გადაწყვეტილება №24852/2/2025

№24852/2/2025

27 მარტი 2025

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „---“ (ს/ნ ---)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 14.03.2025 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „---“-ის 28.02.2025 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №24852/2/2025).

 

დავის საგანი:

1. დამფუძნებლების მიერ წილების რეალიზაციაზე კვალიფიკაციის შეცვლა, შპს „---ის“ მიერ კომპანიისათვის დებიტორული დავალიანების ანაზღაურებად და კომპანიიდან დამფუძნებელ ფიზიკურ პირებზე დივიდენდის გაცემად, ასევე წილის ნასყიდობის ოპერაციის ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის განხორციელებულად განხილვა;

2. თანხების გაანგარიშება წილის რეალური ღირებულების გამოკლების გარეშე;

3. დაკისრებული სანქციებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 25.12.2024 წლის №094-62 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 17.02.2025 წლის №2802 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 1 501 929.32 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 724 565

მოგების გადასახადი - 564 597

საშემოსავლო გადასახადი - 159 968

ჯარიმა - 362 283

საურავი - 415 081.32

 

პროცედურული გარემოებები

გადასახადის გადამხდელის ძირითად საქმიანობას წარმოადგენდა ხორბლის იმპორტი (რუსეთიდან), ქ. ---ში საკუთრებაში არსებულ წისქვილკომბინატში დაფქვა და ფქვილის სახით ადგილობრივი რეალიზაცია. შესამოწმებელ პერიოდში ძირითადი საქმიანობიდან შემოსავალი აღარ უფიქსირდება. 2021 წელს გააჩნია საიჯარო შემოსავალი და უძრავი ქონების (ბინები, კომერციული ფართები) რეალიზაციით მიღებული შემოსავალი. შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის, 1.01.2021 წლიდან 1.10.2023 წლამდე პერიოდის, გასვლითი საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა აუდიტის დეპარტამენტის 2024 წლის 10 დეკემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 25.12.2024 წლის №27287 ბრძანება და №094-62 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 17.02.2025 წლის №2802 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. დამფუძნებლების მიერ წილების რეალიზაციაზე კვალიფიკაციის შეცვლა, შპს „----ის“ მიერ კომპანიისთვის დებიტორული დავალიანების ანაზღაურებად და კომპანიის დამფუძნებელ ფიზიკურ პირებზე დივიდენდის გაცემად, ასევე წილის ნასყიდობის ოპერაციის ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის განხორციელებულ მიწოდებად განხილვა

 

ფაქტების აღწერა

მომჩივანმა შპს „ა-ს“, 2020 წლის აგვისტოს თვეში, მიჰყიდა წისქვილკომბინატი სრულად 5 648 256 ლარად (თავისი უძრავ-მოძრავი ქონებით, მათ შორის საქონელი 2 465 882 ლარის). აღნიშნული თანხიდან 2020 წელს ანაზღაურებულია 1 313 050 ლარი, ხოლო დანარჩენი თანხა 4 335 206 ლარი დებიტორულ დავალიანებაშია აღრიცხული შესამოწმებელ პერიოდის ბოლომდე. შპს „ა-მ“ აღნიშნული წისქვილკომბინატით დაიწყო იგივე სახის საქმიანობა 2020 წლის აგვისტოს თვიდან. აღსანიშნავია, რომ შპს „ა-ს“, რომელიც რეგისტრირებულია 4.08.2020 წელს, დამფუძნებელია (100%-იანი წილით) ---- (მომჩივნის დირექტორი). შპს „ა-მ“ მომჩივანში შეიძინა წილები დამფუძნებელი ორი ფიზიკური პირისგან:

1) 2021 წლის 9 მარტს ---გან 70% წილი, 950 000 აშშ დოლარად (3 154 190 ლარი);

2) 2021 წლის 25 მაისს ----გან (პირი წარმოადგენს შპს „ა-ს“ დამფუძნებლის მამას) 30% წილი, 350 000 აშშ დოლარად (1 158 710 ლარი).

შპს „ა-მ“ წილებში სულ გადაიხადა 1 300 000 აშშ დოლარი (4 312 900 ლარი). შპს „ა“ აღნიშნული თარიღებიდან დღემდე წარმოადგენს მომჩივნის დამფუძნებელს. ვინაიდან:

- მომჩივანს შესამოწმებელი პერიოდის ბოლომდე ერიცხება დებიტორული მოთხოვნა შპს „ა-ზე“; - შპს „ა-მ“ წილის შეძენის სანაცვლოდ სრული თანხა გადაუხადა ფიზიკურ პირებს, რომლებიც არ დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით, ვინაიდან წილის ფლობის პერიოდი აღემატება 2 წელს;

- შპს „ა-ს“ მიერ დებიტორული დავალიანების მომჩივნისთვის გასტუმრებით და აღნიშნული თანხის მომჩივნის მიერ დამფუძნებლებზე დივიდენდად გაცემით, ამ უკანასკნელ კომპანიას გაცემულ დივიდენდზე დაერიცხებოდა მოგების და საშემოსავლო გადასახადები;

- წილის ნასყიდობის ოპერაცია განხორციელებულია ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის;

- მომჩივნის წილების რეალიზაციის მომენტში გააჩნდა საქმიანობიდან წარმოშობილი/დაგროვილი გაუნაწილებელი მოგების რესურსი. შემოწმებამ მიიჩნია, რომ მეწილე ფიზიკური პირების კომპანიის წილებიდან გასვლით და მათთვის თანხის ამ ფორმით გადახდით, იკვეთება კომპანიის საგადასახადო ვალდებულების თავიდან აცილების რისკი. ამდენად, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის გათვალისწინებით, მომჩივნის დამფუძნებლების მიერ წილების რეალიზაციას შეეცვალა კვალიფიკაცია და დაკვალიფიცირდა როგორც შპს „ა-ს“ მიერ კომპანიისათვის დებიტორული დავალიანების ანაზღაურება და კომპანიიდან დამფუძნებელ ფიზიკურ პირებზე დივიდენდის გაცემა. წილის რეალიზაციის თანხას სულ 4 312 900 ლარს გამოაკლდა გასულ წლებში საწესდებო კაპიტალში შეტანილი თანხა 1 273 480 ლარი და სხვაობას, 3 039 420 ლარს, დაერიცხა მოგების და საშემოსავლო გადასახადები. შესაბამისად, პირს დაერიცხა გადასახადები და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

პირველ და მე-2 სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, მე-19 მუხლის პირველ ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-6 ნაწილზე და ამავე მუხლის მე-4 ნაწილზე, მე-8 მუხლის მე-12 ნაწილზე, 96-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტზე, 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 981 მუხლის პირველ ნაწილზე, 130-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მიწოდებულ ინფორმაციაზე, რომ შემოწმების მიმდინარეობისას, დასაბეგრი თანხის გაანგარიშებისას გათვალისწინებულია წილის შეძენისას რეალურად გადახდილი თანხები 350 000 აშშ დოლარის და 950 000 აშშ დოლარის ექვივალენტი ლარში და არა კომპანიის ბალანსზე არსებული მონაცემები (მათ შორის დებიტორულ მოთხოვნა) და სხვა.

დასაბეგრ თანხას გამოკლებულია საწესდებო კაპიტალი, რაც შემოწმების აქტშიც მითითებულია, ასევე გადასახადები დარიცხულია შესაბამის პერიოდებში, 2021 წლის მარტისა და 2021 წლის მაისის თვეებზე. ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოსავლების სამსახური იზიარებს აუდიტის დეპარტამენტის პოზიციას, რომ მეწილე ფიზიკური პირების კომპანიის წილებიდან გასვლით და მათთვის თანხის ამ ფორმით გადახდით, იკვეთება კომპანიის საგადასახადო ვალდებულების თავიდან აცილების რისკი.

ამდენად, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის გათვალისწინებით, მომჩივნის დამფუძნებლების მიერ წილების რეალიზაციის ოპერაციაზე კვალიფიკაციის შეცვლა მართლზომიერია. ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარდგენილი ისეთი მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს და მიიჩნია, რომ დამფუძნებლების მიერ წილების რეალიზაციაზე კვალიფიკაციის შეცვლა, შპს „ა-ს“ მიერ კომპანიისთვის დებიტორული დავალიანების ანაზღაურებად და კომპანიიდან დამფუძნებელ ფიზიკურ პირებზე დივიდენდის გაცემად განხილვა მართლზომიერია, შესაბამისად, წარდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

მიაჩნია, რომ დარიცხვა არასწორია შემდეგი ფაქტობრივი გარემოების გამო: ბოლო დროს დაიძაბა ურთიერთობა კომპანიის პარტნიორთან - ----თან (შპს მომჩივანში წილის 70% მფლობელი), გაჩნდა რეალური საფრთხე იმისა, რომ შეიძლება კომპანიის ფუნქციონირება (ხორბლის გადამუშავება/წისქვილის მუშაობა) შეჩერებულიყო განუსაზღვრელი ვადით. კომპანიის პარტნიორი --- არ იყო დაინტერესებული საქმიანობის გაფართოებით, დამატებითი ინვესტიციების გაკეთებით და არც დაპირებულ წილების ცვლილებას არ აკეთებდა. აღნიშნულის გამო, საწყის ეტაპზე გასხვისებული იქნა მომჩივნის ძირითადი ქონება (წისქვილი) ახალ კომპანიაზე შპს „ა-ზე“, რომ საქმიანობა არ შეჩერებულიყო და საქმიანობა გაგრძელებულიყო ახალი კომპანიის სახელით, რომ საქონლის/მომსახურების მომწოდებლებთან/მომხმარებლებთან (მყიდველებთან) ურთიერთობა არ შეწყვეტილიყო და გაუგებრობებს არ ჰქონოდა ადგილი, არ დაკარგულიყო ბაზარზე წლების განმავლობაში დამკვიდრებული სახელი/იმიჯი.

შპს „ა“ საქმიანობდა უწყვეტ რეჟიმში, რომ შეექმნა ისტორია და ბანკიდან საჭირო დროს მიეღო სესხი საჭირო რაოდენობით, რომ შეთანხმების შემთხვევაში, მომჩივნის პარტნიორებთან პრობლემები მოგვარებულიყო. მომჩივნის მიერ, ქონების გასხვისებიდან (ისევე როგორც მანამდე), მიმდინარეობდა აქტიურ რეჟიმში მოლაპარაკებები/შეხვედრები კომპანიის პარტნიორებთან: ----თან (მომჩივანში წილი 70%) და ----სთან ( მომჩივანში წილი 30%). ხანგრძლივი მოლაპარაკებები უშედეგოდ მთავრდებოდა, არაერთი ადამიანი იქნა ჩართული ამ პროცესში. გააგრძელებდა თუ არა საქმიანობას მომჩივანი, რა ბედი ეწეოდა კომპანიაში დასაქმებულ ადამიანებს, კომპანიის ქონების ბედი როგორ გადაწყდებოდა არ იყო ---ის ინტერესი, მისი სურვილი იყო უცვლელად დარჩენილიყო კომპანია - მომცივანი და მის განვითარებაზე/გაფართოებაზე იგი არ წუხდა და როგორც აღინიშნა ზემოთ, არც კომპანიის წილების ცვლილებას არ აკეთებდა.

