გადაწყვეტილება №25467/2/2025

№25467/2/2025

11 დეკემბერი 2025

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „-------“ (ს/ნ -------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 13.11.2025 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „-------“-ს 15.07.2025 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №25467/2/2025).

 

დავის საგანი:

1. იჯარით აღებულ ქონებაზე ჩატარებული სამშენებლო/სარემონტო სამუშაოების მეიჯარისთვის გაწეულ სამშენებლო მომსახურებად განხილვა და დღგ-ის და მოგების გადასახადის დარიცხვა;

2. ხელფასის და საიჯარო მომსახურების თანხების გადახდის წყაროსთან დაბეგვრის ნაწილში საგადასახადო ვალდებულებების გაანგარიშების სისწორე;

3. სანქციებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 3.04.2025 წლის №071-3 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 25.06.2025 წლის №13447 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 416 353,63 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 243 146

დღგ - 77 056

მოგების გადასახადი - 79 582

საშემოსავლო გადასახადი - 86 508

ჯარიმა - 100 454

საურავი - 72 753,63

 

პროცედურული გარემოებები

აუდიტის დეპარტამენტის 31.03.2025 წლის კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებულია 1.01.2021 წლიდან 1.10.2024 წლამდე პერიოდი.

საგადასახადო შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 3.04.2025 წლის №071-3 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 25.06.2025 წლის №13447 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. იჯარით აღებულ ქონებაზე ჩატარებული სამშენებლო/სარემონტო სამუშაოების მეიჯარისთვის გაწეულ სამშენებლო მომსახურებად განხილვა და დღგ-ის და მოგების გადასახადის დარიცხვა

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

მომჩივნის საქმიანობის ადგილია ------- არსებული საავადმყოფო, რომელიც კომპანიის მიერ იჯარით არის აღებული ფ/პ ------- (პ/ნ -------). მიწისა და შენობის იჯარის ღირებულება შეადგენს თვეში 6 750 ლარს, რისი გადახდაც ხორციელდება ყოველთვიურად. შესამოწმებელ პერიოდში კომპანიის მიერ განხორციელდა აღნიშნული შენობის რემონტი და კაპიტალური განახლება, ასევე, მათ მიერ აშენდა გადაუდებელი დახმარების შენობა (ემერჯენსი) და განახლდა ეზოს ინფრასტრუქტურა. მშენებლობაზე გაწეულმა ხარჯებმა 2021 წლიდან ჯამში შეადგინა 631 247 ლარი. აღნიშნული დანახარჯები გაწეულია კომპანიის მიერ და მეიჯარის მხრიდან არ მომხდარა ხარჯების ანაზღაურება, მ.შ არც ნაწილობრივ და ასევე, არ მომხდარა იჯარის მომსახურებაზე ფასის ცვლილება. ხარჯები აღრიცხულია ბუღალტრულად დაუმთავრებელი მშენებლობის ანგარიშზე და ექსპლუატაციაში მიღება და საქმიანობაში გამოყენება ხდება ეტაპობრივად.

მშენებლობის დასრულებისას დაზუსტდა სსიპ საჯარო რეესტრის ეროვნულ სააგენტოში არსებული მონაცემები და შენობა-ნაგებობის ფართი ------- კვ.მ-დან გაიზარდა ------- კვ.მ-მდე, ქონების მესაკუთრის ცვლილება კი არ განხორციელებულა. დღემდე შენობას ფლობს ფ/პ ------- იმავე წილობრივი მონაცემებით. ასევე, არ მომხდარა საიჯარო ხელშეკრულების ცვლილება (------- საკადასტრო კოდით რეგისტრირებულ მიწის ნაკვეთზე არსებულ შენობა-ნაგებობებს დაემატა მე-3 ფართი 433 კვ.მ საერთო ჯამში, 2023 წლის 19 აპრილის მონაცემებით, შენობა-ნაგებობის საერთო ფართი შეადგენს ------- კვ.მ-ს).

აღნიშნული ქმედება, ფორმა-შინაარსიდან გამომდინარე, ჩაითვალა საწარმოს მიერ მეიჯარისთვის გაწეულ სამშენებლო მომსახურებად საგადასახადო კოდექსის მე-16, 159-ე და 1601 მუხლების შესაბამისად. შედეგად, გადასახადის გადამხდელის დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციების საერთო თანხამ უწყვეტი 12 კალენდარული თვის განმავლობაში 100 000 ლარს გადააჭარბა 2023 წლის 3 მარტს და ამ თარიღიდან განესაზღვრა დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის ვალდებულება. სავალდებულო რეგისტრაციის თარიღიდან შესამოწმებელი პერიოდის ბოლომდე გაწეული მომსახურების ღირებულება დაიბეგრა დღგით. საგადასახადო ვალდებულების გაანგარიშებისას გათვალისწინებულ იქნა კომპანიის მიერ სამშენებლო მასალებზე და მომსახურებაზე მიღებული დადასტურებული საგადასახადო ანგარიშფაქტურებით ჩასათვლელი თანხა 4 125 ლარი, რაც გამოყენებულია დღგ-ის გადამხდელად რეგისტაციის შემდგომ პერიოდში.

ამასთან, კომპანიის მიერ ფიზიკური პირისათვის უსასყიდლოდ გაწეული მომსახურების ღირებულება დაიბეგრა მოგების გადასახადით საგადასახადო კოდექსის 97-ე და 983 მუხლების საფუძველზე. გადასახადის გადამხდელს დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 282-ე და 275-ე მუხლებით შესაბამისად.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 136-ე, 73-ე, 97-ე, 983 , 158-ე, 165-ე, 159-ე, 160-ე, 1601 , 163-ე, 164-ე, 174-ე, 175-ე, 176-ე, 177-ე, 43-ე მუხლებზე, საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96–ე მუხლზე და ყურადღებას ამახვილებს საქართველოს უზენაესი სასამართლოს 18.07.2018 წლის №------- საქმეზე მიღებულ გადაწყვეტილებაზე, რომლითაც განიმარტა, რომ ოპერაციის კვალიფიკაციის შეცვლა შესაძლებელია იმ შემთხვევაში თუ სამეურნეო ოპერაცია თავისი არსით ეწინააღმდეგება კანონმდებლობის მოთხოვნებს, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილი არ იძლევა მართლზომიერი გარიგების კვალიფიკაციის შეცვლის შესაძლებლობას, ის ეხება ბათილი ნების ნაკლის მქონე გარიგებებს, მათ შორის თვალთმაქცურ და მოჩვენებით გარიგებებს და არა მართლზომიერ გარიგებებს, რომელთა შინაარსიც შეესაბამება მისივე ფორმას.

