ბრძანება N 20651

N 20651

22 აგვისტო 2023

ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა

 

შპს „---ის“ (ს/ნ ---)

(---) 2023 წლის 26 იანვრის საჩივრის

ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე

 

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2023 წლის 3 აგვისტოს სხდომაზე (ოქმი №81) განიხილა შპს „---ის“ (ს/ნ ---) 2023 წლის 26 იანვრის №14105/21-14 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 26 დეკემბრის №006-642 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.

 

გადასახადის გადამხდელის პოზიცია:

გადასახადის გადამხდელი წარმოდგენილ საჩივარში არ ეთანხმება საგადასახადო შემოწმების შედეგებს შემდეგ გარემოებათა გამო:

1. არ ეთანხმება დამატებული ღირებულების გადასახადის ნაწილში შემოწმებით განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს და აცხადებს, რომ გადასახადის ოდენობა საჭიროებს დაზუსტებას ნასყიდობის ხელშეკრულებების მიხედვით.

2. კომპანიის მიერ საქვეანგარიშოდ გატანილი თანხების საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრასთან დაკავშირებით აცხადებს, რომ საწარმოს გააჩნია დოკუმენტები ნაღდი ანგარიშსწორების შესახებ, რაც დარიცხული თანხების შემცირების საფუძველია.

3. არ ეთანხმება შემოწმების მიერ გამოყენებულ მეთოდს ბარტერის ხელშეკრულების დღგ-ით დაბეგვრასთან მიმართებით, ვინაიდან არ ჩანს, როგორ განისაზღვრა დასაბეგრი ბაზის ოდენობა.

4. აცხადებს, რომ კომპანია შეცდომით ბეგრავდა მიწის მეპატრონეებზე გადახდილ იჯარის თანხებს და ასევე, სოციალურ ქსელ „ფეისბუქზე“ სარეკლამო აქტივობებს. ითხოვს ამ ნაწილში დეკლარირებული საშემოსავლო გადასახადის შემცირებას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები:

საქმის ირგვლივ არსებული მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 13 აპრილის №9371 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა შპს „---ის“ (ს/ნ --- ) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2019 წლის პირველი იანვრიდან 2022 წლის 1 მარტამდე საანგარიშო პერიოდები. შემოწმების შედეგებზე 2022 წლის 9 დეკემბერს შედგენილ იქნა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2022 წლის 26 დეკემბრის №32928 ბრძანება და ამავე თარიღის №006-642 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადასახადის გადამხდელს ბიუჯეტში გადასახდელად დამატებით განესაზღვრა სულ 628 730 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 364 445 ლარი, ჯარიმა 182 064 ლარი და საურავი 82 221 ლარი.

 

საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით სადავო საკითხებთან დაკავშირებით განხორციელებული დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით:

1. კომპანიის ძირითადი საქმიანობაა საცხოვრებელი მრავალბინიანი სახლების მშენებლობა, კომპანია მშენებლობას ახორციელებს ქ. ---ში. სრული მშენებლობა დაყოფილია 2 ძირითად ნაწილად, პირველი მოიცავდა „ა“ და „ბ“ ბლოკის მშენებლობას, ხოლო მეორე ნაწილი მოიცავდა „გ“ ბლოკის მშენებლობას. „ა“ და „ბ“ ბლოკში არსებული ფართების ძირითადი ნაწილი რეალიზებულია 2019 წლამდე, ხოლო „გ“ ბლოკის სარეალიზაციო ფართები იყიდება ეტაპობრივად (შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს კომპანიის საკუთრებაში ფიქსირდება ფართები). შემოსამოწმებელ პერიოდში გადამხდელის მიერ მოწოდებული ინფორმაციის, მათ შორის, ბინების რეალიზაციის ხელშეკრულებებით, ასევე, საჯარო რეესტრის ინფორმაციით დგინდება, რომ გადამხდელს რეალიზებული აქვს რამოდენიმე ბინა (ფიქსირდება თანხის გადახდა და საჯარო რეესტრში საკუთრების რეგისტრაცია), რომელიც არაა ასახული დღგ-ს შესაბამის დეკლარაციებში და არაა დაბეგრილი. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოწმებით, რეალიზებული ბინების სარეალიზაციო ფასებით გაიზარდა გადამხდელის დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვები. კომპანიას დაერიცხა კუთვნილი დამატებული ღირებულების გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად. ამასთან, კომპანიის მიერ წარმოდგენილი დღგ-ს დეკლარაციების ანალიზისას გამოვლინდა გარკვეული სხვაობები დეკლარირებულსა და შემოწმების მიერ დადგენილ დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვებს შორის, კერძოდ, 2019 ივლისის საანგარიშო პერიოდში კომპანიის მიერ წარმოდგენილია ნულოვანი დეკლარაცია, თუმცა ამავე პერიოდის საბანკო ანგარიშების შესწავლისას ფიქსირდება გარკვეული თანხების ჩარიცხვა ავანსად (ბინების და ავტოსადგომის მომავალი მესაკუთრეებისგან), ასევე, 2020 წლის ივნისის და 2021 წლის დეკემბრის საანგარიშო პერიოდებში საბანკო ანგარიშებზე ფიქსირდება საავანსო ჩარიცხვები, რომელთა ნაწილი არაა ასახული დღგ-ს შესაბამის დეკლარაციაში. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოწმებით გაიზარდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვები, კომპანიას დაერიცხა კუთვნილი დამატებული ღირებულების გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

