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მოთხოვნებს და განსახილველ შემთხვევაში, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ შესრულებულია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 99-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ჟ“ ქვეპუნქტით განსაზღვრული საგადასახადო შეღავათით სარგებლობისათვის დადგენილი მოთხოვნები.
ყოველივე ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების და სამართლებრივი ნორმების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ საგადასახადო შემოწმების მიერ დივიდენდის სახით მიღებული შემოსავლის ნაწილის ხელფასის სახით მიღებულ განაცემად განხილვა არამართლზომიერია და შემოსავლების სამსახურის 2022 წლის 18 მაისის №12402 ბრძანების სრულყოფილად აღსრულების მიზნით, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 29 დეკემბრის №33544 ბრძანებით დამტკიცებული „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე“ მეთოდური მითითების მიხედვით, საგადასახადო შემოწმების შედეგად სადავო საკითხთან დაკავშირებით დარიცხული საშემოსავლო გადასახადი და მასთან დაკავშირებული სანქციები დაუქვემდებაროს შემცირებას.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:
1. შპს „----------“ (ს/ნ ----------) საჩივარი დაკმაყოფილდეს;
2. შემოსავლების სამსახურის 2022 წლის 18 მაისის №12402 ბრძანების სრულყოფილად აღსრულების მიზნით, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 29 დეკემბრის №33544 ბრძანებით დამტკიცებული „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე“ მეთოდური მითითების მიხედვით, საგადასახადო შემოწმების შედეგად სადავო საკითხთან დაკავშირებით დარიცხული საშემოსავლო გადასახადი და მასთან დაკავშირებული სანქციები დაუქვემდებაროს შემცირებას;
3. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.