გადაწყვეტილება №24968/2/2025

№24968/2/2025

19 მაისი 2025

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „---“ (ს/ნ ---)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 1.05.2025 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს ---ს 25.03.2025 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №24968/2/2025).

 

დავის საგანი:

ავანსად აღრიცხული თანხის ნაწილზე კვალიფიკაციის შეცვლა და დღგ-ის ჩათვლის გაუქმება.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 27.12.2024 წლის №007-321 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 6.03.2025 წლის №3914 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 518 733,38 ლარი.

მათ შორის:

დღგ - 245 577

ჯარიმა - 122 789

საურავი - 150 367,38

 

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

აუდიტის დეპარტამენტის 26.12.2024 წლის კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებულია 1.01.2021 წლიდან 1.02.2024 წლამდე პერიოდი. შესამოწმებელ პერიოდში მომჩივანი შპს --- გან (ს/ნ ---) ყიდულობს საწვავს, 2021 წლის 31 მაისის მდგომარეობით საწვავის შესაძენად ავანსად გადარიცხულმა თანხებმა შეადგინა 3 625 881 ლარი, რაზედაც მხარეები შეთანხმდნენ, რომ აღნიშნული თანხის ფარგლებში მისაწოდებელი საწვავის ფასი განისაზღვრა 2,32 ლარით. აღნიშნულ თანხაზე გამოიწერა ავანსის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა ავ----, რომლის საფუძველზეც შპს ---მ ჩაითვალა 553 100 ლარის დღგ-ის თანხა. აღნიშნული ავანსის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა ნაწილობრივ გაინაშთა 2021 წლის ივნისში (307 523 ლარი). 2021 წლის შემდეგ შპს ---გან საწვავის მიწოდება არ მომხდარა. გადასახადის გადამხდელის განმარტებით, შპს ---ს შეექმნა ფინანსური პრობლემები და დღემდე ერიცხება შპს ---ს დავალიანება. შპს--- განეკუთვნება მესამე კატეგორიის საწარმოს და ფინანსური ანგარიშგების მომზადებას ახორციელებს მსს ფასს-ის და ფასს-ის მიხედვით. სააღრიცხვო პოლიტიკის ძირითადი პრინციპების თანახმად, თუ ეკონომიკური სარგებლის წარმოშობა მოსალოდნელია რამდენიმე საანგარიშო პერიოდის მანძილზე და კავშირი შემოსავალთან შეიძლება -- მთლიანად და ნაწილობრივ, მაშინ მოგების და ზარალის ანგარიშგებაში ხარჯის აღიარება მოხდება რაციონალური გადანაწილების გზით. ვინაიდან შპს --- თვის გადარიცხული თანხიდან 2021 წლის საანგარიშო პერიოდში ვერ მოხდა საქონლის მიწოდება, შპს ---ათვის გადახდილი თანხების ნაწილი არ დაკვალიფიცირდა ავანსად და საგადასახადო კოდექსის 175-ე და 178-ე მუხლების საფუძველზე, შპს ---ს შეუმცირდა შპს ---გან მიღებული ავანსის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის ავ---- მიღებული დღგ-ის ჩათვლის ის ნაწილი, რომელზეც არ მიუღია საქონელი. შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 27.12.2024 წლის №007-321 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 6.03.2025 წლის №3914 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 174-ე მუხლის პირველ, მე-2 და მე-3 ნაწილებზე, 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 176-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე და 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე. საქმეში არსებული ფაქტობრივი გარემოებების მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს 2021 წლის 31 მაისის მდგომარეობით შპს „--- თვის“ (ს/ნ ---) საწვავის შესაძენად ავანსის სახით გადარიცხული აქვს 3 625 881 ლარი, აღნიშნულ თანხაზე გამოიწერა ავანსის საგადასახადო ანგარიშფაქტურა ავ----, რომლის საფუძველზეც გადამხდელმა ჩაითვალა 553 100 ლარის დღგ-ის თანხა. აღნიშნული ავანსის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა ნაწილობრივ განაშთა 2021 წლის ივნისში (307 523 ლარი), თუმცა 2021 წლის შემდეგ შპს „---სგან“ (ს/ნ ---) საწვავის მიწოდება არ მომხდარა.

დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ ვინაიდან 2021 წლის საანგარიშო პერიოდიდან დღემდე შპს „---გან“ გადასახადის გადამხდელს არ მიუღია საქონელი, შემოწმებით მართლზომიერად განხორციელდა საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის საფუძველზე, ავანსის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურით ავ--- მიღებული დღგ-ის ჩათვლის იმ ნაწილის შემცირება, რომელზეც საქონელი არ მიუღია.

ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელს დავის წარმოების პროცესშიც არ აქვს წარმოდგენილი ისეთი არგუმენტები/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად და არ არსებობს საჩივრის დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, 269-ე მუხლის პირველ და მე-7 ნაწილებზე, 270-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, 275-ე მუხლის პირველი2 2 ნაწილებზე, 272-ე მუხლის პირველ ნაწილზე და განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება უკავშირდება მის მიერ დაშვებულ შეცდომას, გადამხდელი კეთილსინდისიერია იმ შემთხვევაში თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია მის მიერ დაშვებული შეცდომით (არცოდნით).

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის მიზანია საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პირი არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები, ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციების მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

საგადასახადო შემოწმების აქტში მითითებულია, რომ შპს ---ს 2021 წლის მაისის თვეში შპს ---გან მიღებული აქვს ავანსის ანგარიშ-ფაქტურა ნომრით ავ---, რომლის საფუძველზე ჩათვლილი დღგ შეადგენს 553 100 ლარს. შემმოწმებელმა საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის მიხედვით, მოახდინა გადახდილი ავანსის თანხის კვალიფიკაციის ცვლილება და ჩათვლილი დღგ-ის შემცირება, არგუმენტად კი მოიყვანა ფინანსური ანგარიშგების საერთაშორისო სტანდარტების მიხედვით განსაზღვრული სააღრიცხვო პოლიტიკის პრინციპები. აუდიტორი აღნიშნავს, რომ მოგებაზარალის ანგარიშგებაში ხარჯის აღიარება ხდება რაციონალური გადანაწილების გზით და ვინაიდან მომწოდებლის მიერ არ ხდება საქონლის შემდგომი მიწოდება, აღნიშნული თანხა არ ექვემდებარება პირის მოგება-ზარალის ანგარიშგებაში ხარჯად აღიარებას. ამრიგად, აუდიტორი ფინანსური აღრიცხვის საერთაშორისო სტანდარტების მიხედვით განსაზღვრულ პრინციპზე დაყრდნობით ანვითარებს ლოგიკას, რომელიც ხდება საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის გამოყენებისა და ოპერაციის კვალიფიკაციის ცვლილების და ჩათვლილი დღგ-ის შემცირების საფუძველი. გაურკვეველია როგორ გახდა ფინანსური აღრიცხვის საერთაშორისო სტანდარტები საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის გამოყენებისა და ოპერაციის კვალიფიკაციის ცვლილების საფუძველი, მაშინ როცა საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლის მიხედვით, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე. გაურკვეველია რა კავშირი აქვს ფინანსური აღრიცხვის საერთაშორისო სტანდარტების მიხედვით განსაზღვრულ ხარჯების აღიარების პრინციპს გადასახადებით დაბეგვრასთან, მაშინ როცა საგადასახადო კანონმდებლობა არ ზღუდავს ავანსის ანგარიშ-ფაქტურის საფუძველზე დღგ-ის ჩათვლას და ასევე არ არსებობს რაიმე გარემოება, რაც გახდებოდა საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის გამოყენების საფუძველი.

გასათვალისწინებელია ისიც, რომ ფინანსური აღრიცხვის საერთაშორისო სტანდარტების მიხედით, საქონლის სანაცლოდ გადახდილი ავანსი ისედაც არ ექვემდებარება მოგება-ზარალი ანგარიშგებაში ხარჯად აღიარებას და აღნიშნული კომპანიისთვის წარმოადგენს აქტივს.

