გადაწყვეტილება №26329/2/2025

№26329/2/2025

05 იანვარი 2026

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „--------“ (ს/ნ „--------“)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ,26.12.2025 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „--------“-ის 16.12.2025 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №26329/2/2025).

 

დავის საგანი:

1. საგადასახადო ვალდებულების გაანგარიშება არაპირდაპირი მეთოდით და გამოყენებული ფასნამატის ოდენობა;

2. დაკისრებული სანქციებისგან გათავისუფლება.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 19.09.2025 წლის №081-263 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 3.12.2025 წლის №26542 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 5 581 152,41 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 3 411 742,06

დღგ - 1 099 242,06

საშემოსავლო გადასახადი - 2 312 500,00

ჯარიმა - 1 705 971,10

საურავი - 463 439,25

 

პროცედურული გარემოებები

საწარმოს საქმიანობაა ხილ-ბოსტნეულის იმპორტი და რეალიზაცია ადგილობრივ ბაზარზე.

აუდიტის დეპარტამენტის 10.09.2025 წლის კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებულია მომჩივნის საქმიანობის 1.01.2022 წლიდან 1.06.2025 წლამდე პერიოდი. შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 19.09.2025 წლის №081-263 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 3.12.2025 წლის №26542 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. საგადასახადო ვალდებულების გაანგარიშება არაპირდაპირი მეთოდით და გამოყენებული ფასნამატის ოდენობა

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

შესამოწმებელ პერიოდში წარდგენილი დღგ-ის დეკლარაციების მიხედვით დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა შეადგენს 3 321 625 ლარს (დღგ-ის გარეშე). შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული ინფორმაციით საწარმოს შესამოწმებელ პერიოდში შეძენილი საქონლის დოკუმენტური რეალიზაცია არ უფიქსირდება, გარდა 2022 წლის მარტის თვის საანგარიშო პერიოდში რეალიზებული ადგილობრივი საქონლისა (ქართული ლობიო), რომლის ღირებულება შეადგენს 283 190 ლარს. საწარმოს დირექტორის განმარტებით სამეურნეო ოპერაციებს არ აღრიცხავდა პროგრამულად, შესაბამისად, შემოწმების შედეგად შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა. აღნიშნულიდან გამომდინარე საწარმოს საგადასახადო ვალდებულებები, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე" ქვეპუნქტის და 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის გათვალისწინებით, განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით. კერძოდ, ვინაიდან საწარმოს არ უფიქსირდებოდა შეძენილი საქონლის დოკუმენტური რეალიზაცია, ასევე, შესამოწმებელ პერიოდში არ არის ჩატარებული მიმდინარე კონტროლის ღონისძიებები, შემოსავალი გაანგარიშდა შემდეგნაირად:

შესამოწმებელ პერიოდში, თითოეულ თვეში შეძენილი საქონლის რაოდენობა საქმიანობის სპეციფიკიდან გამომდინარე (საწარმო ვაჭრობს მალფუჭებადი საქონლით) ჩაითვალა იმავე თვეში რეალიზებულად, ხოლო სარეალიზაციო ფასად გამოყენებული იქნა ტერიტორიული ნიშნით შერჩეული სხვა მსგავსი საქმიანობის განმახორციელებელი აუდირებული პირის დოკუმენტური საშუალო შეწონილი ფასი კონკრეტული საქონლის მიხედვით. აღნიშნულის შედეგად დადგინდა დოკუმენტების გარეშე რეალიზებული საქონლისგან მიღებული შემოსავალი. საქონლის რეალიზაციიდან მიღებული დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა ჯამურად განისაზღვრა 9 924 755 ლარის ოდენობით (დღგ-ის გარეშე). სხვაობა 6 603 130 ლარი (დღგ-ის გარეშე) საგადასახადო კოდექსის 159-ე და 160-ე მუხლების საფუძველზე დაიბეგრა დღგით. საწარმოს ასევე დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო დეკლარაციებში გადასახადის თანხის შემცირებისთვის.

საწარმოს 2022 წლის მარტის თვის საანგარიშო პერიოდზე რეალიზებული აქვს 283 190 ლარის ადგილობრივი პროდუქცია, რომლის შესაბამისი შეძენის დამადასტურებელი პირველადი დოკუმენტი შემოწმების მიმდინარეობისას არ წარმოუდგენია. აღნიშნულ ნაწილზე გაწეული ხარჯი განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით, კერძოდ: გამოყენებული იქნა №0256 სიტუაციური სახელმძღვანელო, რომლის თანახმად შემოწმების მიერ აღნიშნულ ნაწილში ხარჯად აღიარებული იქნა 212 393 ლარი (283 190 ლარის 75%).

შემოწმებით დადგენილ შემოსავალს გამოაკლდა დოკუმენტურად დადასტურებული ხარჯი, შედეგად დადგინდა ნაღდი ფულის ნაშთი 9 250 000 ლარის ოდენობით (საშემოსავლო გადასახადის გარეშე). დამატებით დადგენილი შემოსავლის საწარმოს ეკონომიკურ საქმიანობაში გამოყენების ფაქტის დამადასტურებელი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება საწარმოს უფლებამოსილ პირს შემოწმების მიმდინარეობისას არ წარმოუდგენია, ასევე, არ დასტურდება ფულის ნაშთის სალაროში არსებობის ფაქტი.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საგადასახადო კოდექსის 101-ე და 73-ე მუხლების (73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის) და შემოსავლების სამსახურის მეთოდური მითითების გათვალისწინებით შემოწმებით დადგენილი ნაღდი ფულის ნაშთი 9 250 000 ლარი (საშემოსავლო გადასახადის გარეშე) ჩაითვალა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით. საშემოსავლო გადასახადის დეკლარაციებში გადასახდელი თანხის შემცირების და განაცემთა ინფორმაციის არასრულად წარმოდგენისთვის საწარმოს ასევე დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე და 291-ე მუხლებით გათვალისწინებული ჯარიმები.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 158-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 159- ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე, 163-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, 164-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 101-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე და მე-3 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე და 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, შემოწმებით დადგენილ გარემოებაზე და აღნიშნავს, რომ ვინაიდან, გადასახადის გადამხდელი არ აწარმოებს ბუღალტრულ აღრიცხვას კანონმდებლობით დადგენილი წესით და სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელი იყო დაბეგვრის ობიექტის დადგენა, გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით განხორციელდა მართლზომიერად. კერძოდ, შესამოწმებელ პერიოდში, თითოეულ თვეში შეძენილი საქონლის რაოდენობა, საქმიანობის სპეციფიკიდან გამომდინარე (საწარმო ვაჭრობს მალფუჭებადი საქონლით), ჩაითვალა იმავე თვეში რეალიზებულად, ხოლო სარეალიზაციო ფასად გამოყენებული იქნა ტერიტორიული ნიშნით შერჩეული სხვა მსგავსი საქმიანობის განმახორციელებელი აუდირებული პირის დოკუმენტური საშუალო შეწონილი ფასი, კონკრეტული საქონლის მიხედვით. აღნიშნულის შედეგად დადგინდა დოკუმენტების გარეშე რეალიზებული საქონლისგან მიღებული შემოსავალი, რომელიც შეადგენს 9 924 755 ლარს (დღგ-ის გარეშე). შემოწმების შედეგად დადგენილი სხვაობა 6 603 130 ლარი (დღგ-ის გარეშე) საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე და 160-ე მუხლების შესაბამისად დაიბეგრა დამატებული ღირებულების გადასახადით.

