ბრძანება N 3038
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
N 3038
20 თებერვალი 2025
ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა
უსფ „---ის“ (ს/ნ ---)
(ფაქტ. მის.:---) 2025 წლის 17 იანვრის საჩივრის
ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე
შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2025 წლის 6 თებერვლის სხდომაზე (ოქმი №11) განიხილა უსფ „----ს --- ს“ (ს/ნ ----) 2025 წლის 17 იანვრის №93736/1/2025 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2024 წლის 23 დეკემბრის №006-535 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.
სადავო საკითხი:
გადამხდელი არ ეთანხმება კომპანიებზე გადარიცხული თანხების ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაუკავშირებელ ხარჯად განხილვას და მოგების გადასახადით დაბეგვრას. ასევე, ითხოვს აღნიშნულ ოპერაციებზე გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებით დღგ-ის ჩათვლას.
ფაქტობრივი გარემოებები:
საქმის მასალებით დგინდება, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2024 წლის 22 ნოემბრის №14082 ბრძანების საფუძველზე განხორციელდა უსფ „---ს“ (ს/ნ ---) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2021 წლის პირველი იანვრიდან 2024 წლის 22 ნოემბრის ჩათვლით საანგარიშო პერიოდები. საგადასახადო შემოწმების შედეგებზე 2024 წლის 20 დეკემბერს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 23 დეკემბრის №26974 ბრძანება და ამავე თარიღის №006-535 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა სულ 250 073 ლარი, მათ შორის გადასახადი 122 414 ლარი, ჯარიმა 61 307 ლარი და საურავი 66 352 ლარი.
საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, სადავო საკითხთან დაკავშირებით, საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია შემდეგი გარემოებით:
შესამოწმებელ პერიოდში განხორციელდა გადამხდელის მიერ მიღებული/გამოწერილი პირველადი დოკუმენტაციის (საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები, სასაქონლო ზედნადებები), შემოწმებისთვის წარმოდგენილი საბანკო ამონაწერების და მიღება-ჩაბარების აქტების ანალიზი, რის შედეგადაც დადგინდა, რომ საწარმოს 2021 წლის თებერვლის, მარტის და ივნისის თვეების საანგარიშო პერიოდებში შპს „---სგან“ მიღებული აქვს საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები, სერია: ეა--- თანხით 101 225 ლარი, სერია: ეა- --- თანხით 100 250 ლარი, სერია: ეა---- თანხით 52 110 ლარი, სადაც დანიშნულებაში მითითებულია „საინჟინრო საკონსულტაციო მომსახურება (მიღებაჩაბარების აქტი).
ასევე საწარმოს ზემოთ ნახსენები კომპანიის ურთიერთდამოკიდებული საწარმოდან, 2021 წლის თებერვლის, მარტის და ივნისის თვეების საანგარიშო პერიოდებში, შპს „----გან“ მიღებული აქვს საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები, სერია: ეა---- თანხით 182 205 ლარი, სერია: ეა--- თანხით 180 450 ლარი, სერია: ეა---- თანხით 77 200 ლარი, სადაც დანიშნულებაში მითითებულია „ფინანსური საკონსულტაციო მომსახურება (მიღება-ჩაბარების აქტი)“, ხოლო საწარმოს საბანკო ამონაწერის მიხედვით ზემოთ ნახსენები თანხები გადარიცხულია შესაბამის პერიოდებში.