იჯარით აღებული ფართის კეთილმოწყობასა და შენობის მშენებლობაზე გაწეული ხარჯების მოგების გადასახადით დაბეგვრასთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს მომჩივნის არგუმენტაციაზე, რომლის თანახმად, მომჩივანი მიუთითებს, რომ იჯარით აღებული მიწის მოპირკეთება და ეზოს კეთილმოწყობა, განპირობებული იყო მხოლოდ კომპანიის ინტერესებიდან გამომდინარე, კერძოდ, სამედიცინო საქმიანობის განსახორციელებლად და პაციენტებისთვის სათანადო მომსახურების შეთავაზების მიზნით. კეთილმოწყობილი ტერიტორიით არ უსარგებლია ფართის იჯარით გამცემს. 2014 წლიდან დღევანდელ დღემდე ფართი გამოიყენება სამედიცინო საქმიანობაში და ტერიტორიით სარგებლობს მხოლოდ მოიჯარე (კომპანია). გადამხდელისთვის გაურკვეველია, თუ რატომ მოხდა კომპანიის მიერ გაწეული სპეციფიკური სარემონტო ხარჯების მეიჯარის სასარგებლოდ გაწეულ უსასყიდლო მომსახურებად დაკვალიფიცირება, მაშინ როდესაც რეანიმაციული, ქირურგიული განყოფილება და სასტერილიზაციო ოთახი წარმოადგენს მხოლოდ სამედიცინო დანიშნულებით გამოსაყენებელ სივრცეს და ამავდროულად, რემონტით დღემდე სარგებლობს მოიჯარე (დღემდე არ შემწყდარა იჯარა). ასევე, აღნიშნავს, რომ მოიჯარის (კომპანიის) მიერ გადაუდებელი სამედიცინო დახმარების განყოფილების (EMERGENCY) შენობის მშენებლობა განპირობებული იყო „სამედიცინო საქმიანობის ლიცენზიისა და სტაციონარული დაწესებულების ნებართვის გაცემის წესისა და პირობების შესახებ დებულებების დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს მთავრობის №385 დადგენილებაში შესული ცვლილებით, რომლის მიხედვითაც სტაციონარული მომსახურების გამწევ საავადმყოფოებს გაუჩნდათ ვალდებულება ჰქონოდათ ემერჯენსი განყოფილება. ასევე, ყველა სამედიცინო კლინიკა, რომელიც ჩართულია საყოველთაო ჯანმრთელობის დაცვის სახელმწიფო პროგრამაში ვალდებული იყო გაევლო საერთაშორისო აკრედიტაცია საქართველოს ოკუპირებული ტერიტორიებიდან დევნილთა, შრომის, ჯანმრთელობისა და სოციალური დაცვის მინისტრის 26.01.2023 წლის №4/ნ ბრძანებით განსაზღვრული მოთხოვნების დაცვით, წინააღმდეგ შემთხვევაში ვერ განახორციელებდა სამედიცინო საქმიანობას ზემოხსენებული პროგრამის ფარგლებში. საერთაშორისო აკრედიტაციის მიღება შეუძლებელი იქნებოდა სამედიცინო ინფრასტრუქტურის განახლების გარეშე. გადამხდელმა საერთაშორისო აკრედიტაცია მიიღო 2024 წლის ბოლოს, რითიც შეინარჩუნა უფლება გააგრძელოს საქმიანობა, როგორც საყოველთაო ჯანმრთელობის დაცვის პროგრამის მიმწოდებელმა. ამასთან, მეიჯარის ტერიტორიაზე აშენებული შენობის სანაცვლოდ არ მომხდარა საიჯარო გადასახდელის გაზრდა და აღნიშნული ფართით უსასყიდლოდ სარგებლობს მოიჯარე. შესაბამისად, იმ შემთხვევაშიც კი თუ მოიჯარემ (კომპანია) მეიჯარეს (ფიზიკური პირი) გაუწია მომსახურება, აღნიშნული მომსახურება ვერ იქნება უსასყიდლო, ვინაიდან სანაცვლოდ პირი (მოიჯარე) სარგებლობს ახალაშენებული ფართით უსასყიდლოდ (საიჯარო ქირის გადახდა ხდება მხოლოდ უკვე არსებულ შენობაზე და არა ახალაშენებულზე). გარდა ზემოაღნიშნულისა, მომჩივნისთვის გაურკვეველია, თუ რატომ მოხდა იჯარით აღებული ფართის რემონტისა და შენობის აშენების ერთ ოპერაციად განხილვა, ვინაიდან ადგილი აქვს ორ დამოუკიდებელ ოპერაციას, ერთი მხრივ, იჯარით აღებულ ფართში მოეწყო ქირურგიული და რეანიმაციული განყოფილება და სასტერილიზაციო ოთახი, ხოლო მეორეს მხრივ აშენდა შენობა. შესაბამისად, თუ აუდიტორებმა მომჩივნის აზრით არასწორად, მაგრამ შენობის აშენება განიხილეს უსასყიდლოდ მომსახურებად, რატომ განიხილეს სარეანიმაციო განყოფილების მოწყობა მეიჯარის მიმართ განხორციელებულ უსასყიდლოდ მომსახურებად. მაშინ როცა რემონტი მთლიანად მოიჯარის ხელში დაექვემდებარება „,ცვეთას“ და როგორც პირებს შორის არსებული პრაქტიკა აჩვენებს, საიჯარო ხელშეკრულება იქნება ხანგრძლივი (პირებს შორის 2014 წლიდან არსებობს საიჯარო ურთიერთობა).

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მასალების, გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის და იმ ფაქტის გათვალისწინებით, რომ საწარმოს მიერ ხარჯი გაწეულია ეკონომიკური საქმიანობის ინტერესებიდან გამომდინარე, სადავო საკითხის მიხედვით განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებთან მიმართებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს, რომ სადავო ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტში მისი გამოცემისას გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის გამოყენებით ოპერაციაზე კვალიფიკაციის შეცვლა და უსასყიდლოდ მომსახურების გაწევად დაკვალიფიცირება დაუსაბუთებელია. ამდენად, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს იჯარით აღებული ფართის კეთილმოწყობასა და შენობის მშენებლობაზე გაწეული ხარჯების უსასყიდლოდ მომსახურების გაწევად დაკვალიფიცირების საფუძველზე მოგების გადასახადში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები დაუქვემდებაროს შემცირებას.

იჯარით აღებული ფართის კეთილმოწყობასა და შენობის მშენებლობაზე გაწეული ხარჯების დღგით დაბეგვრა/ჩათვლასთან დაკავშირებით, მომჩივანი მიუთითებს, რომ აუდიტორების მიერ კვალიფიკაციის შეცვლა და იჯარით აღებული ფართის კეთილმოწყობასა და შენობის მშენებლობაზე გაწეული ხარჯების სამშენებლო მომსახურების გაწევად დაკვალიფიცირება და დღგ-ით დაბეგვრა არამართლზომიერია. ამასთან, აცხადებს, რომ თუკი მაინც დაიბეგრა აღნიშნული ოპერაცია, გაუგებარია აუდიტორებმა რატომ არ მოახდინეს შესაბამისი დღგ-ის ჩათვლა, რაზეც შემოწმების დროს უკვე არსებობდა შესაბამისი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები. მომჩივანი ითხოვს დღგ-ის ჩათვლის მიღებას. მიუთითებს, რომ 2021-2023 წლების განმავლობაში კომპანიას მიღებული და დადასტურებული აქვს 458 000 ლარის ჩაუთვლელი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა, მათ შორის არსებითი რაოდენობა საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებისა არის სწორედ სარემონტო მომსახურებაზე მიღებული. გარდა ამისა, კომპანიას მიღებული აქვს სასაქონლო ზედნადებებიც, რომელიც ამ ეტაპზე მიბმული არ არის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებზე, თუმცა მოთხოვნის შემთხვევაში, გამყიდველი გამოაგზავნის შესაბამის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებს, რაც ასევე, დღგ-ის ჩათვლის საფუძველი იქნება.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მასალების, გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის და იმ ფაქტის გათვალისწინებით, რომ საწარმოს მიერ ხარჯი გაწეულია ეკონომიკური საქმიანობის ინტერესებიდან გამომდინარე, სადავო საკითხის მიხედვით განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებთან მიმართებით, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ სადავო ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტში მისი გამოცემისას გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის გამოყენებით ოპერაციაზე კვალიფიკაციის შეცვლა და უსასყიდლოდ მომსახურების გაწევად დაკვალიფიცირება დაუსაბუთებელია, ამდენად:

