ბრძანება N 5950

N 5950

19 მარტი 2026

ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა

 

შპს „---ის“ (ს/ნ ---)

(მის.: ---) 2026 წლის 22 იანვრის

საჩივრის ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე

 

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2026 წლის 20 თებერვლის სხდომაზე (ოქმი №17) განიხილა შპს „---ის“ (ს/ნ ---) 2026 წლის 22 იანვრის №100194/1/2026 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 29 დეკემბრის №007-422 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.

 

სადავო საკითხები:

1. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება შემოწმების მიერ დამფუძნებლებისგან აღებული სესხების კაპიტალში განხორციელებულ შენატანად მიჩნევას, სესხებზე გადახდილი პროცენტების მოგების განაწილებად/დივიდენდის გაცემად კვალიფიკაციას და მოგების/საშემოსავლო გადასახადებით დაბეგვრას.

2. გადამხდელი მიუთითებს შპს „---ს“ (ბრენდი „---ის“) მიერ მათზე გამოწერილ მარკეტინგული მომსახურების საგადასახადო ანგარიშფაქტურებზე, საერთო ღირებულებით 511 547 ლარი (ჩასათვლელი დღგ-ის თანხა - 78 033 ლარი) და ითხოვს აღნიშნული თანხის დღგ-ის ჩათვლებში გათვალისწინებას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები:

საქმის მასალებით დგინდება, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 10 ივლისის №15702 და 10 ოქტომბრის №21705 ბრძანებების საფუძველზე ჩატარდა შპს „---ის“ (ს/ნ ---) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელი პერიოდი განისაზღვრა 2022 წლის პირველი იანვრიდან 2025 წლის პირველ ივლისამდე საანგარიშო პერიოდები, ხოლო სასაქონლო მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაციის მიზნებისთვის 2025 წლის 7 ივლისის ჩათვლით.

საგადასახადო შემოწმების შედეგებზე 2025 წლის 26 დეკემბერს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2025 წლის 29 დეკემბრის №28854 ბრძანება და ამავე თარიღის №007-422 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს დამატებით 19 მარტი 2026 N 5950 გადასახდელად განესაზღვრა სულ 325 702 ლარი, მათ შორის გადასახადი 181 313 ლარი, ჯარიმა 98 736 ლარი და საურავი 45 653 ლარი.

 

საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია შემდეგი გარემოებით:

1. საწარმოს შესამოწებელი პერიოდის დასაწყისისათვის სხვადასხვა ფიზიკური პირებისაგან უფიქსირდება ჯამში 2 645 215 ლარის ღირებულების მიღებული სესხები, მათ შორის, ---საგან 2 087 298 ლარი, ---საგან 267 473 ლარი, ხოლო ---საგან 290 443 ლარი. წარმოდგენილი ბუღალტრული გატარებების მიხედვით გაირკვა, რომ საწარმოს 2024 წლის ბოლოს სასესხო ვალდებულებები სრულად შესრულებული აქვს ---სა და ---ის მიმართ, ხოლო ---ის მიმართ დარჩენილი აქვს ჯამში სესხის ძირი თანხა 35 853 ლარის ოდენობით.

საჯარო რეესტრის მონაცემების მიხედვით ირკვევა, რომ 2022 წლის 13 მაისიდან შესამოწმებელი პერიოდის ბოლომდე, ---ის წილი შპს „---ში“ შეადგენს 75%-ს. ხოლო დარჩენილი 25% 2025 წლის 21 თებერვალს შეიძინა შპს „----მ" (ს/ნ----). თავის მხრივ, შპს „----ს“ 100%-იანი წილი ეკუთვნის ----ს. აღნიშნული სესხის ფარგლებში საწარმოს დამფუძნებელ ფიზიკურ პირებზე პროცენტის სახით გაცემული აქვს 1 021 073 ლარი, რომელიც გადასახადის გადამხდელს დაბეგრილი აქვს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 131-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად 5%-იანი განაკვეთით.