ქონების დაბრუნებას არც მყიდველი შპს „ა“ არ აპირებდა, ქონება უკვე ბანკში იყო ჩადებული სესხის უზრუნველსაყოფად. ასე გაგრძელება აღარ შეიძლებოდა. მდგომარეობა უკიდურესად დაიძაბა, როცა ---, რომ მომჩივნის ძირითადი ქონება გასხვისებული იყო კომპანიის დირექტორის მიერ და აღნიშნულს იგი არ ეთანხმებოდა: ასე იმიტომ მოხდა, რომ მომჩივანი ჩემი დაუღალავი შრომის/ურთიერთობების ხარჯზე გაიზარდა და გაფართოვდა თავის დროზე, ხოლო ჩემი შრომა დაუფასებელი იყო, მისი კომპენსაცია კი არ ჩანდა. საყურადღებოა ის, რომ მომჩივნის ქონების გასხვისების კრების ოქმებზე (2020 წელი) ხელს აწერდა მინდობილი პირი და ეს საკითხი თავის დროზე არ ყოფილა შეთანხმებული კომპანიის პარტნიორთან ---თან. ---ის (მომჩივანში წილი 70%) ძველი მდგომარეობის აღდგენა სურდა, რაც კატეგორიულად მიუღებელი იყო შპს „ა-ს“ მეპატრონისათვის. არაერთი შეთავაზება იქნა გაკეთებული რომ სიტუაცია განმუხტულიყო. საბოლოოდ გადაწყდა ის, რომ მომჩივნის პარტნიორებმა: ---მა (მომჩივან“-ში წილი 70%) და ----იმ (მომჩივანში წილი 30%) თავიანთი კუთვნილი წილები გაასხვისეს შპს „ა-ზე“ და ამ გზით მიიღეს მათი კუთვნილი წილების ღირებულება (სულ 1 300 000 აშშ დოლარის ექვივალენტი ლარი) შპს „ა-დან“. ამდენად, ქონების გასხვისებისაგან განსხვავებით, წილების გასხვისება შეთანხმებული იქნა კომპანიის პარტნიორებთან (მათ შორის ---თან) და წილის ღირებულებაც, მომჩივნის პარტნიორებზე, საბანკო გადარიცხვის გზით იქნა გადახდილი შპს „ა-ს“ მიერ. კიდევ ერთხელ აღნიშნავს, რომ მომჩივანის პარტნიორების მიერ წილების გასხვისებას წინ უსწრებდა საკმაოდ ხანგრძლივი, დამღლელი და მეტისმეტად დაძაბული ურთიერთობა, მთელი ამ დროის განმავლობაში მხარეთა კეთილგანწყობას ადგილი არ ჰქონია.

გასათვალისწინებელია ის, რომ მომჩივნის პარტნიორი ---- იყო კომპანიის წილის უმრავლესობის მქონე პარტნიორი, იგი იყო კომპანიის 70% წილის მფლობელი პარტნიორი. მომჩივნის წილების გასხვისება იყო ერთადერთი გამოსავალი შექმნილი სიტუაციიდან. იმის გათვალისწინებით, რომ --- იყო მომჩივნის დირექტორი, იმ დროისთვის, როცა მოხდა მომჩივნის საკუთრებაში არსებული ძირითადი ქონების (წისქვილის) გასხვისება, არსებობდა რეალური მოლოდინი და საფრთხე, რომ ----ის მოქმედება მომჩივნის პარტნიორთა მიერ ჩათვლილიყო ფიდუციური მოვალეობის დარღვევად, ვინაიდან მიღებული იქნა ბიზნესისათვის წამგებიანი/ცუდი გადაწყვეტილება კომპანიის პარტნიორებთან წინასწარი შეთანხმების გარეშე (გასხვისდა კომპანიის ძირითადი ქონება, წისქვილი), ქონებების გასხვისება არ იყო კომპანიის პარტნიორებთან შეთანხმებული. კომპანიის მეწილეებს შეეძლოთ დირექტორის მიმართ საქმის წარმოების დაწყება, როგორც სისხლის სამართლის წესით, ასევე სასამართლოში (დაიწყებოდა ხანგრძლივი და დამღლელი პროცესი), მეწარმეთა შესახებ კანონით გათვალისწინებული ფიდუციური ვალდებულებების დარღვევის გამო. აღნიშნული სიტუაციიდან ერთადერთ გამოსავლად ჩაითვალა, რომ წილები შეესყიდა ---ს შპს „ას“ სახელით და პრობლემა ამ გზით მოეგვარებინა (მოგეხსენებათ, პრობლემის მოგვარება მოლაპარაკებების გზით ვერ მოხდა). ---მა ამ გზით რთული სასამართლო პროცესები, რომელიც არავინ იცის რა შედეგით დასრულდებოდა, თავიდან აირიდა და ბიზნესიდან ამ ადამიანების (მეწილეების) რეალურად გაშვებით მოაგვარა ეს მოსალოდნელი პრობლემა/საფრთხე. მთელი ამ პროცესების და გარიგებების უკან რეალურად ბიზნეს პრობლემის მოგვარების იდეა არის და არა გადასახადების დამალვის ან თავის არიდების გზების ძიება, რაც სამწუხაროდ შემმოწმებელმა არ გაითვალისწინა (წილების რეალურად შესყიდვა და ამ გზით ბიზნეს პრობლემების მოგვარება ჩათვალა ერთგვარ „სქემად“, რომ გადასახადები დამალულიყო).

ამასთან, მომჩივნის წილების შეძენა შპს „ა-სთვის“ არსებითად მნიშვნელოვანი იყო იმ კუთხითაც, რომ ფაქტიურად გამართული ბიზნესი იყიდა, რაც წლების განმავლობაში დაგროვილი ურთიერთობებია, როგორც საქონლის/მომსახურების მომწოდებლებთან, ასევე მომხმარებლებთან/მყიდველებთან და არ ხდება ბაზარზე საქმიანობის თავიდან დაწყება და ამ ყველაფერს ბიზნესისთვის საკმაოდ დიდი არამატერიალური ღირებულება გააჩნია.

ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი მოცემულობა და რეალური ფაქტები გადასახადის გადამხდელის მიერ წერილობით იქნა მიწოდებული აუდიტორისათვის შემოწმების ეტაპზე, ახსნა-განმარტებების სახით. აგრეთვე შენიშნავს, რომ საგადასახადო შემოწმების აქტის პირველი საკითხის ნაწილში მითითებული ინფორმაცია არ შეესაბამება რეალობას. წილის ნასყიდობის ოპერაცია არ განხორციელებულა ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის, კერძოდ,---- არ წარმოადგენს ----ის არც ოჯახის წევრს ან ნათესავს და არც რაიმე ტიპის მონაწილეობას იღებს მეორე კომპანიის (შპს „ას“ (რომელმაც შეისყიდა მომჩივნის წილები)) მართვა/გამგეობაში. ანუ უფრო მარტივად, რომ ვთქვათ ---- ვერ აკმაყოფილებს საგადასახადო კოდექსის მე-19 მუხლით გათვალისწინებულ კრიტერიუმებს იმისათვის, რომ ის ჩაითვალოს ურთიერთდამოკიდებულ პირად ან თავად ----თვის ან შემსყიდველი კომპანიისთვის (შპს „ა“).

სწორედ ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი მოცემულობის გამო უნდა დავასკვნათ, რომ --- წარმოადგენდა რა უბრალოდ კომპანიის მეწილეს მომჩივანში, ის ვერ იქნებოდა ურთიერთდამოკიდებული პირი წილის ნასყიდობის გარიგების მეორე მხარისათვის. ანუ გამოდის, რომ წილის (70%) გაყიდვის დროს ---- არ იყო ურთიერთდამოკიდებული და გარიგება, რომელიც ამ წილზე დაიდო, 950 000 აშშ დოლარად შეფასებული, რეალურად არ იყო ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის დადებული და ამ ნაწილში აუდიტორის მიერ აქტში იმის მითითება, რომ წილის ნასყიდობის ოპერაცია განხორციელდა ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის, არის უხეში ფაქტობრივი შეცდომა.

ამ ნაწილში გადასახადის გადამხდელის არგუმენტებთან დაკავშირებით შემოსავლების სამსახურის 17.02.2025 წლის №2802 ბრძანებაში არაფერია ნათქვამი. ყოველივე ზემოაღნიშნული კიდევ ერთხელ ცხადჰყოფს, რომ წილის ნასყიდობის რეალური მიზანი მართლაც წილის ნასყიდობა იყო და არა გადასახადების დამალვა. თუ ეს ასე არ არის, მაშინ გამოდის, რომ შპს „ა-მ“ და მისმა დამფუძნებელმა შექმნა სქემა გადასახადების დასამალად და თან ეს ყველაფერი გააკეთა იმისთვის, რომ არა ურთიერთდამოკიდებულ პირს (ამ შემთხვევაში ---ს, რომელსაც მომცივანში ჰქონდა წილების 70%) მიეღო სარგებელი, რაც მსუბუქად რომ ვთქვათ არასწორია. რა თქმა უნდა, მარტივი მისახვედრია, რომ შპს „ა“ თავის დამფუძნებელთან ერთად ამას არ გააკეთებდა, არ ჩაიგდებდა თავს იმ საფრთხეში, რომ ამგვარი სქემებით სარგებელი მიეცა იმ ადამიანისთვის, რომელიც სრულიად უცხო იყო და სანაცვლოდ კი თავისი თავი საგადასახადო ორგანოებისთვის საეჭვო ობიექტად გაეხადა. თუ წილების ნასყიდობის ხელშეკრულებების მხარეებს შორის დალაგებული ურთიერთობა და კეთილგანწყობა არსებობდა, მაშინ რატომ გახდა საჭირო ჯერ, მომჩივანში ქონებების გაყიდვა შპს „ა-ზე“ და შემდეგ, რატომ მოხდებოდა მომჩივნის პარტნიორებისაგან წილების შესყიდვა? თუკი თავის დროზე მომჩივნის პარტნიორები თანახმა იქნებოდნენ, რომ მათი კუთვნილი წილები გაყიდულიყო, რატომ პირდაპირ არ გაყიდნენ წილებს ისინი??? ამ გზით (თავის დროზე წილების გაყიდვით) ხომ ბევრად უფრო მარტივად და მოკლე დროში მოგვარდებოდა საქმე? მომჩივანში წილების გასხვისების დროს კომპანიის პარტნიორები ხომ არც მაშინ არ დაიბეგრებოდნენ, არც შპს ---“-ის ქონების გასხვისებიდან (2020 წელი) დღგ-ის თანხების გადახდა არ მოხდებოდა სახელმწიფო ბიუჯეტში, ყველაფერი ხომ ისედაც ჩვეულებრივად გაგრძელდებოდა, თუკი შპს „---“-ის პარტნიორები თავის დროზე, თავიანთ კუთვნილ წილებს გაასხვისებდნენ და ამ გზით მხოლოდ შპს „---“-ში კომპანიის პარტნიორები შეიცვლებოდნენ და ამ ოპერაციაზე კითხვებიც არ გაჩნდებოდა.

საყურადღებოა აგრეთვე ის, რომ შპს „---“-ის პარტნიორი --- არ იყო და არც არასოდეს არ ყოფილა შპს „ა“-ს პარტნიორი, რომ შემმოწმებელს შპს „----“-ში პარტნიორის ---ის წილის ნასყიდობის ხელშეკრულება ეჭვქვეშ დაეყენებინა.

სწორედ ამ ფაქტების სწორად დანახვა/აღიარება და კანონშესაბამისად შეფასება არ მოახდინა შემოწმებამ. ეს ყველაფერი ისე არ იყო, როგორც ეს შემმოწმებელს წარმოუდგენია და ფაქტობრივი გარემოებების დამახინჯებით, საქმისადმი არასწორი მიდგმით და ოპერაციის კვალიფიკაციის უსაფუძვლო/დაუსაბუთებელი ცვლილებით შემმოწმებელი ცდილობს დაარიცხოს სადავო თანხები გადასახადის გადამხდელს - რაც არასწორია.