იჯარით აღებული ფართის კეთილმოწყობაზე (კაპიტალურ რემონტზე) გაწეული ხარჯის დღგ-ით დაბეგვრასთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს, რომ ვინაიდან, განსახილველ შემთხვევაში ადგილი არ აქვს დასაბეგრი პირის მიერ მომსახურების უსასყიდლოდ გაწევას მისი დაქირავებული პირის პირადი სარგებლობისთვის ან საკუთარი საქმიანობის მიზნისგან განსხვავებული მიზნით, ასევე, რემონტის ხარჯი გაწეულია იჯარით აღებულ შენობაში და არ წარმოადგენს საწარმოს საკუთარ ძირითად საშუალებას, შესაბამისად, არ დგება საგადასახადო კოდექსის 1601 მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული პირობები და აღნიშნულ ნაწილში დარიცხული დღგ უნდა დაექვემდებაროს შემცირებას. ამდენად, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს იჯარით აღებული ფართის კეთილმოწყობაზე გაწეული ხარჯების ნაწილში დღგ-ში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები დაუქვემდებაროს შემცირებას.

იჯარით აღებულ მიწაზე შენობის მშენებლობაზე გაწეული ხარჯების დღგ-ით დაბეგვრა/ჩათვლასთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის მე-3 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, ანაზღაურების სანაცვლოდ, საქონლის მიწოდებად ასევე განიხილება დასაბეგრი პირის მიერ საკუთარი წარმოების შენობის/ნაგებობის ძირითად საშუალებად გამოყენება, ხოლო საკუთარ წარმოებად განიხილება დასაბეგრი პირის მფლობელობაში არსებულ მიწის ნაკვეთზე შენობის/ნაგებობის მშენებლობა, შესაბამისად გადამხდელის მიერ მფლობელობაში არსებულ მიწის ნაკვეთზე შენობის/ნაგებობის მშენებლობა წარმოადგენს დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციას.

მასთან, საქმის ზეპირი განხილვისას აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა განმარტა, რომ იჯარით აღებული ფართის კეთილმოწყობასა (კაპიტალური რემონტი) და მიწის ნაკვეთზე შენობის მშენებლობაზე გაწეული ხარჯები საჭიროებს გამიჯვნას. ასევე, მომჩივანი საჩივარში მიუთითებს, რომ გაურკვეველია, თუ რატომ მოხდა იჯარით აღებული ფართის რემონტისა და შენობის აშენების ერთ ოპერაციად განხილვა, ვინაიდან ადგილი აქვს ორ დამოუკიდებელ ოპერაციას, ერთი მხრივ, იჯარით აღებულ ფართში მოეწყო ქირურგიული და რეანიმაციული განყოფილება და სასტერილიზაციო ოთახი, ხოლო მეორეს მხრივ აშენდა შენობა.

ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ იჯარით აღებული ფართის კეთილმოწყობისა და შენობის (ემერჯენსი) მშენებლობის (საკუთარი წარმოების შენობა-ნაგებობის) ხარჯების გამიჯვნის მიზნით, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს ხარჯის გამიჯვნის დოკუმენტაცია/მტკიცებულებები. თავის მხრივ, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით შეისწავლოს წარმოდგენილი დოკუმენტაცია/მტკიცებულებები, გამიჯნოს იჯარით აღებული ფართის კეთილმოწყობისა და შენობის (ემერჯენსი) მშენებლობის (საკუთარი წარმოების შენობა-ნაგებობის) ხარჯები და აღნიშნულის გათვალისწინებით განახორციელოს საკუთარი წარმოების შენობა-ნაგებობის ნაწილში დღგ-ში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება.

ამასთან, დღგ-ის ჩათვლასთან დაკავშირებით მომჩივნის მოთხოვნაზე, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ დღგ-ის ჩათვლის უფლება წარმოიშობა მხოლოდ მაშინ, როდესაც არსებობს კავშირი დასაბეგრი პირის მიერ ხარჯების გაწევისას გადახდილ დღგ-ის თანხასა და მის დასაბეგრ ოპერაციებს შორის. მოცემული კავშირი შესაძლებელია იყოს როგორც პირდაპირი, როდესაც დასაბეგრი პირის მიერ შეძენილი საქონელი ან მომსახურება უშუალოდ გამოიყენება ამ პირის დასაბეგრ ოპერაციებში (საქონლის მიწოდებაში ან მომსახურების გაწევაში), ასევე ირიბი ხასიათის, როდესაც დასაბეგრი პირის მიერ საქონლის ან მომსახურების შეძენა მიეკუთვნება მიმდინარე ხარჯებს, რომელიც მისი ეკონომიკური საქმიანობის საჭიროებებითაა განპირობებული. ორივე ასეთ შემთხვევაში, დასაბეგრი პირის მიერ გაწეული ხარჯები მისი პროდუქტის ფასის შემადგენელ კომპონენტებად იქცევა და, შესაბამისად, თუ ეს პროდუქტი იბეგრება დღგ-ით, დასაბეგრ პირს უნდა ჰქონდეს მის მიერ ხარჯების გაწევისას გადახდილი დღგ-ის ჩათვლის უფლება.

ამდენად, საწარმო უფლებამოსილია ჩაითვალოს შესაბამის ხარჯებზე მიკუთვნებული დღგ-ის თანხა საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილი წესით და იმის გათვალისწინებით, რომ აღნიშნული დაუკავშირდება დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაცი(ებ)ის განხორციელებას.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შემოწმების აქტში მოცემული თანხები დათვლილია არასწორად. გარდა ამისა, არ არის გათვალისწინებული დარიცხულ თანხებთან დაკავშირებული არსებითი გარემოებები. ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინება და ადეკვატური ანალიზი მიგვიყვანს იმ დასკვნამდე, რომ აქტით დარიცხული თანხების დიდი ნაწილი დარიცხულია არასწორად, რაც სავარაუდოდ გამოწვეულია შემმოწმებლებსა და კომპანიის წარმომადგენლებს შორის საკმარისი კომუნიკაციის არ არსებობით.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის საფუძველზე, განსაზღვრულ იქნა კომპანიის საგადასახადო ვალდებულება დღგ-ის ნაწილში, კერძოდ, შეიცვალა იჯარით აღებული ფართის კეთილმოწყობასა და ახალი შენობის მშენებლობაზე გაწეული ხარჯების კვალიფიკაცია და ორივე განხილულ იქნა კომპანიის (მოიჯარე) მიერ მეიჯარის მიმართ გაწეულ უსასყიდლო სამშენებლო მომსახურებად, რომელიც დაექვემდებარა დღგ-ით და მოგების გადასახადით დაბეგვრას.