დამატებით აღსანიშნავია რომ შპს „----ს“ 2025 წლის მარტის თვემდე დივიდენდის განაწილება არ უფიქსირდება. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 მუხლის "ბ" ქვეპუნქტის მიხედვით, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. მოცემული რეგულაცია არის გადასახადებისაგან თავის არიდების აღკვეთის საერთაშორისო პრაქტიკით აღიარებული ზოგადი წესის იმპლემენტაცია ეროვნულ საგადასახადო კანონმდებლობაში, რომელიც გულისხმობს, რომ საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრისას, მხედველობაში არ იქნება მიღებული არცერთი ისეთი გარიგება ან გარიგებათა ჯაჭვი, რომლის ძირითად ან ერთ-ერთ ძირითად მიზანს წარმოადგენს საგადასახადო უპირატესობის მიღება, რაც ეწინააღმდეგება გამოსაყენებელი საგადასახადო-სამართლებრივი ნორმების შინაარსს, და რომელიც, საქმესთან დაკავშირებით არსებული ყველა გარემოების გათვალისწინების შედეგად, არ მიიჩნევა ნამდვილად.

აქედან გამომდინარე, გადასახადებით დაბეგვრის მიზნისთვის, გარიგება ან გარიგებათა ჯაჭვი არ უნდა იქნას მიჩნეული ნამდვილად და, შესაბამისად, არ უნდა იქნას მიღებული მხედველობაში, თუ მისი განხორციელება არ არის განპირობებული რეალური ყოფითი ან კომერციული მიზეზებით, რომლებიც ასახავს გარიგების ნამდვილ ეკონომიკურ შინაარსს. ასეთ შემთხვევაში, გამოყენებული უნდა იქნას კანონმდებლობის ის ნორმა, რომელიც შეესაბამება გარიგების მხარეთა რეალურ ნებას.

საგადასახადო ორგანოს მიერ საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული უფლებამოსილების გამოყენების მიზანს წარმოადგენს არა მხარეთა მიერ ნების გამოვლენისთვის ან მისი ფორმისთვის ახალი მნიშვნელობის მინიჭება, რაც შესაბამისი კანონმდებლობით განისაზღვრება და სცილდება საგადასახადო ორგანოს კომპეტენციას, არამედ ოპერაციის მხარეთა ნების ნამდვილი შინაარსის დადგენა, რათა უზრუნველყოფილი იყოს გადასახადებით დაბეგვრის ჰორიზონტალური სამართლიანობის პრინციპი, რომლის თანახმადაც, თანაბარ ეკონომიკურ მდგომარეობაში მყოფი გადამხდელები უნდა იმყოფებოდნენ თანაბარ საგადასახადო პირობებში.

ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, დამფუძნებლებისაგან მიღებული სესხები განხილულ იქნა კაპიტალში განხორციელებულ შენატანად, ხოლო მათთვის გადახდილი პროცენტები ჩაითვალა გაცემულ დივიდენდებად.

საქართველოს საგადასახდო კოდექსის 96-ე მუხლის, 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა" ქვეპუნქტის, 981 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, რეზიდენტ საწარმოთათვის გათვალისწინებული მოგების გადასახადით დაბეგვრის რეჟიმი გულისხმობს მოგების გადასახადის გადახდის გადავადებას საწარმოდან მოგების გატანის მომენტამდე, რა დროსაც მოგების გატანად არ განიხილება მოგების განაწილება „მეწარმეთა შესახებ“ საქართველოს კანონის მე-2 მუხლის მე-3 პუნქტით გათვალისწინებულ პირებზე.

ამასთან, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 130-ე მუხლის პირველი ნაწილის და 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის "ზ" ქვეპუნქტის შესაბამისად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება რეზიდენტ საწარმოს, რომელიც პირს უხდის დივიდენდს. აღნიშნული საკანონმდებლო ნორმების გათვალისწინებით გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა მოგების გადასახადი და ჯარიმა. ამავე კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად, ხოლო გადახდის წყაროსთან დასაკავებელი გადასახადის ნაწილში საგადასახადო ვალდებულებები დარჩა უცვლელი.