მთელი ზემოაღნიშნული მსჯელობა და ფაქტების მოყვანა ემსახურებოდა იმას, რომ აეხსნა მოცემულ შემთხვევაში, რეალურად შპს „----“-ის წილების ნასყიდობას ჰქონდა ადგილი და არა გადასახადების დამალვას და მოგების „შეფარვით“ განაწილებას. წილის ნასყიდობა კი, საგადასახადო კოდექსის 82-ე მუხლის პირველის ნაწილის „ვ.გ“ ქვეპუნქტის თანახმად, არის გათავისუფლებული თუ, წილის საკუთრებაში ფლობიდან გასულია 2 წელზე მეტი ვადა. მათ შორის, აუდიტორიც კი მიუთითებს შემოწმების აქტში, რომ შპს „ა“-ში წილებს ფლობდნენ მეწილეები 2 წელზე მეტი ვადით. შესაბამისად, აღნიშნულ ნაწილში დარიცხვა საერთოდ არ უნდა განხორციელებულიყო.

აუდიტორს, ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინების შემდგომ (შემოწმების ეტაპზე მისთვის ცნობილი იყო ზემოაღნიშნული ფაქტები, გადამხდელმა წარუდგინა მას ახსნა-განმარტებები), არ უნდა შეეცვალა კვალიფიკაცია გარიგებისათვის და უნდა ჩაეთვალა ის რეალურად წილის ნასყიდობად, ხოლო შემდგომ უკვე ეხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 82-ე მუხლით და ამ ნაწილში დარიცხვა საერთოდ აღარ უნდა განეხორციელებინა. სამოქალაქო კოდექსი ითვალისწინებს ხელშეკრულების თავისუფლების პრინციპს, რაც თავის თავში გულისხმობს, როგორც ხელშეკრულების დადება/არ დადების უფლებას, ასევე ხელშეკრულების შინაარსის განსაზღვრის თავისუფლებასა და ფორმის არჩევის თავისუფლებას.

სამოქალაქო კოდექსის 319-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, კერძო სამართლის სუბიექტებს შეუძლიათ კანონის ფარგლებში თავისუფლად დადონ ხელშეკრულებები და განსაზღვრონ ამ ხელშეკრულებათა შინაარსი. მათ შეუძლიათ დადონ ისეთი ხელშეკრულებებიც, რომლებიც კანონით გათვალისწინებული არ არის, მაგრამ არ ეწინააღმდეგება მას. თუ საწარმოს ან პიროვნების არსებითი ინტერესების დაცვისათვის ხელშეკრულების ნამდვილობა დამოკიდებულია სახელმწიფოს ნებართვაზე, მაშინ ეს უნდა მოწესრიგდეს ცალკე კანონით. მაშასადამე სამოქალაქო კოდექსის თანახმად, მხარეებს შეეძლოთ თავიანთი რეალური ნება აესახათ გარიგებაში და გარიგების სახეც აერჩიათ საკუთარი ნების შესაბამისად. აღნიშნულ შემთხვევაშიც ასე მოხდა, მხარეებს სურდათ წილების ნასყიდობის ხელშეკრულების გაფორმება, რაც გაფორმდა კიდეც და დარეგისტრირდა საჯარო რეესტრშიც. ეს იყო მხარეების რეალური ნება და ამ ნების განხორციელების უფლებას მათ სამოქალაქო კოდექსი აძლევს. თუ მხარეებს ექნებოდათ სხვა მიზნები და მისწრაფებები ისინი სწორედ მათი მიზნის შესაბამის გარიგებას გააფორმებდნენ, ან მიაღწევდნენ თავიანთ მიზანს სხვა შესაბამისი სამართლებრივი მექანიზმებით. საჯარო რეესტრში რეგისტრირებული წილების ნასყიდობის ოპერაციის კვალიფიკაციის ცვლილებასთან დაკავშირებით დამატებით აღნიშნავს შემდეგს: წილების ნასყიდობის შემდეგ არცერთი პარტნიორი (---) არ ახორცილებდა შპს ----“-ის ფორმალურ ან კიდევ ფაქტიურ მმართველობას (ასეთი დოკუმენტი საქმეში არ მოიპოვება ბუნებაში მისი არ არსებობის გამო). ასევე უნდა აღინიშნოს, რომ სადავო წილების ნასყიდობის შემდეგ, 21.09.2021 წელს, შპს „----“-ის პარტნიორის შპს „ა“-ის გადაწყვეტილებით (კრების ოქმი) საჯარო რეესტრში რეგისტრაციის გზით გასხვისებული იქნა შპს „---“-ის კუთვნილი უძრავი ქონება (კომერციული ფართები (ს/კ ----)), რაც კიდევ ერთხელ ცალსახად ადასტურებს, რომ სადავო წილების ნასყიდობა დასახელებულ მხარეებს შორის რეალურად შედგა, წილების ნასყიდობის ხელშეკრულებების საფუძველზე შპს „---“-ის ერთადერთი (100% წილის მქონე) პარტნიორი გახდა შპს „ა“ და შემმოწმებლის მხრიდან მისი უგულებელყოფა არასწორია/უსაფუძვლოა.

საქმის მასალებით არ დასტურდება ის, რომ წილების ღირებულება იყო ხელოვნურად გაზრდილი, წილების ღირებულება იყო არარეალური/შეუსაბამოდ მაღალი და ამ გზით კომპანიის პარტნიორები (ან კიდევ გარიგების მხარეები) ცდილობდნენ დაუბეგრავი თანხები გაეტანათ კომპანიიდან - ეს ასე არ ყოფილა. წილების ღირებულება დავის საგანს არ წარმოადგენს. აგრეთვე საყურადღებოა ის, რომ შპს „---“- ის პარტნიორებზე (----) არ მომხდარა მოგების განაწილება 2021 წელს (არ არსებობს იმის ვარაუდის საფუძველი, რომ წილების ღირებულების გადახდას წინ უსწრებდა მოგების განაწილების შესახებ კომპანიის პარტნიორთა გადაწყვეტილება და რიგითობიდან გამომდინარე უნდა ჩათვლილიყო, რომ კომპანიის პარტნიორებზე წილის ღირებულება კი არ გაცემულა, არამედ მოხდა კომპანიაში მოგების განაწილება), ასეთი დოკუმენტი საქმეში არ მოიპოვება. ასევე, არ მომხდარა შპს „---“-ს მიერ დავალიანების თანხების შპს „---“-ზე გადახდა. როგორც ზემოთ აღნიშნა, შპს „ა-მ“ წილების ღირებულება გადაუხადა შპს „---“-ის პარტნიორებს (----) საბანკო გადარიცხვის გზით და თანხების გადახდის საბანკო დოკუმენტში სხვა რაიმე დანიშნულებაზე საუბარი არ არის.

შპს „----“-ის ბუღალტერია მოწესრიგებულია და მის მიმართ შემოწმებას პრეტენზიები არ დაუფიქსირებია. შპს „---“-ის სასარგებლოდ შპს „---ზე“ რიცხული დავალიანების არსებობა შემოწმებას ეჭვქვეშ არ დაუყენებია. დასახელებულ მხარეებს შორის არსებული დავალიანება არ არის ფორმალური და ეს საკითხი დავის საგანი არ გამხდარა. შესამოწმებელ პერიოდში, შპს „----“-ში საგადასახადო სამართალდარღვევები არ ფიქსირდება. ოპერაციის კვალიფიკაციის ცვლილების გარდა, შემოწმებას სხვა რაიმე პრეტენზიები შპს „----“-ის მიმართ არ დაუფიქსირებია.

შემმოწმებლის მოსაზრებები და ვარაუდები არ შეიძლება სადავო დარიცხვების საფუძვლად იქნეს გამოყენებული. მოცემულ შემთხვევაში, წილების ნასყიდობის ოპერაციის კვალიფიკაციის ცვლილების ფაქტობრივი/სამართლებრივი საფუძვლები არ არსებობდა. კვალიფიკაციის შეცვლა, მხარეების მიერ გამოვლენილი რეალური ნების არსებობის პირობებში, იყო შეცდომა აუდიტორის მხრიდან, თანაც იმგვარი შეცდომა, რომელსაც აუდიტორმა შემოწმების აქტით ვალიდური გამართლება ვერ მოუძებნა. გასაჩივრებული 17.02.2025 წლის №2802 ბრძანებით, შემოსავლების სამსახური ვერ ასაბუთებს 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილით განსაზღვრული უფლებამოსილების გამოყენების მართლზომიერებას მოცემულ სამეურნეო ოპერაციასთან მიმართებაში, რამდენადაც სადავო არ არის ის გარემოება, რომ საქმეში არსებობს საჯარო რეესტრში რეგისტრირებული შპს „---“-ის წილების ნასყიდობის ხელშეკრულებები, შპს „---“-ის წილების ნასყიდობის ღირებულებები დამფუძნებელ ფიზიკურ პირებზე გადახდილი იქნა შპს „---“-ს მიერ საბანკო გადარიცხვის გზით, შპს „---“-ის 100% წილის მესაკუთრეა შპს „----“. აგრეთვე, სადავო არ არის ის, რომ ქონების ნასყიდობიდან გამომდინარე შპს „---“-ს გააჩნია დავალიანება შპს „----“-ის სასარგებლოდ და შემოწმების მასალებიდან (საბუღალტრო ჩანაწერებიდან) გამომდინარე, აღნიშნულს არ უარყოფს შემმოწმებელიც.

საყურადღებოა აგრეთვე ის, რომ წილების შეძენის შემდეგ, 21.09.2021 წელს შპს „---“-ის 100% წილის მფლობელი პარტნიორის, შპს „----“-ს მიერ, მიღებული იქნა გადაწყვეტილება ქონების (ს/კ----) გასხვისების შესახებ და თუ მას წილი არ შეუძენია (როგორც ამას შემმოწმებელი აცხადებს), მაშინ ამ გადაწყვეტილებას ის როგორ მიიღებდა და საჯარო რეესტრში მისი რეგისტრაცია როგორ მოხდებოდა? ამ გარემოებების გამაქარწყლებელი მტკიცებულების წარმოდგენა შემოსავლების სამსახურმა ვერ უზრუნველყო ვერც ადმინისტრაციული წარმოებისა და ვერც სამართალწარმოების ეტაპზე. კვალიფიკაციის ცვლილების ნაწილში, უზენაესი სასამართლოს პრაქტიკის მოშველიებით, შეგვიძლია დავასკვნათ, რომ არ შეიძლება შესაბამისი/არგუმენტებით გამყარებული დასაბუთების გარეშე კვალიფიკაცია შეეცვალოს გარიგებას. მარტივად რომ ვთქვათ, უზენაესი სასამართლო მაღალ სტანდარტს აწესებს კვალიფიკაციის ცვლილებისათვის, რათა ის მარტივი და დასაბუთების გარეშე გამოსაყენებელი მექანიზმი არ გახდეს ადმინისტრაციული ორგანოსათვის. კიდევ ერთხელ აღნიშნავს, რომ როგორც საგადასახადო შემოწმების, ასევე სამართალწარმოების ეტაპზე საქმის განხილვისას შემოსავლების სამსახურმა ვერ შეძლო იმ გარემოების დადასტურება, რომ სადავო სამეურნეო ოპერაციის მითითებული ფორმითა და შინაარსით განხორციელება მიზნად ისახავდა საგადასახადო კოდექსით დადგენილი საგადასახდო ვალდებულებისგან თავის არიდებას (ამ ნაწილში გასაჩივრებული აქტების დასაბუთება მთლიანად უსაფუძვლო მოსაზრებებზე/ვარაუდებზე არის აგებული).