საწარმოს საქმიანობას წარმოადგენს სამედიცინო საქმიანობა, რომელიც ხორციელდება ფიზიკური პირისგან იჯარით აღებულ ტერიტორიაზე. შესამოწმებელ პერიოდში საწარმომ განახორციელა იჯარით აღებული მიწის კეთილმოწყობა, შენობის რემონტი (სარეანიმაციო და ქირურგიის განყოფილებისა, ასევე სასტერილიზაციო ოთახის მოწყობა) და ასევე ახალი შენობა-ნაგებობის აშენება. კომპანიის საქმიანობის სფეროდან გამომდინარე (სამედიცინო საქმიანობა), ვინაიდან იგი ახორციელებს ჩათვლის უფლების გარეშე გათავისუფლებულ საქმიანობას, პირი არ წარმოადგენდა დღგ-ის გადამხდელს და შესაბამისად კომპანიის მიერ არ მომხდარა რემონტსა და მშენებლობაზე გაწეულ ხარჯებზე დღგ-ის ჩათვლა. შემოწმების შედეგად, კომპანია სავალდებულო წესით დარეგისტრირდა დღგ-ის გადამხდელად და უსასყიდლო მშენებლობის მომსახურებად დაკვალიფიცირებული ოპერაცია შემმოწმებლების მიერ დაექვემდებარა დღგ-ით დაბეგვრას, ისე რომ მათ მიერ არ მომხდარა შენობის ასაშენებლად საჭირო ხარჯებზე დღგ-ის ჩათვლა.

კომპანიის მიერ განხორციელებული ოპერაციის შესახებ, 2014 წლიდან კომპანიას ფიზიკურ პირ ------- შესაბამისი იჯარის ხელშეკრულების საფუძველზე (რომელიც გრძელდება დღემდე) -------, -------ში იჯარით აღებული აქვს მიწის ნაკვეთი და მასზედ დამაგრებული შენობის ნაწილი (ს.კ. -------), რომლის საიჯარო გადასახდელიც შეადგენს 6 750 ლარს. შესამოწმებელ პერიოდში კომპანიამ მოახდინა:

1) ეზოს მოპირკეთება და კეთილმოწყობა;

2) იჯარით აღებული შენობის სამედიცინო საქმიანობის განსახორციელებლად საჭირო კონდიციაში მოყვანა, კერძოდ, მოახდინა იჯარით აღებულ შენობაში რეანიმაციისა და ქირურგიული განყოფილებებისა ასევე სასტერილიზაციო ოთახის მოწყობა;

3) იჯარით აღებულ ტერიტორიაზე ააშენა გადაუდებელი სამედიცინო დახმარების განყოფილების შენობა.

კომპანიის მიერ გაწეული ორივე ხარჯი განხილულ იქნა უსასყიდლოდ გაწეულ მომსახურებად და დაექვემდებარა დღგ-ით და მოგების გადასახადით დაბეგვრას. აუდიტორების მიერ არ მოხდა ფაქტობრივი გარემოებების სათანადო შეფასება და გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენლების მიერ მიწოდებული ახსნა-განმარტებების სწორი ანალიზი, ვინაიდან:

1) იჯარით აღებული მიწის მოპირკეთება და ეზოს კეთილმოწყობა, განპირობებული იყო მხოლოდ კომპანიის ინტერესებიდან გამომდინარე, კერძოდ კი, სამედიცინო საქმიანობის განსახორციელებლად და პაციენტებისთვის სათანადო მომსახურების შეთავაზების მიზნით. კეთილმოწყობილი ტერიტორიით არ უსარგებლია ფართის იჯარით გამცემს. შესაბამისად რის საფუძველზე იქნა შემმოწმებლების მიერ განხილული მეიჯარის მიმართ გაწეულ უსასყიდლო მომსახურებად და რის საფუძველზე დაიბეგრა მოგებისა გადასახადით და დღგ-ით, თანაც ისე რომ 2014 წლიდან დღემდე ფართი გამოიყენება სამედიცინო საქმიანობაში და ტერიტორიით სარგებლობს მხოლოდ მოიჯარე (კომპანია), გაურკვეველია;

2) იჯარით აღებული ფართის რემონტის ხარჯები (რეანიმაციული და ქირურგიული განყოფილებისა და სასტერილიზაციო ოთახის მოწყობა), რომელთა გაწევაც განპირობებულია შენობის სამედიცინო საქმიანობის განსახორციელებლად საჭირო კონდიციაში მოსაყვანად და რომლითაც არ უსარგებლია ფართის იჯარით გამცემს, განხილულ იქნა მეიჯარის მიმართ გაწეულ უსასყიდლო მომსახურებად და დაიბეგრა დღგ-ით და მოგების გადასახადით, თანაც ისე, რომ 2014 წლიდან დღემდე ფართი გამოიყენება სამედიცინო საქმიანობაში და შესაბამისად შენობით სარგებლობს მოიჯარე (კომპანია). ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, გაურკვეველია თუ რატომ მოხდა კომპანიის მიერ გაწეული სპეციფიკური სარემონტო ხარჯების მეიჯარის სასარგებლოდ გაწეულ უსასყიდლო მომსახურებად დაკვალიფიცირება, მაშინ როცა რეანიმაციული და ქირურგიული განყოფილება და სასტერილიზაციო ოთახი წარმოადგენს მხოლოდ სამედიცინო დანიშნულებით გამოსაყენებელ სივრცეს და ამავდროულად რემონტით დღემდე სარგებლობს მოიჯარე (დღემდე არ შემწყდარა იჯარა);