2. აღნიშნული საკითხის მიხედვით საგადასახადო შემოწმების აქტში საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული არ არის.

 

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს განიხილავს მხოლოდ მომჩივნის მოთხოვნის ფარგლებში.

 

პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის 12-ე ნაწილის თანახმად, დივიდენდი არის აქციონერის/მოწილის მიერ აქციებიდან ან უფლებებიდან (წილებიდან) მიღებული (მათ შორის, პრივილეგირებული აქციებიდან პროცენტის სახით მიღებული) ნებისმიერი შემოსავალი, რომელიც მიიღება მოგების განაწილების შედეგად და რომელსაც იურიდიული პირი უნაწილებს აქციონერებს/მოწილეებს, კაპიტალში მათი კუთვნილი აქციების/უფლებების პროპორციულად ან პროპორციის დაცვის გარეშე.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 96-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, მოგების გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი საწარმო. ამავე კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2 და მე-8−91 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია განაწილებული მოგება.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, განაწილებული მოგება არის მოგება, რომელიც საწარმოს მიერ მის პარტნიორზე დივიდენდის სახით, ფულადი ან არაფულადი ფორმით ნაწილდება. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 130-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს მიერ ფიზიკური პირისთვის, არასამეწარმეო (არაკომერციული) იურიდიული პირისთვის ან არარეზიდენტი საწარმოსთვის გადახდილი დივიდენდები იბეგრება გადახდის წყაროსთან გადასახდელი თანხის 5-პროცენტიანი განაკვეთით.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 131-ე მუხლის პირველ ნაწილის თანახმად, არარეზიდენტის მუდმივი დაწესებულების ან რეზიდენტის მიერ ან მათი სახელით ფიზიკური პირისთვის ან საქართველოში მუდმივი დაწესებულების არმქონე არარეზიდენტისთვის გადახდილი პროცენტი იბეგრება გადახდის წყაროსთან გადასახდელი თანხის 5 პროცენტიანი განაკვეთით.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ზ“ და „თ“ ქვეპუნქტების თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ:

ზ) რეზიდენტი საწარმო, რომელიც პირს უხდის დივიდენდს;

თ) პირი, რომელიც ამ კოდექსის 131-ე მუხლით გათვალისწინებულ შემთხვევაში პირს უხდის პროცენტს. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავებისას, გადასახადის დაკავებისა და ბიუჯეტში მისი გადარიცხვისათვის პასუხისმგებლობა ეკისრება შემოსავლის გადამხდელს. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავებისას:

ა) გადასახადის დაკავებისა და ბიუჯეტში მისი გადარიცხვისათვის პასუხისმგებლობა ეკისრება შემოსავლის გადამხდელს;