ამასთან, შპს „---გან“ მიღებული მიღება-ჩაბარების აქტებით დგინდება, რომ 2021 წლის თებერვალში, მარტში და ივნისში მომსახურება გაწეულია -,,---ზე“, ხოლო აღნიშნული სახის მომსახურება „----ს“ ქ. ----ის მუნიციპალიტეტის მერიაზე გაწეული აქვს 2014 წლის იანვრიდან 2016 წლის დეკემბრის თვის ჩათვლით პერიოდზე, რაც დასტურდება შესაბამისი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებით და ქ. ----ის მუნიციპალიტეტის მერიიდან მიღებული 2024 წლის 20 დეკემბრის №14-1424355322 წერილით, რომლის მიხედვითაც 2021 წლის პირველი იანვრიდან ქალაქ ----ს მუნიციპალიტეტის მერიასა და უსფ(წ) „---ს“ შორის არ განხორციელებულა არავითარი ეკონომიკური საქმიანობა და ქ. ----ის მუნიციპალიტეტის ბიუჯეტიდან არ მომხდარა თანხის ანაზღაურება. ასევე აღსანიშნავია ის გარემოება, რომ საწარმოს აქტიური ეკონომიკური საქმიანობა შეწყვეტილი აქვს 2020 წლის თებერვლის თვის საანგარიშო პერიოდიდან.
ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საწარმოს საბანკო ანგარიშიდან აღნიშნულ კომპანიებზე გადარიცხული თანხები საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით შემოწმების მიერ ჩაითვალა ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაუკავშირებელ ხარჯად (ხარჯი, რომლის გაწევის მიზანი არ არის მოგების, შემოსავლის ან კომპენსაციის მიღება) და დაიბეგრა მოგების გადასახადით. გადამხდელს ასევე დაერიცხა ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275- ე მუხლის შესაბამისად.
შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს განიხილავს მხოლოდ მომჩივნის მოთხოვნის ფარგლებში.
სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის ,,ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2, მე-8 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია გაწეული ხარჯი ან სხვა გადახდა, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ მუხლის მიზნებისათვის ხარჯს, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის, მიეკუთვნება ხარჯი, რომლის გაწევის მიზანი არ არის მოგების, შემოსავლის ან კომპენსაციის მიღება.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 174-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, რომლის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლა არის დასაბეგრი პირის უფლება, შეიმციროს გადასახდელი დღგ-ის თანხა საქონლის მიწოდებასთან/მომსახურების გაწევასთან დაკავშირებული ხარჯის სხვადასხვა კომპონენტის ღირებულებაზე პირდაპირ მიკუთვნებული დღგ-ის თანხით.
ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლის უფლება წარმოიშობა ჩასათვლელი დღგის თანხის დარიცხვის ვალდებულების წარმოშობის (შესაბამისი ოპერაციის დღგ-ით დაბეგვრის) მომენტიდან. ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლის უფლება აქვს მხოლოდ დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულ დასაბეგრ პირს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, თუ საქონელი/მომსახურება გამიზნულია ან გამოიყენება დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელებისთვის, დასაბეგრ პირს უფლება აქვს ჩაითვალოს საქართველოს ტერიტორიაზე სხვა დასაბეგრი პირისგან ამ საქონლის/მომსახურების შეძენისთვის გადახდილი/გადასახდელი დღგ.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 176-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლის მიღების საფუძველია ამ კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებითა და მე-2 ნაწილით გათვალისწინებულ შემთხვევებში – საქონლის/მომსახურების შეძენასთან დაკავშირებით ამ კოდექსით დადგენილი წესით გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშფაქტურა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
დადგენილი ფაქტობრილი გარემოების მიხედვით, საწარმოს 2021 წლის თებერვლის, მარტის და ივნისის თვეების საანგარიშო პერიოდებში შპს „----გან“ მიღებული აქვს საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები, სადაც დანიშნულებაში მითითებულია „საინჟინრო საკონსულტაციო მომსახურება (მიღება-ჩაბარების აქტი). ასევე საწარმოს ზემოთ ნახსენები კომპანიის ურთიერთდამოკიდებული საწარმოდან, ამავე საანგარიშო პერიოდებში შპს „----სგან“ მიღებული აქვს საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები დანიშნულებით „ფინანსური საკონსულტაციო მომსახურება (მიღებაჩაბარების აქტი)“, ხოლო საწარმოს საბანკო ამონაწერის მიხედვით ზემოთ ნახსენები თანხები გადარიცხულია შესაბამის პერიოდებში. ამასთან, შპს „---გან“ მიღებული მიღებაჩაბარების აქტებით დგინდება, რომ 2021 წლის თებერვალში, მარტში და ივნისში მომსახურება გაწეულია „----ზე“, ხოლო აღნიშნული სახის მომსახურება „----ს“ ქ. ----ის მუნიციპალიტეტის მერიაზე გაწეული აქვს 2014 წლის იანვრიდან 2016 წლის დეკემბრის თვის ჩათვლით პერიოდზე, რაც დასტურდება შესაბამისი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებით და ქ. ----ის მუნიციპალიტეტის მერიიდან მიღებული 2024 წლის 20 დეკემბრის №14-1424355322 წერილით, რომლის მიხედვითაც 2021 წლის პირველი იანვრიდან ქ. ---ის მერიასა და უსფ „----ს“ შორის არ განხორციელებულა არავითარი ეკონომიკური საქმიანობა და ქალაქ ---ის მუნიციპალიტეტის ბიუჯეტიდან არ მომხდარა თანხის ანაზღაურება.
