გადაწყვეტილება №22933/2/2024

№22933/2/2024

03 ივლისი 2024

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: „-------“ (ს/ნ -------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 14.06.2024 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება ------- 19.04.2024 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №22933/2/2024).

 

დავის საგანი:

1. კომპანიის საქმიანობის ხელახალი შემოწმების დანიშვნა;

2. უძრავი ქონების ნასყიდობის ხელშეკრულების საფუძველზე გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშფაქტურით მიღებული დღგ-ის ჩათვლის გაუქმება;

3. დაკისრებული სანქციისგან (საურავი) გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 27 დეკემბრის №33327 ბრძანება;

2. აუდიტის დეპარტამენტის 28.12.2023 წლის №006-749 საგადასახადო მოთხოვნა;

3. შემოსავლების სამსახურის 4.04.2024 წლის №7468 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 415 239 ლარი.

მათ შორის:

დღგ - 215 083

ჯარიმა - 107 542

საურავი - 92 614

 

პროცედურული გარემოებები

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის ხელახალი კამერალური საგადასახადო შემოწმება, მიღებული ელექტრონული საგადასახადო ანგარიშფაქტურის სერია ეა------- საფუძველზე, დღგ-ში წარმოშობილი საგადასახადო ვალდებულებების სისწორის დადგენის მიზნით. შემოწმების შედეგები აისახა 2023 წლის 27 დეკემბრის შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზე გამოიცა 2023 წლის 28 დეკემბრის №33589 ბრძანება და №006-749 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 4.04.2024 წლის №7468 ბრძანებით საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა, კომპანია საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე, გათავისუფლდა აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 28 დეკემბრის №006-749 საგადასახადო მოთხოვნით დაკისრებული ჯარიმისგან. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 4.04.2024 წლის №7468 ბრძანება, არ დაკმაყოფილებულ ნაწილში, გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. კომპანიის საქმიანობის ხელახალი შემოწმების დანიშვნა

ფაქტების აღწერა

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტმა 2023 წლის 8 დეკემბერს მიმართა თბილისის საქალაქო სასამართლოს შუამდგომლობით ------- საქმიანობის ხელახალი კამერალური საგადასახადო შემოწმების ჩასატარებლად. თბილისის საქალაქო სასამართლოს 2023 წლის 11 დეკემბრის ბრძანებით (საქმე №15/300-23), დაკმაყოფილდა შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის შუამდგომლობა და ნება დაერთო, განეხორციელებინა ------- ხელახალი კამერალური საგადასახადო შემოწმება, 2020 წლის დეკემბრის თვის საანგარიშო პერიოდზე მიღებული, ეა------- ელექტრონული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის საფუძველზე, დღგ-ში წარმოშობილი საგადასახადო ვალდებულებების სისწორის დადგენის მიზნით. თბილისის სააპელაციო სასამართლოს 2023 წლის 29 დეკემბრის ბრძანებით (საქმე №3ბ/3523-23) უცვლელად დარჩა თბილისის საქალაქო სასამართლოს 2023 წლის 11 დეკემბრის ბრძანება. შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ გამოიცა 2023 წლის 27 დეკემბრის №33327 ბრძანება ------- საქმიანობის ხელახალი კამერალური საგადასახადო შემოწმების დანიშვნის შესახებ.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილზე, 51-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტზე, 255-ე მუხლის მე-6 ნაწილზე და ამავე მუხლის მე-8 ნაწილზე, 262-ე მუხლზე, 263-ე მუხლზე, აღნიშნავს, რომ თბილისის საქალაქო სასამართლოს, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტმა, 2023 წლის 8 დეკემბერს მიმართა შუამდგომლობით ------- საქმიანობის ხელახალი საგადასახადო შემოწმების ჩატარების თაობაზე ბრძანების გამოცემის მოთხოვნით. შუამდგომლობაში მითითებული იყო, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2020 წლის 25 სექტემბრის №28991 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა ------- კამერალური საგადასახადო შემოწმება ბიუჯეტთან ანგარიშსწორების კუთხით. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2019 წლის 6 აგვისტოდან 2021 წლის პირველ იანვრამდე საანგარიშო პერიოდები. 2022 წლის 30 მარტს შედგენილი იქნა საგადასახადო შემოწმების აქტი, რომლის საფუძველზე შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტმა 2022 წლის 8 აპრილს გამოსცა №8903 ბრძანება და 2022 წლის 12 აპრილის №006-141 საგადასახადო მოთხოვნა. აგრეთვე, შემოსავლების სამსახურის 2021 წლის 16 აპრილის №11353 ბრძანების საფუძველზე, ჩატარდა შპს ------- (ს/ნ -------) კამერალური საგადასახადო შემოწმება ბიუჯეტთან ანგარიშსწორების კუთხით. შესამოწმებელი პერიოდი განისაზღვრა 2018 წლის პირველი იანვრიდან 2021 წლის პირველ მარტამდე საანგარიშო პერიოდები. აღნიშნული შემოწმების შედეგებზე 2021 წლის 30 ივლისს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, რომელიც გასაჩივრებული იქნა ფინანსთა სამინისტროს სისტემაში. საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2022 წლის 15 სექტემბრის გადაწყვეტილებით (№16355/2/2022) ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა შპს ------- საჩივარი და დადგენილი იქნა, რომ შპს ------- მიერ გაწერილი და ------- მიერ დღგის ჩათვლაში გამოყენებული იყო ისეთი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა (ეა-------), რომელიც საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 79-ე ნაწილის თანახმად, გათავისუფლებული იყო დღგ-ისგან ჩათვლის უფლებით და შესაბამისად ------- მიერ არ ექვემდებარებოდა ჩათვლას. აღნიშნულით დადგინდა, რომ ------- მიმართ შედგენილი საგადასახადო შემოწმების აქტით ბიუჯეტის სასარგებლოდ დამატებით დარიცხული თანხები საჭიროებდა კორექტირებას, რის გამოც, საგადასახადო ვალდებულებების სწორად განსაზღვრის მიზნით, აუცილებელი იყო ------- საქმიანობის ხელახალი საგადასახადო შემოწმება.

თბილისის საქალაქო სასამართლოს 2023 წლის 11 დეკემბრის ბრძანებით, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის შუამდგომლობა დაკმაყოფილდა და ნება დაერთო აუდიტის დეპარტამენტს, განეხორციელებინა ------- ხელახალი კამერალური საგადასახადო შემოწმება, 2020 წლის დეკემბრის თვის საანგარიშო პერიოდზე მიღებული, ეა------- ელექტრონული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის საფუძველზე, დღგ-ში წარმოშობილი საგადასახადო ვალდებულებების სისწორის დადგენის მიზნით. თბილისის სააპელაციო სასამართლოს 2023 წლის 29 დეკემბრის ბრძანებით (საქმე №3ბ/3523-23) უცვლელად დარჩა თბილისის საქალაქო სასამართლოს 2023 წლის 11 დეკემბრის ბრძანება.

შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ განსახილველ შემთხვევაში სადავო აქტი არ ეწინააღმდეგება კანონს, ასევე, არ არის დარღვეული მისი მომზადების ან გამოცემის კანონმდებლობით დადგენილი სხვა მოთხოვნები.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების საფუძველზე, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ ------- საქმიანობის ხელახალი კამერალური საგადასახადო შემოწმების დანიშვნის შესახებ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 27 დეკემბრის №33327 ბრძანება გამოცემულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა ამ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ არსებობს მისი დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძვლები.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

2023 წლის 8 დეკემბერს, სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტმა მიმართა საქალაქო სასამართლოს ------- მიმართ ხელახალი საგადასახადო შემოწმების ჩატარების თაობაზე, 2020 წლის დეკემბრის თვის საანგარიშო პერიოდზე მიღებული ეა------- საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის ფარგლებში (საქმე N15/300-23). მოქმედი კანონის და კონსტიტუციის სრული დარღვევით, აუდიტის დეპარტამენტმა ჯერ სრულიად უკანონოდ გამოსცა 2023 წლის 27 დეკემბერს №33327 ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ სამართლებრივი აქტი (ბრძანება ------- საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმების შესახებ), ხოლო შემდგომ, 2023 წლის 28 დეკემბერს, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ 2023 წლის 27 დეკემბრის №33327 ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის საფუძველზე, გამოიცა ახალი ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ სამართლებრივი აქტები, კერძოდ 2023 წლის 27 დეკემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტი, 2023 წლის 28 დეკემბრის №33589 ბრძანება და 2023 წლის 28 დეკემბრის №006-749 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის საფუძველზე დარიცხულმა თანხამ შეადგინა სულ 415 239.4 ლარი, რომლითაც, გადასახადის სახით დაერიცხა 215 083 ლარი, ჯარიმა 107 542 ლარი და საურავი 92 614.4 ლარი. ამ უკანასკნელის საფუძველზე, კომპანიას დაეკისრა გადასახადის გადახდა და საგადასახადო სანქცია.

აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 27 დეკემბრის №33327 ინდივიდუალური ადმინისტრაციულსამართლებრივი აქტი, 2023 წლის 27 დეკემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტი, 2023 წლის 28 დეკემბრის №33589 ბრძანება და 2023 წლის 28 დეკემბრის №006-749 საგადასახადო მოთხოვნა უკანონოა და არღვევს საერთაშორისოდ აღიარებულ ნორმებს ქვემოთ აღნიშნული მიზეზების გამო:

2023 წლის 8 დეკემბერს შემოსავლების სამსახურმა სასამართლოს მიმართა შუამდგომლობით, ------- საქმიანობის ხელახალი შემოწმების თაობაზე, ვინაიდან საგადასახადო კოდექსის 255-ე მუხლის მე-6 ნაწილს თანახმად, მოსამართლის ბრძანების გარეშე აკრძალულია პირის საქმიანობის უკვე შემოწმებული საკითხის იმავე პერიოდის ხელახალი შემოწმება. მალევე, 2023 წლის 11 დეკემბერს თბილისის საქალაქო სასამართლოს მიერ, ყოველგვარი დასაბუთების გარეშე გამოცემული იქნა ბრძანება, რომლის თანახმადაც, დაკმაყოფილდა შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის შუამდგომლობა და ნება დაერთო განახორციელოს ------- საქმიანობის საგადასახადო შემოწმება, 2020 წლის დეკემბრის თვის საანგარიშო პერიოდზე მიღებული ეა------- ელექტრონული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის საფუძველზე, დღგ-ში წარმოშობილი საგადასახადო ვალდებულების სწორად განსაზღვრის მიზნით. ასევე, ამავე ბრძანებით, ------- მიეცა გასაჩივრების უფლება, ბრძანების ასლის ჩაბარებიდან 48 (ორმოცდარვა) საათის განმავლობაში. 2024 წლის 23 იანვრის საჩივრის დანართში ნათლად ჩანს ბრძანებაზე სასამართლოს კანცელარიის ბეჭედი, რომელიც ცალსახად არის იმის მანიშნებელი, რომ ბრძანება არ არის კანონიერ ძალაში შესული. -------, თბილისის საქალაქო სასამართლოს ბრძანება ჩაბარდა 2023 წლის 27 დეკემბერს 14:00 საათზე. მხარემ გამოიყენა მისთვის კანონით მინიჭებული უფლება და გაასაჩივრა 2023 წლის 11 დეკემბერს თბილისის საქალაქო სასამართლოს ბრძანება კანონით დადგენილი ფორმით და დადგენილ ვადაში, საჩივარი 2023 წლის 29 დეკემბერს დაეწერა თბილისის სააპელაციო სასამართლოს მოსამართლეს, რომელმაც წარმოებაში მიიღო საჩივარი (საქმე №3ბ/3523-23). საგადასახადო კოდექსის 255-ე მუხლის მე-8 ნაწილი პირდაპირ უთითებს, რომ საგადასახადო ორგანოს შუამდგომლობას, ამ მუხლით განსაზღვრული საკითხის თაობაზე, სასამართლო განიხილავს საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსით დადგენილი წესით. ხოლო, საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 213-ე მუხლის მე-14 ნაწილის თანახმად, მოსამართლის ბრძანება ძალაში შედის ბრძანების გასაჩივრების ვადის ამოწურვის შემდეგ. ბრძანების გასაჩივრება აჩერებს ბრძანების მოქმედებას. მოსამართლის ბრძანება ამ მუხლით დადგენილი წესით 48 საათის განმავლობაში შეიძლება გასაჩივრდეს სააპელაციო სასამართლოში.

ზემოაღნიშნული ფაქტებიდან გამომდინარე, კანონის რომელი ნორმით ან საფუძვლით გამოიცა შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 27 დეკემბერს №33327 ბრძანება შემოწმების დანიშვნის შესახებ, 2023 წლის 27 დეკემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტი, 2023 წლის 28 დეკემბრის №33589 ბრძანება და 2023 წლის 28 დეკემბრის №006-749 საგადასახადო მოთხოვნა, მაშინ როდესაც თბილისის საქალაქო სასამართლოს ბრძანება ჯერ კიდევ არ იყო შესული კანონიერ ძალაში, ანუ არ არსებობდა ნებართვა, რომელიც იქნა მოთხოვნილი. შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ გამოცემული ინდივიდუალურ ადმინისტრაციული აქტი მხარეს ართმევს კანონით მინიჭებულ უფლებებს, კერძოდ:

1. უგულებელყოფს საქართველოს კონსტიტუციის მე-11 მუხლით გარანტირებულ და საერთაშორისო ნორმებით აღიარებული თანასწორობის პრინციპს;

2. უარყოფს საქართველოს კონსტიტუციის მე-18 მუხლით გარანტირებულ და საერთაშორისო ნორმებით აღიარებულ საკუთრების უფლების პრინციპს;

3. ფორსირებული და უკანონო ქმედებით არ მიეცა შესაძლებლობა სათანადოდ მოეხდინა მხარის ინტერესების დაცვა და ფაქტობრივად შეეზღუდა გასაჩივრების უფლება, რაც პირდაპირ კანონის უხეში დარღვევაა.