ბ) გადასახადის თანხის დაუკავებლობის შემთხვევაში შემოსავლის გადამხდელი ვალდებულია ბიუჯეტში შეიტანოს დაუკავებელი გადასახადის თანხა ფაქტობრივად გადახდილი ანაზღაურების შესაბამისად და მასთან დაკავშირებული სანქციები.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე. მოქმედი კანონმდებლობის მიხედვით, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი, რომელიც გამოცემულია წერილობითი სახით, აუცილებელია შეიცავდეს დასაბუთებას, კერძოდ, მასში მითითებული უნდა იყოს ის სამართლებრივი და ფაქტობრივი წანამძღვრები, რომელთა საფუძველზეც გამოიცა იგი. იმ შემთხვევაშიც კი, თუ ადმინისტრაციული ორგანო მოქმედებს დისკრეციული უფლებამოსილების ფარგლებში, იგი ვალდებულია, აქტის დასაბუთებაში მიუთითოს იმ გარემოებებზე, რომლებიც საფუძვლად დაედო მის მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებას.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს გადამხდელის პოზიციაზე, რომლის თანახმად არ ეთანხმება შემოწმების მიერ დამფუძნებლებისგან აღებული სესხების კაპიტალში განხორციელებულ შენატანად მიჩნევას, სესხებზე გადახდილი პროცენტების მოგების განაწილებად/დივიდენდის გაცემად კვალიფიკაციას და მოგების/საშემოსავლო გადასახადებით დაბეგვრას. მიუთითებს, რომ შპს „---ის“ დაფინანსება 2019 წლის 1 იანვრიდან განხორციელდა დამფუძნებლის, ---ის, მიერ გაცემული სესხის ფორმით. აღნიშნულ სესხებზე, კანონით დადგენილი წესით გაფორმებულია წერილობითი სესხის ხელშეკრულებები, რომლებიც დეტალურად განსაზღვრავს სესხის ოდენობასა და ვადას, საბაზრო საპროცენტო განაკვეთს, დაბრუნების პირობებს, კომპანიის ვალდებულებებს სესხის გამცემის მიმართ. სესხი წარმოადგენდა დაბრუნებად ფინანსურ რესურსს და ბუღალტრულ აღრიცხვაში სრულად აისახა ვალდებულების სახით, რაც მთლიანად შეესაბამება საქართველოს სამოქალაქო კოდექსით განსაზღვრულ სესხის სამართლებრივ ბუნებას.

გადამხდელი მიიჩნევს, რომ საგადასახადო ორგანოს მიერ სესხის კაპიტალში შენატანად დაკვალიფიცირება არ ეფუძნება არც სესხის სამართლებრივ შინაარსს და არც მის ეკონომიკურ რეალობას. მოცემული ოპერაცია არ იყო ფორმალური და არ მალავდა სხვა რეალურ მიზანს, შესაბამისად, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის გამოყენებისთვის აუცილებელი წინაპირობები მოცემულ შემთხვევაში არ არსებობდა., კერძოდ, არ დასტურდება, რომ ოპერაციის სამართლებრივი ფორმა არ შეესაბამებოდა მის ნამდვილ ეკონომიკურ შინაარსს, სესხის პირობები შეესაბამებოდა საბაზრო პრინციპებს, ტრანზაქცია იყო გამჭვირვალე და სრულად ფორმალიზებული, შესაბამისი გადასახადები კანონიერად იყო დეკლარირებული და გადახდილი. გადამხდელი აღნიშნავს, რომ 2021 წლის 31 დეკემბრის მდგომარეობით შპს „---ს“ ჰქონდა მნიშვნელოვანი დაუფარავი ზარალი 7 011 528 ლარის ოდენობით, რაც დასტურდება კომპანიის აუდიტირებული ფინანსური ანგარიშგებით.

ამ გარემოებებიდან გამომდინარე, კომპანიას ობიექტურად არ გააჩნდა დივიდენდის გაცემის შესაძლებლობა 2022–2024 წლებში. შესაბამისად, მომჩივანი მიიჩნევს, რომ სესხზე გადახდილი პროცენტის „ფარულ დივიდენდად“ მიჩნევა ეწინააღმდეგება ეკონომიკურ რეალობას და ასევე, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე და 98¹ მუხლებს.

ამასთან, დაფინანსების გადაწყვეტილების მიღების პერიოდში კომპანიას ჰყავდა რამდენიმე დამფუძნებელი, წილობრივი სტრუქტურა იყო შეთანხმებული და სტაბილური. დამფუძნებლებს შორის არსებობდა მკაფიო ნება, რომ პარტნიორთა სტრუქტურა არ შეცვლილიყო ერთპიროვნული ფინანსური ქმედებით. აღნიშნული ვერც შეიცვლებოდა რამდენიმე დამფუძნებლის არსებობის პირობებში. ამ პირობებში, მხოლოდ ერთი დამფუძნებლის მიერ კაპიტალში თანხის შეტანა დაარღვევდა პარტნიორთა შორის არსებულ წილობრივ ბალანსს, შექმნიდა სხვა დამფუძნებლების უსაფუძვლო გამდიდრების რეალურ რისკს, ვინაიდან ისინი მიიღებდნენ სარგებელს შესაბამისი ფინანსური მონაწილეობის გარეშე. გადამხდელის განცხადებით, ზემოაღნიშნული გარემოებების ერთობლიობა ადასტურებს, რომ დამფუძნებლის მიერ შპს „---ის“ დაფინანსება სესხის ფორმით წარმოადგენდა რეალურ, ეკონომიკურად დასაბუთებულ და კანონიერ გადაწყვეტილებას, ხოლო საგადასახადო ორგანოს მიერ სესხის კაპიტალად დაკვალიფიცირება და შესაბამისი საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა მოკლებულია სამართლებრივ საფუძველს.