ასევე, შემოწმების მიერ გაანგარიშებულია ნაღდი ფულის ნაშთი. კერძოდ, საწარმოს 2022 წლის მარტის თვის საანგარიშო პერიოდზე რეალიზებული 283 190 ლარის ადგილობრივი პროდუქციასთან დაკავშირებით (შესაბამისი შეძენის დამადასტურებელი პირველადი დოკუმენტი შემოწმების მიმდინარეობისას არ წარმოდგენილა) ხარჯი განსაზღვრული იქნა არაპირდაპირი მეთოდით, №0256 სიტუაციური სახელმძღვანელოს მიხედვით და ხარჯად აღიარებული იქნა 212 393 ლარი, 283 190 ლარის 75%. ამასთან, შესამოწმებელ პერიოდში შემოწმებით დადგენილ შემოსავალს გამოაკლდა დოკუმენტურად დადასტურებული ხარჯი, შედეგად დადგინდა ნაღდი ფულის ნაშთი 9 250 000 ლარის ოდენობით (საშემოსავლო გადასახადის გარეშე). ვინაიდან შემოწმების მიმდინარეობისას დამატებით დადგენილი შემოსავლის საწარმოს ეკონომიკურ საქმიანობაში გამოყენების ფაქტის დამადასტურებელი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება საწარმოს უფლებამოსილ პირს არ წარმოუდგენია, ასევე, არ დასტურდება ფულის ნაშთის სალაროში არსებობის ფაქტი. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე შემოწმებით დადგენილი საწარმოს ნაღდი ფულის ნაშთი - 9 250 000 ლარი (საშემოსავლო გადასახადის გარეშე) ჩაითვალა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით.

ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელს დავის წარმოების ეტაპზეც არ წარმოუდგენია იმგვარი დოკუმენტაცია/მტკიცებულებები, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს და გახდებოდა დარიცხული თანხების კორექტირების საფუძველი.

ზემოხსენებულ სამართლებრივ ნორმებზე, საქმეში არსებულ მასალებსა და დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახურმა სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარმოდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

სადავო აქტები ბათილად უნდა იქნეს ცნობილი შემდეგ გარემოებათა გამო: საქმე გვაქვს მალფუჭებადი საქონლის (ხილ-ბოსტნეულის) შეძენა/რეალიზაციასთან. საქონელ ბრუნვიდან და საქონლის ნახვის პირობების არარსებობიდან გამომდინარე საქონლის სარეალიზაციო ფასის ხელოვნური გაზრდა-არასწორია. შემოწმების შედეგად გამოყენებული ასეთი მაღალი ფასნამატი ფაქტიურად არ არსებობს, ისინი არ არიან ბაზრის ერთადერთი მიმწოდებელი, ერთიდაიგივე საქონელი თუ პირველ დღეს იყიდება გარკვეულ ფასში, შემდეგ დღეებში ამ საქონლის გასაყიდი ფასი მნიშვნელოვნად მცირდება (საქონლის ხარისხის გაუარესების გამო). ეს არ არის სუპერმარკეტების ქსელი (არც სუპერმარკეტებში არ არის ასეთი მაღალი ფასნამატი). საქონლის ფასის განსაზღვრის პრინციპი არის სადავო. მოცემულ შემთხვევაში შესამოწმებელ პერიოდში საქონლის არაიდენტიფიცირებული რეალიზაციის ფასნამატის დადგენა მოითხოვდა საფუძვლიან ანალიზს. იმ პირობებში როცა შესამოწმებელ პერიოდში იმპორტით შეძენილი საქონლის ღირებულება იყო 1 577 010 ლარი დღგ-ის გარეშე და ადგილობრივ ბაზარზე შეძენილი საქონლის ღირებულება იყო 69 810 ლარი, ხოლო შესამოწმებლ პერიოდში საქონლის რეალიზაციით მიღებული თანხა შეადგენს 3 321 625 ლარს, მათ შორის: დღგ-ის ნულოვანი ბრუნვა შეადგენს 283 190 ლარს, ანუ საკამოდ მაღალ დეკლარირებულ ფასნამატზე არის საუბარი. ასეთ პირობებში დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტის ცვლილება აღარ უნდა მომხდარიყო.

ბაზარზე საბითუმოდ მალფუჭებადი საქონლის რეალიზაციის ფასნამატი საშუალოდ აღემატება 20- 30%-ს არაერთი პრაქტიკა და შემოწმების მასალები არსებობს ამ სფეროში. ასეთი ფასნამატი რასაც შემოწმება იყენებს მოცემულ შემთხვევაში ბაზარზე ფაქტიურად არ არსებობს. საყურადღებოა, რომ შესამოწმებელ პერიოდში გადამხდელთან არასოდეს არ ჩატარებულა საკონტროლო შესყიდვა, ასევე არ ფიქსირდება საგადასახადო სამართალდარღვევები. სადავო აქტებით კი მიიღეს ის, რომ შესამოწმებელ პერიოდში შემოწმებით დადგენილი დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა შემმოწმებლის მოსაზრებით დეკლარირებულს აღემატება 6 603 130 ლარით, რაც არასწორია.

საგადასახადო ვალდებულებების დადგენის არაპირდაპირი მეთოდი არ გულისხმობს არარეალურ (ელემენტარულ ლოგიკას მოკლებულ) დარიცხვას, როგორც ეს მოცემულ შემთხვევაშია. არაპირდაპირ მეთოდი საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ფაქტების და გარემოებების გამოკვლევას, ურთიერთშეჯერებას გულისხმობს, რა დროსაც, სადავო დარიცხვები მაქსიმალურად უნდა მიუახლოვდეს კუთვნილ გადასახადებს - როგორც ეს იქნებოდა მოწესრიგებული საქმიანობის შემთხვევაში.