თითოეულ ფიზიკურ, იურიდიულ, თუ სახელმწიფო ორგანოს ევალება საქართველოს კონსტიტუციის 31-ე მუხლის, კანონმდებლობით მინიჭებული სამართლიანი სასამართლოს უფლების დაცვა. ეს უფლება თავის თავში მოიაზრებს ყველა იმ უფლებრივ კომპონენტს, რომლებიც დაცული არაა ამავე მუხლის სხვა პუნქტებით, თუმცა სამართლიანი სასამართლოს შემადგენელი ნაწილია. საქართველოს საკონსტიტუციო სასამართლოს დამკვიდრებული პრაქტიკის მიხედვით, სამართლიანი სასამართლოს უფლება ინსტრუმენტული ხასიათისაა, მისი მიზანი ადამიანის უფლებების და კანონიერი ინტერესების სასამართლოს გზით ეფექტური დაცვის შესაძლებლობის უზრუნველყოფაა. ამა თუ იმ უფლებით სრულად სარგებლობის უზრუნველყოფის უმნიშვნელოვანესი გარანტია ზუსტად მისი სასამართლოში დაცვის შესაძლებლობაა. თუკი არ იქნება უფლების დარღვევის თავიდან აცილების ან დარღვეული უფლების აღდგენის შესაძლებლობა, სამართლებრივი ბერკეტი, თავად უფლებით სარგებლობა დადგება კითხვის ნიშნის ქვეშ.

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის მე-4 მუხლის მე-2 პუნქტზე, პირველი მუხლის მე-2 ნაწილზე და 601 მუხლის პირველი ნაწილზე მითითებით აღნიშნავს, რომ სახეზეა საგადასახდო ორგანოს მხრიდან კანონის უხეში დარღვევა, რომელიც პირდაპირ ეწინააღმდეგება მოქმედი კანონის და წესების ნორმებს.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 51-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოები ვალდებული არიან თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში გააკონტროლონ გადასახადების გამოანგარიშების სისწორე და სისრულე და მათი დროულად გადახდა, ჩაატარონ საგადასახადო შემოწმებები ამ კოდექსით დადგენილი წესით და ამ შემოწმებათა ჩატარებისას გააცნონ გადასახადის გადამხდელს თავისი უფლებები და ვალდებულებები.

საგადასახადო კოდექსის 255-ე მუხლის მე-6 ნაწილის თანახმად, მოსამართლის ბრძანების გარეშე აკრძალულია პირის საქმიანობის უკვე შემოწმებული საკითხის იმავე პერიოდის ხელახალი შემოწმება, გარდა იმ საკითხებისა, რომელთა მიხედვითაც პირი უკვე შემოწმებულ პერიოდზე შესწორებულ საგადასახადო დეკლარაციას წარადგენს. ამავე მუხლის მე-8 ნაწილის შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოს შუამდგომლობას ამ მუხლით განსაზღვრული საკითხის თაობაზე სასამართლო განიხილავს საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსით დადგენილი წესით.

საგადასახადო კოდექსის 262-ე მუხლის თანახმად, საგადასახადო შემოწმება შეიძლება იყოს კამერალური და გასვლითი.

საგადასახადო კოდექსის 263-ე მუხლის თანახმად:

1. კამერალური საგადასახადო შემოწმება ტარდება საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილი პირის ბრძანების საფუძველზე, ამ ბრძანებით განსაზღვრულ კონკრეტულ საკითხზე.

2. კამერალური საგადასახადო შემოწმების ჩატარებისას საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, ამ კოდექსით დადგენილი წესით მოითხოვოს სააღრიცხვო დოკუმენტაციის ან/და დაბეგვრასთან დაკავშირებული ინფორმაციის წარდგენა.

3. კამერალური საგადასახადო შემოწმება ტარდება პირის საქმიანობის ადგილზე გაუსვლელად, საგადასახადო ორგანოში არსებული პირის დაბეგვრასთან დაკავშირებული ინფორმაციის, აგრეთვე გადასახადის გადამხდელისაგან მიღებული ახსნა-განმარტებისა და სააღრიცხვო დოკუმენტაციის საფუძველზე.

4. თუ კამერალური საგადასახადო შემოწმების შედეგად გამოვლენილი შეცდომები იწვევს გადასახადის თანხის ცვლილებას, კამერალური საგადასახადო შემოწმების განმახორციელებელი უფლებამოსილი პირი ადგენს საგადასახადო შემოწმების აქტს.

დადგენილია, რომ თბილისის საქალაქო სასამართლოს აუდიტის დეპარტამენტმა 2023 წლის 8 დეკემბერს მიმართა შუამდგომლობით ------- საქმიანობის ხელახალი საგადასახადო შემოწმების ჩატარების თაობაზე ბრძანების გამოცემის მოთხოვნით. შუამდგომლობაში მითითებული იყო, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2020 წლის 25 სექტემბრის №28991 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა ------- კამერალური საგადასახადო შემოწმება ბიუჯეტთან ანგარიშსწორების კუთხით. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 6.08.2019 წლიდან 1.01.2021 წლამდე პერიოდი. 2022 წლის 30 მარტს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, რომლის საფუძველზე შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტმა 2022 წლის 8 აპრილს გამოსცა №8903 ბრძანება და 2022 წლის 12 აპრილის №006-141 საგადასახადო მოთხოვნა. აგრეთვე, შემოსავლების სამსახურის 2021 წლის 16 აპრილის №11353 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა შპს ------- (ს/ნ -------) კამერალური საგადასახადო შემოწმება ბიუჯეტთან ანგარიშსწორების კუთხით. შესამოწმებელი პერიოდი განისაზღვრა 1.01.2018 წლიდან 1.03.2021 წლამდე პერიოდი. აღნიშნული შემოწმების შედეგებზე 2021 წლის 30 ივლისს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, რომელიც გასაჩივრდა ფინანსთა სამინისტროს სისტემაში. საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2022 წლის 15 სექტემბრის გადაწყვეტილებით (№16355/2/2022) ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა შპს ------- საჩივარი და დადგინდა, რომ შპს ------- მიერ გაწერილი და ------- მიერ დღგ-ის ჩათვლაში გამოყენებული იყო საგადასახადო ანგარიშფაქტურა (ეა-------), რომელშიც დაფიქსირებული ოპერაცია, საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 79-ე ნაწილის თანახმად, გათავისუფლებული იყო დღგ-ისგან ჩათვლის უფლებით და შესაბამისად, ------- მიერ არ ექვემდებარებოდა ჩათვლას. აღნიშნულიდან გამომდინარე დადგინდა, რომ ------- მიმართ შედგენილი საგადასახადო შემოწმების აქტით დარიცხული თანხები, საჭიროებდა კორექტირებას, რის გამოც საგადასახადო ვალდებულებების სწორად განსაზღვრის მიზნით აუცილებელი იყო ------- საქმიანობის ხელახალი კამერალური საგადასახადო შემოწმება.