საგადასახადო კანონმდებლობის მიხედვით, პირი უფლებამოსილია გადახდილ ავანსზე მოახდინოს დღგ-ის ჩათვლა, ვინაიდან პირებს შორის არსებული ხელშეკრულების მიხედვით (რომელსაც ასევე აუდიტორიც აღნიშნავს), განსაზღვრულია როგორც მისაწოდებელი საქონლის რაოდენობა, ასევე ღირებულება და საქონლის სახეობა, შესაბამისად სრულდება „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 31.12.2010 წლის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 481 მუხლით დადგენილი ყველა პირობა:

ა) განსაზღვრულია მისაწოდებელი საქონელი/გასაწევი მომსახურება;

ბ) განსაზღვრულია მისაწოდებელი საქონლის/გასაწევი მომსახურების რაოდენობა/მოცულობა;

გ) განსაზღვრულია მისაწოდებელი საქონლის/გასაწევი მომსახურების ღირებულება;

დ) განსაზღვრულია მისაწოდებელი საქონელი/გასაწევი მომსახურება წარმოადგენს დღგ-ით დასაბეგრ თუ გათავისუფლებულ ოპერაციას.

გარდა ზემოაღნიშნულისა, არც ერთი გადასახადის გადამხდელის (მომწოდებელი და მყიდველი) ქმედებით არ ზარალდება სახელმწიფო ბიუჯეტი, ვინაიდან მომწოდებელმა დაბეგრა, ხოლო მყიდველმა ჩაითვალა შესაბამისი დღგ. ასევე, მომწოდებლის მიერ არ მომხდარა დასაბეგრი ოპერაციის კორექტირება (გაუქმება), ვინაიდან იგი აღიარებს კომპანიისთვის საქონლის მოწოდების ვალდებულებას და ფინანსური პრობლემების მოგვარების შემდეგ აპირებს განახორციელოს საქონლის მიწოდება.

ამავდროულად, საქონლის მიწოდება ვერ მოხდა ობიექტური მიზეზებიდან გამომდინარე, ვინაიდან მომწოდებელს შეექმნა ფინანსური პრობლემა, რომლის აღმოფხვრის შემდეგაც კომპანია ელოდება შესაბამისი საქონლის მიღებას. დანართად მოცემულია კომპანიებს შორის არსებული შედარების აქტი (შეთანხმება, დანართი №1), რომლის მიხედვითაც მომწოდებელი აღიარებს საქონლის მიწოდების ვალდებულებას. ასევე, დანართად მოცემულია შპს ---თან არსებული კრედიტორული დავალიანების ბუღალტრული ანგარიშის ბარათი (დანართი №2), სადაც ნათლად ჩანს შპს ---ის მიერ საქონლის ეტაპობრივი მიწოდება და შპს ---ს მიერ ავანსის თანხების ჩარიცხვა.

გარდა ამისა, აუდიტორი აღნიშნავს, რომ პირი მართებულად ახორციელებს გადახდილი ავანსის საფუძველზე ჩათვლილი დღგ-ით მიწოდების ანგარიშ-ფაქტურის საფუძველზე ჩასათვლელი დღგ-ის შემცირებას (განაშთვას). ასევე აღსანიშნავია, რომ ჯამში კომპანიას 2020-2021 წლებში კომპანიას შპს ---სგან მიღებული აქვს 2 150 891 ლიტრი საწვავი, რომელზეც გამოწერილია 40 ნავთობპროდუქტების სპეციალური ანგარიშ-ფაქტურა (დანართი №3), რომლის საფუძველზე მართებულად მიღებულია დღგ-ის ჩათვლა. შესაბამისად, პირებს შორის პერიოდულად ხდებოდა საქონლის მიწოდება და ავანსის თანხების გადახდა, უკანასკნელი ავანსის სანაცვლოდ საქონლის მიღება კი შეაფერხა მომწოდებლის ფინანსურმა პრობლემამ და აღნიშნული პრობლემის აღმოფხვრის შემდეგ მყიდველი ელოდება საქონლის მიღებას.