შემოსავლების სამსახური ეყრდნობა საქმეში წარმოდგენილ მტკიცებულებებს და მიუთითებს, რომ დამფუძნებლის მიერ გაცემულ სესხებზე, კანონით დადგენილი წესით გაფორმებულია წერილობითი სესხის ხელშეკრულებები, რომლებიც დეტალურად განსაზღვრავს სესხის ოდენობასა და ვადას, საბაზრო საპროცენტო განაკვეთს, დაბრუნების პირობებს, კომპანიის ვალდებულებებს სესხის გამცემის მიმართ. გადასახადის გადამხდელს მიღებულ სესხთან დაკავშირებით შესაბამისი გადასახადები დეკლარირებული და გადახდილი აქვს.

ამასთან, 2021 წლის 31 დეკემბრის მდგომარეობით შპს ,,---ს“ ჰქონდა მნიშვნელოვანი დაუფარავი ზარალი 7 011 528 ლარის ოდენობით, რის გამოც კომპანიას არ გააჩნდა დივიდენდის გაცემის შესაძლებლობა 2022–2024 წლებში.

დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, დამფუძნებლებისგან აღებული სესხების კაპიტალში განხორციელებულ შენატანად მიჩნევასთან და სესხებზე გადახდილი პროცენტების მოგების განაწილებად/დივიდენდის გაცემად კვალიფიკაციის საფუძვლით განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებთან მიმართებით, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ არ არსებობდა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის გამოყენებით ოპერაციაზე კვალიფიკაციის შეცვლის საფუძველი და დამფუძნებლებისგან აღებული სესხების კაპიტალში განხორციელებულ შენატანად მიჩნევა, ასევე, სესხებზე გადახდილი პროცენტების მოგების განაწილებად/დივიდენდის გაცემად განხილვა დაუსაბუთებელია.

ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, დამფუძნებლებისგან აღებული სესხების კაპიტალში განხორციელებულ შენატანად მიჩნევა, ასევე, სესხებზე გადახდილი პროცენტების მოგების განაწილებად/დივიდენდის გაცემად დაკვალიფიცირების საფუძვლით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები დაუქვემდებაროს შემცირებას.

 

მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით,შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 174-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლა არის დასაბეგრი პირის უფლება, შეიმციროს გადასახდელი დღგ-ის თანხა საქონლის მიწოდებასთან/მომსახურების გაწევასთან დაკავშირებული ხარჯის სხვადასხვა კომპონენტის ღირებულებაზე პირდაპირ მიკუთვნებული დღგ-ის თანხით. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლის უფლება წარმოიშობა ჩასათვლელი დღგის თანხის დარიცხვის ვალდებულების წარმოშობის (შესაბამისი ოპერაციის დღგ-ით დაბეგვრის) მომენტიდან. ხოლო მე-3 ნაწილის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლის უფლება აქვს მხოლოდ დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულ დასაბეგრ პირს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“, „ბ“ და ,,გ“ ქვეპუნქტების თანახმად, თუ საქონელი/მომსახურება გამიზნულია ან გამოიყენება დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელებისთვის, დასაბეგრ პირს უფლება აქვს ჩაითვალოს:

ა) საქართველოს ტერიტორიაზე სხვა დასაბეგრი პირისგან ამ საქონლის/მომსახურების შეძენისთვის გადახდილი/გადასახდელი დღგ.