თბილისის საქალაქო სასამართლოს 2023 წლის 11 დეკემბრის ბრძანებით, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის შუამდგომლობა დაკმაყოფილდა და აუდიტის დეპარტამენტს ნება დაერთო, განეხორციელებინა ------- ხელახალი კამერალური საგადასახადო შემოწმება, 2020 წლის დეკემბრის თვის საანგარიშო პერიოდზე მიღებული ეა------- ელექტრონული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის საფუძველზე დღგ-ში წარმოშობილი საგადასახადო ვალდებულებების სისწორის დადგენის მიზნით.

საქმესთან არსებული მასალების და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭო იზიარებს შემოსავლების სამსახურის პოზიციას და მიიჩნევს, რომ გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის ხელახალი კამერალური საგადასახადო შემოწმების დანიშვნის შესახებ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 27 დეკემბრის №33327 ბრძანება გამოცემულია კანონშესაბამისად, შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება ამ ნაწილში მართლზომიერია, არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

2. უძრავი ქონების ნასყიდობის ხელშეკრულების საფუძველზე გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშფაქტურით მიღებული დღგ-ის ჩათვლის გაუქმება

ფაქტების აღწერა

კომპანიას 2020 წლის დეკემბრის თვის დღგ-ის დეკლარაციაში ჩათვლილი ჰქონდა დღგ-ის თანხა შპს ------- (ს/ნ -------) მიერ გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის საფუძველზე, რომლის შესაბამისი ოპერაცია, საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 79-ე ნაწილის საფუძველზე, გათავისუფლებულია დღგ-ისგან ჩათვლის უფლებით. ვინაიდან, ოპერაციების განხორციელების პერიოდზე ჩატარებული იყო საგადასახადო შემოწმება, აუდიტის დეპარტამენტმა მიმართა თბილისის საქალაქო სასამართლოს შუამდგომლობით, ხელახალი კამერალური საგადასახადო შემოწმების ჩასატარებლად. თბილისის საქალაქო სასამართლოს 2023 წლის 11 დეკემბრის ბრძანებით (საქმე №15/300- 23), დაკმაყოფილდა აუდიტის დეპარტამენტის შუამდგომლობა ხელახალი კამერალური საგადასახადო შემოწმების განხორციელების შესახებ.

ყოველივე ზემოთაღნიშნულის შედეგად, შემოწმების მიერ დაკორექტირდა და ჩათვლილი თანხიდან გაუქმდა 215 084 ლარი. შედეგად, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის თანახმად.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის მე-2 მუხლის მე-2 ნაწილზე, შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 173-ე მუხლის პირველ ნაწილზე და ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 174-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე და ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა.ა“ ქვეპუნქტზე, 175-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 309-ე მუხლის 79-ე ნაწილზე და ამავე მუხლის 81-ე ნაწილზე, დადგენილ ფაქტობრივი გარემოებაზე, აღნიშნავს, რომ საგადასახადო დავის ეტაპზე გადასახადის გადამხდელის მხრიდან არ წარდგენილა მისი პოზიციის შესაბამისი იმგვარი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს და მიიჩნია, რომ აღნიშნული ოპერაციის ფარგლებში გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშფაქტურის საფუძველზე ჩათვლილი დღგ-ის თანხის შემცირება განხორციელდა კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შპს ------- წარმომადგენლობა ------- საქართველოს ბაზარზე ოპერირებს 2019 წლიდან, მას აქვს როგორც დასრულებული სამშენებლო პროექტები, ასევე მიმდინარე პროექტები, იღებს მონაწილეობას სახელმწიფო ტენდერებში და კეთილსინდისიერად ასრულებს ნაკისრ ვალდებულებებს, მათ შორის საგადასახადო ვალდებულებებს. ფილიალის შექმნის მიზანი იყო საგადასახადო ვალდებულებების შესრულება. სამეწარმეო საქმიანობის დასაწყებად (სახელმწიფო ტენდერებში მონაწილეობისთვის საჭიროა საბანკო გარანტიები) კომპანიამ 2020 წლის 31 დეკემბერს შეიძინა არაერთი უძრავი ქონება შპს -------, სწორედ საბანკო გარანტიების აღების მიზნით. მხარეებს შორის 2020 წლის 31 დეკემბერს გაფორმდა ნასყიდობის ხელშეკრულება, რომლის მე-4 მუხლის პირველ ნაწილში პირდაპირ არის მითითებული, რომ საგნის ღირებულება მოიცავს ყველა გადასახადს, მათ შორის დღგ-ს. ასევე, ამავე მუხლის მე-2 ნაწილში წერია, რომ მყიდველმა სრულად შეასრულა ვალდებულება და გადაიხადა ნასყიდობის ღირებულების საფასური სრულად. ვინაიდან, ორივე კომპანია იყო დღგ-ის გადამხდელი გამყიდველმა გამოწერა დღგ-ის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა, რასაც თავის მხრივ დაეთანხმა მყიდველი. შემოსავლების სამსახურმა, როგორც შუამდგომლობაში თავად აღნიშნავს, საგადასახადო შემოწმების აქტში ვერ დააფიქსირა დღგ-ის ჩათვლის უსწორობა. კომპანიისთვის მიუღებელი და ბუნდოვანია, შპს ------- საჩივრის ნაწილობრივ დაკმაყოფილების ან/და 2023 წლის 22 მაისის თბილისის მერიის არქიტექტურის სამსახურის წერილის საფუძველზე რატომ უნდა შემოწმდეს ხელმეორედ -------.

2023 წლის 28 დეკემბრის №006-749 საგადასახადო მოთხოვნის საფუძველზე დარიცხულმა თანხამ შეადგინა სულ 415 239,4 ლარი, რომელშიც გადასახადის სახით დაერიცხა 215 083 ლარი, ჯარიმა 107 542 ლარი და საურავი 92 614.4 ლარი.

გამოდის, რომ აღნიშნული თანხა კომპანიამ უნდა გადაიხადოს იმის გამო, რომ შპს ------- გათავისუფლებული იყო დღგ-ისგან, რაც მყიდველისთვის უცნობი იყო და არა მარტო მყიდველისთვის, როგორც ირკვევა ასევე, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტისთვისაც უცნობი იყო, რასაც ადასტურებს თბილისის მუნიციპალიტეტის არქიტექტურის სამსახურის 2023 წლის 22 მაისის წერილი (№60-01231423161, ადრესატი შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტი). წერილით დგინდება, რომ გამყიდველი, გაურკვეველი ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტით (№1986), შეყვანილია დღგისაგან ჩათვლის უფლებით გათავისუფლებულთა ნუსხაში. ადმინისტრაციულმა ორგანომ, ნაცვლად იმისა, რომ დაიცვას კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი, თავად ახორციელებს უკანონო ქმედებას, ჯერ გამოსცემს უკანონო ადმინისტრაციულ სამართლებრივ აქტს, ხოლო შემდგომ, გადახდას აკისრებს კეთილსინდისიერ გადასახადის გადამხდელს.