3) იჯარით აღებულ ტერიტორიაზე სამედიცინო დანიშნულების კერძოდ, გადაუდებელი სამედიცინო დახმარების განყოფილების შენობის მშენებლობა ასევე განხილულ იქნა მეიჯარის სასარგებლოდ გაწეულ სამშენებლო მომსახურებად და დაბეგრილ იქნა დღგ-ით და მოგების გადასახადით, მაშინ როცა მოიჯარის (კომპანია) მიერ გადაუდებელი სამედიცინო დახმარების განყოფილების შენობის მშენებლობა განპირობებული იყო „სამედიცინო საქმიანობის ლიცენზიისა და სტაციონარული დაწესებულების ნებართვის გაცემის წესისა და პირობების შესახებ დებულებების დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს მთავრობის №385 დადგენილებაში შესული ცვლილებით, რომლის მიხედვითაც სტაციონარული მომსახურების გამწევ საავადმყოფოებს გაუჩნდათ ვალდებულება ჰქონოდათ გადაუდებელი სამედიცინო დახმარების განყოფილება. ასევე, ყველა სამედიცინო კლინიკა, რომელიც ჩართულია საყოველთაო ჯანმრთელობის დაცვის სახელმწიფო პროგრამაში ვალდებული იყო გაევლო საერთაშორისო აკრედიტაცია საქართველოს ოკუპირებული ტერიტორიებიდან დევნილთა, შრომის, ჯანმრთელობისა და სოციალური დაცვის მინისტრის 2023 წლის 26 იანვრის №4/ნ ბრძანებით განსაზღვრული მოთხოვნების დაცვით, წინააღმდეგ შემთხვევაში ვერ განახორციელებდა სამედიცინო საქმიანობას ზემოხსენებული პროგრამის ფარგლებში. საერთაშორისო აკრედიტაციის მიღება შეუძლებელი იქნებოდა სამედიცინო ინფრასტრუქტურის განახლების გარეშე. კომპანიამ საერთაშორისო აკრედიტაცია მიიღო 2024 წლის ბოლოს, რითაც შეინარჩუნა უფლება გააგრძელოს საქმიანობა როგორც საყოველთაო ჯანმრთელობის დაცვის პროგრამის მიმწოდებელმა. ამასთან, მეიჯარის ტერიტორიაზე აშენებული შენობის სანაცვლოდ არ მომხდარა საიჯარო გადასახდელის გაზრდა და აღნიშნული ფართით უსასყიდლოდ სარგებლობს მოიჯარე, შესაბამისად იმ შემთხვევაშიც კი თუ მოიჯარემ (კომპანია) მეიჯარეს (ფიზიკური პირი) გაუწია მომსახურება, აღნიშნული მომსახურება ვერ იქნება უსასყიდლო, ვინაიდან სანაცვლოდ პირი (მოიჯარე) სარგებლობს ახალაშენებული ფართით უსასყიდლოდ (საიჯარო ქირის გადახდა ხდება მხოლოდ უკვე არსებულ შენობაზე და არა ახალაშენებულზე).

გარდა ზემოაღნიშნულისა, იმ შემთხვევაშიც კი თუ აუდიტორების მიერ სწორად მოხდა იჯარით აღებული ფართის რემონტისა და ახალი შენობის აშენების მომსახურების მეიჯარის მიმართ განხორციელებული უსასყიდლო მომსახურებად განხილვა, გაურკვეველია რა მიზეზით არ მოხდა აღნიშნულ ხარჯებზე გადახდილი დღგ-ის ჩათვლა, როცა კომპანიას აღნიშნულ ხარჯებზე მიღებული აქვს შესაბამისი ანგარიშ-ფაქტურები. კერძოდ კი 2021-2023 წლების განმავლობაში კომპანიას მიღებული და დადასტურებული აქვს 458 000 ლარის ჩაუთვლელი ფაქტურები, მათ შორის არსებითი რაოდენობა ანგარიშ-ფაქტურებისა არის სწორედ სარემონტო მომსახურებაზე მიღებული. გარდა ამისა, კომპანიას მიღებული აქვს სასაქონლო ზედნადებებიც, რომელიც ამ ეტაპზე მიბმული არ არის ანგარიშ-ფაქტურებზე, თუმცა მოთხოვნის შემთხვევაში, გამყიდველი გამოაგზავნის შესაბამის ანგარიშ-ფაქტურებს, რაც ასევე საფუძველი იქნება დღგ-ის ჩათვლის.

გაურკვეველია, თუ რატომ მოხდა იჯარით აღებული ფართის რემონტისა და შენობის აშენების ერთ ოპერაციად განხილვა, ვინაიდან ადგილი აქვს ორ დამოუკიდებელ ოპერაციას:

1) იჯარით აღებულ ფართში მოეწყო რეანიმაციული და ქირურგიული განყოფილება, ასევე სასტერილიზაციო ოთახი და გარემონტდა ეზო;

2) აშენდა ახალი დამოუკიდებელი გადაუდებელი სამედიცინო მომსახურების შენობა. შესაბამისად, თუ აუდიტორებმა არასწორად, მაგრამ შენობის აშენება განიხილეს უსასყიდლო მომსახურებად ვინაიდან ადგილი აქვს კაპიტალური შენობის რემონტის, რომლითაც იჯარის გაწყვეტის შემდგომ პოტენციურად შეიძლება ესარგებლა მეიჯარეს (ფიზიკურ პირს), რატომ განიხილეს სარეანიმაციო განყოფილების მოწყობა მეიჯარის მიმართ განხორციელებულ უსასყიდლო მომსახურებად, მაშინ როცა რემონტი მთლიანად მოიჯარის ხელში დაექვემდებარება „ცვეთას“ და როგორც პირებს შორის არსებული პრაქტიკა აჩვენებს, საიჯარო ხელშეკრულება იქნება ხანგრძლივი (პირებს შორის 2014 წლიდან დღევანდელ დღემდე არსებობს საიჯარო ურთიერთობა).

დამატებით იმის დასასაბუთებლად, რომ აუდიტორების მიერ შეცდომებით მოხდა შემოწმება და შეფასება, არის ის რომ თუკი დაიბეგრა მათ მიერ ოპერაცია, რატომ არ მოახდინეს შესაბამისი დღგ-ის ჩათვლა, რაზეც შემოწმების დროს უკვე არსებობდა შესაბამისი ანგარიშ-ფაქტურები ან კიდევ დაბეგვრის მიზნებისთვის რატომ მოხდა განსხვავებული ოპერაციების ერთ ჭრილში შეფასება.

ყოველივე აღნიშნულიდან გამომდინარე, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს მოახდინოს საკითხის ხელახალი და სიღრმისეული შესწავლა მომჩივანთან ერთად და რაც მთავარია შემმოწმებელმა უზრუნველყოს შესაბამისი თანამშრომლობა გადასახადის გადამხდელთან. შედეგად კი, შეუმცირდეს არასწორად დარიცხული გადასახადისა და სანქციის თანხები.

კომპანიის მიერ გაწეული ხარჯი გამომდინარეობს კომპანიის სამედიცინო საქმიანობიდან, კერძოდ, გადაუდებელი სამედიცინო დახმარების შენობის მშენებლობა დაიწყო 2021 წელს, სამედიცინო საქმიანობისთვის განკუთვნილი შენობა-ნაგებობის აშენების უფლებით, იჯარით დაკავებულ მიწაზე. აღნიშნული შენობის მშენებლობაზე, მშენებლობის ნებართვა ------- მუნიციპალიტეტის მერიის მიერ გაცემულია მომჩივნის სახელზე, სამედიცინო დაწესებულების შენობის მშენებლის უფლებით. ასევე, 2023 წელს სამშენებლო სამუშაოების დასრულების შემდეგ, ------- მუნიციპალიტეტის მერიის მიერ სამედიცინო დაწესებულების შენობა ვარგისად აღიარებულია კომპანიის მიმართვის საფუძველზე, რომელშიც დღემდე აგრძელებს სამედიცინო საქმიანობას.