შემოწმებით, საწარმოს საბანკო ანგარიშიდან აღნიშნულ კომპანიებზე გადარიცხული თანხები ჩაითვალა ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაუკავშირებელ ხარჯად და დაიბეგრა მოგების გადასახადით.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს, საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96– ე მუხლზე, რომლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე, რისთვისაც ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 97–ე მუხლის თანახმად მტკიცებულებათა გამოკვლევისათვის უფლებამოსილია გამოითხოვოს საქმესთან დაკავშირებული დოკუმენტები, შეაგროვოს ცნობები, მოუსმინოს დაინტერესებულ მხარეებს, დანიშნოს ექსპერტიზა, გამოიყენოს აუცილებელი დოკუმენტები და აქტები, მტკიცებულებათა შეგროვების, გამოკვლევის და შეფასების მიზნით მიმართოს კანონმდებლობით გათვალისწინებულ სხვა ზომებს.
საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96–ე მუხლის მე–2 ნაწილის თანახმად დაუშვებელია, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ–სამართლებრივი აქტის გამოცემას საფუძვლად დაედოს ისეთი გარემოება ან ფაქტი, რომელიც კანონით დადგენილი წესით არ არის გამოკვლეული ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ. მოქმედი კანონმდებლობის მიხედვით, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი, რომელიც გამოცემულია წერილობითი სახით, აუცილებელია შეიცავდეს დასაბუთებას, კერძოდ, მასში მითითებული უნდა იყოს ის სამართლებრივი და ფაქტობრივი წანამძღვრები, რომელთა საფუძველზეც გამოიცა იგი. იმ შემთხვევაშიც კი, თუ ადმინისტრაციული ორგანო მოქმედებს დისკრეციული უფლებამოსილების ფარგლებში, იგი ვალდებულია, აქტის დასაბუთებაში მიუთითოს იმ გარემოებებზე, რომლებიც საფუძვლად დაედო მის მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებას. გადამხდელი არ ეთანხმება კომპანიებზე გადარიცხული თანხების ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაუკავშირებელ ხარჯად განხილვას და მოგების გადასახადით დაბეგვრას. აცხადებს, რომ შემოწმების მთავარი არგუმენტი არის ის, რომ შესამოწმებელ პერიოდში თავად ფილიალს არ გაუწევია მომსახურება, ეყრდნობა და აანალიზებს მის მიერ შესწავლილ 2014-2020 წლების პერიოდსაც.