2. გადამხდელის მიერ არაა წარმოდგენილი ნაღდი ფულის მოძრაობის შესახებ ინფორმაცია, ასევე, არაა წარმოდგენილი ინფორმაცია დებიტორ-კრედიტორების შესახებ. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საშემოსავლო გადასახადის გაანგარიშების მიზნებისთვის შემოწმების მიერ შესწავლილ იქნა თანხების მოძრაობა საბანკო ანგარიშებზე დაყრდნობით, ასევე, შესწავლილ იქნა ხელფასისა და სხვადასხვა დანიშნულებით ფიზიკური პირებისთვის გადარიცხული თანხები. აღნიშნული ანალიზის საფუძველზე ფიქსირდება კომპანიის ანგარიშვალდებული პირის მიერ თანხების გატანა კომპანიის საბანკო ანგარიშებიდან სხვადასხვა დანიშნულებით (ძირითადად საქვეანგარიშოდ). გამომდინარე იქედან, რომ კომპანიის მხრიდან არ იქნა წარმოდგენილი აღნიშნული თანხების დანიშნულების შესახებ ინფორმაცია და რაიმე ტიპის დოკუმენტაცია, შემოწმების მიერ ზემოაღნიშნული თანხები დაკვალიფიცირდა საწარმოს ანგარიშვალდებულ პირზე ხელფასის სახით განაცემად. გადამხდელს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე და 154-ე მუხლების საფუძველზე დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

3. კომპანიას 2015 წელს მიწის მეპატრონეებთან (ფიზიკური პირები) გაფორმებული აქვს ხელშეკრულება, რომლის საფუძველზეც კომპანია მიწის სანაცვლოდ ფიზიკურ პირებს გადასცემს შესაბამისი ოდენობის საცხოვრებელ და არასაცხოვრებელ ფართებს. შემოწმების მიერ შესწავლილ იქნა წინა საანგარიშო პერიოდებზე განხორციელებული საგადასახადო შემოწმების მასალები და ინფორმაცია, რომლის საფუძველზეც დგინდება, რომ წინა პერიოდის საგადასახადო შემოწმების მიერ (შესამოწმებელი პერიოდი 01.01.2015 - 01.10.2018წწ.) მიწის მეპატრონეეებთან განხორციელებული ოპერაცია განხილულ იქნა ბარტერად და მომსახურების მიწოდებად (გრძელვადიანი კონტრაქტი), შესაბამისად, გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები ძველ პერიოდზე განისაზღვრა ხარჯების პროპორციულად (მთლიანი შესამოწმებელი პერიოდის ხარჯის შეპირისპირებით კონკრეტული წლის ხარჯებთან დამატებული მომსახურების 10%). ვინაიდან მშენებლობა გრძელდება 2019 წლის შემდგომაც და კომპანიის მიერ დამატებით გაწეულია ხარჯები მშენებლობის ნაწილში, შემოწმების მიერ განისაზღვრა ბარტერულ ოპერაციაზე წარმოშობილი დამატებითი საგადასახადო ვალდებულები ყოველი საანგარიშო წლის ბოლოსთვის (წლის მანძილზე გაწეული სამშენებლო ხარჯების პროპორციულად). გადამხდელს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 107-ე ნაწილის შესაბამისად, წინა საგადასახადო შემოწმების ინფორმაციაზე დაყრდნობით, განესაზღვრა დამატებითი საგადასახადო ვალდებულებები დღგ-ს ნაწილში. კომპანიას დაერიცხა კუთვნილი დამატებული ღირებულების გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

4. მე-4 სადავო საკითხთან მიმართებით, საგადასახადო შემოწმების აქტით დამატებით საგადასახადო ვალდებულებები არ არის განსაზღვრული.