საყურადღებოა შემდეგი:

შესამოწმებელი პერიოდი 1.01.2022-დან 1.06.2025-მდე

ა) საქონლის ნაშთი შეადგენს:

შესამოწმებელი პერიოდის დასაწყისში 0 კგ-ს;

შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს 0 კგ-ს.

ბ) შესამოწმებელ პერიოდში გადამხდელის მიერ სულ შეძენილი საქონლის ღირებულება დღგ-ის

გარეშე შეადგენს სულ (1577010+69810) 1646820 ლარს;

გ) შესამოწმებელ პერიოდში რეალიზებული საქონლის ღირებულება შეადგენს 3321625 ლარს;

დ) შესამოწმებელ პერიოდში გადამხდელის მიერ სულ იმპორტზე შეძენილი საქონლის ღირებულება

დღგ-ის გარეშე არის 1577010 ლარი, ხოლო შიდა ბაზარზე შეძენილი საქონის ღირებულება არის 69810

ლარი;

ე) შესამოწმებელ პერიოდში გადამხდელს მიერ სახ. ბიუჯეტში გადასახადების სახით გადახდილი

იქნა სულ 780658 ლარი;

ვ) შესამოწმებელ პერიოდში გადამხდელის მიერ დეკლარირებული ფასანმატი არ არის დაბალი

შესაბამისად არადეკლარირებული რეალიზაცია არ არის იმ ოდენობით, რომ 6603130 ლარსზე მეტი თანხების დამატებით დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტზე ვისაუბროთ, როგორც ეს შემოწმებას წარმოუდგენია.

საყურადღებოა ის, რომ შესამოწმებელ პერიოდში გადამხდელის მიერ გადახდილია სახელმწიფო ბიუჯეტში სულ 780 658 ლარი, ხოლო გასაჩივრებული აქტებით გადამხდელზე დარიცხული იქნა სულ 5 581 152,41 ლარი (მათ შოროს ძირითადი გადასახადი 3411742,06 ლარი), მაშინ როცა შესამოწმებლ პერიოდში გადამხდელის მიერ საქონლის შესაძენად დღგ-ის გარეშე გადახდილი იქნა სულ (1577010+69810) 1646820 ლარი, ანუ სადავო/გასაჩივრებული აქტებით - საქონლის შესაძენად გადახდილი თანხების ორმაგ ოდენობაზე მეტად დამატებით დარიცხული ძირითადი გადასახადების სახით თანხების გადახდაზე არის საუბარი, რაც არასწორია. 1577010 ლარის ღირებულების საქონლის იმპორტზე და სამი მილიონ სამასი ათას ლარზე მეტ საქონლის რეალიზაციაზე არის საუბარი, სადაც არ არის საწყობი, არ არის სავაჭრო ქსელი, არ არის საქონლის შენახვის სათანადო პირობები და ფაქტიურად ბაზრის პირობებში ხდება საქონლის რეალიზაცია. საქმე ეხება მალფუჭებად საქონელს, სადაც არ ფიქსირდება საგადასახადო სამართალდარღვევები, არ არის საკონტროლო შესყიდვა და მხოლოდ ხელოვნურად ფასნამატის ცვლილებით ხდება დამატებით დაბეგვრის ობიექტის ცვლილება - არ ნიშნავს იმას, რომ 6603130 ლარზე მეტი დამალული შემოსავლების არსებობას აქვს ადგილი შპს „--------“-ში.

აშკარაა, რომ ასეთი მოცულობის არსებობისას შემოწმება არაპირდაპირ მეთოდზე მითითებით, რეალიზებულ საქონელზე ფასების ცვლილებით დამატებით 6603130 ლარის დამალულ არადეკლარირებულ რეალიზაციას ედავება გადამხდელს, მაშინ როცა შესამოწმებელ პერიოდში სულ 1577010 ლარის ღირებულების საქონლის იმპორტი მოხდა მისი შემდგომი რეალიზაციის მიზნით და საქონლის მთლიანი რეალიზაციის მიმართ შემოწმების მიერ საშუალოდ 600%-ზე მეტი ფასნამატის გავრცელებაზე არის საუბარი, რაც არასწორია. სხვა გადამხდელების შემთხვევაში ასევე ხდება დაბეგვრის ობიექტის დადგენა და ამ ოდენობით ხდება გადასახადების დარიცხვა შემოწმების მიერ ან დეკლარირება სხვა გადამხდელების მიერ? როგორი პრაქტიკა არსებობს ამ ნაწილში აუდიტის დეპარატამენტის და რატომ ხდება საგადასახადო ვალდებულებების დაზუსტება/შესწავლის დროს უხეში შეცდომების/უზუსტობების დაშვება? რატომ გაიგება ისე, რომ ნებისმიერი ოდენობის თანხაზე შეიძლება მოედავო გადამხდელს და ყოველგვარი დასაბუთების გარეშე მილიონობით ლარი დამატებით გადასახდელად დაარიცხო გადამხდელს.

საგადასახადო ორგანოს მხრიდან ბაზარზე მსგავსი საქმიანობის სათანადო კონტროლის არ არსებობა ქმნის სერიოზულ პრობლემებს, თუ ცალკეული პირები არაკეთილსინდისიერად საქმიანობენ, სრულად არ აფიქსირებენ თავიანთ საქმიანობას და დამალულ შემოსავლებს იღებენ, ეს არ შეიძლება ნიშნავდეს იმას, რომ შეიძლება მოედავო საქონლის იმპორტიორს და შეუსაბამოდ მაღალი ფასნამატის გამოყენებით დაუდგინო მას საგადასახადო ვალდებულებები (როგორც ეს მოცემულ შემთხვევაშია). იმპორტიორი, რომელიც საქონელს პირდაპირ მანქანიდან ყიდის, იგი მყიდველის არჩევას ვერ გააკეთებს - საქონლის დიდ ნაწილს გადაყრის გაფუჭების გამო-მყიდველის შერჩევის შემთხვევაში. ამიტომ იმპორტიორი იძულებულია საქონელი მიყიდოს დოკუმენტების გარეშე იმ გადამხდელებსაც, რომლებიც უარს აცხადებენ დოკუმენტების გაწერაზე. შემოწმება კი თვლის, რომ ამ ნაწილში გადამხდელი დამალულ შემოსავლებს ღებულობს, რაც არასწორია. შემოწმებას უნდა მოეკვლია საწარმოს, მისი ხელმძღვანელის, დამფუძნებლის ქონებრივი/ფინანსური მდგომარეობა და ემსჯელა აღნიშნულის გათვალისწინებითშეიცვალა/გაუმჯობესდა თუ არა მათი ქონებრივი/ფინანსური მდგომარეობა და ხომ არ არის საქმე დაუსაბუთებლად ქონების მატებასთან-რასაც მოცემულ შემთხვევაში ადგილი არ ჰქონია.