პირებს შორის გაფორმებული საიჯარო ხელშეკრულება მოქმედებს დღემდე და შესაბამისად ფართით სარგებლობს მოიჯარე. ამასთან, ადგილი აქვს მოიჯარის მიერ ერთის მხრივ რეანიმაციული და ქირურგიული განყოფილებისა და სასტერილიზაციო ოთახის მოწყობას (რემონტს), ხოლო მეორეს მხრივ გადაუდებელი სამედიცინო დახმარების განყოფილების შენობის მშენებლობას. აუდიტორების მიერ არამართებულად მოხდა როგორც სარემონტო დანახარჯების, ისე ახალი გადაუდებელი სამედიცინო დახმარების განყოფილების შენობის აშენებაზე გაწეული ხარჯების მეიჯარის მიმართ განხორციელებულ უსასყიდლო მომსახურებად დაკვალიფიცირება, ვინაიდან ხარჯები გაწეულია ტერიტორიის სამედიცინო საქმიანობის განსახოციელებლად საჭირო კონდიციაში მოსაყვანად და ტერიტორიით (როგორც იჯარით აღებული, ასევე ახალ აშენებული შენობით) დღემდე სარგებლობს მოიჯარე, თანაც ისე, რომ არ ხდება ახალ შენობაზე საიჯარო ქირის მოიჯარისთვის გადახდა.

გაურკვეველია, თუ რატომ მოხდა იჯარით აღებული ფართის რემონტისა და შენობის აშენების ერთ ოპერაციად განხილვა, ვინაიდან ადგილი აქვს ორ დამოუკიდებელ ოპერაციას, ერთის მხრივ იჯარით აღებულ ფართში მოეწყო ქირურგიული და რეანიმაციული განყოფილება და სასტერილიზაციო ოთახი, ხოლო მეორეს მხრივ აშენდა შენობა. შესაბამისად, თუ აუდიტორებმა არასწორად, მაგრამ შენობის აშენება განიხილეს უსასყიდლო მომსახურებად, რატომ განიხილეს სარეანიმაციო განყოფილების მოწყობა მეიჯარის მიმართ განხორციელებულ უსასყიდლო მომსახურებად. მაშინ როცა რემონტი მთლიანად მოიჯარის ხელში დაექვემდებარება „ცვეთას“ და როგორც პირებს შორის არსებული პრაქტიკა აჩვენებს, საიჯარო ხელშეკრულება იქნება ხანგრძლივი (პირებს შორის 2014 წლიდან არსებობს საიჯარო ურთიერთობა).

უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს მოახდინოს საკითხის ხელახალი და სიღრმისეული შესწავლა მომჩივანთან ერთად და რაც მთავარია შემმოწმებელმა უზრუნველყოს შესაბამისი თანამშრომლობა გადასახადის გადამხდელთან. შედეგად კი, შეუმცირდეს არასწორად დარიცხული გადასახადისა და სანქციის თანხები.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილების თანახმად:

1. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, ამ თავით გათვალისწინებული მეთოდების გამოყენებით და მიაკუთვნოს იმ საანგარიშო პერიოდს, რომელშიც მოხდა მათი მიღება და გაწევა.

3. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის 1.12.2024 წლამდე მოქმედი რედაქციით, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2 და მე-8−91 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია უსასყიდლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა ან/და ფულადი სახსრების გადაცემა.

საგადასახადო კოდექსის 983 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ამ მუხლის მიზნებისათვის საქონლის მიწოდება ან მომსახურების გაწევა, რომლის მიზანი არ არის მოგების, შემოსავლის ან კომპენსაციის მიღება, უსასყიდლოდ მიწოდებად ითვლება.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, დღგით დასაბეგრი ოპერაციებია:

ა) დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება;

ბ) დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ მომსახურების გაწევა.

საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საქონლის მიწოდება არის მატერიალური ქონების განკარგვაზე მესაკუთრის უფლების გადაცემა.

საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის მე-3 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, ანაზღაურების სანაცვლოდ, საქონლის მიწოდებად ასევე განიხილება დასაბეგრი პირის მიერ საკუთარი წარმოების შენობის/ნაგებობის ძირითად საშუალებად გამოყენება, თუ იგი სრულად ვერ მიიღებდა დღგ-ის ჩათვლას ამ შენობის/ნაგებობის სხვა პირისგან შეძენის შემთხვევაში.

შენიშვნა: ამ ქვეპუნქტის მიზნისთვის საკუთარ წარმოებად განიხილება დასაბეგრი პირის საკუთრებაში/მფლობელობაში არსებულ მიწის ნაკვეთზე შენობის/ნაგებობის მშენებლობა საკუთარი ძალებით ან/და სამშენებლო-სამონტაჟო მომსახურების შეძენის გზით;

საგადასახადო კოდექსის 1601 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, მომსახურების გაწევა არის ნებისმიერი საქმიანობა, რომელიც არ არის საქონლის მიწოდება.

საგადასახადო კოდექსის 1601 მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, ანაზღაურების სანაცვლოდ, მომსახურების გაწევად ასევე განიხილება:

ა) დასაბეგრი პირის მიერ მომსახურების უსასყიდლოდ გაწევა მისი დაქირავებული პირის პირადი სარგებლობისთვის ან საკუთარი საქმიანობის მიზნისგან განსხვავებული მიზნით;

ბ) დასაბეგრი პირის მიერ განხორციელებული საკუთარი ძირითადი საშუალების (შენობის/ნაგებობის) რემონტი მისი საქმიანობის მიზნისთვის, თუ იგი დღგ-ის ჩათვლას სრულად ვერ მიიღებდა, ამ მომსახურების სხვა პირისგან შეძენის შემთხვევაში.

შენიშვნა: ამ ქვეპუნქტის მიზნისთვის დასაბეგრი პირის მიერ განხორციელებულად განიხილება ძირითადი საშუალების (შენობის/ ნაგებობის) რემონტი, საკუთარი ძალებით ან/და სარემონტო მომსახურების/სამუშაოების იმ პირისგან შეძენის გზით, რომელიც არ არის რეგისტრირებული დღგ-ის გადამხდელად.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კოდექსის 160-ე მუხლის მე-3 ნაწილის „ა“−„ე“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებულ შემთხვევებში, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის შესყიდვის ფასი ამ ან ანალოგიურ საქონელზე, ან თუ ასეთი არ არსებობს − მისი წარმოების ფასი, რომელიც შესაბამის შემთხვევებში დგინდება საქონლის გამოყენების, გასხვისების, დასაკუთრების (მფლობელობაში დარჩენის) ან დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის გაუქმების მომენტში.

საგადასახადო კოდექსის 165-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. დასაბეგრი პირი, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, ვალდებულია მის მიერ ნებისმიერი უწყვეტი 12 კალენდარული თვის განმავლობაში განხორციელებული დღგ-ით დასაბეგრი საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის ოპერაციების ჯამური თანხის 100 000 ლარისთვის გადაჭარბების დღიდან, არაუგვიანეს 2 სამუშაო დღეში დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის მიზნით, მიმართოს საგადასახადო ორგანოს.

2. დასაბეგრ პირს დღგ-ის გამოანგარიშების და გადახდის ვალდებულება წარმოეშობა ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების მომენტიდან (ამ ოპერაციის ჩათვლით), რომლის მიხედვითაც დასაბეგრი ოპერაციების ჯამურმა თანხამ 100 000 ლარს გადააჭარბა.

საგადასახადო კოდექსის 174-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. დღგ-ის ჩათვლა არის დასაბეგრი პირის უფლება, შეიმციროს გადასახდელი დღგ-ის თანხა საქონლის მიწოდებასთან/მომსახურების გაწევასთან დაკავშირებული ხარჯის სხვადასხვა კომპონენტის ღირებულებაზე პირდაპირ მიკუთვნებული დღგ-ის თანხით.