ბ) ამ კარის შესაბამისად საქონლის მიწოდებად ან მომსახურების გაწევად განხილულ ოპერაციებთან დაკავშირებით გადასახდელი დღგ.

გ) საქონლის იმპორტისას გადახდილი/გადასახდელი დღგ. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 176-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, დღგ-ის ჩათვლის მიღების საფუძველია:

ა) ამ კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებითა და მე-2 ნაწილით გათვალისწინებულ შემთხვევებში – საქონლის/მომსახურების შეძენასთან დაკავშირებით ამ კოდექსით დადგენილი წესით გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა;

ბ) ამ კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – საქონლის იმპორტთან დაკავშირებით, იმპორტის დეკლარაცია. ,,გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 72-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ საქონელი/მომსახურება გამიზნულია ან გამოიყენება დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელებისთვის, გარდა ჩათვლის უფლების გარეშე გათავისუფლებული დასაბეგრი ოპერაციებისა, დასაბეგრ პირს უფლება აქვს ჩაითვალოს:

ა) საქართველოს ტერიტორიაზე სხვა დასაბეგრი პირისგან ამ საქონლის/მომსახურების შეძენისთვის გადახდილი/გადასახდელი დღგ;

ბ) ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდებად ან მომსახურების გაწევად, განხილულ ოპერაციებთან დაკავშირებით გადასახდელი დღგ;

გ) საქონლის იმპორტისას გადახდილი/გადასახდელი დღგ; ხოლო, მე-3 ნაწილის ,,ა“ და ,,ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, დასაბეგრ პირს უფლება არ აქვს ჩაითვალოს:

ა) დღგ, თუ იგი არ არის რეგისტრირებული დღგ-ის გადამხდელად;

ბ) იმ საქონელზე/მომსახურებაზე (გარდა ძირითადი საშუალებებისა) გაწეული ხარჯის ღირებულებაზე მიკუთვნებული დღგ-ის თანხა, რომელიც დასაბეგრი პირის მიერ დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციამდე პერიოდში გამოყენებულია დასაბეგრ ოპერაციებში.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს გადასახადის გადამხდელის განმარტებაზე, რომლის თანახმად, შპს „----“ 2024 წლის მარტის თვიდან 2025 წლის ივლისის თვემდე პერიოდში აწარმოებდა რეგულარულ სავაჭრო ურთიერთობას შპს „----სთან“ (ბრენდი „----ი“), რომელიც წარმოადგენს კომპანიის ერთ-ერთ მსხვილ დებიტორს. აღნიშნულ პერიოდში კომპანიამ პარტნიორს მიაწოდა პროდუქცია, ჯამური ღირებულებით 1 521 677 ლარი. ამავე პერიოდში „----ის“ მხრიდან შპს „----ის“ მიმართ გამოწერილი იყო მარკეტინგული მომსახურების საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები, საერთო თანხით 511 547 ლარი, მათ შორის ჩასათვლელი დღგ — 78 033 ლარი.

საგადასახადო შემოწმების მიმდინარეობისას აღნიშნულ მხარეებს შორის მიმდინარეობდა ბუღალტრული ანგარიშსწორებებისა და მონაცემების შედარების პროცესი. ამ მიზეზით, შემოწმების აქტის შედგენის მომენტისთვის მარკეტინგული მომსახურების საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების დადასტურება ტექნიკურად დასრულებული არ იყო და შესაბამისად, აღნიშნული ფაქტურები არ იქნა ჩართული დღგ-ის ჩათვლებში და არ აისახა დღგ-ის გადასახადის ზედმეტობაში.

გადამხდელი ითხოვს, საგადასახადო შემოწმების აქტის კორექტირებას და აღნიშნული ჩასათვლელი დღგ-ის გათვალისწინებას. ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებებისა და გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი არგუმენტაციის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ აღნიშნული სადავო საკითხები, დღგ-ის ჩასათვლელი თანხების დაზუსტების მიზნით, საჭიროებს დამატებით შესწავლას. კერძოდ, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს დღგის ჩათვლის უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტაცია/მტკიცებულებები.