 

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს განიხილავს მხოლოდ მომჩივნის მოთხოვნის ფარგლებში.

 

პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით,შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-2 მუხლის მე-2 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადებით დაბეგვრისათვის გამოიყენება საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის დღისათვის მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობა.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს შესაბამის საანგარიშო პერიოდში მოქმედ საკანონმდებლო ნორმებზე, კერძოდ:

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი ოპერაცია.

ამავე კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა. რომლის დროსაც:

ა.ა) დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა;

ა.ბ) დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი, მაგრამ:

ა.ბ.დ) არაუგვიანეს მისაწოდებელი საქონლის/გასაწევი მომსახურების საკომპენსაციო თანხის/თანხის ნაწილის გადახდის მომენტისა, თუ თანხის გადახდა ხორციელდება საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, გარდა ამ ნაწილის „ა.ბ.ბ“ და „ა.ბ.გ“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

ამავე მუხლის მე-8 ნაწილის თანახმად, უძრავი ქონების მიწოდებისას, თუ არ დადგა ამ მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული პირობა, დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის თარიღი, ხოლო თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე − ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის თარიღი. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

ამავე მუხლის მე-6 ნაწილის თანახმად, თუ არ დადგა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული პირობა, დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება:

ბ) გარდა ამ კოდექსის 160-ე მუხლის მე-5 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, უძრავი ნივთის მიწოდებისას, საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის მომენტში, ხოლო, თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე − ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის მომენტში.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

დადგენილი ფაქტობრივი გარემოების მიხედვით, გადამხდელის მიერ მოწოდებული ინფორმაციის, მათ შორის, ბინების რეალიზაციის ხელშეკრულებებით, ასევე, საჯარო რეესტრის ინფორმაციით დგინდება, რომ გადამხდელს რეალიზებული აქვს რამოდენიმე ბინა (ფიქსირდება თანხის გადახდა და საჯარო რეესტრში საკუთრების რეგისტრაცია), რომელიც არაა ასახული დღგ-ს შესაბამის დეკლარაციებში და არაა დაბეგრილი. ამასთან, საბანკო ანგარიშების შესწავლისას ფიქსირდება გარკვეული თანხების ჩამორიცხვა ავანსად (ბინების და ავტოსადგომის მომავალი მესაკუთრეებისგან), რომელთა ნაწილი არაა ასახული დღგ-ის შესაბამის დეკლარაციებში. აღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოწმებით გაიზარდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვები. გადასახადის გადამხდელი წარმოდგენილ საჩივარში არ ეთანხმება შემოწმების მიერ განსაზღვრულ დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის ოდენობას და აცხადებს, რომ საჭიროა გადასახადის ოდენობა დაზუსტდეს ნასყიდობის ხელშეკრულებებზე დაყრდნობით. ამასთან, საჩივრის ზეპირი განხილვისას მომჩივანმა განმარტა, რომ გარკვეულ შემთხვევებში გაუქმდა ნასყიდობის ხელშეკრულება, რაც უნდა იქნას შემოწმების მიერ გათვალისწინებული. ასევე, ავანსების დღგ-ით დაბეგვრასთან დაკავშირებით განაცხადა, რომ ზოგიერთ შემთხვევაში ადგილი აქვს დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვაში ერთი და იმავე ავანსის გაორმაგებით ჩართვას.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მასალებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ პირველი სადავო საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას. ამდენად, საგადასახადო ვალდებულებების დაზუსტების მიზნით გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დამადასტურებელი დოკუმენტაცია/მტკიცებულებები. ხოლო აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, უზრუნველყოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით,შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