საჭიროა შეიცვალოს რეალიზებული საქონლის ფასნამატის დადგენის მეთოდი და ზემოთ ხსენებულის გათვალისწინებით უნდა დადგინდეს/დაზუსტდეს გადასახადებით დაბეგვრის ობიექტი და შესაბამისად გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებების შესამოწმებელ პერიოდში. ის, რომ გადამხდელს არ აქვს ბუღალტერია მოწესრიგებული, არ ნიშნავს, რომ აუცილებლად არაპირდაპირი მეთოდით 600% ფასნამატი უნდა იქნას მიყენებული საქონლის რეალიზაციას. გადამხდელის მიერ დეკლარირებული დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტი არ უნდა შეიცვალოს.

სადავო დარიცხვები არასწორია და შესამოწმებელ პერიოდში საგადასახადო ვალდებულებების დადგენა ზემოთ აღნიშნული გარემოებების გათვალისწინებით უნდა მოხდეს და არა ისე, როგორც ეს მოცემულ შემთხვევაშია.

მომჩივანს მიაჩნია რომ ამ ნაწილში გადამხდელის საჩივარი სათანადოდ არ იქნა შესწავლილი/გამოკვლეული შემოსავლების სამსახურის ბრძანების №26542 3.12.2025 წლის მიღების დროს. გასაჩივრებული აქტები ვერ აქარწყლებს გადამხდელის არგუმენტებს. იმ პირობებში, როცა არ არსებობს საგადასახადო სამართალდარღვევები, არ არსებობს საქონლის რეალიზაციის დოკუმენტები, არ არსებობს საკონტროლო შესყიდვის შემთხვევები, საქონლის იმპორტის დროს საბაჟო სამსახურის მიერ გაზრდილი იქნა საქონლის საბაჟო ღირებულებები, ასეთი მოცემულობის არსებობისას ამ ოდენობით საქონლის ფასნამატის ცვლილების საფუძველი არ არსებობას. ის, რომ თითქოს სხვა მსგავსი მეწარმე სუბიექტიდან იქნა აღებული საქონლის სარეალიზაციო ფასები, ეს დარიცხვის გამართლების მცდელობა, ასეთ მეწარმე სუბიექტზე გასაჩივრებულ აქტებში მითითებული არ არის, ვერ ხერხდება ასეთი მეწარმე სუბიექტის იდენტიფიცირება, რის გამოც ვერ ხერხდება მისი გადამოწმება. შესაბამისად სადავო დარიცხვები აშკარად უსაფუძვლოა და დაუსაბუთებელია

შესაბამისად ამ ნაწილში გასაჩივრებული აქტები არასწორია და ისინი ბათილად უნდა იქნეს ცნობილი.

მეორე საკითხი აქტით;

მოცემულ შემთხვევაში შემოწმებამ შემოსავლების (დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტის საკითხი №1) გაანგარიშება მოახდინა არასწორად, რაზეც შემდგომში დარიცხული იქნა სადავო თანხები საშემოსავლო გადასახადში - რაც არასწორია. მოცემულ შემთხვევაში უზუსტობას შეიძლება მართლაც აქვს ადგილი გარკვეულწილად, თუმცა არა იმ ოდენობით, როგორც ეს სავადო აქტებშია მითითებული. შესამოწმებელ პერიოდი უნდა დაზუსტდეს დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტი. ასევე უნდა დადგინდეს გადამხდელის საქმიანობასთან დაკავშირებული სხვა ხარჯები (მათ შორის: საქონლის შეძენის ხარჯები (1577010+69810) 1646820 ლარი, საქონლის რეალიზაციიდან სახ. ბიუჯეტში გადახდილი თანხები 780658 ლარი, იმპორტზე გადახდილი მოსაკრებელი 56020 ლარი, რომლებიც გაწეული იქნა იმგვარად, რომ მასზე შესაბამისი დოკუმენტი თავის დროზე ან არ/ვერ შედგა ან იგი მოგვიანებით გაიბნა და ვერ მოხერხდა მისი შემოწმებისათვის წარდგენა/მიწოდება, რის გამოც შემოწმებამ დაბეგვრის ობიექტად განიხილა იგი. მოცემულ შემთხვევაში ინფორმაცია საჭიროებს დაზუსტებას, სალაროს ნაშთის გადაანგარიშება უნდა მოხდეს ზემოთ ხსენებულის-დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტის დაზუსტების, საქონლის შეძენაზე გაწეული ხარჯების, გადამხდელის საქმიანობასთან დაკავშირებული სხვა ხარჯების გათვალისწინებით და მხოლოდ ამ გზით უნდა დადგინდეს/დაზუსტდეს სალაროს ფაქტიური ნაშთი. ამ ნაწილში მომჩივანი აღნიშნავს, რომ შემცირდება სადავო თანხების დარიცხვა. მოცემულ შემთხვევაში მათი გაანგარიშებით საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ობიექტი შეადგენს (3321625-1646820-780658-56020) 838127 ლარი, საიდანაც საშემოსავლო გადასახადი სავარაუდოდ (83812*25%) 209531,75 ლარს შეადგენს და არა იმ თანხებს რაც გასაჩივრებული აქტებში არის მითითებული. სადავო თანხების ამ ნაწილშიც არასწორია და შესამოწმებლ პერიოდში საგადასახადო ვალდებულებების დადგენა ზემოთ აღნიშნული გარემოებების გათვალისწინებით უნდა მოხდეს და არა ისე, როგორც ეს მოცემულ შემთხვევაში. ამ ნაწილში გადამხდელის საჩივარი სათანადოდ არ იქნა შესწავლილი/გამოკვლეული გასაჩივრებული შემოსავლების სამსახურის ბრძანების №26542 3.12.2025 წლის მიღების დროს. ამ ნაწილში გადამხდელის არგუმენტებს ვერ აქარწყლებს გასაჩივრებული აქტები. შემოსავლების სამსახური არსებითად არ მსჯელობს ამ ნაწილში არსებულ გადამხდელის ზემოთ ხსენებულ არგუმენტებზე. დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტის სადავოობის პირობებში სალაროს ნაშთზე შემოწმების პრეტენზიები არასწორია. არასრულად ხდება ხარჯების გათვალისწინება. ამ ნაწილში გასაჩივრებული აქტებში მითითებული სადავო დარიცხვები უსაფუძვლო და დაუსაბუთებელია. შესაბამისად მომჩივანი თვლის, რომ ამ ნაწილში გასაჩივრებული აქტები არასწორია და ისინი ბათილად უნდა იქნეს ცნობილი.