გადამხდელი მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-9 მუხლზე და აღნიშნავს, რომ პირის საქმიანობის ეკონომიკურ საქმიანობად მიჩნევისთვის გადამწყვეტია მოგების, შემოსავლის ან კომპენსაციის მიღების მიზანი, სურვილი და არ აქვს მნიშვნელობა ფაქტობრივად მიიღო თუ არა პირმა შემოსავალი. ამასთან, მიაჩნია, რომ შპს „----ის“ და შპს---ის“ მიერ 2021 წლის თებერვლის, მარტის და ივნისის თვეში ფილიალისთვის გაწეული მომსახურება აღიარებულია ამავე კომპანიების ეკონომიკურ საქმიანობად და აუდიტორის მიერ შესწავლილი არცერთი დოკუმენტით არ დასტურდება საქმიანობა, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან არ არის დაკავშირებული. ასევე ითხოვს ზემოაღნიშნულ ოპერაციებზე გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებით (დღგ-ის ჯამური თანხა 105 778,97 ლარი) დღგ-ის ჩათვლის მიღებას.
ამასთან, შემმოწმებლის პოზიციასთან, კერძოდ, ფილიალის მიერ ქ. ----ის მუნიციპალიტეტის მერიაზე 2014-2016 წლებში მომსახურების გაწევასთან მიმართებით, საქმის ზეპირი განხილვისას, მომჩივანმა აღნიშნა, რომ საწარმოსა და ----ის მერიას შორის წარმოიშვა სასამართლო დავა, რის გამოც გადავადდა ზემოაღნიშნულ კომპანიებზე თანხების ანაზღაურების პროცედურა.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მასალებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის გათვალისწინებით, სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების, მათ შორის დღგის ჩასათვლელი თანხების დაზუსტების მიზნით, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები (მათ შორის, სასამართლოს გადაწყვეტილებები და აღნიშნული საქმის წარმოებასთან დაკავშირებული დოკუმენტაცია). განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარმოდგენის შემთხვევაში, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების, მათ შორის, დღგ-ის ჩათვლასთან დაკავშირებით კანონმდებლობით დადგენილი შეზღუდვების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:
1. უსფ „----ის“ (ს/ნ ----) საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
2. სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოწმებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების, მათ შორის დღგ-ის ჩასათვლელი თანხების დაზუსტების მიზნით:
ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები (მათ შორის, სასამართლოს გადაწყვეტილებები და აღნიშნული საქმის წარმოებასთან დაკავშირებული დოკუმენტაცია);
ბ) ამ ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილის მე-2 პუნქტის „ა“ ქვეპუნქტით განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარმოდგენის შემთხვევაში, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების, მათ შორის, დღგ-ის ჩათვლასთან დაკავშირებით კანონმდებლობით დადგენილი შეზღუდვების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);
3. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
4. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხი
გადამხდელი არ ეთანხმება კომპანიებზე გადარიცხული თანხების ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაუკავშირებელ ხარჯად განხილვას და მოგების გადასახადით დაბეგვრას. ასევე, ითხოვს აღნიშნულ ოპერაციებზე გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებით დღგ-ის ჩათვლას.
ფაქტობრივი გარემოებები
შესამოწმებელ პერიოდში განხორციელდა გადამხდელის მიერ მიღებული/გამოწერილი პირველადი დოკუმენტაციის (საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები, სასაქონლო ზედნადებები), შემოწმებისთვის წარმოდგენილი საბანკო ამონაწერების და მიღება-ჩაბარების აქტების ანალიზი, რის შედეგადაც საწარმოს საბანკო ანგარიშიდან გადარიცხული თანხები საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით შემოწმების მიერ ჩაითვალა ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაუკავშირებელ ხარჯად (ხარჯი, რომლის გაწევის მიზანი არ არის მოგების, შემოსავლის ან კომპენსაციის მიღება) და დაიბეგრა მოგების გადასახადით.
გადაწყვეტილება
საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა. განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარმოდგენის შემთხვევაში, დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს, შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები და დღგ-ის ჩათვლასთან დაკავშირებით კანონმდებლობით დადგენილი შეზღუდვების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).
დასაბუთება
შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს:73 (7); 982; 174; 176.