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილზე მითითებით აღნიშნავს, რომ კანონმდებელი შესაძლებლად მიიჩნევს ოპერაციის კორექტირებას, თუ მისი გამოხატვის ფორმა და მხარეთა რეალური ნება არ ემთხვევა ერთმანეთს. მოცემულ შემთხვევაში, შემოსავლების სამსახურმა ვერ დაასაბუთა საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის გამოყენების წინაპირობების არსებობა, საქმის მასალებით არ დასტურდება განხორციელებული ოპერაციების ფორმისა და შინაარსის კონფლიქტი, ამ პირობებში, შემოსავლების სამსახურის 17.02.2025 წლის №2802 ბრძანება კანონშეუსაბამოდ იქნა მიღებული და იგი ბათილად უნდა იქნეს ცნობილი. საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ აღნიშნული ნორმა (საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტი) არ იძლევა მართლზომიერი გარიგების კვალიფიკაციის შეცვლის შესაძლებლობას, არამედ ეხება ბათილ, ნების ნაკლის მქონე გარიგებებს, მათ შორის, თვალთმაქცურ და მოჩვენებით გარიგებებს. რამდენადაც რაიმე ურთიერთობის ფარგლებში ოპერაციის ფორმიდან გამომდინარე შინაარსს ადგენს არა საგადასახადო ორგანო ან საგადასახადო კოდექსი, არამედ ამ ურთიერთობის მარეგულირებელი კანონმდებლობა. როდესაც ოპერაციის საფუძველი კერძო სამართლებრივი ხელშეკრულებაა, მისი რეგულაცია ხორციელდება სამოქალაქო კოდექსითა და სხვა ნორმატიული აქტებით. ამ ნორმატიული აქტების გამოყენებით უნდა მოხდეს კონკრეტული სამართლებრივი კონსტრუქციის ფორმის ნორმატიულად დადგენილი შინაარსისა და მხარეთა ფაქტობრივი ნების შეპირისპირება.

სწორედ ეს ნორმატიული აქტები უნდა იქნეს გამოყენებული საგადასახადო ორგანოს მიერ იმის დასადგენად, შეესაბამება თუ არა გარიგების ფორმა მხარეთა ნებას. თუ არის საკმარისად დიდი ალბათობა იმისა, რომ მხარე თვალთმაქცობს ან ცდება თავისი ნების გამოხატვაში, მხოლოდ მაშინ უნდა იქნეს გამოყენებული შინაარსის ფორმაზე აღმატებულობის პრინციპი. (საქართველოს უზენაესი სასამართლოს გადაწყვეტილება საქმე №ბს-702-695(2კ-16) 14 მარტი, 2017 წელი ქ. თბილისი) მაშასადამე აშკარაა, რომ უზენაესი სასამართლოს დადგენილი სტანდარტი ავალდებულებს ადმინისტრაციულ ორგანოს, რომ ყოველი კვალიფიკაციის ცვლილებისას იხელმძღვანელოს იმ სამართლებრივი ნორმებით, რომლის მიხედვითაც დაიდო გარიგება და არა საგადასახადო კოდექსით. მაშინ, როცა შემოწმება ამბობს, რომ წილების ნასყიდობის გარიგება არ იყო რეალურად სახეზე და მოხდა გადასახადების გადახდისგან თავის არიდება და დივიდენდის ფარული განაწილება, მას რეალურად უნდა ემტკიცებინა წილის ნასყიდობა რატომ არ იყო ვალიდური და რატომ უნდა გაბათილებულიყო.

მხოლოდ აუდიტორის მიერ ოპერაციის კვალიფიკაციის ცვლილება არ არის საკმარისი, საჭიროა არგუმენტირებული დასაბუთება ამ ყველაფრის უკან. პარტნიორებთან და ბიზნესთან დაკავშირებული მთელი ამ დაძაბული წინარე ისტორიის შესახებ ინფორმაციის ქონის მიუხედავად, ასევე, იმის მიუხედავად, რომ შპს „---“-ის 70% წილი (950 000 აშშ დოლარის ღირებულების) შესყიდული იქნა საერთოდ უცხო ფიზიკური პირისგან, რომელსაც ურთიერთდამოკიდებულების ვერცერთ კრიტერიუმში ვერ ჩავაგდებთ, შემმოწმებელმა მაინც ჩათვალა, რომ წილის ნასყიდობის გარიგებისთვის „მშრალად“, ყოველგვარი დასაბუთების გარეშე, შეეცვალა კვალიფიკაცია და ჩაეთვალა ის შეფარვით, დივიდენდის განაწილებად. აღნიშნული ქმედება აუდიტორის მხრიდან ვერაფრით აიხსნება, რა იყო რეალური მიზეზი ამ კვალიფიკაციის ცვლილების უკან. შპს „---ს“ გააჩნდა დავალიანება შპს „----“-ის მიმართ (მას შემდგომ რაც იყიდა ქონების სახით წისქვილკომბინატი), ამ დავალიანების ნაწილი დაიფარა (1 313 050 ლარი), ხოლო ნაწილი დარჩა დასაფარი (4 335 206 ლარი), სანამ ეს დარჩენილი ნაწილი დაიფარებოდა, მანამდე შეისყიდა შპს „---მა“ 100% წილებისა შპს „----“-ში. (ამ წილების შესასყიდად შპს „---მა“ აიღო ბანკიდან სესხი). მას შემდეგ, რაც წილები შეისყიდა, შპს „----ს“ კვლავ დასაფარი დავალიანების ნაწილში აქვს ასახული ის თანხა, რაც გადასახდელი აქვს შპს „----“-ისთვის დარჩენილი დავალიანების სახით (4 335 206 ლარი).

მაშასადამე, შპს „----“ ვალად აღიარებდა და აღიარებს დარჩენილ გადასახდელ თანხას იმ ქონებისათვის (წისქვილკომბინატი), რაც მან შეისყიდა 2020 წლის აგვისტოს თვეში შპს ---ისაგან. შპს „---მა“ იყიდა იმ კომპანიის წილები რომლის ვალიც გააჩნდა, ეს შესყიდვა აღებული სესხით განახორციელა. იმის გამო, რომ ვალი არ იყო სრულად გადახდილი - შემმოწმებელმა ჩათვალა, რომ ამ გარიგებით (წილის ნასყიდობით), რეალურად ვალი დაბრუნდა და შემდგომ, დაბრუნებული ვალიდან თანხები როგორც დივიდენდი გავიდა კომპანიიდან მაგრამ, რა მოხდებოდა მაშინ, თუ ჯერ ვალს დააბრუნებდა შპს „----“ და შემდგომ იყიდდა ასივე პროცენტს შპს „----“-ში? მაშინაც იქნებოდა კვალიფიკაციის ცვლილების საფუძველი? ანუ, კომპანიაში იქნებოდა ფული (4 335 206 ლარი) შპს „----“-სგან ვალის გადახდით და შემდგომ ამ კომპანიას იყიდდა ისევ შპს „----“ 1 300 000 აშშ დოლარად. ამ შემთხვევაში როგორ მოიქცეოდა შემმოწმებელი? მაინც ჩათვლიდა, რომ კვალიფიკაციის ცვლილების საფუძველი იყო იმის გამო, რომ კომპანიას გააჩნდა გასანაწილებელი დივიდენდი მაგრამ, პარტნიორებმა ამჯობინეს წილები გაეყიდა და არა დივიდენდი გაენაწილებინათ. ანუ, რატომ იყო სავალდებულო, რომ პარტნიორებს დივიდენდები წაეღოთ სახლში სულ, რომ მთლიანად დაებრუნებინა გადასახდელი ვალი შპს „---ს“. გასანაწილებელი დივიდენდის არსებობის პირობებშიც ხომ შეიძლებოდა, რომ პარტნიორებს გაეყიდათ წილები? რატომ ჩათვალა შემოწმებამ, რომ ის თანხა, რაც ვალში გადასახდელი იყო, დაბრუნების შემთხვევაში აუცილებლად დივიდენდად განაწილდებოდა ან უპირობოდ დივიდენდად უნდა განაწილებულიყო? კომპანიაში დებიტორული დავალიანების არსებობის პირობებში, საწარმოს პარტნიორს უფლება არ აქვს გაასხვისოს კომპანიაში არსებული მისი კუთვნილი წილი? თუ კუთვნილი წილის გასხვისება კომპანიაში არსებული/რეალური/ფაქტიური დებიტორული დავალიანების პირობებში დივიდენდის გაცემად შეიძლება იქნეს განხილული? რატომ შეიჭრა აუდიტორი კომპანიის პარტნიორის უფლებამოსილებაში და ფაქტიურად, რატომ აიძულა მას მიეღო დივიდენდი კომპანიიდან, ეს ხომ მეწარმეთა შესახებ კანონის დარღვევაა აუდიტორის მხრიდან? პარტნიორის ასარჩევია ის, დივიდენდს წაიღებდა სახლში თუ, პირდაპირ წილს გაყიდდა. საკითხისადმი აუდიტორის ამგვარი არასწორი მიდგომით უნდა ჩავთვალოთ, რომ პრაქტიკაში ვეღარავინ ვეღარ უნდა გაყიდოს კომპანიაში წილები თუ, ამ კომპანიას გასანაწილებელი მოგება გააჩნია, რადგან ყველა ამგვარ შემთხვევაში თურმე, კომპანია თავს არიდებს მოგების გადასახადის გადახდას და ამიტომ ყიდის წილებს. ანუ ბუნებაში აღარ არსებულა რეალური ნება წილების გაყიდვისა და ყველა ფიქრობს მოგების და დივიდენდის გადასახადისგან თავის არიდებას. ანუ, შპს „--“ დარჩენილ ვალს დააბრუნებდა და ისე იყიდდა წილებს შპს „---“-ისგან, თუ არ დააბრუნებდა და ისე იყიდდა ამის მიუხედავად, რატომ დაავალდებულა შემმოწმებელმა, რომ დივიდენდები წაეღოთ პარტნიორებს სახლში შპს „---“-იდან - გაუგებარია. დარჩენილი ვალის თანხა, როცა რეალურად იქნებოდა გადახდილი შპს „---ის“ მიერ, ამის შემდგომ, როცა გავიდოდა ის თანხა კომპანიიდან, მერე იქნებოდა ის ფული დასაბეგრი შესაბამისი გადასახადით, მანამდე ის ფული გავიდა თუ არა კომპანიიდან - ეს შემმოწმებელს თვითნებურად არ უნდა ჩაეთვალა. რეალურად, მხოლოდ წილები გაიყიდა. იმ დარჩენილი ვალის თანხაზე შემმოწმებელს არ უნდა მოეკიდა ხელი, ისე უნდა ემსჯელა წილები რეალურად გაიყიდა თუ არა, ის ფული რაც დარჩენილი ვალი იყო, როცა გადაიხდებოდა, შემდგომი განაწილების დროს, ანუ კომპანიიდან გასვლის დროს შესაბამისად დაიბეგრებოდა.

შემმოწმებელმა თუ იფიქრა, რომ როცა დაბრუნდებოდა ვალის თანხა (4 335 206 ლარი) ის შემდგომში აღარ განაწილდებოდა აღარასდროს დივიდენდის სახით ან აღარ გავიდოდა სხვა გზით კომპანიიდან და ამაში დაინახა საფრთხე, რომ ეს თანხა დარჩებოდა დაუბეგრავი (ამ დროს შემმოწმებელს შეეძლო გადაეხედა კომპანიის გასული პერიოდების დეკლარაციებისთვის, სადაც ნახავდა, რომ კომპანია ანაწილებდა დივიდენდებს და დივიდენდის ასეთი განაწილება წილების გასხვისებამდეც კი მოხდა მცირე დროით ადრე, რომლის დროსაც შეასრულა ბიუჯეტის წინაშე არსებული ვალდებულებები) და ამიტომ განახორციელა დარიცხვა, ეს არის უხეში დარღვევა აუდიტორის მხრიდან და არის არასწორი ქმედება.