გასაჩივრებულ აქტებთან დაკავშირებით დამატებით განმარტავს მომჩივანი შემდეგს:

საგადასახადო შემოწმების ჩატარება შემოსავლების სამსახურის დისკრეციულ უფლებამოსილებას განეკუთვნება. სზაკ-ის მე-6 და მე-7 მუხლების შესაბამისად კი განსაზღვრულია, რომ თუ ადმინისტრაციული ორგანოს რომელიმე საკითის გადასაწყვეტად მინიჭებული აქვს დისკრეციული უფლებამოსილება, იგი ვალდებულია ეს უფლებამოსილება განახორციელოს კანონით დადგენილ ფარგლებში. ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია განახორციელოს დისკრეციული უფლებამოსილება მხოლოდ იმ მიზნით, რომლის მისაღწევადაც მინიჭებული აქვს ეს უფლებამოსილება. დისკრეციული უფლებამოსილების განხორციელებისას არ შეიძლება გამოიცეს ადმინისტრაციულსამართლებრივი აქტი, თუ პირის კანონით დაცული უფლებებისა და ინტერესებისათვის მიყენებული ზიანი არსებითად აღემატება იმ სიკეთეს, რომლის მისაღებადაც იგი გამოიცა. დისკრეციული უფლებამოსილების განხორციელებისას გამოცემული ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტით გათვალისწინებულმა ზომებმა არ შეიძლება გამოიწვიოს პირისა კანონიერი უფლებების და ინტერესების დაუსაბუთებელი შეზღუდვა.

სადავო დარიცხვები არასწორია და შესამოწმებელ პერიოდში საგადასახადო ვალდებულებების დადგენა ზემოთ აღნიშნული გარემოებების გათვალისწინებით უნდა მოხდეს და არა ისე, როგორც ეს მოცემულ შემთხვევაში. გასაჩივრებული აქტების ნაჩქარევად, საქმის სათანადოდ შესწავლის და გამოკვლევის გარეშე იქნა მიღებული.

განსახილველ შემთხვევაში შემმოწმებელს პასუხისმგებელი პირებისაგან, მსგავსი საქმიანობის მქონე გადამხდელებისაგან საგადასახადო კოდექსის 70-ე მუხლის შესაბამისად ინფორმაციების გამოთხოვის გზით უნდა გაერკვია საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე გარემოებები. რასაც მოცემულ შემთხვევებში ადგილი აქ ჰქონია.

ადმინისტრაციული წარმოებისას სრულყოფილად ჩატარება ანუ მხოლოდ სათანადო პროცედურების საფუძველზე გადაწყვეტილების მიღება დიდ წილად განაპირობებს მის კანონიერებას, დასაბუთებულობასა და მიზანშეწონილობას. ადმინისტრაციული წარმოების ჩატარება მოიცავს ადმინისტრაციული ორგანოს უმნიშვნელოვანეს პროცედურულ ვალდებულებას - გამოიკვლიოს საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე, რა დროსაც ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია დაასაბუთოს კანონით გათვალისწინებული რა არსებითი სახის საფუძველი არსებობდა, რომელმაც განაპირობა კონკრეტული გადაწყვეტილები მიღება. ამ გარემოების გარკვევას და დასაბუთებას არსებითი მნიშვნელობა აქვს იმ თვალსაზრისით, რომ დადგინდეს გადამხდელთან მიმართებაში ადგილი ხომ არ ჰქონია სზაკ-ის მე-5 მუხლის პირველი ნაწილის (უფლებამოსილების განხორცილება კანონის საფუძველზე) იმპერატიული დანაწესის დარღვევას.

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის ეს უმნიშვნელოვანესი იმპერატიული ხასიათის დანაწესი ემსახურება საჯარო მმართველობის კანონიერების პრინციპს/კანონიერი საჯარო მმართველობის მიღება უნდა ეფუძნებოდეს განსახილველ საკითხის გარემოებებისა და ფაქტების შესწავლა-გამოკვლევას, რომლის შეფასებიდან უნდა გამომდინარეობდეს საკითხის კანონიერების განმსაზღვრელ ფუნქციას ანიჭებს საქმის გარემოებათა გამოკვლევას, რომ კრძალავს ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ სამართლებრივი აქტის გამოცემას საფუძვლად დაედოს ისეთი გარემოება ან ფაქტი, რომელიც კანონით დადგენილი წესით არ არის გამოკვლეული ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ (სზაკის 96-ე მუხლის პირველი და მეორე ნაწილები).

მიღებული გადაწყვეტილების დასაბუთებას ადმინისტრაციულ ორგანოს ავალდებულებს სზაკ-ის 53-ე მუხლი. ადმინისტრაციულ ორგანომ უნდა გამორიცხოს თვითნებური, მიკერძოებული, არაკვალიფიციური გადაწყვეტილება და უნდა დაასაბუთოს მიღებული გადაწყვეტილების კანონთან შესაბამისობა და კონკრეტული გადაწყვეტილება კანონიერი გადაწყვეტილების წინაპირობას წარმოადგენს. დასაბუთებაში კი არგუმენტირებულად უნდა მიეთითოს ყველა იმ გარემოებაზე, რომლის შესაბამისადაც მიღებული იქნა ეს გადაწყვეტილება. სზაკ-ის 53-ე მუხლის მე-5 ნაწილის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო უფლებამოსილია არ არის თავის გადაწყვეტილება დააფუძნოს იმ გარემოებებზე, ფაქტებზე, მტკიცებულებებზე ან არგუმენტებზე, რომლებიც არ იქნა გამოკვლეული და შესწავლილი ადმინისტრაციული წარმოების დროს.

ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის დასაბუთების კანონიერი ვალდებულება განპირობებულია იმ გარემოებით, რომ ადმინისტრაციული ორგანო შებოჭოს სიმაღლით და მოაქციოს თვითკონტროლის ფარგლებში, რამდენადაც გადაწყვეტილების მიღება უნდა ეფუძნებოდეს კონკრეტულ გარემოებებს და ფაქტებს, რომელთა შეფასებასაც ადმინისტრაციული ორგანო მიჰყავს ამა თუ იმ გადაწყვეტილებამდე, ანუ სწორედ კონკრეტული ფაქტები და საქმის გარემოებების განსაზღვრავს გადაწყვეტილების იურიდიულ შედეგს და არა პირიქით. წინააღმდეგ შემთხვევაში დაირღვევა სამართლის ნორმისა და ადმინისტრაციული ორგანოს, შესაბამისად სახელმწიფოსადმი ნდობის პრინციპი და სამართლებრივი უსაფრთხოება, რაც სამართლებრივი სახელმწიფოს ერთერთი უმთავრესი ნიშანია.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლზე მითითებით გასაჩივრებული აქტების მიღების უფლებამოსილება არ უნდა იქნეს გაგებული ისე, თითქოს შემმოწმებელს თვითნებური შეფასების უფლებამოსილება გააჩნდეს. ამ ნაწილში გასაჩივრებული აქტები უნდა იყოს გონივრული და შესაბამისად დასაბუთებული ფაქტობრივი გარემოებებისა და მტკიცებულების საფუძველზე.