გარდა ზემოაღნიშნულისა, დავის დროს აუდიტორი აღნიშნავდა, რომ შპს ---ს არ აქვს გადახდილი შპს ---თვის გამოწერილი ავანსის ანგარიშ-ფაქტურის მიხედვით დეკლარირებული დღგის თანხა, რაც არ შეესაბამება რეალობას, შპს ---ს 2021 წლის მაისის თვეში შპს ---სგან მიღებული ანგარიშ-ფაქტურის საფუძველზე ჩათვლილი დღგ შეადგენს 553 100 ლარს, კომუნიკატორის მეშვეობით გამოთხოვილ იქნა ცნობა (დანართი №4) შპს ----ის დავალიანების შესახებ 2021 წლის 16 ივნისის მდგომარეობით (2021 წლის მაისის დეკლარაციის სავადო თარიღი), რომლის მიხედვითაც შპს ----დის დავალიანება შეადგენს 371 207 ლარს, ავანსის ანგარიშ-ფაქტურის მიხედვით შპს ----ის გადასახდელი დღგ-ის თანხა შეადგენდა 553 100 ლარს, შესაბამისად პირმა გადაიხადა არანაკლებ 181 893 ლარის დღგ იმავე პერიოდში.

აუდიტორმა არ შეისწავლა საქმისათვის მნიშვნელოვანი გარემოებები და უსაფუძვლოდ მოახდინა ოპერაციის კვალიფიკაციის ცვლილება. სადავო საკითხის გარდა სხვა საკითხზე არ მომხდარა გადასახადებისა და სანქციის თანხების დარიცხვა, რაც მიანიშნებს პირის მიერ საგადასახადო ვალდებულებების კეთილსინდისიერ შესრულებაზე. ზემოხსენებული არგუმენტებიდან და წარმოდგენილი მტკიცებულებებიდან გამომდინარე საწარმოსთვის დარიცხული თანხები არასწორია. შესაბამისად, შესამოწმებელ პერიოდში დარიცხული დღგ-ის და შესაბამისი სანქციის თანხების საკითხი ხელახლა და გაცილებით უფრო სიღრმისეულად უნდა იქნეს შესწავლილი შემოსავლების სამსახურის მიერ და შედეგად შემცირდეს არასწორად დარიცხული დღგ-ის და სანქციის თანხები. გამომდინარე იქიდან, რომ შემოწმების შედეგად თანხების დარიცხვა მოხდა პირველად და ადგილი არ ჰქონია მიზანმიმართულად გადასახადებისგან თავის არიდებას ითხოვს შეუმცირდეს თანხის მოხსნის შემდეგ დარჩენილი სანქციის თანხები, საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 174-ე მუხლის მიხედვით:

1. დღგ-ის ჩათვლა არის დასაბეგრი პირის უფლება, შეიმციროს გადასახდელი დღგ-ის თანხა საქონლის მიწოდებასთან/მომსახურების გაწევასთან დაკავშირებული ხარჯის სხვადასხვა კომპონენტის ღირებულებაზე პირდაპირ მიკუთვნებული დღგ-ის თანხით.

2. დღგ-ის ჩათვლის უფლება წარმოიშობა ჩასათვლელი დღგ-ის თანხის დარიცხვის ვალდებულების წარმოშობის (შესაბამისი ოპერაციის დღგ-ით დაბეგვრის) მომენტიდან.

3. დღგ-ის ჩათვლის უფლება აქვს მხოლოდ დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულ დასაბეგრ პირს.

4. დღგ-ის ჩათვლის მიღების წესი განისაზღვრება საქართველოს ფინანსთა მინისტრის ბრძანებით. საგადასახადო კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, თუ საქონელი/მომსახურება გამიზნულია ან გამოიყენება დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელებისთვის, დასაბეგრ პირს უფლება აქვს ჩაითვალოს საქართველოს ტერიტორიაზე სხვა დასაბეგრი პირისგან ამ საქონლის/მომსახურების შეძენისთვის გადახდილი/გადასახდელი დღგ.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საგადასახადო კოდექსის 176-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებითა და მე-2 ნაწილით გათვალისწინებულ შემთხვევებში, დღგ-ის ჩათვლის მიღების საფუძველია საქონლის/მომსახურების შეძენასთან დაკავშირებით ამ კოდექსით დადგენილი წესით გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა.

„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 31.12.2010 წლის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 481 მუხლის პირველი და მე-2 პუნქტების თანახმად:

1. თუ ანაზღაურება სრულად ან ნაწილობრივ გადახდილია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, მიღებული ანაზღაურების შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით.