შემმოწმებელმა არ გაითვალისწინა ის, რომ თანხის კომპანიიდან დივიდენდის სახით გასვლას თავად პარტნიორები გადაწყვეტენ და მათი ასევე სრული უფლებაა ეს თანხა დატოვონ კომპანიაში და არ დაბეგრონ და ამ გზით განავითარონ კომპანია (რეინვესტირება მოახდინონ თანხის). შემმოწმებლის ქმედება, რომ დაავალდებულოს კომპანიის პარტნიორები კომპანიიდან დივიდენდი გაიტანონ, არის ესტონური მოდელის უგულვებელყოფა, მეწარმეთა შესახებ კანონის უხეში დარღვევა და პარტნიორთა უფლებებში შეჭრა. საგადასახადო კოდექსის მე-5 მუხლზე მითითებით აღნიშნავს, რომ საგადასახადო შემოწმების აქტით შემმოწმებელმა წილის ნასყიდობის გარიგების უგულვებელყოფის შემდგომ დაადგინა ორი მოცემულობა - გადახდილი თანხები „დაკვალიფიცირდა როგორც შპს „---ის“ მიერ კომპანიისთვის დებიტორული დავალიანების ანაზღაურება და კომპანიიდან დამფუძნებელ ფიზიკურ პირებზე დივიდენდის გაცემა“ - შემმოწმებელს ზუსტად ეს ჩანაწერი აქვს აქტში. ანუ, ფაქტიურად შემმოწმებელმა ხაზი გადაუსვა ნასყიდობას და ორი ფაქტობრივი მოცემულობა შექმნა მის ადგილზე, ერთი, დებიტორული დავალიანების დაბრუნება და მეორე, დივიდენდის განაწილება კომპანიიდან. ფაქტიურად, შემოწმებამ აიძულა პარტნიორები სახლში დივიდენდები წაეღოთ და საერთოდ არ გაითვალისწინა რა იყო პარტნიორების რეალური სურვილი. გადაუხვია საგადასახადო კოდექსს, გადაუხვია მეწარმეთა შესახებ კანონს, სამოქალაქო კოდექსს, ზოგად ადმინისტრაციულ კოდექსს, არ გაითვალისწინა უზენაესი სასამართლოს პრაქტიკა და ასე მარტივად, ყოველგვარი დასაბუთების გარეშე შეცვალა ოპერაციის კვალიფიკაცია და შეცვალა ისე უხეშად, რომ ერთი ნასყიდობის ადგილზე ორი ოპერაცია გააჩინა (დავალიანების დაბრუნება და დივიდენდის განაწილება).

ზემოაღნიშნული მსჯელობა განავითარა იმისთვის, რომ ეჩვენებინა წილის ნასყიდობის გარიგებისათვის კვალიფიკაციის ცვლილება იყო რეალურად არასწორი. შპს „---“-იდან დივიდენდის გატანა ყოველთვის დაბეგრილი ჰქონდა კომპანიას გასულ პერიოდებში და ამას, წარდგენილი დეკლარაციებიც მოწმობს (ადმინისტრაციულ ორგანოს შეეძლო ამის გადამოწმება), ის იყო კეთილსინდისიერი გადამხდელი, სქემის შექმნა, რომ გადასახადები დამალულიყო არ იყო არც შპს „---“-ის მიზანი და არც შპს „---ის“ მიზანი, თავის მხრივ, ეს მიზანი არ ამოძრავებდა ---საც. რატომ შექმნიდა ეს კომპანია და ეს ხალხი სქემას იმ ადამიანისთვის, რომელთანაც ურთიერთდამოკიდებულ პირად ყოფნა ვერც დასტურდება.

შემმოწმებელმა სრული სურათის აღქმის გარეშე, ეპიზოდური შეფასებით, ამოგლეჯილად, დაინახა მხოლოდ წილის გაყიდვის ფაქტი, დაინახა ვალი კომპანიებს შორის, დაინახა შპს „---“-ის პარტნიორთან - ----(შპს „---“-ში წილი 30%, ----ის მამა) ურთიერთდამოკიდებულება და ამის იქით მსჯელობა და დასკვნები აღარ განავითარა, არ დაინტერესდა საქმის სიღრმით, დეტალებით, არ დასვა კითხვები, არ დაინტერესებულა იმით, რომ კეთილსინდისიერ გადამხდელს, რომელსაც მრავალ წლიანი კეთილსინდისიერი მოღვაწეობა ჰქონდა ბაზარზე და არაერთჯერ გავლილი ჰქონდა აქამდეც საგადასახადო შემოწმება მინიმალური/არაარსებითი დარღვევებით, რატომ მოუნდა სქემის შექმნა და გადასახადების დამალვა (თუ მართლა თვლიდა შემოწმება, რომ ეს სქემა შეიმუშავა გადასახადის გადამხდელმა). მოიმოქმედებდა კი ბიუჯეტის საზიანოდ ასეთ ქმედებას კომპანია, რომელიც ამდენი წელი იხდიდა ასიათასობით ლარს გადასახადების სახით და ბეგრავდა ყველა ოპერაციას? შემმოწმებლის მიერ საგადასახადო შემოწმების შედეგების განსაზღვრისას დარღვეულია/უგულვებელყოფილია საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის დანაწესები.

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 53-ე, 601 მუხლებზე მითითებით აღნიშნავს, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად გამოცემული ადმინისტრაციული სამართლებრივი აქტები უნდა გაბათილდეს. ვინაიდან მათ შემთხვევაში, მასში მოყვანილი დანაწესი დარღვეულია, შესაბამისად სახეზეა ბათილობის საფუძველი.

 

2. თანხების გაანგარიშება წილის რეალური ღირებულების გამოკლების გარეშე

ფაქტების აღწერა დაფიქსირებულია პირველი სადავო საკითხის ნაწილში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

დაფიქსირებულია პირველი სადავო საკითხის ნაწილში.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

იმ შემთხვევაშიც კი, თუ ჩავთვლით, რომ წილის ნასყიდობის გარიგება იყო რეალურად დივიდენდის განაწილება და მას არასწორი კვალიფიკაცია მისცა გადასახადის გადამხდელმა, დარიცხული თანხის ოდენობა მაინც არასწორია. კერძოდ, შემმოწმებელს უნდა დაერიცხა უფრო ნაკლები გადასახადი, ვინაიდან წილს გააჩნდა რეალური ღირებულება (წილის ღირებულება არ იყო 0 ლარი გაყიდვის მომენტში). შესაბამისად, მინიმუმ ის ღირებულება, რაც წილს რეალურად გააჩნდა, შემმოწმებელს უნდა გამოეკლო იმ თანხისთვის, რაც მან განაწილებულ მოგებად ჩათვალა. წილების სრულად (100%-ით) გასხვისებამდე შპს „-----“-ს გააჩნდა ქონება. აღნიშნული ქონება შპს „---“-ის წილების შესყიდვის შემდგომ გასხვისდა, რომელი ქონების ნასყიდობის ღირებულებაც არ გამხდარა სადავო შემმოწმებლის მიერ შემოწმების ეტაპზე. აღნიშნული ქონების ნასყიდობის ხელშეკრულებას წარმოუდგენს დავების განხილვის საბჭოსაც (დანართი). თვლის, რომ გაზიარებული უნდა იქნეს დავების განხილვის ეტაპზე (საჩივრების განხილვის ეტაპზე), იმდენად რამდენადაც ეყრდნობა, შემოსავლების სამსახურში არსებულ პრაქტიკას, თავად შემოსავლების სამსახურის მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებას (2023 წლის 31 ოქტომბრის №26906 ბრძანება). აღნიშნული ბრძანების შინაარსის შემდეგ ირკვევა, რომ ერთი კომპანიის დამფუძნებელმა მეორე კომპანიაზე (რომლის დამფუძნებელიც თავად ეს ფიზიკური პირი იყო) გაასხვისა წილი. აღნიშნული მეორე კომპანია, ამ წილის შესყიდვის შემდგომ, მთლიანად გახდა 100% წილის მფლობელი პირველი კომპანიისა, შესაბამისად, ირიბად ისევ აღნიშნული ფიზიკური პირის საკუთრებაში დარჩა ეს წილი და ის თანხა, რაც მეორე კომპანიამ გადაიხადა, დაკვალიფიცირდა დივიდენდის განაწილებად შინაარსის ფორმაზე აღმატებულობის პრინციპით. აღნიშნული გადაწყვეტილება და ზოგადად აღნიშნული ქეისი არის უფრო „მძიმე“ შემთხვევა იმასთან შედარებით, რაც შპს „---“-ის ქეისშია (შპს „---“-ის შემთხვევაში, ერთმა კომპანიამ შპს „---მა“, რომლის დამფუძნებელიც არის ---, შეისყიდა შპს „---“-ის წილები, რომლის დამფუძნებლებიც იყვნენ სხვა პირები, კერძოდ, --- (შპს „---“-ში 70% წილის მფლობელი) და ---- (შპს „---“-ში 30% წილის მფლობელი)).

მოყვანილ სამაგალითო პრაქტიკაში, შემოსავლების სამსახურმა ჩახსნა საერთოდ დარიცხვა იმის გამო, რომ წილს გააჩნდა რეალური ღირებულება. კერძოდ ის, გაყიდული 33.3% წილებისა, დაკავშირებული იყო ქონებასთან, შესაბამისად, წილის ღირებულება არ იყო 0 ლარი, აქედან გამომდინარე, შემოსავლების სამსახურმა გაითვალისწინა წილის რეალური ღირებულება და ამ საფუძვლით განხორციელებული დარიცხვა ჩახსნა (გაანულა) საჩივრის განხილვის ეტაპზევე.

შემოსავლების სამსახურის 2023 წლის 31 ოქტომბრის №26906 ბრძანების მიხედვით, უფრო თვალნათელი ხდება წილის რეალური ღირებულების გათვალისწინების მომენტი და ამ საფუძვლით დარიცხვის ჩახსნა. „ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და საქმეში არსებული ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, სადავო საკითხის მიხედვით განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებთან მიმართებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ ვინაიდან 2018 წლის 18 სექტემბერს ფ/პ ------------ შპს „-----------“-ის 33.3%-იანი წილი შეიძინა 78 500 ლარად, ხოლო შპს „-----------“ მისი რეალიზაცია 2020 წლის 20 ოქტომბერს მოახდინა 80 000 ლარად, ამასთან, წილს გააჩნდა რეალური ღირებულება აქტივის სახით, გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის გამოყენებით ოპერაციაზე კვალიფიკაციის შეცვლა დაუსაბუთებელია.

ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს შპს „-----------“ მიერ კომპანიის (შპს „-----------“-ის) წილის შესყიდვის მიზნით დამფუძნებლისთვის გადახდილი თანხის (წილის ღირებულება) გაცემულ დივიდენდად განხილვის საფუძვლით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები დაუქვემდებაროს შემცირებას.“ აღნიშნული პრაქტიკა მოძიებულ იქნა infohub.rs.ge-ზე და აღნიშნული პრაქტიკის სრულად გასაანალიზებლად, მხედველობაში უნდა იქნეს მიღებული ის გადაწყვეტილება, რაც აღნიშნულ საქმესთან დაკავშირებით იქნა მიღებული (სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2023 წლის 31 ოქტომბრის №26906 ბრძანება). უნდა აღინიშნოს, რომ მოცემულ შემთხვევაში, შემოსავლების სამსახურმა 2023 წლის 28 სექტემბრის სხდომაზე (ოქმი №101) განიხილა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2023 წლის 24 მარტის №18900/2/2023 გადაწყვეტილებით ხელახლა განსახილველად დაბრუნებული საქმე, რა დროსაც მიღებული იქნა ხსენებული შემოსავლების სამსახურის 2023 წლის 31 ოქტომბრის №26906 ბრძანება.