თავის მხრივ, აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს დამატებით შეისწავლოს როგორც წარმოდგენილი, ასევე, შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული დღგ-ის ჩათვლის უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტები და დღგ-ის ჩათვლის მიღებასთან დაკავშირებით კანონმდებლობით დადგენილი შეზღუდვების გათვალისწინებით, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:

 

1. შპს „---ს“ (ს/ნ ----) საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, დამფუძნებლებისგან აღებული სესხების კაპიტალში განხორციელებულ შენატანად მიჩნევა, ასევე, სესხებზე გადახდილი პროცენტების მოგების განაწილებად/დივიდენდის გაცემად დაკვალიფიცირების საფუძვლით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები დაუქვემდებაროს შემცირებას;

3. მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დღგ-ის ჩასათვლელი თანხების დაზუსტების მიზნით:

ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს დღგ-ის ჩათვლის უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტაცია/მტკიცებულებები;

ბ) დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს დამატებით შეისწავლოს, როგორც წარმოდგენილი, ასევე, შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული დღგის ჩათვლის უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტები და დღგ-ის ჩათვლის მიღებასთან დაკავშირებით კანონმდებლობით დადგენილი შეზღუდვების გათვალისწინებით, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

5. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხები:

1. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება შემოწმების მიერ დამფუძნებლებისგან აღებული სესხების კაპიტალში განხორციელებულ შენატანად მიჩნევას, სესხებზე გადახდილი პროცენტების მოგების განაწილებად/დივიდენდის გაცემად კვალიფიკაციას და მოგების/საშემოსავლო გადასახადებით დაბეგვრას.

2. გადამხდელი მიუთითებს მიერ მათზე გამოწერილ მარკეტინგული მომსახურების საგადასახადო ანგარიშფაქტურებზე, საერთო ღირებულებით 511 547 ლარი (ჩასათვლელი დღგ-ის თანხა - 78 033 ლარი) და ითხოვს აღნიშნული თანხის დღგ-ის ჩათვლებში გათვალისწინებას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

საქმის მასალებით დგინდება, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის ბრძანებების საფუძველზე ჩატარდა საწარმოს საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელი პერიოდი განისაზღვრა 2022 წლის პირველი იანვრიდან 2025 წლის პირველ ივლისამდე საანგარიშო პერიოდები, ხოლო სასაქონლო მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაციის მიზნებისთვის 2025 წლის 7 ივლისის ჩათვლით.

დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის გამოყენებით, ოპერაციაზე კვალიფიკაციის შეცვლის საფუძვლით, შემოწმების მიერ დამფუძნებლებისგან აღებული სესხები განხილულ იქნა კაპიტალში განხორციელებულ შენატანად, ხოლო სესხებზე გადახდილი პროცენტები - მოგების განაწილებად/დივიდენდის გაცემად. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა მოგების/საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა.

 

გადაწყვეტილება

პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, დამფუძნებლებისგან აღებული სესხების კაპიტალში განხორციელებულ შენატანად მიჩნევა, ასევე, სესხებზე გადახდილი პროცენტების მოგების განაწილებად/დივიდენდის გაცემად დაკვალიფიცირების საფუძვლით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები დაუქვემდებაროს შემცირებას;

მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დღგ-ის ჩასათვლელი თანხების დაზუსტების მიზნით, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს დამატებით შეისწავლოს, როგორც წარმოდგენილი, ასევე, შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული დღგის ჩათვლის უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტები და დღგ-ის ჩათვლის მიღებასთან დაკავშირებით კანონმდებლობით დადგენილი შეზღუდვების გათვალისწინებით, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

დასაბუთება

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(9); 981; 130 (1); 154 (1); 174 (1); 175 (1); 176 (1).