2. ამ მუხლის პირველი პუნქტის მიზნებისათვის, პირის მიერ გადახდილი ანაზღაურება ჩაითვლება დასაბეგრ თანხად და ოპერაცია დაექვემდებარება დღგ-ით დაბეგვრას, თუ ანაზღაურების მიღების მომენტში სახეზეა ყველა შემდეგი პირობა:

ა) განსაზღვრულია მისაწოდებელი საქონელი/გასაწევი მომსახურება;

ბ) განსაზღვრულია მისაწოდებელი საქონლის/გასაწევი მომსახურების რაოდენობა/მოცულობა;

გ) განსაზღვრულია მისაწოდებელი საქონლის/გასაწევი მომსახურების ღირებულება;

დ) განსაზღვრულია მისაწოდებელი საქონელი/გასაწევი მომსახურება წარმოადგენს დღგ-ით დასაბეგრ თუ გათავისუფლებულ ოპერაციას.

საგადასახადო კოდექსის 179-ე მუხლის თანხმად:

1. დღგ-ით დასაბეგრი თანხა და, შესაბამისად, დღგ-ის ჩასათვლელი თანხა კორექტირდება, თუ შეიცვალა ის გარემოებები/ფაქტორები, რომელთა საფუძველზეც დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროს განისაზღვრა დღგ-ით დასაბეგრი თანხა.

2. დასაბეგრი ოპერაციის თანხის კორექტირება ხორციელდება კორექტირების გამომწვევი გარემოების დადგომის საანგარიშო პერიოდში.

3. დღგ-ის ჩასათვლელი თანხა არ უქმდება და არ კორექტირდება ამ კოდექსით დადგენილი წესით სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობის ჩამოწერის ან საქონლის დანაკარგის არსებობის შემთხვევაში.

4. დღგ-ით დასაბეგრი თანხის კორექტირების შემთხვევებს, აგრეთვე დოკუმენტის გამოწერისა და წარდგენის წესს განსაზღვრავს საქართველოს ფინანსთა მინისტრი. „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 31.12.2010 წლის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 733 მუხლის პირველი-მე-4 პუნქტების თანახმად:

1. დღგ-ის დასაბეგრი თანხა და, შესაბამისად, დღგ-ის ჩასათვლელი თანხა კორექტირდება, თუ შეიცვალა გარემოებები/ფაქტორები, რის საფუძველზეც დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროს განისაზღვრა დღგ-ით დასაბეგრი თანხა.

2. დასაბეგრი ოპერაციის თანხის კორექტირება ხორცილდება კორექტირების გამომწვევი გარემოების დადგომის საანგარიშო პერიოდში.

3. დასაბეგრი ოპერაციის თანხა და, შესაბამისად, დღგ-ის ჩასათვლელი თანხა კორექტირდება შემდეგი გარემოებების დადგომისას:

ა) გაუქმდა დასაბეგრი ოპერაცია, მათ შორის, ხელახალი რეგისტრაციის დროს დღგ-ის გადამხდელად წინა რეგისტრაციის გაუქმებისას მიწოდებად განხილული საქონლის არსებულ ნაშთზე;

ბ) შეიცვალა დასაბეგრი ოპერაციის სახე (მათ შორის, შეიცვალა დაბეგვრის რეჟიმი);

გ) მხარეთა შეთანხმებით, შეიცვალა დაბეგვრის მომენტში განსაზღვრული ანაზღაურების თანხა, გარდა ვალუტის კურსის ცვლილებით გამოწვეული ცვლილებისა;

დ) საქონელი/მომსახურება სრულად ან ნაწილობრივ უბრუნდება დღგ-ის გადამხდელს.

4. ამ მუხლის მე-3 პუნქტში აღნიშნული ერთ-ერთი გარემოების დადგომისას დასაბეგრი ოპერაციის თანხა კორექტირდება, თუ:

ა) საგადასახადო ორგანოში წარდგენილია ან/და დღგ-ის დეკლარაციაში ასახულია საგადასახადო ანგარიშფაქტურა, რომელშიც დღგ-ის თანხა არასწორად არის მითითებული;

ბ) დღგ-ის დეკლარაციაში არასწორად არის მითითებული დღგ-ის თანხა;

გ) გამოწერილია დღგ-ის ანგარიშფაქტურა, რომელშიც დღგ-ის თანხა არასწორად არის მითითებული;

დ) უძრავი ნივთის მიწოდების ოპერაციაზე დღგ დარიცხულია საგადასახადო შემოწმების შედეგად, რომლის საფუძველზეც საგადასახადო ორგანომ განახორციელა პირის დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაცია.