განსახილველ შემთხვევაში კი, აღნიშნულთან დაკავშირებით შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანებაში არაფერი არ არის ნათქვამი. მოცემულ შემთხვევაში, შემოსავლების სამსახურს უნდა ეხელმძღვანელა საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის მე-4 მუხლის მე-3 ნაწილით, რომლის მიხედვითაც, საქმის გარემოებათა იდენტურობის შემთხვევებში დაუშვებელია სხვადასხვა პირის მიმართ განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღება, გარდა კანონით გათვალისწინებული საფუძვლის არსებობისა. მაშასადამე, შემოსავლების სამსახურის მიერ განსაზღვრული მოგების გადასახადით დასაბეგრი ობიექტი (შემოწმებით განსაზღვრული განაწილებული მოგება) მინიმუმ შემცირებულ უნდა იქნეს წილის რეალური ღირებულებით, ვინაიდან თვლის, რომ სახეზეა საქმის გარემოებათა იდენტურობა (ჩვენს შემთხვევაშიც, წილის ნასყიდობის გარიგება დაკვალიფიცირდა დივიდენდის განაწილებად და ჩვენს შემთხვევაშიც, წილს გააჩნდა რეალური ღირებულება რასაც ადასტურებს წარმოდგენილი მტკიცებულებები/დოკუმენტაცია).

ზემოთ ხსენებულიდან გამომდინარე მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება კანონდარღვევით იქნა მიღებული და იგი ბათილად უნდა იქნეს ცნობილი.

გარდა აღნიშნულის, საყურადღებოა შემდეგი: შემმოწმებელს, შპს „---“-ში პარტნიორების მიერ წილების გაყიდვა ცალ-ცალკე უნდა ჩაეშალა შესაბამისი თარიღების მიხედვით და ფინანსური ანგარიშგების მონაცემების გათვალისწინებით, უნდა დაედგინა გაუნაწილებელი მოგების რესურსი და დაედგინა გადასახადებით დაბეგვრის ობიექტები, კერძოდ:

1) --- შპს „---“-ის 70%-ის წილის მფლობელი. - წილის ნასყიდობის ხელშეკრულება შედგა 9.03.2021 წელს; - 2021 წლის 9 მარტს ---საგან 70% წილი შეძენილი იქნა 950 000 აშშ დოლარად (3 154 190 ლარი);

- 9.03.2021 წლის მდგომარეობით, ფინანსური ანგარიშგების მიხედვით, შპს „---“-ში გაუნაწილებელი მოგება შეადგენდა 3 593 914 ლარს, სადაც ----ის წილი შეადგენდა (3 593 914*70%) 2 515 739.8 ლარს; მოცემულ შემთხვევაში, ---ს ნაწილში, გაუნაწილებელი მოგება (2 515 739.8 ლარი) უნდა შემცირდეს გასულ წლებში საწესდებო კაპიტალში შეტანილი თანხაში (1 273 480 ლარი) ---ის წილის ოდენობით (1 273 480*70) 891 436 ლარით (2 515 739.8-891436) 1 624 303.8 ლარი), ---ის ნაწილში ეს უკანასკნელი გაუნაწილებელი მოგება (1 624 303.8 ლარი) კიდევ უნდა შემცირდეს წილის რეალიზაციის მომენტში (9.03.2021) შპს „----“-ის დარჩენილ ქონებაში (დანართი: 2021 წლის ფინანსური ანგარიშგება) ---ის წილით (298 606*70) 209 024.2 ლარით, (1 624 303.8-209 024.2) 1 415 279.6 ლარი.

აღნიშნული თანხა (1 415 279.6 ლარი) წარმოადგენს გადასახადებით დაბეგვრის ობიექტს, საიდანაც მოგების გადასახადი შეადგენს 262 900.24 ლარს, საშემოსავლო გადასახადი შეადგენს 74 488.40 ლარს;

2) ---- შპს ---ის 30% წილის მფლობელი. - წილის ნასყიდობის ხელშეკრულება შედგა 25.05.2021წელს;

- 2021 წლის 25 მაისს ----გან 30% წილი შეძენილი იქნა 350 000 აშშ დოლარად (1 158 710 ლარი);

- 25.05.2021-ის მდგომარეობით, ფინანსური ანგარიშგების მიხედვით, შპს „---“-ში გაუნაწილებელი მოგება შეადგენდა 2 640 670 ლარს, სადაც ----ს წილი შეადგენდა (2 640 670*30%) 792 201 ლარს; მოცემულ შემთხვევაში, ----ის ნაწილში გაუნაწილებელი მოგება (792 201 ლარი) უნდა შემცირდეს გასულ წლებში საწესდებო კაპიტალში შეტანილი თანხაში (1273480 ლარი) ---ის წილის ოდენობით (1 273 480*30) 382 044 ლარით, (792201 - 382044) 410 157 ლარი ---ის ნაწილში, ეს უკანასკნელი გაუნაწილებელი მოგება (410157 ლარი) კიდევ უნდა შემცირდეს წილის რეალიზაციის მომენტში (9.03.2021) შპს „---“-ის დარჩენილ ქონებაში (დანართი: 2021 წლის ფინანსური ანგარიშგება) ----ის წილით (298 606*30) 89 581.6 ლარით (410157-89 581.6) 320 575.4 ლარი. აღნიშნული თანხა (320 575.4 ლარი) წარმოადგენს გადასახადებით დაბეგვრის ობიექტს, საიდანაც მოგების გადასახადი შეადგენს 59 549.61 ლარს, საშემოსავლო გადასახადი შეადგენს 16 872.39 ლარს.

ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, შემმოწმებლის მოსაზრების გაზიარების შემთხვევაში (წილების რეალიზაცია დასაბეგრ ოპერაციად თუ იქნება განხილული), გადასახადის სახით დამატებით დასარიცხი თანხები შეადგენს სულ: - მოგების გადასახადში (262 900.24 + 59549.61) 322 449.85 ლარს; - საშემოსავლო გადასახადში (74 488.40 + 16 872.39) 91 360.79 ლარს. დამატებით დასარიცხი ძირითადი თანხა შეადგენს სულ (322 449.85 + 91 360.79) 413 810.64 ლარს და არა იმ თანხებს (724 565 ლარს), რაც გასაჩივრებულ აქტებში არის მითითებული. ამ საკითხთან დაკავშირებით შემოსავლების სამსახურის სადავო 17.02.2025 წლის №2802 ბრძანებაში საერთოდ არაფერია ნათქვამი. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, შემმოწმებლის მიერ საგადასახადო შემოწმების შედეგების განსაზღვრისას დარღვეულია/უგულვებელყოფილია საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 53-ე და 601 მუხლების მოთხოვნები, შესაბამისად სახეზეა ბათილობის საფუძველი.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი პირველ და მე-2 სადავო საკითხების ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო: საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. საგადასახადო კოდექსის მე-19 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ურთიერთდამოკიდებულ პირებად ითვლებიან ის პირები, რომელთა შორის განსაკუთრებულ ურთიერთობათა არსებობამ შეიძლება გავლენა მოახდინოს მათი ან მათ მიერ წარმოდგენილი პირების საქმიანობის პირობებზე ან ეკონომიკურ შედეგებზე. საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-6 ნაწილის თანახმად, ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის გარიგებისას შემოსავლები და ხარჯები ისე უნდა განაწილდეს, როგორც დამოუკიდებელ პირებს შორის დადებული გარიგების დროს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის შესაბამისად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის მე-12 ნაწილის თანახმად, დივიდენდი არის აქციონერის/მოწილის მიერ აქციებიდან ან უფლებებიდან (წილებიდან) მიღებული (მათ შორის, პრივილეგირებული აქციებიდან პროცენტის სახით მიღებული) ნებისმიერი შემოსავალი, რომელიც მიიღება მოგების განაწილების შედეგად და რომელსაც იურიდიული პირი უნაწილებს აქციონერებს/მოწილეებს, კაპიტალში მათი კუთვნილი აქციების/უფლებების პროპორციულად ან პროპორციის დაცვის გარეშე; რეპო შეთანხმების, ფასიანი ქაღალდების გასესხებისა და ფინანსური გირავნობის შემთხვევაში გამყიდველის/გამსესხებლის მიერ მყიდველისგან/მსესხებლისგან მიღებული საკომპენსაციო თანხა, რომელიც არის ასეთი გარიგების მოქმედების პერიოდში ფასიანი ქაღალდებიდან რეალურად მიღებული დივიდენდი.

საგადასახადო კოდექსის 96-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, მოგების გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი საწარმო.

საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია განაწილებული მოგება. საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, განაწილებული მოგება არის მოგება, რომელიც საწარმოს მიერ მის პარტნიორზე დივიდენდის სახით, ფულადი ან არაფულადი ფორმით ნაწილდება.

საგადასახადო კოდექსის 130-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს მიერ ფიზიკური პირისთვის, არასამეწარმეო (არაკომერციული) იურიდიული პირისთვის ან არარეზიდენტი საწარმოსთვის გადახდილი დივიდენდები იბეგრება გადახდის წყაროსთან გადასახდელი თანხის 5- პროცენტიანი განაკვეთით. საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის რეზიდენტი საწარმო, რომელიც პირს უხდის დივიდენდს.

დადგენილია, რომ შპს „---“-მა შპს „---ს“ 2020 წლის აგვისტოს თვეში მიჰყიდა წისქვილკომბინატი სრულად 5 648 256 ლარად (თავისი უძრავ-მოძრავი ქონება, მათ შორის საქონელი 2 465 882 ლარის). აღნიშნული თანხიდან 2020 წელს ანაზღაურებულია 1 313 050 ლარი, ხოლო დანარჩენი თანხა 4 335 206 ლარი დებიტორულ დავალიანებაშია აღრიცხული შესამოწმებელ პერიოდის ბოლომდე. შპს „---მა“ აღნიშნული წისქვილკომბინატით დაიწყო იგივე სახის საქმიანობა 2020 წლის აგვისტოს თვიდან. შპს „---ის“ 100%-იანი წილით დამფუძნებელია ---, შპს „---“-ის დირექტორი. შპს „---მა“ შპს „---“-ში შეიძინა წილები დამფუძნებელი ორი ფიზიკური პირისგან, 2021 წლის 9 მარტს ---სგან 70%, ხოლო, 2021 წლის 25 მაისს ----საგან (შპს „---ის“ დამფუძნებლის მამა) 30%. შპს „---“ აღნიშნული თარიღებიდან დღემდე წარმოადგენს შპს „---“-ის დამფუძნებელს. საგულისხმოა შემდეგი გარემოებები:

- შპს „----“-ს შესამოწმებელი პერიოდის ბოლომდე ერიცხება დებიტორული მოთხოვნა შპს „---ზე“; - შპს „---მა“ წილის შეძენის სანაცვლოდ სრული თანხა გადაუხადა ფიზიკურ პირებს, რომლებიც არ დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით, ვინაიდან წილის ფლობის პერიოდი აღემატება 2 წელს;

- შპს „----ის“ მიერ დებიტორული დავალიანების შპს „---“-თვის გასტუმრებით და აღნიშნული თანხის შპს „---“-ის მიერ დამფუძნებლებზე დივიდენდად გაცემით, ამ უკანასკნელ კომპანიას გაცემულ დივიდენდზე დაერიცხებოდა მოგების და საშემოსავლო გადასახადები; - წილის ნასყიდობის ოპერაცია განხორციელებულია ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის;