საგადასახადო კოდექსის 174-ე მუხლის მე-2 ნაწილის შესაბამისად, „დღგ-ის ჩათვლის უფლება წარმოიშობა ჩასათვლელი დღგ-ის თანხის დარიცხვის ვალდებულების წარმოშობის (შესაბამისი ოპერაციის დღგ-ით დაბეგვრის) მომენტიდან“. საგადასახადო კოდექსის აღნიშნული მუხლით დასტურდება, რომ შესაბამის ოპერაციაზე, დღგ-ის დაბეგვრის მიზნით გამოწერილი იქნა საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა ეა------- შპს ------- მიერ, რომელიც დღემდე (2024 წლის 23 იანვრამდე) არავის არ ჩაუთვლია არაკანონიერად და არ გაუუქმებია, მიუხედავად იმისა, რომ შპს ------- საგადასახადო დავის განხილვასთან დაკავშირებით წარმოშობილ საკითხზე შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტმა მიმართა სასამართლოს.

საგადასახადო კოდექსი 174-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლის უფლება აქვს მხოლოდ დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულ დასაბეგრ პირს, მათ შემთხვევაში ორივე მხარე, როგორც გამყიდველი, ასევე მყიდველი, რეგისტრირებულია დღგ-ის გადამხდელად, შესაბამისად, ------- სრული უფლება ჰქონდა, ჩაეთვალა გამყიდველის მიერ გამოწერილი ეა------- საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურით გათვალისწინებული დღგ. ხოლო, ამავე მუხლის მე-2 ნაწილი პირდაპირ აღნიშნავს, რომ დღგ-ის ჩათვლის უფლება წარმოიშობა ჩასათვლელი დღგ-ის თანხის დარიცხვის ვალდებულების წარმოშობის (შესაბამისი ოპერაციის დღგ-ით დაბეგვრის) მომენტიდან, ანუ კანონი პირდაპირ არეგულირებს დღგ-ის ჩათვლის პროცედურებს, კერძოდ, ------- წარმოეშვა ჩათვლის უფლება იმ მომენტიდან, რა მომენტიდანაც მოხდა დღგ-ის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის გამოწერა გამყიდველის მხრიდან.

ყოველივე აღნიშნულიდან გამომდინარე, საგადასახადო კანონმდებლობით, ჩათვლის გაუქმება და მითუმეტეს გადასახადის და სანქციების დარიცხვა მხოლოდ მაშინ იქნებოდა შესაძლებელი თუ, დღგ-ის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის გამომწერს (შპს -------) გაუუქმდებოდა გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა, რაც არ მომხდარა და შესაბამისად, მხოლოდ ამ საფუძვლით, გასაუქმებელია შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ------- მიმართ მიღებული არაკანონიერი გადაწყვეტილება დღგ-ის და სანქციების დარიცხვის შესახებ.

საგადასახადო კოდექსი 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, მყიდველს უფლება აქვს ჩაითვალოს საქართველოს ტერიტორიაზე სხვა დასაბეგრი პირისგან ამ საქონლის/მომსახურების შეძენისთვის გადახდილი/გადასახდელი დღგ. თუმცა, ასევე საგადასახადო კოდექსის 187-ე მუხლით, ასევე დეტალურად არის განსაზღვრული თუ რა შემთხვევაში არ შეიძლება ან/და შესაძლებელია შეიზღუდოს დღგ-ის ჩათვლის უფლება. წარმოდგენილი მტკიცებულებებით დგინდება, რომ ადგილი არ ჰქონია დოკუმენტების გაყალბებას, არ შემდგარა ფიქტიური გარიგება ან უსაქონლო ოპერაცია.

რო რეესტრში მყიდველის საკუთრებად. ასევე, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტი ერთის მხრივ იძახის, რომ შპს ------- არ იყო უფლებამოსილი მოეხდინა დღგ-ის ჩათვლა, წარმოუდგინა თბილისის მერიის არქიტექტურის ბუნდოვანი წერილი, ხოლო მეორეს მხრივ, ჯერ არ აქვს გამოცემული ადმინისტრაციული აქტი (ბრძანება) დღგ-ის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის (ეა-------) გაუქმების თაობაზე. ერთის მხრივ ამტკიცებს, რომ დღგ-ის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა (ეა-------) უკანონოა და ითხოვს ------- ჩათვლილი თანხის გადახდას, აკისრებს ჯარიმას და საურავს. ხოლო მეორეს მხრივ, საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა (ეა-------), დღემდე არ არის გაუქმებული და დღეის მდგომარებათაც, სადავო საგადასახადო ანგარიშფაქტურა არის მოქმედი.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 173-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლა არის დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული პირის უფლება, შეიმციროს გადასახდელი დღგ-ის თანხა მიღებული ჩათვლის დოკუმენტების საფუძველზე, გარდა ამ კარით გათვალისწინებული შემთხვევებისა. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, ჩათვლის დოკუმენტია საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა.

საგადასახადო კოდექსის 174-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ის ჩასათვლელი თანხა არის დღგ-ის თანხა, რომელიც გადახდილია ან გადასახდელია ჩათვლის დოკუმენტების მიხედვით, მათ შორის, დღგ-ის რეგისტრაციის ძალაში შესვლის მომენტისათვის არსებულ სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობის ნაშთზე. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა.ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლა ხორციელდება მხოლოდ იმ შემთხვევაში, თუ საქონელი ან/და მომსახურება გამოიყენება ან გამოყენებული იქნება დასაბეგრ ოპერაციებში, გარდა ჩათვლის უფლების გარეშე გათავისუფლებული დასაბეგრი ოპერაციებისა.

შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა არის საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ დადგენილი ფორმის მკაცრი აღრიცხვის დოკუმენტი, გარდა ამ მუხლით დადგენილი გამონაკლისებისა, რომლის გამოწერისა და წარდგენის წესს განსაზღვრავს საქართველოს ფინანსთა მინისტრი.

საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 79-ე და 81-ე ნაწილების თანახმად:

79. დღგ-ისგან ჩათვლის უფლებით თავისუფლდება უძრავი ქონების მიწოდება, აგრეთვე უძრავი ქონების მიმწოდებლის მიერ მიწოდებულ ქონებასთან დაკავშირებული სამშენებლო-სამონტაჟო მომსახურების გაწევა, თუ შესრულებულია ყველა შემდეგი პირობა:

ა) უძრავი ქონების მიწოდება და მასთან დაკავშირებული სამშენებლო-სამონტაჟო მომსახურების გაწევა 2015 წლის 1 იანვრიდან 2026 წლის 1 იანვრამდე პერიოდში განხორციელდა;

ბ) მიწოდებული უძრავი ქონება განთავსებულია იმ ობიექტში, რომელიც აკმაყოფილებს ერთ-ერთ შემდეგ პირობას:

ბ.ა) ობიექტი 2008 წლის 8 აგვისტოსთვის ძალაში მყოფი მშენებლობის ნებართვით არის გათვალისწინებული;

ბ.ბ) ობიექტზე 2008 წლის 8 აგვისტოს მდგომარეობით საპროექტო დოკუმენტაცია (არქიტექტურული პროექტი) უფლებამოსილ ორგანოსთან შეთანხმებული იყო, მშენებლობის ნებართვა კი შემდგომ გაიცა;

ბ.გ) ამ ნაწილის „ბ.ა“ ან „ბ.ბ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ ობიექტზე 2008 წლის 8 აგვისტოს შემდგომ პერიოდში შეიცვალა საპროექტო დოკუმენტაცია (არქიტექტურული პროექტი) ან განხორციელდა არსებული შენობის დემონტაჟი და გაიცა ახალი მშენებლობის ნებართვა;

გ) უძრავი ქონების მიმწოდებელი ამ ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ ობიექტზე გაცემული მშენებლობის ნებართვის მფლობელია (იგი შეიძლება არ იყოს ამ ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული მშენებლობის ნებართვის/საპროექტო დოკუმენტაციის (არქიტექტურული პროექტის) მფლობელი);

დ) იმ ობიექტის ექსპლუატაციაში მისაღებად, სადაც განთავსებულია მიწოდებული უძრავი ქონება, უფლებამოსილი ორგანო ინდივიდუალურ ადმინისტრაციულ-სამართლებრივ აქტს 2026 წლის 1 იანვრამდე გამოსცემს;

ე) ობიექტი, სადაც განთავსებულია მიწოდებული უძრავი ქონება, მთლიანად ან ნაწილობრივ საცხოვრებლადაა განკუთვნილი;

ვ) ობიექტი, სადაც განთავსებულია მიწოდებული უძრავი ქონება, ამ მუხლის 81-ე ნაწილით გათვალისწინებულ ნუსხაშია შეტანილი.

81. ამ მუხლის 79-ე და მე-80 ნაწილებით გათვალისწინებული შეღავათების გამოსაყენებლად იმ ობიექტების ნუსხას, რომლებიც აკმაყოფილებს ამ მუხლის 79-ე ნაწილის „ბ“ და „ე“ ქვეპუნქტებით დადგენილ მოთხოვნებს, განსაზღვრავს მუნიციპალიტეტის აღმასრულებელი ორგანო.

დადგენილია, რომ გადასახადის გადამხდელს დღგ-ის დეკლარაციით ჩათვლილი აქვს დღგ-ის თანხა შპს ------- მიერ გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის საფუძველზე, ხოლო საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურაში ასახული ოპერაცია, საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 79-ე ნაწილის თანახმად, გათავისუფლებულია დღგ-ისგან ჩათვლის უფლებით. აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოწმების მიერ დაკორექტირდა (შემცირდა) დღგ-ის დეკლარაციით ჩათვლილი დღგ.

მომჩივანი არ ეთანხმება საგადასახადო ორგანოს ქმედებას და აღნიშნავს, რომ 2020 წლის 31 დეკემბერს, ნასყიდობის ხელშეკრულების საფუძველზე, შეისყიდა არაერთი უძრავი ქონება შპს -------, ვინაიდან, ორივე მხარე იყო დღგ-ის გადამხდელი გამყიდველმა გამოწერა დღგ-ის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა, ხოლო მყიდველმა ჩაითვალა გამოწერილი დღგ-ის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურით (ეა-------) გათვალისწინებული დღგ, ჩათვლის გაუქმება და მითუმეტეს გადასახადის და სანქციების დარიცხვა მხოლოდ მაშინ იქნებოდა შესაძლებელი, თუ დღგ-ის საგადასახადო ანგარიშფაქტურის გამომწერს (შპს -------) გაუუქმდებოდა გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა, რაც არ მომხდარა. ერთის მხრივ, აუდიტის დეპარტამენტი ამტკიცებს, რომ შპს ------- არ იყო უფლებამოსილი მოეხდინა გამოწერა, დღგ-ის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა (ეა-------) უკანონოა და ითხოვს ჩათვლილი თანხის, ჯარიმისა და საურავის გადახდას, ხოლო მეორეს მხრივ, საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა (ეა-------), დღემდე არ არის გაუქმებული და დღეის მდგომარეობითაც სადავო ანგარიშ-ფაქტურა არის მოქმედი.

საბჭოს სხდომაზე საჩივრის ზეპირი განხილვისას გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენელმა საჩივარში დაფიქსირებულ პოზიციებზე დამატებით აღნიშნა, რომ გადასახადის გადამხდელმა შეიძინა უძრავი ქონება, გადაამოწმა იყო თუ არა გამყიდველი დღგ-ის გადამხდელი, გადაიხადა თანხა, რომელიც მოიცავდა ყველა გადასახადს და ქონება დაარეგისტრირა საჯარო რეესტრში, გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის საფუძველზე განახორციელა დღგ-ის ჩათვლა, მაგრამ შემოწმების შედეგად გაუქმდა მიღებული ჩათვლა, რის გამოც ზიანდება კეთილსინდისიერი შემძენი და გადამხდელი. ის რომ გამყიდველს არ ქონდა უფლება გამოეწერა საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა, მათთვის ცნობილი გახდა 2023 წელს სექტემბერში და მანამდე, აღნიშნული ცნობილი არ იყო არათუ მათთვის, ასევე საგადასახადო ორგანოსათვისაც. როგორც მათთვის ცნობილი გახდა მიმდინარეობს შპს ------- (გამყიდველი) შემოწმება, მაგრამ დღეის მდგომარეობით სადავო საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა გაუქმებული არ არის საგადასახადო ორგანოს მიერ.

აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა განმარტა, რომ აღნიშნული ოპერაცია შპს ------- დაბეგრილი აქვს თავის დროზე და გადასახადი გადახდილი, მაგრამ შემოწმება ეხლა გადაანგარიშების ეტაპზეა და მას უმცირდება დარიცხული თანხები, რადგან მერიიდან მიღებული ინფორმაციით მასზე ვრცელდება შეღავათი, სადავო ოპერაციის ფარგლებში იგი გათავისუფლებულია დღგ-ისაგან ჩათვლის უფლებით. აღნიშნული მათთვის ცნობილი გახდა მას შემდეგ, რაც შპს ------- სადავოდ გადახადა საკითხი და ითხოვა გადახდილი თანხების შემცირება, სწორედ ამის საფუძველზე მოხდა აუდიტის სამსახურის მიერ ინფორმაციის გამოთხოვა მერიისგან.