ზემოთ აღიშნული უგულებელყოფილი იქნა შემოწმების მხრიდან. ამასთან ადმინისტრაციული ორგანოს პრეროგატივაა მის კომპეტენციაში შემავალი საკითხი გადაწყვიტოს არა მხოლოდ კანონიერების პრინციპზე დაყრდნობით, რომლის თანახმად ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ გამოცემული სამართლებრივი აქტის უნდა შეესაბამებოდეს მოქმედი კანონის მოთხოვნებს, არამედ ადმინისტრაციულ ორგანომ აქტის გამოცემისას უნდა იხელმძღვანელოს მიზანშეწონილობის კრიტერიუმებითაც. მიზანშეწონილობა კი გულისხმობს ადმინისტრაციული ორგანოს შესაძლებლობას საჯარო ინტერესების გათვალისწინებით ოპტიმალურად გადაწყვიტოს სადავო საკითხი და განახორციელოს შესაბამისი მმართველობითი ღონისძიება.

გასაჩივრებული აქტები/სადავო დარიცხვები არასწორია და შესამოწმებელ პერიოდში შპს „--------“-ის საგადასახადო ვალდებულებების დადგენა ზემოთ აღნიშნული გარემოებების გათვალისწინებით უნდა მოხდეს და არა ისე როგორც ეს მოცემულ შემთხვევაშია.

გადამხდელის და სახელმწიფოს ინტერესების თანაბარზომიერი დაცვის ვალდებულებებიდან (ამჟამად მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 51.1 ბ მუხლი), სზაკ 53-ე, 96-ე მუხლებით დადგენილი მოთხოვნებიდან გამომდინარე მოცემულ შემთხვევაში შემმოწმებელს უნდა გამოეკვლია საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოება (რაზეც ზემოთ ისაუბრა) და გადაწყვეტილება მიეღო ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე. ზემოთ აღნიშნული დარღვევების არ არსებობის შემთხვევაში მოცემულ საკითხზე მიღებული იქნებოდა განსხვავებული გადაწყვეტილება-სზაკ 601 მუხლი.

მომჩივანი ითხოვს ბათილად იქნას ცნობილი შემოსავლების სამსახურის №26542 3.12.2025 ბრძანება, აუდიტის დეპარატამენტის 10.09.2025 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტი, №20541 19.09.2025 ბრძანება და №081-263 19.09.2025 საგადასახადო მოთხოვნა.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრ პირად (შემდგომ - დასაბეგრი პირი) განიხილება ნებისმიერი პირი, რომელიც ნებისმიერ ადგილზე დამოუკიდებლად ახორციელებს ნებისმიერი სახის ეკონომიკურ საქმიანობას, მიუხედავად ამ საქმიანობის მიზნისა და შედეგისა.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა, დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად, საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის და მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების მიხედვით, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს. გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავებისას გადასახადის დაკავებისა და ბიუჯეტში მისი გადარიცხვისათვის პასუხისმგებლობა ეკისრება შემოსავლის გადამხდელს. გადასახადის თანხის დაუკავებლობის შემთხვევაში შემოსავლის გადამხდელი ვალდებულია ბიუჯეტში შეიტანოს დაუკავებელი გადასახადის თანხა ფაქტობრივად გადახდილი ანაზღაურების შესაბამისად და მასთან დაკავშირებული სანქციები.

საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

სადავო საკითხზე წარმოდგენილია აუდიტის დეპარტამენტის 18.12.2025 წლის №"-------" წერილი, საიდანაც ირკვევა, რომ საწარმოს საქმიანობის საგანს წარმოადგენს მალფუჭებადი საქონლის (ხილ-ბოსტნეული) იმპორტი და რეალიზაცია ადგილობრივ ბაზარზე. შემოსავლების სამსახურის ერთიან ელექტრონულ ბაზებში არსებული ინფორმაციით საწარმოს შესამოწმებელ პერიოდში შეძენილი საქონლის დოკუმენტური რეალიზაცია არ უფიქსირდება, გარდა 2022 წლის მარტის თვის საანგარიშო პერიოდში რეალიზებული ადგილობრივი საქონლისა (ქართული ლობიო), რომლის ღირებულება შეადგენს 283 190 ლარს. შემოწმების მიმდინარეობისას საწარმოს დირექტორის განმარტებით სამეურნეო ოპერაციებს არ აღრიცხავდა პროგრამულად, შესაბამისად შემოწმების შედეგად შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა. აღნიშნულიდან გამომდინარე საწარმოს საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული იქნა საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე" ქვეპუნქტის და 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის შესაბამისად არაპირდაპირი მეთოდით, კერძოდ: ვინაიდან საწარმოს არ უფიქსირდებოდა შეძენილი საქონლის დოკუმენტური რეალიზაცია, ასევე შესამოწმებელ პერიოდში არ არის ჩატარებული მიმდინარე კონტროლის ღონისძიებები, შემოსავალი გაანგარიშებული იქნა შემდეგნაირად: შესამოწმებელ პერიოდში, თითოეულ თვეში შეძენილი საქონლის რაოდენობა საქმიანობის სპეციფიკიდან გამომდინარე (საწარმო ვაჭრობს მალფუჭებადი საქონლით) ჩაითვალა იმავე თვეში რეალიზებულად, ხოლო სარეალიზაციო ფასად გამოყენებული იქნა ტერიტორიული ნიშნით შერჩეული სხვა მსგავსი საქმიანობის განმახორციელებელი აუდირებული პირის დოკუმენტური საშუალო შეწონილი ფასი კონკრეტული საქონლის მიხედვით. აღნიშნულის შედეგად დადგინდა დოკუმენტების გარეშე რეალიზებული საქონლისგან მიღებული შემოსავალი, შესამოწმებელ პერიოდში შემოწმებით დადგენილი საქონლის რეალიზაციიდან მიღებული დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა ჯამურად განისაზღვრა 9 924 755 ლარის ოდენობით (დღგ-ის გარეშე). შემოწმების შედეგად დადგენილი სხვაობა 6 603 130 ლარი (დღგ-ის გარეშე) საგადასახადო კოდექსის 159-ე და 160-ე მუხლების შესაბამისად დამატებით დაიბეგრა დღგ-ით. საწარმოს 2022 წლის მარტის თვის საანგარიშო პერიოდზე რეალიზებული აქვს 283 190 ლარის ადგილობრივი პროდუქცია, რომლის შესაბამისი შეძენის დამადასტურებელი პირველადი დოკუმენტი შემოწმების მიმდინარეობისას არ წარმოუდგენია, შესაბამისად აღნიშნულ ნაწილზე ხარჯი განსაზღვრული იქნა არაპირდაპირი მეთოდით (სხვა მსგავსი საქმიანობის განმახორციელებელ გადასახადის გადამხდელებთან ჩატარებული საგადასახადო შემოწმებების შედეგებზე შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭოს გადაწყვეტილებების პრაქტიკის მიხედვით), კერძოდ: გამოყენებული იქნა შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2012 წლის 2 თებერვლის №1162 ბრძანებით დამტკიცებული „საგადასახადო შემოწმებისას გასატარებელი ღონისძიებების სახელმძღვანელოს“ №0256 სიტუაციური სახელმძღვანელო, შემოწმებით აღნიშნულ ნაწილში ხარჯად აღიარებული იქნა 212 393 ლარი, 283 190 ლარის 75%. შესამოწმებელ პერიოდში შემოწმებით დადგენილ მიღებულ შემოსავალს გამოაკლდა დოკუმენტურად დადასტურებული ხარჯი შედეგად დადგინდა ნაღდი ფულის ნაშთი 9 250 000 ლარი (საშემოსავლო გადასახადის გარეშე). შემოწმებით დამატებით დადგენილი მიღებული შემოსავლის საწარმოს ეკონომიკურ საქმიანობაში გამოყენების ფაქტის დამადასტურებელი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება საწარმოს უფლებამოსილ პირს შემოწმების მიმდინარეობისას არ წარმოუდგენია, ასევე არ დასტურდება ფულის ნაშთის სალაროში არსებობის ფაქტი. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე შემოწმებით საგადასახადო კოდექსის 101-ე და 73-ე მუხლების და შემოსავლების სამსახურის მეთოდური მითითების გათვალისწინებით შემოწმებით დადგენილი საწარმოს ნაღდი ფულის ნაშთი 9 250 000 ლარი (საშემოსავლო გადასახადის გარეშე) ჩაითვალა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად საანგარიშო პერიოდების მიხედვით და დაბეგრილ იქნა გადახდის წყაროსთან. აღსანიშნავია, რომ საწარმოს ძირითადად იმპორტის სასაქონლო რეჟიმში შეძენილი აქვს ყურძენი და გარგარი, საქონლის შეძენის ღირებულება 1 კგ საბაჟოზე ყურძნის შემთხვევაში მერყეობს 0,47-1,32 ლარის ფარგლებში, ხოლო 1 კგ ყურძნის საშუალო საინვოისო ღირებულება შეადგენს 0,62 ლარს, გარგარის შემთხვევაში საქონლის შეძენის ღირებულება 1 კგ საბაჟოზე მერყეობს 0,50-0,86 ლარის ფარგლებში, ხოლო 1 კგ გარგარის საშუალო საინვოისო ღირებულება შეადგენს 0,55 ლარს. შესაბამისად მსგავსი საქმიანობის განმახორციელებელ პირებთან ჩატარებული შემოწმებების შედეგად სარეალიზაციო ფასების ანალიზის მიხედვით განხორციელდა საქონლის რეალიზაცია საშუალო შეწონილი ფასებით და არ მომხდარა საქონლის თვითღირებულებაზე ფასნამატის გავრცელება.

მომჩივანი არ წარმოადგენს მისი არგუმენტაციის დამადასტურებელ რაიმე მტკიცებულებას, რაც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ გარემოებებს და საგადასახადო ვალდებულების კორექტირების საფუძველი გახდებოდა.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ, საბჭოს მიაჩნია, რომ მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით და შესაბამისი გადასახადებით დაბეგვრა მართებულია, წარმოდგენილი საჩივარი ამ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

2. დაკისრებული სანქციებისგან გათავისუფლება

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოცემული 19.09.2025 წლის №081-263 საგადასახადო მოთხოვნით მომჩივანს დაერიცხა სულ 5 581 152,41 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 3 411 742,06 ლარი, ჯარიმა 1 705 971,10 ლარი და საურავი 463 439,25 ლარი.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, 269-ე მუხლის პირველი ნაწილზე, 270-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, 272-ე მუხლის პირველი ნაწილზე, 275-ე მუხლის პირველი, მე-2, 21 და 22 ნაწილებზე, 291-ე მუხლზე, 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილზე და განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება უკავშირდება მის მიერ დაშვებულ შეცდომას, გადამხდელი კეთილსინდისიერია იმ შემთხვევაში, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია მის მიერ დაშვებული შეცდომით (არცოდნით). საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის მიზანია საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პირი არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები, ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციის მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.

რაც შეეხება მომჩივნის არგუმენტს ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის ბათილობასთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ სადავო აქტი არ ეწინააღმდეგება კანონს, არ არის დარღვეული მისი მომზადების ან გამოცემის კანონმდებლობით დადგენილი მოთხოვნები, რომლის არსებობის შემთხვევაში მოცემულ საკითხზე მიღებული იქნებოდა სხვაგვარი გადაწყვეტილება.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

მომჩივანი მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილზე, ითხოვს ჯარიმა/საურავების პატიებას და აღნიშნავს, რომ თუ სანქციის სახით კიდევ დამატებით (1 705 971,10+463 439,25) 21600000 ლარზე მეტი თანხების გადახდაზე მოვედავებით გადამხდელს, იგი მომავალში ვეღარ შეძლებს ნაკისრი ვალდებულებების შესრულებას, რაც კიდევ უფრო მეტ ახალ გაუგებრობას და პრობლემას წარმოშობს მომავალში. გასაჩივრებული აქტებით ძირითადი გადასახადი სახით არსებული სადავო დარიცხვები საკმაოდ დიდია და აღნიშნული საქმიანობის პარალიზებას იწვევს კომპანიაში-ყველა თანმდევი შედეგით. ეს არავის ინტერესებში არ უნდა შედიოდეს, სანქციის ნაწილში სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა თუ არა პირი-მარტო ამ მიდგომით მსჯელობა არ არის საკმარისი. სანქციის გამოყენების/არგამოყენების თაობაზე მსჯელობის მიზანშეწონილობის საკითხის უგულებელყოფა არ უნდა მოხდეს. რამდენად მოიტანს სიკეთეს სანქციისგან გადამხდელის გათავისუფლებაზე უარი-ხომ არ მოხდება კომპანიის საქმიანობის პარალიზება (მაშინ როცა მალფუჭებადი საქონლის იმპორტზე და ქვეყნის შიდა ბაზარზე საბითუმოდ რეალიზაციაზე არის საუბარი), დაიწყება და გაგრძელდება წლების განმავლობაში გაუთავებელი სასამართლო დავების თანხების გადახდის/დაკისრების მოთხოვნით და ამ ნაწილში იქნება დამატებით სასამართლოს და სასამართლოს გარეშე ხარჯები, რომ არაფერი არ ვთქვათ დავის პერიოდში გასაჩივრებული აქტებით გადამხდელზე დამატებით დარიცხული კუთვნილი ძირითადი თანხების გადახდის შეჩერებაზე-იმის გამო, რომ სახელმწიფომ დამატებით სანქციის სახით მიიღოს თანხმები გადამხდელისგან. ამ ნაწილში გასაჩივრებული აქტების საერთოდ დაუსაბუთებელია და არასწორია და მისი მიღების დროს არ არის გათვალისწინებული ის, თუ რა იქნება ასეთი ქმედების შედეგები მომავალში. ეს არ არის სახელმწიფოებრივი მიდგომა.