ამ შემთხვევაში, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა კორექტირდება ამ მუხლის მე-10-მე-11 პუნქტებით განსაზღვრული წესით.

საგადასახადო შემოწმების შედეგად დადგენილია, რომ შპს ---ს (ს/ნ ---) მიერ შპს ---სთვის (ს/ნ ---) საწვავის შესაძენად ავანსად გადარიცხულმა თანხებმა 2021 წლის 31 მაისის მდგომარეობით შეადგინა 3 625 881 ლარი. მხარეები შეთანხმდნენ, რომ აღნიშნული თანხის ფარგლებში მისაწოდებელი საწვავის ფასი განისაზღვრა 2,32 ლარით. აღნიშნულ თანხაზე გამოიწერა ავანსის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა ავ----, რომლის საფუძველზეც შპს ----მ ჩაითვალა 553 100 ლარის დღგ-ის თანხა. აღნიშნული ავანსის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა ნაწილობრივ გაინაშთა 2021 წლის ივნისში (307 523 ლარი). 2021 წლის შემდეგ შპს ----გან საწვავის მიწოდება არ მომხდარა, გადასახადის გადამხდელის განმარტებით, შპს ---ს შეექმნა ფინანსური პრობლემები და დღემდე ერიცხება შპს ---ს დავალიანება. აუდიტის დეპარტამენტის პოზიციით, შპს --- შპს --- გან 2020 და 2021 წლებში ყიდულობდა საწვავს და მომწოდებელს საწვავის ღირებულებას უხდიდა ნაღდი და უნაღდო ანგარიშსწორებით. შპს ---ს შპს ---სთვის პერიოდულად ავანსად გადარიცხული აქვს თანხები. 2021 წლის 31 მაისი მდგომარეობით ავანსად გადარიცხულ თანხებმა შეადგინა 3 625 881 ლარი (აქ შედის ბიუჯეტში- --ის საქმეზე გადარიცხული თანხა 1 650 000 ლარი, რომელიც შპს --- მ გადაიხადა შპს ----ის ნაცვლად), რაზედაც მხარეები შეთანხმდნენ და გამოწერეს ავანსის საგადასახადო ანგარიშფაქტურა ავ---- (3 625 881 ლარი დღგ-ის ჩათვლით). აღნიშნული თანხის ფარგლებში მისაწოდებელი საწვავის ფასი განისაზღვრა 2,32 ლარით. 2021 წლის ივნისის თვეში შპს ---ს მიერ განხორცილდა 2 344 534 ლარის (დღგ-ის ჩათვლით) საწვავის მიწოდება. იმის მიუხედავად, რომ შპს ---ს შპს ---ს მიმართ გააჩნდა გადაუხდელი დავალიანება, 2021 წლის აგვისტოს თვეში საბაჟო საწყობში შპს ---ას მიერ განხორცილდა 1 388 500 ლარის ღირებულების საწვავის შეძენა შპს ---გან იმ პირობით, რომ აღნიშნულ საწვავს საბაჟო საწყობშივე მიაწოდებდა შპს ----ს (ს/ნ ----) 1 650 000 ლარად.

აღნიშნული მიწოდების შედეგად შპს ---ის დავალებით 1 650 000 ლარი წარიმართა სახელმწიფო ბიუჯეტის ანგარიშზე, მათ შორის 40 311 ლარი შპს ---ს საგადასახადო მოთხოვნის დასაფარავად და 1 609 689 ლარი შპს ---ას საგადასახადო მოთხოვნის დასაფარავად, ორივე კომპანიის შემთხვევაში გადარიცხვა მოხდა №---სისხლის სამართლის საქმეზე ----ს ზიანის ანაზღაურების სანაცვლოდ. საბაჟო საწყობში განხორციელებული სამეურნეო ოპერაციის შედეგად დარჩენილი დადებითი სხვაობის თანხა 261 500 ლარი, რომელიც უნდა მიეღო შპს ---ს, ვალად დაეკისრა შპს ---ს.