2. დღგ-ის ჩათვლის უფლება წარმოიშობა ჩასათვლელი დღგ-ის თანხის დარიცხვის ვალდებულების წარმოშობის (შესაბამისი ოპერაციის დღგ-ით დაბეგვრის) მომენტიდან.

საგადასახადო კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, თუ საქონელი/მომსახურება გამიზნულია ან გამოიყენება დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელებისთვის, დასაბეგრ პირს უფლება აქვს ჩაითვალოს:

ა) საქართველოს ტერიტორიაზე სხვა დასაბეგრი პირისგან ამ საქონლის/მომსახურების შეძენისთვის გადახდილი/გადასახდელი დღგ;

ბ) ამ კარის შესაბამისად საქონლის მიწოდებად ან მომსახურების გაწევად განხილულ ოპერაციებთან დაკავშირებით გადასახდელი დღგ.

საგადასახადო კოდექსის 176-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, დღგის ჩათვლის მიღების საფუძველია:

ა) ამ კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებითა და მე-2 ნაწილით გათვალისწინებულ შემთხვევებში – საქონლის/მომსახურების შეძენასთან დაკავშირებით ამ კოდექსით დადგენილი წესით გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა;

ბ) ამ კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – საქონლის იმპორტთან დაკავშირებით, იმპორტის დეკლარაცია.

საგადასახადო კოდექსის 176-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საქართველოს ფინანსთა მინისტრი უფლებამოსილია განსაზღვროს ცალკეული შემთხვევები, როდესაც დღგ-ის ჩათვლა შესაძლებელია განხორციელდეს ამ მუხლის პირველი ნაწილისგან განსხვავებული საფუძვლით.

საგადასახადო კოდექსის 177-ე მუხლის პირველი, მე-5, მე-6 და მე-8 ნაწილების თანახმად:

1. თუ დასაბეგრი პირი საქონელს ან მომსახურებას იყენებს, ისეთი ოპერაციებისთვის რომელზეც აქვს დღგ-ის ჩათვლის მიღების უფლება, ასევე ოპერაციებისთვის, რომელზეც ეს უფლება არ აქვს, ხორციელდება დღგ-ის თანხის მხოლოდ იმ ნაწილის ჩათვლა, რომელიც მიეკუთვნება ოპერაციებს, რომელზეც მას აქვს დღგ-ის ჩათვლის მიღების უფლება.

5. თუ ძირითადი საშუალება დასაბეგრი პირის მიერ გამოიყენება ან გამიზნულია გამოსაყენებლად ისეთი ოპერაციებისთვის, რომელზეც აქვს დღგ-ის ჩათვლის მიღების უფლება, ასევე ოპერაციებისთვის, რომელზეც ეს უფლება არ აქვს და ამ ოპერაციების გამიჯვნა შეუძლებელია, დღგ-ის ჩათვლა ხორციელდება შემდეგი წესით:

ა) თუ დასაბეგრი პირის მიერ წინა საგადასახადო წლის მიხედვით ოპერაციების თანხა, რომელზეც მას არ აქვს დღგ-ს ჩათვლის მიღების უფლება, საერთო ბრუნვის (საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის ჯამური თანხა, დღგ-ის გარეშე) 20 პროცენტზე ნაკლებია, პირს უფლება აქვს, ძირითად საშუალებაზე პირველივე საანგარიშო პერიოდში სრულად მიიღოს დღგ-ის ჩათვლა, ამასთანავე, ყოველი კალენდარული წლის ბოლოს გასაუქმებელი დღგ-ის თანხა განსაზღვროს კალენდარული წლის საერთო ბრუნვის თანხაში იმ დასაბეგრი ოპერაციების თანხის ხვედრითი წილის პროპორციულად, რომელზეც მას არ აქვს დღგ-ის ჩათვლის მიღების უფლება;

ბ) დასაბეგრ პირს, გარდა ამ ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული შემთხვევისა, უფლება აქვს ძირითად საშუალებაზე მიიღოს დღგ-ის ჩათვლა მხოლოდ ყოველი კალენდარული წლის ბოლო საანგარიშო პერიოდის დეკლარაციაში წლის განმავლობაში საერთო ბრუნვაში იმ დასაბეგრი ოპერაციების თანხის ხვედრითი წილის პროპორციულად, რომელზეც მას აქვს დღგ-ის ჩათვლის მიღების უფლება.

6. ამ მუხლის მე-5 ნაწილის მიზნებისთვის ყოველწლიურად გასაუქმებელი (ამ მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შემთხვევაში) ან ჩასათვლელი (ამ მუხლის მე-5 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის შემთხვევაში) დღგ-ის თანხა გაიანგარიშება:

ა) უძრავ ნივთზე – ექსპლუატაციაში მიღების წლიდან 10 კალენდარული წლის განმავლობაში, დღგის თანხის ერთი მეათედის ოდენობით;

ბ) სხვა ძირითად საშუალებებზე – ექსპლუატაციაში მიღების წლიდან 5 კალენდარული წლის განმავლობაში, დღგ-ის თანხის ერთი მეხუთედის ოდენობით.

8. ამ კოდექსის 160-ე მუხლის მე-3 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და 1601 მუხლის მე-2 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევებში ამ მუხლის მე-5 და მე-6 ნაწილებით გათვალისწინებული დებულებები ვრცელდება იმ ფარგლებში, როგორც ის გავრცელდებოდა შესაბამისად, შენობის/ნაგებობის ან სარემონტო მომსახურების სხვა პირისგან შეძენის შემთხვევაში.

შემოწმების შედეგად დადგენილია, რომ მომჩივნის საქმიანობის ადგილია ------- რაიონში არსებული საავადმყოფო, რომელიც კომპანიის მიერ იჯარით არის აღებული ფ/პ ------- (პ/ნ -------). მიწისა და შენობის იჯარის ღირებულება შეადგენს თვეში 6 750 ლარს. შესამოწმებელ პერიოდში კომპანიის მიერ განხორციელდა აღნიშნული შენობის რემონტი და კაპიტალური განახლება, ასევე, მათ მიერ აშენდა გადაუდებელი დახმარების შენობა (ემერჯენსი) და განახლდა ეზოს ინფრასტრუქტურა. დანახარჯები გაწეულია კომპანიის მიერ და მეიჯარის მხრიდან არ მომხდარა ხარჯების ანაზღაურება, მ.შ არც ნაწილობრივ და ასევე, არ მომხდარა იჯარის მომსახურებაზე ფასის ცვლილება. მშენებლობის დასრულებისას დაზუსტდა სსიპ საჯარო რეესტრის ეროვნულ სააგენტოში არსებული მონაცემები და შენობა-ნაგებობის ფართი ------- კვ.მ-დან გაიზარდა ------- კვ.მ-მდე, ქონების მესაკუთრის ცვლილება კი არ განხორციელებულა.