შესაბამისად მომჩივანი თვლის, რომ საგადასახადო კოდექსის 269-ე მიხლის მე-7 ნაწილის თანახმად უნდა გათავისუფლდეს გასაჩივრებული აქტებით დაკისრებული სანქციებისაგან (ჯარიმისაგან და საურავისაგან).

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 270-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სანქცია არის პასუხისმგებლობის ზომა ჩადენილი საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სანქცია გამოიყენება გაფრთხილების, საურავის, ფულადი ჯარიმის, სამართალდარღვევის საქონლის ან/და სატრანსპორტო საშუალების უსასყიდლოდ ჩამორთმევის სახით, ამ კოდექსის გათვალისწინებული შემთხვევებში.

საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი, 21 და 22 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.

საგადასახადო კოდექსის 291-ე მუხლის თანახმად, პირის მიერ ამ კოდექსით გათვალისწინებული ვალდებულების შეუსრულებლობა, რისთვისაც ამავე კოდექსით გათვალისწინებულია პასუხისმგებლობა, მაგრამ არ არის განსაზღვრული ჯარიმის ოდენობა, იწვევს დაჯარიმებას 100 ლარის ოდენობით.

საგადასახადო კოდექსის 272-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საურავი არის საგადასახადო სანქცია, რომელიც პირს ეკისრება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში გადასახადის გადასახდელი თანხის გადაუხდელობისათვის.

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.

საბჭოს მიაჩნია, რომ განსახილველ შემთხვევაში, დარიცხვის შინაარსიდან გამომდინარე, საქმის ფაქტობრივი და სამართლებრივი გარემოებები არ იძლევა იმ ვარაუდის საფუძველს, რომ გადასახადის გადამხდელი კეთილსინდისიერად შეცდა, ან არ იყო მისთვის ცნობილი ისეთი გარემოება, რამაც მისი პასუხისმგებლობა გამოიწვია. მომჩივანი ვერ ამტკიცებს, რომ ჩადენილი სამართალდარღვევა გამოწვეულია არა მისი დაუდევრობით, არამედ საქმიანობისათვის დამახასიათებელი თანმდევი გულისხმიერების მიუხედავად. შესაბამისად, მოცემულ შემთხვევაში არ არსებობს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე, მომჩივნის სანქციებისგან გათავისუფლების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

1.მომჩივანი ითხოვს ბათილად იქნას ცნობილი შემოსავლების სამსახურის №26542 ბრძანება, აუდიტის დეპარატამენტის საგადასახადო შემოწმების აქტი, №20541 ბრძანება და საგადასახადო მოთხოვნა.

2.შესაბამისად მომჩივანი თვლის, რომ საგადასახადო კოდექსის 269-ე მიხლის მე-7 ნაწილის თანახმად უნდა გათავისუფლდეს გასაჩივრებული აქტებით დაკისრებული სანქციებისაგან.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

1.შესამოწმებელ პერიოდში, თითოეულ თვეში შეძენილი საქონლის რაოდენობა საქმიანობის სპეციფიკიდან გამომდინარე ჩაითვალა იმავე თვეში რეალიზებულად, ხოლო სარეალიზაციო ფასად გამოყენებული იქნა ტერიტორიული ნიშნით შერჩეული სხვა მსგავსი საქმიანობის განმახორციელებელი აუდირებული პირის დოკუმენტური საშუალო შეწონილი ფასი კონკრეტული საქონლის მიხედვით. აღნიშნულის შედეგად დადგინდა დოკუმენტების გარეშე რეალიზებული საქონლისგან მიღებული შემოსავალი. საქონლის რეალიზაციიდან მიღებული დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა ჯამურად განისაზღვრა 9 924 755 ლარის ოდენობით სხვაობა სსკ-ის ის 159-ე და 160-ე მუხლების საფუძველზე დაიბეგრა დღგით.საწარმოს ასევე დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო დეკლარაციებში გადასახადის თანხის შემცირებისთვის.საწარმოს 2022 წლის მარტის თვის საანგარიშო პერიოდზე რეალიზებული აქვს 283 190 ლარის ადგილობრივი პროდუქცია, რომლის შესაბამისი შეძენის დამადასტურებელი პირველადი დოკუმენტი შემოწმების მიმდინარეობისას არ წარმოუდგენია. აღნიშნულ ნაწილზე გაწეული ხარჯი განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით. სსკ-ის 101-ე და 73-ე მუხლების და შემოსავლების სამსახურის მეთოდური მითითების გათვალისწინებით შემოწმებით დადგენილი ნაღდი ფულის ნაშთი ჩაითვალა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით. საშემოსავლო გადასახადის დეკლარაციებში გადასახდელი თანხის შემცირების და განაცემთა ინფორმაციის არასრულად წარმოდგენისთვის საწარმოს ასევე დაეკისრა სსკ-ის 275-ე და 291-ე მუხლებით გათვალისწინებული ჯარიმები.

2.შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოცემული საგადასახადო მოთხოვნით მომჩივანს დაერიცხა სულ 5 581 152,41 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 3 411 742,06 ლარი, ჯარიმა 1 705 971,10 ლარი და საურავი 463 439,25 ლარი.

 

გადაწყვეტილება

1.საბჭოს მიაჩნია, რომ მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით და შესაბამისი გადასახადებით დაბეგვრა მართებულია, წარმოდგენილი საჩივარი ამ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

2.საბჭოს მიაჩნია, რომ მოცემულ შემთხვევაში არ არსებობს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე, მომჩივნის სანქციებისგან გათავისუფლების საფუძველი.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს :

73(5,9),101,159,159,163,291.