საქართველოს მთავრობის 14.12.2011 წლის №473 დადგენილებით დამტკიცებული „დავის განმხილველი ორგანოების რეგლამენტის“ 33-ე მუხლის პირველი პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დავების განხილვის საბჭო უფლებამოსილია გააუქმოს შემოსავლების სამსახურის მიერ დავის განხილვისას მიღებული გადაწყვეტილება და საქმე დაუბრუნოს შემოსავლების სამსახურს ხელახლა განსახილველად, თუ შემოსავლების სამსახურს სათანადოდ არ გამოუკვლევია საქმისათვის არსებითად მნიშვნელოვანი სამართლებრივი ან/და ფაქტობრივი გარემოებები.

საბჭოს სხდომაზე მხარეთა მოსმენისა და პოზიციების გათვალისწინებით, ვინაიდან სადავო საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის გამომწერთან (შპს -------) მიმდინარეობს საგადასახადო შემოწმება განხორციელებულ კონკრეტულ ოპერაციაზე დარიცხვის კანონიერებაზე და საჩივრის განხილვის ეტაპზე შემოწმება დასრულებული არ არის, საბჭო მიიჩნევს, რომ საჩივარი ამ ნაწილში ხელახლა განსახილველად (შპს ------- საგადასახადო შემოწმების შედეგების გათვალისწინებით) უნდა დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს.

 

3. დაკისრებული სანქციისგან (საურავი) გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე

ფაქტების აღწერა

შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოცემული აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 28 დეკემბრის №006-749 საგადასახადო მოთხოვნით გადასახადის გადამხდელს დაეკისრა საურავი 92 614.4 ლარის ოდენობით.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, 269-ე მუხლის პირველ და მე-7 ნაწილებზე, 270-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, 272-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე და მიიჩნია, რომ განსახილველ შემთხვევაში, გადასახადის გადამხდელი მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში და საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე, უნდა გათავისუფლდეს აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 28 დეკემბრის №006-749 საგადასახადო მოთხოვნით განსაზღვრული ჯარიმისგან.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 270-ე მუხლზე, 272-ე მუხლზე, 269-ე მუხლის პირველ ნაწილზე და აღნიშნავს, რომ ქმედების სამართალდარღვევად მიჩნევისათვის იგი უნდა იყოს მართლსაწინააღმდეგო და მისი ჩადენა უნდა მოხდეს ბრალეულად. გარდა ამისა, მნიშვნელოვანია მიზეზშედეგობრივი კავშირის არსებობა ქმედებასა და დამდგარ შედეგს შორის.

კომპანია არის კეთილსინდისიერი შემძენი და გადასახადის გადამხდელი, დაადასტურა გამყიდველის მიერ გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა და კანონის სრული დაცვით მოახდინა ჩათვლა, მისთვის უცნობი იყო დღემდე ბუნდოვანი ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი, რის საფუძველზეც შპს ------- არ ჰქონდა დღგ-ის ჩათვლის უფლება. მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 პუნქტზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს/დავის განმხილველ ორგანოს ან სასამართლოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან და აღნიშნავს, რომ ამ უფლების გამოყენება შესაძლებელია თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით. როგორც აღნიშნა კომპანიისთვის უცნობი იყო, რომ შპს ------- არ იყო უფლებამოსილი გამოეწერა დღგ-ის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა, აღნიშნული ასევე უცნობი იყო საგადასახადო ორგანოსთვის. დღემდე არ არის ბრძანება სადავო საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის (ეა-------) გაუქმების თაობაზე, რითაც დადგინდება, რომ შპს ------- არასწორად გამოწერა საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა.

სამართალდარღვევა არ ჩაუდენია და სანქციის გამოყენება სრულიად მიუღებელია. უცნობი იყო არა მარტო მათთვის, ასევე აუდიტის დეპარტამენტისთვისაც, რომ დღგ-ის ჩათვლისგან გათავისუფლებული იყო გამყიდველი, რასაც ადასტურებს თბილისის მუნიციპალიტეტის არქიტექტურის სამსახურის 2023 წლის 22 მაისის წერილი (№60-01231423161, ადრესატი სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტი). წერილით დგინდება, რომ გამყიდველი ადმინისტრაციული აქტის (№1986) საფუძველზე შეყვანილია დღგ-ისგან ჩათვლის უფლებით გათავისუფლებულთა ნუსხაში. შესაბამისად, კომპანიას რომ ჰქონდა ვალდებულება გადასახადის გადახდაზე ან არ ჰქონდა საგადასახადო კოდექსის ყველა ნორმის დაცვით გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის ჩათვლის მიღების უფლება, აღნიშნულის თაობაზე მყიდველი, 2023 წლის 28 დეკემბრამდე, საერთოდ არ იყო ინფორმირებული. როგორც აღნიშნა, არამარტო გადასახდელი თანხის შესახებ არ იყო ინფორმირებული, არამედ მიმდინარე პერიოდშიც კი, კანონიერ ძალაში არ არის შესული 2023 წლის 27 დეკემბრის №33327 ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი და შესაბამისად, გაუგებარია რის საფუძველზე დაეკისრა საურავი.

აუდიტის დეპარტამენტის ქმედებით გამოდის, რომ შპს ------- წარმომადგენლობამ დააზარალა კომპანია უძრავი ქონების შეძენით და მოუწევს ორჯერ უფრო მეტი თანხის გადახდა, ვიდრე ეს გათვალისწინებული არის მოქმედი კანონით. აუდიტის სამსახურის ქმედებამ მიაყენა კეთილსინდისიერ შემძენს და გადასახადის გადამხდელს ორმაგი ფინანსური ზიანი, სამართლიანობის პრინციპიდან გამომდინარე, დაუშვებელია კეთილსინდისიერი სუბიექტის დაზარალება უსამართლოდ. საგადასახადო კოდექსის 298-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო დავა და საჩივრის განხილვა მიმდინარეობს სამართლიანობის, ობიექტურობის, მხარეთა თანასწორობისა და მიუკერძოებლობის პრინციპებით. საქართველოში კანონის უზენაესობის დაცვას ახორციელებს საქართველოს სასამართლო და არავინ არის უფლებამოსილი განახორციელოს კანონშეუსაბამო ქმედებები და დაარღვიოს კანონმდებლობით მინიჭებული საპროცესო უფლებები. მხარეს აქვს სამართლიანი სასამართლოთი მისი უფლებების რეალიზაციის კონსტიტუციური უფლება და პირველ რიგში, ადმინისტრაციული ორგანო უნდა იდგეს პირთა უფლებების დარღვევის სადარაჯოზე. მოცემულ შემთხვევაში ადმინისტრაციულმა ორგანომ შებღალა მომჩივანის სამართლებრივი ინტერესები, კერძოდ მას მოუსპო სასამართლოსათვის მიმართვის შესაძლებლობა და სასამართლოს კანონიერ ძალაში შესული გადაწყვეტილების გარეშე, დაჩქარებული წესით მოახდინა მისი იმ უფლების რეალიზაცია, რომელიც ჯერაც არ ჰქონდა მინიჭებული.