გადამხდელის ახსნა-განმარტებით ვინაიდან ოპერაცია შპს ---ის დავალებით განხორციელდა, აღნიშნული დავალიანებაც დღემდე არ დაფარულა. თბილისის სააღსრულებო ბიუროს 2021 წლის №--- და №--- გადაწყვეტილებებით შპს ---ის ქონება დაყადაღებულია. ---ს გააჩნია ბიუჯეტის მიმართ დავალიანება 531 975 ლარის ოდენობით. შპს ---ს (ს/ნ---) გააჩნია შემოსავლების სამსახურის გირავნობა და ყადაღა, ასევე რამდენიმე კერძო კომპანიის განცხადებებით შეტანილია მოვალეთა რეესტრში, რაც წარმოადგენდა საჯარო ინფორმაციას. შპს ---ის ფინანსური სირთულეები ცნობილი იყო გადასახადის გადამხდელისათვის, რასაც გადამხდელი ადასტურებს საჩივარში.

ბუღალტრული აღრიცხვის ანგარიშგებისა და აუდიტის ზედამხედველობის სამსახურის პორტალზე შპს ---ს (ს/ნ ---) 2020 წლის საანგარიშო პერიოდის შემდეგ არ წარუდგენია ფინანსური ანგარიშგება. შპს ---ის (ს/ნ ---) ფინანსური პრობლემები ცნობილი იყო გადამხდელისათვის, თუმცა მან არ მიმართა შესაბამის ქმედებებს ავანსად გადარიცხული თანხების უკან დაბრუნებაზე, არ მოითხოვა თანხის დაბრუნება, ავანსი შინაარსით საქონლის და მომსახურების სანაცვლოდ გადახდილი თანხაა, თუ კომპანიამ ავანსი გადაიხადა, მაგრამ სანაცვლოდ საქონელი ან მომსახურება არ მიაწოდეს, საბაზრო პრინციპიდან გამომდინარე კომპანიამ ავანსის სახით გადახდილი თანხის დაბრუნება უნდა მოითხოვოს. ან გადარიცხულ თანხად მისცეს შესაბამისი კვალიფიკაცია. 2021 წლის ივნისიდან 3 წლის განმავლობაში შპს ---ს თანხები 2 779 896 ლარი გამოყენებული ჰქონდა შპს ---ს, მაშინ როცა შპს ---ის აქტივები იყო დაყადაღებული და მისი უწყვეტი ფუნქციონირება იყო კითხვის ნიშნის ქვეშ და კომპანია არ წარადგენდა ფინანსურ ანგარიშგებას.

გადასახადის გადამხდელი შპს ---თვის ავანსად გადარიცხულ თანხას ვერ აკონტროლებდა და შესაბამისად „ავანსის“ – „აქტივის“ კვალიფიკაციის კრიტერიუმებს ვერ აკმაყოფილებდა, ბუღალტრული სააღრიცხვო პროგრამა ორისის ჩანაწერების მიხედვით 2022 წლის დეკემბერში შპს --- შპს ---ის მიმართ წარმოშობილ მოთხოვნებზე 1415-407 ანგარიშზე აკეთებს გატარებას

„საეჭვო მოთხოვნების კორექტირება“ 556 026 ლარის ოდენობით თანხაზე, რაც ადასტურებს იმას, რომ გადამხდელი საეჭვოდ მიიჩნევდა შპს ---ისგან საქონლის მიღებას და გადასახადის გადამხდელს უნდა მოეხდინა ჩათვლილი ავანსის ანგარიშ-ფაქტურის კორექტირება.