დადგენილი ფაქტობრივი გარემოების მიხედვით, გადამხდელის მიერ არ იქნა წარმოდგენილი ინფორმაცია ნაღდი ფულის მოძრაობის, ასევე, დებიტორ-კრედიტორების შესახებ. შემოწმების მიერ ფულის მოძრაობის ანალიზის შედეგად ფიქსირდება კომპანიის ანგარიშვალდებული პირის მიერ თანხების გატანა კომპანიის საბანკო ანგარიშებიდან სხვადასხვა დანიშნულებით (ძირითადად საქვეანგარიშოდ). ამასთან გადამხდელის მხრიდან არ იქნა წარმოდგენილი ზემოაღნიშნული თანხების დანიშნულების შესახებ ინფორმაცია ან რაიმე ტიპის დოკუმენტაცია. შემოწმებით ზემოაღნიშნული თანხები დაკვალიფიცირდა საწარმოს ანგარიშვალდებულ პირზე ხელფასის სახით განაცემად. მომჩივანი წარმოდგენილ საჩივარში აცხადებს, რომ შეუძლია წარმოადგინოს ნაღდი ანგარიშსწორების შესახებ დოკუმენტაცია, რომელიც გახდება დარიცხული საშემოსავლო გადასახადის შემცირების საფუძველი.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მასალებისა და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ მე-2 სადავო საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას. ამდენად, საგადასახადო ვალდებულებების დაზუსტების მიზნით გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დამადასტურებელი დოკუმენტაცია/მტკიცებულებები. ხოლო აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, უზრუნველყოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით,შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-2 მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, გადასახადებით დაბეგვრისათვის გამოიყენება საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის დღისათვის მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-14 მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, მომსახურებად ითვლება საქმიანობა, რომელიც არ არის საქონლის მიწოდება.

თუ საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, მომსახურებას მიეკუთვნება სამშენებლო-სამონტაჟო საქმიანობა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-16 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საქონლის მიწოდებად ითვლება პირის მიერ სხვა პირისათვის საქონელზე საკუთრების უფლების გადაცემა სასყიდლით (მათ შორის, საქონლის რეალიზაცია, გაცვლა, ხელფასის ან ნატურალური ფორმით ანაზღაურება) ან უსასყიდლოდ. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, მომსახურების გაწევად ითვლება პირის მიერ სხვა პირისათვის მისივე ნებით, კომპენსაციის მიზნით ან უსასყიდლოდ ისეთი მოქმედების შესრულება, რომელიც არ არის საქონლის მიწოდება. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის მე-10 ნაწილის თანახმად, საქონლის/მომსახურების გაცვლის (ბარტერული) ოპერაცია საქონლის/მომსახურების მიმწოდებელი თითოეული მხარისათვის ითვლება საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასით რეალიზაციად, ხოლო საქონლის/მომსახურების თითოეული მიმღებისათვის – საქონლის/მომსახურების იმავე საბაზრო ფასით შეძენად.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის მე-10 ნაწილის თანახმად, გრძელვადიანი კონტრაქტი არის კონტრაქტი წარმოებაზე, მონტაჟზე, მშენებლობაზე ან ასეთ საქმიანობასთან დაკავშირებული მომსახურების გაწევაზე, რომელიც არ დასრულებულა იმ კალენდარულ წელს, რომელშიც დაიწყო კონტრაქტით გათვალისწინებული მომსახურება, გარდა იმ კონტრაქტისა, რომელიც დასრულდა კონტრაქტით გათვალისწინებული მომსახურების გაწევის დაწყებიდან 6 თვის განმავლობაში.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 107-ე ნაწილის თანახმად, 2018 წლის 1 იანვრამდე დადებული გრძელვადიანი კონტრაქტების მიმართ დღგ-ით დაბეგვრის მიზნებისათვის გამოიყენება 2018 წლის 1 იანვრამდე მოქმედი ნორმები.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს შესაბამის საანგარიშო პერიოდში მოქმედ საკანონმდებლო ნორმებზე, კერძოდ:

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი ოპერაცია.

ამავე კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა. რომლის დროსაც:

ა.ა) დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა;

ა.ბ) დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი, მაგრამ:

ა.ბ.დ) არაუგვიანეს მისაწოდებელი საქონლის/გასაწევი მომსახურების საკომპენსაციო თანხის/თანხის ნაწილის გადახდის მომენტისა, თუ თანხის გადახდა ხორციელდება საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, გარდა ამ ნაწილის „ა.ბ.ბ“ და „ა.ბ.გ“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

ამავე მუხლის მე-8 ნაწილის მიხედვით უძრავი ქონების მიწოდებისას, თუ არ დადგა ამ მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული პირობა, დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის თარიღი, ხოლო თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე − ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის თარიღი. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 2018 წლის 17 ივნისამდე მოქმედი 161-ე მუხლის მე-6 ნაწილის თანახმად, გრძელვადიანი კონტრაქტის შემთხვევაში, თუ არ დადგა ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული პირობა:

ა) დასაბეგრი ოპერაციის თანხა კალენდარული წლისათვის განისაზღვრება ფაქტობრივი შესრულების მოცულობის მიხედვით, რომელიც გაიანგარიშება გაწეული ხარჯების კონტრაქტით გათვალისწინებულ ერთობლივ ხარჯებთან შეპირისპირებით. ამ მუხლის მიზნებისათვის ხარჯების გაწევის მომენტი განისაზღვრება ამ კოდექსის 142-ე მუხლის მე-4 ნაწილით დადგენილი შეზღუდვის გაუთვალისწინებლად;

ბ) დასაბეგრი ოპერაციის მომენტად ითვლება არაუგვიანეს ყოველი წლის დეკემბერი.

ამასთანავე, საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა გამოიწერება და ამ კოდექსის 174-ე მუხლის მე-3 ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტით განსაზღვრული შეზღუდვის ვადა აითვლება ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული პირობის დადგომის საანგარიშო პერიოდის დამთავრებიდან.

„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 112-ე მუხლის 46-ე პუნქტის თანახმად, საქონლის/მომსახურების გაცვლის (ბარტერული) ოპერაციის შემთხვევაში, როდესაც საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა განხორციელებულია 2021 წლის 1 იანვრამდე, ხოლო სანაცვლო საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა ხორციელდება 2021 წლის 1 იანვარს ან შემდგომ პერიოდებში, ამ ოპერაციის თითოეული მხარისათვის დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება ამ ოპერაციის ფარგლებში მიწოდებული საქონლის/გაწეული მომსახურების საბაზრო ფასით, დღგ-ის გარეშე, ხოლო დღგ-ით დაბეგვრის დროს წარმოადგენს საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტი.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

დადგენილი ფაქტობრივი გარემოების მიხედვით, კომპანიას 2015 წელს მიწის მესაკუთრე ფიზიკურ პირებთან გაფორმებული აქვს ხელშეკრულება, რომლის საფუძველზეც კომპანია მიწის სანაცვლოდ აღნიშნულ პირებს გადასცემს შესაბამისი ოდენობის საცხოვრებელ და არასაცხოვრებელ ფართებს. 2015-2018 წლების საანგარიშო პერიოდზე გადასახადის გადამხდელთან ჩატარებული საგადასახადო შემოწმების შედეგად, მიწის მესაკუთრეებთან განხორციელებული ოპერაცია განხილულ იქნა ბარტერად და მომსახურების მიწოდებად (გრძელვადიანი კონტრაქტი) და საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა ხარჯების პროპორციულად (მთლიანი შესამოწმებელი პერიოდის ხარჯის შეპირისპირებით კონკრეტული წლის ხარჯებთან დამატებული მომსახურების 10%). ვინაიდან მშენებლობა გრძელდება 2019 წლის შემდგომაც და კომპანიის მიერ დამატებით გაწეულია ხარჯები მშენებლობის ნაწილში, შემოწმების მიერ განისაზღვრა ბარტერულ ოპერაციაზე წარმოშობილი დამატებითი საგადასახადო ვალდებულები ყოველი საანგარიშო წლის ბოლოსთვის (წლის მანძილზე გაწეული სამშენებლო ხარჯების პროპორციულად).

შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საგადასახადო შემოწმებამ სადავო ოპერაციასთან მიმართებით იხელმძღვანელა წინა საანგარიშო პერიოდებზე (2015-2018წწ.) ჩატარებული შემოწმების შედეგებით, რომლის მიხედვით, მიწის მესაკუთრეებთან განხორციელებული ოპერაცია განხილულ იქნა ბარტერად და მომსახურების მიწოდებად (გრძელვადიანი კონტრაქტი) და საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა ხარჯების პროპორციულად (მთლიანი შესამოწმებელი პერიოდის ხარჯის შეპირისპირებით კონკრეტული წლის ხარჯებთან დამატებული მომსახურების 10%).