- შპს „---“-ს წილების რეალიზაციის მომენტში გააჩნდა საქმიანობიდან წარმოშობილი/დაგროვილი გაუნაწილებელი მოგების რესურსი. მეწილე ფიზიკური პირების კომპანიის წილებიდან გასვლით და მათთვის თანხის ამ ფორმით გადახდით, შემოწმების მიერ მიჩნეულ იქნა, რომ იკვეთება კომპანიის საგადასახადო ვალდებულების თავიდან აცილების მოტივი, შპს „---“-ის დამფუძნებლების მიერ წილების რეალიზაციას, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის გათვალისწინებით, შეეცვალა კვალიფიკაცია და დაკვალიფიცირდა როგორც შპს „---ის“ მიერ კომპანიისთვის დებიტორული დავალიანების ანაზღაურება და კომპანიიდან დამფუძნებელ ფიზიკურ პირებზე დივიდენდის გაცემა. მომჩივანი არ ეთანხმება ოპერაციის კვალიფიკაციის ცვლილებას და მის საფუძველზე განხორციელებულ დარიცხვას, რაზეც საჩივრით წარმოადგენს არგუმენტებს. აუდიტის დეპარტამენტი 10.03.2025 წლის №17692-21-14 წერილით წარმოდგენილ ინფორმაციაში მომჩივნის არგუმენტებზე აღნიშნავს შემდეგს:

პირველი სადავო საკითხზე: პარტნიორებთან დაძაბული ურთიერთობის გამოსწორების მიზნით ზემოაღნიშნული გზით მათი წილის შეძენა და კომპანიიდან პარტნიორების გასტუმრება ვერ იქნება გადასახადის გადამხდელის მხრიდან საკმარისი მტკიცებულება, ვინაიდან იმ შემთხვევაში, თუ შპს „---ს“ მიერ სრულად იქნებოდა ქონების ღირებულების დავალიანება ანაზღაურებული, შპს „---“-ში წარმოიქმნებოდა ფულადი რესურსი, თანხა აღრიცხული უნდა ყოფილიყო ან სალაროს ნაშთში, ან ბანკში, (თანხის განკარგვაზე საგადასახადო შემოწმება იქნებოდა შესაძლებელი) თანხის რეალურად არსებობის შემთხვევაში, შესაძლებელია წილი იმავე გზით და იგივე თანხად ყოფილიყო რეალიზებული, ასეთ შემთხვევაში, შემოწმებას არ ექნებოდა პრეტენზია, მაგრამ იმ ფულად თანხაზე, რაც კომპანიაში შემოვიდოდა, განხორციელდებოდა კონტროლი, საბოლოოდ ან ხელფასად გაიცემოდა, ან კვლავ დივიდენდად და ბიუჯეტში გადაიხდებოდა შესაბამისი გადასახადები. როდესაც პარტნიორები განაწილებული დივიდენდის სახით მიიღებდნენ თავის წილს და კომპანიაში აღარ დარჩებოდა აქტივები, იგივე კომპანიის რეალური ღირებულება არაარსებითი გახდებოდა და პარტნიორებს შეეძლოთ დაეთმოთ წილები თუნდაც უსასყიდლოდ. რადგან მათი წილების ფლობის პერიოდი აღემატება 2 წელს, შეღავათის გათვალისწინებით, მათზე თანხის გადახდა განხორციელდა ახლად შექმნილი სხვა კომპანიიდან, არ შეიქმნა გადასახადებით დაბეგვრის ობიექტი, ხოლო ზემოაღნიშნული გზით დივიდენდის გაცემის შემთხვევაში დაერიცხებოდა ბიუჯეტის კუთვნილი გადასახადები;

 

მე-2 სადავო საკითხზე - შემოწმების მიმდინარეობისას, დასაბეგრი თანხის გაანგარიშებისას გათვალისწინებულია წილის შეძენისას რეალურად გადახდილი თანხები 350 000 აშშ დოლარის და 950 000 აშშ დოლარის ექვივალენტი ლარში და არა კომპანიის ბალანსზე არსებული მონაცემები (მათ შორის დებიტორულ მოთხოვნა) და სხვა. დასაბეგრ თანხას გამოკლებულია საწესდებო კაპიტალი, რაც შემოწმების აქტშიც მითითებულია, ასევე გადასახადები დარიცხულია შესაბამის პერიოდებში 2021 წლის მარტისა და 2021 წლის მაისის თვეებზე.

საბჭოს სხდომაზე საჩივრის ზეპირი განხილვა განხორციელდა გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენლის მონაწილეობით, რომელმაც წარმოადგინა საჩივარში დაფიქსირებული არგუმენტების ანალოგიური არგუმენტები/გარემოებები, ამასთან აღნიშნა, რომ მხოლოდ ერთი საკითხი გახდა სადავო, ხოლო სხვა საკითხები სადავო არ გამხდარა, მიუთითა შემოწმებით განხორციელებულ დარიცხვის ფაქტობრივ გარემოებებზე და აღნიშნა, რომ არ ეთანხმება ოპერაციის კვალიფიკაციის ცვლილებას, კერძოდ კომპანიის დამფუძნებლების მიერ წილების რეალიზაციის კვალიფიცირებას როგორც შპს „---ის“ მიერ კომპანიისათვის დებიტორული დავალიანების ანაზღაურებას და კომპანიიდან 15 დამფუძნებელ ფიზიკურ პირებზე დივიდენდის გაცემას. შპს „---“-მა გაყიდა შპს „---ზე“ ქონება, ნაწილი თანხა გადახდილი (ანაზღაურებული) იქნა, ხოლო ნაწილი დარჩა გადასახდელი, კომპანიას ყავდა 2 პარტნიორი ----(წილის 70%-ის მფლობელი) და --- (წილის 30%-ის მფლობელი და შპს „---ის“ დამფუძნებლის მამა). შპს „---“-ის პარტნიორების მიერ წილების გასხვისებას წინ უსწრებდა საკმაოდ ხანგრძლივი, დაძაბული ურთიერთობა, რასთან დაკავშირებითაც საჩივარშიცაა აღნიშნული. კომპანიის ქონების გასხვისების კრების ოქმებზე ხელს აწერდა მინდობილი პირი და საკითხი არ ყოფილა შეთანხმებული კომპანიის პარტნიორთან ----თან. არსებობდა რეალური საფრთხე დირექტორის მიმართ საქმის წარმოება დაწყებულიყო სასამართლოში და ა.შ, შპს „---“-ის პარტნიორი ---- იყო კომპანიის წილის უმრავლესობის მქონე, კომპანიის 70% წილის მფლობელი პარტნიორი. შპს „---“- ის წილების გასხვისება იყო ერთადერთი გამოსავალი შექმნილი სიტუაციიდან.

შემოწმების დროსაც და შემოსავლების სამსახურშიც აღნიშნავდა, რომ მთელი ამ პროცესების და გარიგებების უკან რეალურად პრობლემის მოგვარების იდეა არის და არა გადასახადებისაგან თავის არიდების გზების ძიება, რაც არ იქნა გათვალისწინებული. არსებობს შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილება, რომლითაც ანალოგიურ საქმეზე დარიცხვა ჩაიხსნა. წილის ნასყიდობის ოპერაცია არ განხორციელებულა ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის, წილის (70%) გაყიდვის დროს --- არ იყო ურთიერთდამოკიდებული პირი, თანხა, არ უნდა დაბეგრილიყო დივიდენდად, როცა რეალურად გაიცემოდა, რა თქმა უნდა მაშინ დაიბეგრებოდა.

აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელს არ წარმოუდგენია ფაქტობრივ გარემოებებში დაფიქსირებულისაგან განსხვავებული ფაქტები/არგუმენტები/გარემოებები. ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საბჭო იზიარებს შემოსავლების სამსახურის პოზიციას, რომ მეწილე ფიზიკური პირების კომპანიის წილებიდან გასვლით და მათთვის თანხის ამ ფორმით გადახდით, იკვეთება კომპანიის საგადასახადო ვალდებულების თავიდან აცილების მოტივი. ამდენად, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის გათვალისწინებით, შპს „----“-ის დამფუძნებლების მიერ, წილების რეალიზაციის ოპერაციაზე კვალიფიკაციის შეცვლა მართლზომიერია. საქმესთან არსებული მასალების, მხარეთა არგუმენტაციის და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭო მიიჩნევს, რომ დამფუძნებლების მიერ წილების რეალიზაციაზე კვალიფიკაციის შეცვლა, შპს „---ის“ მიერ კომპანიისთვის დებიტორული დავალიანების ანაზღაურებად და კომპანიიდან დამფუძნებელ ფიზიკურ პირებზე დივიდენდის გაცემად განხილვა მართლზომიერია, შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება პირველ და მე-2 სადავო საკითხების ნაწილში მართებულია, არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

3. დაკისრებული სანქციებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე

ფაქტების აღწერა

აუდიტის დეპარტამენტის 25.12.2024 წლის №094-62 საგადასახადო მოთხოვნის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს დაეკისრა ჯარიმა 362 283 ლარი და განესაზღვრა საურავი 415 081.32 ლარის ოდენობით.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, 269-ე მუხლის პირველ ნაწილზე და ამავე მუხლის მე-7 ნაწილზე, 270-ე მუხლის პირველ ნაწილზე და ამავე მუხლის მე-2 ნაწილზე, 272-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე, ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომ გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები, ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში.

შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციის მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

ითხოვს ჯარიმა/საურავის პატიებას, საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე, იმის გათვალისწინებით, რომ დარიცხვა გამოწვეული იყო აუდიტორის მიერ გარიგებისათვის (წილის ნასყიდობის) კვალიფიკაციის ცვლილებით, აშკარაა რომ სტანდარტულ შეცდომას და არცოდნას გადასახადის გადამხდელის მხრიდან ადგილი არ ჰქონია. გადასახადის გადამხდელს მიაჩნია, რომ კეთილსინდისიერი იყო თავის მოქმედებაში, მისი სუბიექტური დამოკიდებულება ჩადენილი ქმედებისადმი იყო კეთილსინდისიერი. შპს „---“ რეალურად ვერ იქნებოდა არაკეთილსიდისიერი, გარიგება, რომელიც დაიდო შპს „---სა“ და კომპანიის პარტნიორებს შორის იყო რეალური ნების ამსახველი. ამ წილის ნასყიდობის გარიგებაში არცერთ მხარეს არ ამოძრავებდა არაკეთილსინდისიერი განზრახვა, ისინი საკუთარი ნების შესაბამისად მოქმედებდნენ და არ ჰქონდათ მიზნად გადასახადებისთვის თავის არიდება. შესაბამისად ნათელია, რომ შპს „---“ არ ყოფილა რაიმე კანონსაწინააღმდეგო მოქმედების გადასაფარად გამოყენებული კომპანია და არ ჰქონია ამ კომპანიას რეალურად არანაირი არაკეთილსინდისიერი მიზნები ან დამოკიდებულება წილის ნასყიდობის გარიგებისადმი. რომ არა აუდიტორის მიერ (როგორც გარე მხარის) „მექანიკური“ ჩარევა, წილის ნასყიდობის გარიგება ატარებდა რეალურ მიზანს და იყო ნამდვილი გარიგება (მხარეთა ნების ამსახველი), სწორედ ამიტომ, არაკეთილსინდისიერად შპს „---“-ის ჩათვლა მიაჩნია არასწორად, გადასახადის შემცირების ან არ შემცირების მიუხედავად, ეს კომპანია, როგორც კეთილსინდისიერი კომპანია უნდა გათავისუფლდეს დარიცხული ჯარიმა/საურავისგან.