დაკისრებული ჯარიმა გასაჩივრდა და შემოსავლების სამსახურის 2024 წლის 4 აპრილის №7468 ბრძანებით გაუქმდა მხოლოდ დარიცხული ჯარიმა 107 542 ლარის ოდენობით და არა სანქცი სრულად. თუმცა მიაჩნია, რომ აღნიშნული გადაწყვეტილება კვლავ უკანონოა და უსამართლო შემდეგი გარემოებების გამო:

რამდენადაც მათთვის ცნობილია ჯერ არ დასრულებულა შპს ------- დავის პროცესი და შემოსავლების სამსახური ორივე მხარეს, როგორც მას, ასევე შპს ------- სთხოვს თანხის გადახდას. სტატუსი რამდენადაც გაარკვია ჯერ არ შეცვლილა. შესაბამისად, ისმის კითხვა, როგორ უნდა მოითხოვოს თანხის დაბრუნება, როდესაც შპს ------- მხრიდან ბრალეული ქმედება ჯერჯერობით დადგენილი არ არის. უკანონო ქმედებას ამ შემთხვევაში ახორციელებს შემოსავლების სამსახური. უკანონო ქმედება გამოიხატება მის მოთხოვნაში, რის თანახმადაც, ორივე გადასახადის გადამხდელისგან ითხოვს დღგ-ის გადახდას. მისგან, კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელისგან სრულიად უსაფუძვლოდ ითხოვს თანხის გადახდას და მასთან ერთად აკისრებს საურავის გადახდას.

მითითებული ფაქტობრივი გარემოებებისა და სამართლებრივი საფუძვლების გათვალისწინებით, ითხოვს საჩივრის სრულად დაკმაყოფილებას.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.

მომჩივანი აღნიშნავს, რომ უცნობი იყო ის გარემოება, რომ არ ქონდა შპს ------- გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის ჩათვლის უფლება, დღემდე არ არის ბრძანება საგადასახადო ანგარიშფაქტურის (ეა-------) გაუქმების თაობაზე, რითაც დადგინდება, რომ შპს ------- არასწორად გამოწერა საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა. სამართალდარღვევა არ ჩაუდენია და სანქციის გამოყენება სრულიად მიუღებელად მიაჩნია. შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანებით გაუქმდა მხოლოდ დარიცხული ჯარიმა და არა სანქცია სრულად, არის კეთილსინდისიერი მყიდველი და გადამხდელი, სრულიად უსაფუძვლოდ ეკისრება საურავის გადახდა.

საბჭო მიიჩნევს, რომ განსახილველ შემთხვევაში, გადასახადის გადამხდელი მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში, იმ რწმენით, რომ მისი ქმედება არ იყო მართლსაწინააღმდეგო. მომჩივანი არასწორად აფასებდა ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს. შესაბამისად, მოცემულ კონკრეტულ შემთხვევაში მოქმედებდა საპატიებელი შეცდომის პირობებში.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, საბჭოს მიაჩნია, რომ მომჩივანი საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე, უნდა გათავისუფლდეს ამ გადაწყვეტილების გამოცემის პერიოდისათვის სადავო საგადასახადო ვალდებულების საფუძველზე დაკისრებული (წარმოშობილი) საურავისგან.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. ნაწილობრივ გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 4.04.2024 წლის №7468 ბრძანება;

3. მე-2 სადავო საკითხის ნაწილში, საჩივარი ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს;

4. მომჩივანი, საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე, გათავისუფლდეს ამ გადაწყვეტილების გამოცემის პერიოდისათვის სადავო საგადასახადო ვალდებულებაზე დაკისრებული (წარმოშობილი) საურავისაგან;

5. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

6. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხები:

დავის საგანს წარმოადგენს:

1. კომპანიის საქმიანობის ხელახალი შემოწმების დანიშვნა;

2. უძრავი ქონების ნასყიდობის ხელშეკრულების საფუძველზე გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშფაქტურით მიღებული დღგ-ის ჩათვლის გაუქმება;

3. დაკისრებული სანქციისგან (საურავი) გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტმა მიმართა თბილისის საქალაქო სასამართლოს შუამდგომლობით მომჩივანის საქმიანობის ხელახალი კამერალური საგადასახადო შემოწმების ჩასატარებლად. თბილისის საქალაქო სასამართლოს ბრძანებით, დაკმაყოფილდა შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის შუამდგომლობა და ნება დაერთო, განეხორციელებინა მომჩივანის ხელახალი კამერალური საგადასახადო შემოწმება.

კომპანიას 2020 წლის დეკემბრის თვის დღგ-ის დეკლარაციაში ჩათვლილი ჰქონდა დღგ-ის თანხა მიღებული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის საფუძველზე, რომლის შესაბამისი ოპერაცია, საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 79-ე ნაწილის საფუძველზე, გათავისუფლებულია დღგ-ისგან ჩათვლის უფლებით. ვინაიდან, ოპერაციების განხორციელების პერიოდზე ჩატარებული იყო საგადასახადო შემოწმება, აუდიტის დეპარტამენტმა მიმართა თბილისის საქალაქო სასამართლოს შუამდგომლობით, ხელახალი კამერალური საგადასახადო შემოწმების ჩასატარებლად. თბილისის საქალაქო სასამართლოს 2023 წლის 11 დეკემბრის ბრძანებით, დაკმაყოფილდა აუდიტის დეპარტამენტის შუამდგომლობა ხელახალი კამერალური საგადასახადო შემოწმების განხორციელების შესახებ. ყოველივე ზემოთაღნიშნულის შედეგად, შემოწმების მიერ დაკორექტირდა და გაუქმდა ჩათვლილი თანხა. შედეგად, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის თანახმად.

 

გადაწყვეტილება

საქმესთან არსებული მასალების და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭო მიიჩნევს, რომ გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის ხელახალი კამერალური საგადასახადო შემოწმების დანიშვნის შესახებ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის ბრძანება გამოცემულია კანონშესაბამისად, შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება ამ ნაწილში მართლზომიერია, არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

ვინაიდან სადავო საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის გამომწერთან მიმდინარეობს საგადასახადო შემოწმება საბჭო მიიჩნევს, რომ საჩივარი ამ ნაწილში ხელახლა განსახილველად (საგადასახადო შემოწმების შედეგების გათვალისწინებით) უნდა დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს.

საბჭოს მიაჩნია, რომ მომჩივანი უნდა გათავისუფლდეს ამ გადაწყვეტილების გამოცემის პერიოდისათვის სადავო საგადასახადო ვალდებულების საფუძველზე დაკისრებული საურავისგან.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტორსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 255(6); 269(7); 309(79); 2021 წლამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსი -173; 174