შემოსავლების სამსახური ასევე აღნიშნავს, რომ საგადასახადო დავის ეტაპზე გადამხდელის მხრიდან არ წარმოდგენილა საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დამადასტურებელი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მასალებისა და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარმოდგენილი საჩივარი ამ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მე-4 სადავო საკითხთან დაკავშირებით,შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის დარიცხვა გულისხმობს საგადასახადო ორგანოს მიერ კონკრეტული საგადასახადო პერიოდისათვის გადასახადის თანხის აღრიცხვასა და ასახვას გადასახადის გადამხდელის პირადი აღრიცხვის ბარათზე, რომლის წარმოების წესს განსაზღვრავს საქართველოს ფინანსთა მინისტრი.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ პუნქტის თანახმად, გადასახადის დარიცხვის საფუძველია საგადასახადო დეკლარაცია/საბაჟო დეკლარაცია.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 69-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ პირი წარდგენილ საგადასახადო დეკლარაციაში აღმოაჩენს შეცდომას, რომელიც იწვევს საგადასახადო ვალდებულების ცვლილებას, იგი ვალდებულია საგადასახადო დეკლარაციაში შეიტანოს შესაბამისი ცვლილება ან/და დამატება. შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ სადავო საკითხთან მიმართებით შემოწმებით არ განსაზღვრულა დამატებით საგადასახადო ვალდებულებები, ხოლო მომჩივანი საჩივარში ვერ უთითებს არგუმენტს რა ოპერაციები აქვს დაბეგრილი არასწორად და რომელ საკანონმდებლო ნორმებზე დაყრდნობით არ ექვემდებარებოდა აღნიშნული ოპერაციები დაბეგვრას.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მასალებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მე-4 სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ წარმოდგენილი საჩივარი ამ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ არსებობს მისი დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:

 

1. შპს „---ის“ (ს/ნ ---) საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. პირველ და მე-2 სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, საგადასახადო ვალდებულებების დაზუსტების მიზნით: ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დამადასტურებელი დოკუმენტაცია/მტკიცებულებები;

ბ) ამ ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილის მე-2 პუნქტის „ა“ ქვეპუნქტით განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, შეისწავლოს წარმოდგენილი დოკუმენტაცია/მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, უზრუნველყოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

3. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

4. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხები:

1. არ ეთანხმება დამატებული ღირებულების გადასახადის ნაწილში შემოწმებით განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს და აცხადებს, რომ გადასახადის ოდენობა საჭიროებს დაზუსტებას ნასყიდობის ხელშეკრულებების მიხედვით.

2. კომპანიის მიერ საქვეანგარიშოდ გატანილი თანხების საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრასთან დაკავშირებით აცხადებს, რომ საწარმოს გააჩნია დოკუმენტები ნაღდი ანგარიშსწორების შესახებ, რაც დარიცხული თანხების შემცირების საფუძველია.

3. არ ეთანხმება შემოწმების მიერ გამოყენებულ მეთოდს ბარტერის ხელშეკრულების დღგ-ით დაბეგვრასთან მიმართებით, ვინაიდან არ ჩანს, როგორ განისაზღვრა დასაბეგრი ბაზის ოდენობა.

4. აცხადებს, რომ კომპანია შეცდომით ბეგრავდა მიწის მეპატრონეებზე გადახდილ იჯარის თანხებს და ასევე, სოციალურ ქსელ „ფეისბუქზე“ სარეკლამო აქტივობებს. ითხოვს ამ ნაწილში დეკლარირებული საშემოსავლო გადასახადის შემცირებას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

საქმის ირგვლივ არსებული მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 13 აპრილის №9371 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2019 წლის პირველი იანვრიდან 2022 წლის 1 მარტამდე საანგარიშო პერიოდები. შემოწმების შედეგებზე 2022 წლის 9 დეკემბერს შედგენილ იქნა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2022 წლის 26 დეკემბრის №32928 ბრძანება და ამავე თარიღის №006-642 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადასახადის გადამხდელს ბიუჯეტში გადასახდელად დამატებით განესაზღვრა სულ 628 730 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 364 445 ლარი, ჯარიმა 182 064 ლარი და საურავი 82 221 ლარი.

 

გადაწყვეტილება

შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ პირველი და მეორე სადავო საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას. აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, უზრუნველყოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

შემოსავლების სამსახურმა მე-3 და მე-4 სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარმოდგენილი საჩივარი ამ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

დასაბუთება

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 2 (2); 159; 163; 164; 43 (4); 73 (4, 5, 9); 101; 154; 14; 18; 8 (10); 309 (107); 142 (4).

2021 წლამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 160;161; 174 (3).