კომპანიის პარტნიორების მიერ წილების გასხვისებამდე ცოტა ხნით ადრე შპს „---“-იდან მიღებული იქნა დივიდენდი, რა დროსაც კომპანიის მიერ გადახდილი იქნა გადასახადი სახელმწიფო ბიუჯეტში (ადმინისტრაციულ ორგანოს შეეძლო აღნიშნულის გადამოწმება), თანაც ეს იმ პირობებში როცა კომპანიიდან კაპიტალის შემცირების გზით შეიძლებოდა თანხების მიღება ისე, რომ ეს თანხები არ დაბეგრილიყო (შემმოწმებელმა თავად გამოაკლო განაწილებულ მოგებად ჩათვლილ თანხებს კაპიტალში შენატანი, ანუ კომპანიას რეალურად გააჩნდა კაპიტალის შემცირების შესაძლებლობა თავად შემმოწმებლის აქტის მიხედვითაც კი). მაშასადამე, აშკარაა, რომ კომპანია, შპს „---“ იყო კეთილსინდისიერი და გადასახადებს იხდიდა მაშინაც, როცა რეალური შესაძლებლობა გააჩნდა კანონიერი გზით აეცილებინა ზედმეტი გადასახადები. თუმცა, კომპანია მოქმედებდა რა პარტნიორთა ნების შესაბამისად, ყველა ოპერაციას აძლევდა იმ სახეს, რაც რეალურად უნდა ჰქონოდა და რეალურ დივიდენდის განაწილებას არ ნიღბავდა კაპიტალის შემცირების საფარველით, რაც კიდევ ერთხელ ცხადყოფს კომპანიის კეთილსინდისიერებასა და სწორი გზებით მოღვაწეობის მიზანს.

კომპანიას გასულ პერიოდებში, ასევე სხვადასხვა დროს, განაწილებული აქვს დივიდენდი, რა დროსაც შესრულებული აქვს ბიუჯეტის წინაშე საგადასახადო ვალდებულებები. აქვე უნდა აღინიშნოს, რომ შესამოწმებელ პერიოდში შპს „---“-ში არ ფიქსირდება საგადასახადო სამართალდარღვევები, სხვა სახის პრეტენზიებზე, გადასახადებისათვის თავის არიდებებზე სადავო აქტებში არაფერია ნათქვამი, შპს „---“-ში მოწესრიგებული ბუღალტერია იყო და მის მიმართ შემოწმებას პრეტენზიები არ დაუყენებია. კომპანიას გააჩნია გრძელვადიანი მოღვაწეობის გამოცდილება, ის წლების განმავლობაში პირნათლად ასრულებდა თავის ვალდებულებებს როგორც ბიუჯეტისა და სახელმწიფოს წინაშე, ასევე თავისი მომხმარებლების წინაშეც. ასევე, შპს „---“-ს გავლილი აქვს საგადასახადო შემოწმება გასულ პერიოდში, რომლის დროსაც გამოვლინდა მინიმალური/არაარსებითი გადაცდომები.

ყოველივე ზემოხსენებული ასევე ხაზს უსვამს გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერებაზე. მიაჩნია, რომ შპს „----“ აკმაყოფილებს თავად უზენაესი სასამართლოს პრაქტიკით დამკვიდრებულ კეთილსინდისიერი გადამხდელის ცნებას და ჯდება ამ ცნების ფარგლებში, კერძოდ უზენაესი სასამართლო აღნიშნავს, რომ: კანონმდებელი სამართალდამრღვევის მიმართ სანქციის შემცველი ნორმების დადგენის პარალელურად ითვალისწინებს საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან განთავისუფლების შესაძლებლობას, რაც კონკრეტული საფუძვლების განსაზღვრაში გამოიხატა. საგადასახადო პასუხისმგებლობის გამომრიცხველი გარემოებებისგან განსხვავებით, პირის მიერ ჩადენილი ქმედება შეიცავს სამართალდარღვევის ყველა ნიშანს, მაგრამ საგადასახადო პასუხისმგებლობის კანონიერი საფუძვლის არსებობის მიუხედავად, საგადასახადო კანონმდებლობით განსაზღვრულ შემთხვევებში, იგი თავისუფლდება პასუხისმგებლობისაგან.

საგადასახადო პასუხისმგებლობისაგან გათავისუფლების ერთ-ერთი საფუძველი გათვალისწინებულია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269–ე მუხლის მე–7 ნაწილით, კერძოდ: კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი შეიძლება განთავისუფლდეს საგადასახადო კოდექსით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით (არცოდნით). აღნიშნული ნორმა არ გულისხმობს კეთილსინდისიერი გადამხდელის ყველა შემთხვევაში გადასახადისგან გათავისუფლებას, გადასახადის გადამხდელი კეთილსინდისიერია იმ შემთხვევაში, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია მის მიერ დაშვებული შეცდომით (არცოდნით).

საკასაციო სასამართლო დაუშვებლად მიიჩნევს გადამხდელის შეცდომის არასამართლებრივი, ანუ ყოფითი გაგებით განმარტებაგამოყენების პრაქტიკაში დამკვიდრებას და განმარტავს: მოცემულ შემთხვევაში კანონის მიზანს წარმოადგენს საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს არა სტანდარტულად შეცდომის დამშვები პირი, არამედ პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პირი არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს.(№ბს-915-911(2კ-17), 29.03.2018).

აგრეთვე, საქართველოს უზენაესი სასამართლოს 2014 წლის 7 ოქტომბრის გადაწყვეტილების თანახმად, კეთილსინდისიერება გულისხმობს პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი. პირი მოქმედებს საპატიებელი შეცდომის პირობებში ანუ მან არ იცოდა და არც შეიძლებოდა სცოდნოდა, რომ ჩადიოდა აკრძალულ ქმედებას (სამართალდარღვევას), ხოლო იმ შემთხვევაში თუ პირი მოქმედებდა თვითიმედოვნებით ან დაუდევრობით, არ შეიძლება გათავისუფლდეს საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან.(№ბს-222-219(კ-14). ყოველივე ზემოაღნიშნულისა და მოცემული პრაქტიკის გათვალისწინებით, მიაჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელი, როგორც კეთილსინდისიერი გადამხდელი, უნდა გათავისუფლდეს დაკისრებული სანქციებისგან.

ზემოთ ხსენებული საკითხები სათანადოდ არ იქნა შესწავლილი/გამოკვლეული შემოსავლების სამსახურის 17.02.2025 წლის №2802 ბრძანების მიღებისას. გასაჩივრებული შემოსავლების სამსახურის ბრძანება ვერ აქარწყლებს შპს „---“-ის საჩივარში მოყვანილ (ზემოთ ხსენებულ) არგუმენტებს. საყურადღებოა ის, რომ შემოსავლების სამსახურს სადავოდ არ გაუხდია გადასახადის გადამხდელის საჩივარზე თანდართული (საქმეში არსებული) მასალები/დოკუმენტები.

შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება არის სადავო დარიცხვების გამართლების მცდელობა, არაობიექტური გადაწყვეტილება და არა სადავო საკითხის სათანადოდ შესწავლის, საქმეში არსებული ფაქტების/დოკუმენტების სათანადოდ გამოკვლევის და მათი კანონშესაბამისად შეფასების შედეგი.

შემოსავლების სამსახური სადავო ბრძანების მიღებისას საერთოდ არ მსჯელობს საჩივარში მოყვანილ გადასახადის გადამხდელის არგუმენტებზე. მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსხურში წარდგენილი გადასახადის გადამხდელის საჩივარი, როგორც ფაქტობრივად/დოკუმენტურად, ასევე სამართლებრივად დასაბუთებული იყო, რომელიც კანონშესაბამისად არ იქნა შეფასებული შემოსავლების სამსახურის მიერ.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.

საბჭოს მიაჩნია, რომ განსახილველ შემთხვევაში ფაქტობრივი და სამართლებრივი გარემოებები არ იძლევა იმ ვარაუდის საფუძველს, რომ გადასახადის გადამხდელი მოქმედებდა საპატიებელი შეცდომის პირობებში, ან არ იყო მისთვის ცნობილი ისეთი გარემოება, რამაც მისი პასუხისმგებლობა გამოიწვია.

მომჩივანი ვერ ამტკიცებს, რომ ჩადენილი სამართალდარღვევა გამოწვეულია საქმიანობისათვის დამახასიათებელი თანმდევი გულისხმიერების მიუხედავად. ვინაიდან სანქცია არის პასუხისმგებლობის ზომა ჩადენილი სამართალდარღვევისათვის, ხოლო წარმოდგენილი არგუმენტებით არ ვლინდება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენების საფუძველი, საბჭო მიიჩნევს, რომ შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება ამ ნაწილში მართლზომიერია და არ არსებობს მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი:

1. დამფუძნებლების მიერ წილების რეალიზაციაზე კვალიფიკაციის შეცვლა, საწარმოს მიერ კომპანიისათვის დებიტორული დავალიანების ანაზღაურებად და კომპანიიდან დამფუძნებელ ფიზიკურ პირებზე დივიდენდის გაცემად, ასევე წილის ნასყიდობის ოპერაციის ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის განხორციელებულად განხილვა;

2. თანხების გაანგარიშება წილის რეალური ღირებულების გამოკლების გარეშე;

3. დაკისრებული სანქციებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

 

ფაქტობრივი გარემოებები:

შემოწმებით დადგენილია, რომ მომჩივანმა შპს „ა“-ს 2020 წლის აგვისტოს თვეში მიჰყიდა წისქვილკომბინატი სრულად 5 648 256 ლარად (თავისი უძრავ-მოძრავი ქონება, მათ შორის საქონელი 2 465 882 ლარის). აღნიშნული თანხიდან 2020 წელს ანაზღაურებულია 1 313 050 ლარი, ხოლო დანარჩენი თანხა 4 335 206 ლარი დებიტორულ დავალიანებაშია აღრიცხული შესამოწმებელ პერიოდის ბოლომდე.

შემოწმებამ მიიჩნია, რომ მეწილე ფიზიკური პირების საწარმოს წილებიდან გასვლით და მათთვის თანხის ამ ფორმით გადახდით, იკვეთება საწარმოს საგადასახადო ვალდებულების თავიდან აცილების რისკი. ამდენად, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის გათვალისწინებით, მომჩივნის დამფუძნებლების მიერ წილების რეალიზაციას შეეცვალა კვალიფიკაცია და დაკვალიფიცირდა როგორც შპს „ა“-ს მიერ საწარმოსთვის დებიტორული დავალიანების ანაზღაურება და საწარმოდან დამფუძნებელ ფიზიკურ პირებზე დივიდენდის გაცემა. წილის რეალიზაციის თანხას სულ 4 312 900 ლარს გამოაკლდა გასულ წლებში საწესდებო კაპიტალში შეტანილი თანხა 1 273 480 ლარი და სხვაობას 3 039 420 ლარს დაერიცხა მოგების და საშემოსავლო გადასახადები.

 

გადაწყვეტილება:

საჩივარი არ დაკმაყოფილდა. საქმესთან არსებული მასალების, მხარეთა არგუმენტაციის და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭო მიიჩნევს, რომ დამფუძნებლების მიერ წილების რეალიზაციაზე კვალიფიკაციის შეცვლა, კომპანიისთვის დებიტორული დავალიანების ანაზღაურებად და კომპანიიდან დამფუძნებელ ფიზიკურ პირებზე დივიდენდის გაცემად განხილვა მართლზომიერია, შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება პირველ და მე-2 სადავო საკითხების ნაწილში მართებულია, არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 269 (7); 73 (4,6,9); 8 (12); 981; 130; 154.