საბჭო ყურადღებას ამახვილებს საქმის გარემოებებზე, მხარეთა არგუმენტაციაზე და აღნიშნავს, რომ საქმის ფაქტობრივი გარემოებები მიუთითებს ავანსის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურით დღგ-ის ჩათვლილი თანხის კორექტირების საფუძვლების არსებობაზე. აღნიშნულის გათვალისწინებით, საბჭო მიიჩნევს, რომ აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს უზრუნველყოს დღგ-ის ჩათვლილი თანხის კორექტირების საფუძვლების (მათ შორის, მომჩივნის მიერ შპს ---ს მიმართ წარმოშობილ მოთხოვნებზე გატარება - „საეჭვო მოთხოვნების კორექტირება“) ყოველმხრივ შესწავლა და დღგ-ის გაანგარიშების მიზნებისთვის შესაბამის საანგარიშო პერიოდში ასახოს ის ოპერაციები, რაც გათვალისწინებულია საგადასახადო კანონმდებლობით, დღგ-ის ჩასათვლელი თანხის კორექტირების საფუძვლების არსებობისას.

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.

საბჭოს მიაჩნია, რომ განსახილველ შემთხვევაში არ დასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ საგადასახადო ვალდებულებების არასრულად დეკლარირება გამოწვეულია მისი შეცდომით/არცოდნით. შესაბამისად, არ არსებობს დაკისრებული სანქციებისგან საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე მომჩივნის გათავისუფლების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. ნაწილობრივ გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 6.03.2025 წლის №3914 ბრძანება;

3. აუდიტის დეპარტამენტს დაევალოს:

ა) უზრუნველყოს ავანსის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურით დღგ-ის ჩათვლილი თანხის კორექტირების საფუძვლების ყოველმხრივ შესწავლა;

ბ) დღგ-ის გაანგარიშების მიზნებისთვის შესაბამის საანგარიშო პერიოდში ასახოს ის ოპერაციები, რაც გათვალისწინებულია საგადასახადო კანონმდებლობით, დღგ-ის ჩასათვლელი თანხის კორექტირების საფუძვლების არსებობისას;

გ) სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში უზრუნველყოს მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

5. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხები:

ავანსად აღრიცხული თანხის ნაწილზე კვალიფიკაციის შეცვლა და დღგ-ის ჩათვლის გაუქმება.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

შესამოწმებელ პერიოდში მომჩივანი ყიდულობს საწვავს, 2021 წლის 31 მაისის მდგომარეობით საწვავის შესაძენად ავანსად გადარიცხულმა თანხებმა შეადგინა 3 625 881 ლარი, რაზედაც მხარეები შეთანხმდნენ, რომ აღნიშნული თანხის ფარგლებში მისაწოდებელი საწვავის ფასი განისაზღვრა 2,32 ლარით. აღნიშნულ თანხაზე გამოიწერა ავანსის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა, რომლის საფუძველზეც მომჩივანმა ჩაითვალა 553 100 ლარის დღგ-ის თანხა. აღნიშნული ავანსის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა ნაწილობრივ გაინაშთა 2021 წლის ივნისში (307 523 ლარი). 2021 წლის შემდეგ საწვავის მიწოდება არ მომხდარა. გადასახადის გადამხდელის განმარტებით, საწვავის მომწოდებელს შეექმნა ფინანსური პრობლემები და დღემდე ერიცხება მომჩივნის დავალიანება.

ვინაიდან მომწოდებლისთვის გადარიცხული თანხიდან 2021 წლის საანგარიშო პერიოდში ვერ მოხდა საქონლის მიწოდება, გადახდილი თანხების ნაწილი არ დაკვალიფიცირდა ავანსად და საგადასახადო კოდექსის 175-ე და 178-ე მუხლების საფუძველზე, მომჩივანს შეუმცირდა მიღებული ავანსის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის დღგ-ის ჩათვლის ის ნაწილი, რომელზეც არ მიუღია საქონელი.

 

გადაწყვეტილება

საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ; აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა:

ა) უზრუნველყოს ავანსის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურით დღგ-ის ჩათვლილი თანხის კორექტირების საფუძვლების ყოველმხრივ შესწავლა;

ბ) დღგ-ის გაანგარიშების მიზნებისთვის შესაბამის საანგარიშო პერიოდში ასახოს ის ოპერაციები, რაც გათვალისწინებულია საგადასახადო კანონმდებლობით, დღგ-ის ჩასათვლელი თანხის კორექტირების საფუძვლების არსებობისას;

გ) სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში უზრუნველყოს მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება); დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა;

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტორსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 163; 174; 175; 179;.