შემოსავლების სამსახურის 25.06.2025 წლის №13447 ბრძანებით, იჯარით აღებული ფართის კეთილმოწყობასა და შენობის მშენებლობაზე გაწეული ხარჯების მოგების გადასახადით დაბეგვრასთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს იჯარით აღებული ფართის კეთილმოწყობასა და შენობის მშენებლობაზე გაწეული ხარჯების უსასყიდლოდ მომსახურების გაწევად დაკვალიფიცირების საფუძველზე მოგების გადასახადში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები დაუქვემდებაროს შემცირებას. იჯარით აღებული ფართის კეთილმოწყობასა და შენობის მშენებლობაზე გაწეული ხარჯების დღგ-ით დაბეგვრა/ჩათვლასთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ სადავო ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტში მისი გამოცემისას გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის გამოყენებით ოპერაციაზე კვალიფიკაციის შეცვლა და უსასყიდლოდ მომსახურების გაწევად დაკვალიფიცირება დაუსაბუთებელია, ამდენად:

- იჯარით აღებული ფართის კეთილმოწყობაზე (კაპიტალურ რემონტზე) გაწეული ხარჯის დღგ-ით დაბეგვრასთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს იჯარით აღებული ფართის კეთილმოწყობაზე გაწეული ხარჯების ნაწილში დღგ-ში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები დაუქვემდებაროს შემცირებას;

- იჯარით აღებულ მიწაზე შენობის მშენებლობაზე გაწეული ხარჯების დღგ-ით დაბეგვრა/ჩათვლასთან დაკავშირებით, გადასახადის გადამხდელის მიერ მფლობელობაში არსებულ მიწის ნაკვეთზე შენობის/ნაგებობის მშენებლობა წარმოადგენს დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციას.

შემოსავლების სამსახურის 25.06.2025 წლის №13447 ბრძანებით, იჯარით აღებული ფართის კეთილმოწყობისა და შენობის (ემერჯენსი) მშენებლობის (საკუთარი წარმოების შენობა-ნაგებობის) ხარჯების გამიჯვნის მიზნით, გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს ხარჯის გამიჯვნის დოკუმენტაცია/მტკიცებულებები. თავის მხრივ, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, შეისწავლოს წარმოდგენილი დოკუმენტაცია/მტკიცებულებები, გამიჯნოს იჯარით აღებული ფართის კეთილმოწყობისა და შენობის (ემერჯენსი) მშენებლობის (საკუთარი წარმოების შენობა-ნაგებობის) ხარჯები და აღნიშნულის გათვალისწინებით განახორციელოს საკუთარი წარმოების შენობა-ნაგებობის ნაწილში დღგ-ში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება. დღგ-ის ჩათვლასთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ საწარმო უფლებამოსილია ჩაითვალოს შესაბამის ხარჯებზე მიკუთვნებული დღგ-ის თანხა საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილი წესით და იმის გათვალისწინებით, რომ აღნიშნული დაუკავშირდება დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაცი(ებ)ის განხორციელებას.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოსავლების სამსახურის 25.06.2025 წლის №13447 ბრძანების შინაარსის გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილება მართლზომიერია და არ არსებობს ამ ნაწილში აღნიშნული გადაწყვეტილებისგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღების საფუძველი.

 

2. ხელფასის და საიჯარო მომსახურების თანხების გადახდის წყაროსთან დაბეგვრის ნაწილში საგადასახადო ვალდებულებების გაანგარიშების სისწორე

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

ერთიან ელექტრონულ საინფორმაციო ბაზაში არსებული მონაცემებისა და გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი მასალების შესწავლის შედეგად დადგინა, რომ გადასახადის გადამხდელს სალაროდან და ბანკიდან უფიქსირდებოდა, როგორც ხელფასების, ასევე, ფიზიკურ პირზე იჯარის მომსახურებაზე გადახდილი თანხები, რომელიც არ იყო სრულად დეკლარირებული. შედეგად, საგადასახადო კოდექსის 101-ე და 154-ე მუხლების მოთხოვნათა გათვალისწინებით, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა კუთვნილი საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 136-ე, 101-ე, 154-ე და 43-ე მუხლებზე და საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლზე.

მომჩივანი არ ეთანხმება საშემოსავლო გადასახადში განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს. მიუთითებს შემმოწმებლის მიერ დაშვებულ მექანიკურ შეცდომაზე და აცხადებს, რომ განაცემები არასწორი მოცულობით არის დაბეგრილი გადახდის წყაროსთან. აღნიშნული არგუმენტაციის გათვალისწინებით, მომჩივანი ითხოვს სადავო საკითხის მისი მონაწილეობით შესწავლას.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მასალებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის გათვალისწინებით, სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით შეისწავლოს განაცემების გადახდის წყაროსთან დაბეგვრისას დაშვებული ტექნიკური უზუსტობის საკითხი და შეცდომების აღმოჩენის შემთხვევაში განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

კომპანიის ბუღალტრული ბაზისა და საბანკო ამონაწერების ანალიზის შედეგად, შემმოწმებლების მიერ დამატებით დაბეგრილ იქნა არა მეწარმე პირებსა და თანამშრომლებზე გადახდილი თანხები.

კომპანიის ბუღალტრის მიერ განხორციელდა აუდიტორების მიერ მოწოდებული გაანგარიშების ცხრილების საწარმოს ბუღალტრულ ბაზასა და საბანკო ამონაწერებთან ურთიერთშედარება, რის შედეგადაც გამოიკვეთა მათემატიკური უზუსტობები. კერძოდ, გარკვეულ შემთხვევებში შემმოწმებლის მიერ შესაძლოა მექანიკური შეცდომის საფუძველზე, განაცემები არასწორი მოცულობით არის დაბეგრილი გადახდის წყაროსთან.

უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს მოახდინოს საკითხის ხელახალი და სიღრმისეული შესწავლა მომჩივანთან ერთად და რაც მთავარია შემმოწმებელმა უზრუნველყოს შესაბამისი თანამშრომლობა გადასახადის გადამხდელთან. შედეგად კი, შემცირდეს არასწორად დარიცხული გადასახადისა და სანქციის თანხები.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილების თანახმად:

1. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, ამ თავით გათვალისწინებული მეთოდების გამოყენებით და მიაკუთვნოს იმ საანგარიშო პერიოდს, რომელშიც მოხდა მათი მიღება და გაწევა.

3. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „დ“ ქვეპუნქტების თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ:

ა) პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს;

დ) საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც გაწეული მომსახურების ღირებულებას უნაზღაურებს ფიზიკურ პირს (გარდა დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული ფიზიკური პირისა, ნოტარიუსისა, კერძო აღმასრულებლისა, მიკრო/მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე ფიზიკური პირისა და ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელის სტატუსის მქონე ფიზიკური პირისა, შესაბამისი საქმიანობის ნაწილში), რომელიც ინდივიდუალურ მეწარმედ დარეგისტრირებული არ არის.

შემოწმების შედეგად დადგენილია, რომ კომპანიას სალაროდან და ბანკიდან უფიქსირდებოდა, როგორც ხელფასების, ასევე, ფიზიკურ პირზე იჯარის მომსახურებაზე გადახდილი თანხები, რომელიც არ იყო სრულად დეკლარირებული.

მომჩივანი მიუთითებს, რომ გაანგარიშების ცხრილების საწარმოს ბუღალტრულ ბაზასა და საბანკო ამონაწერებთან ურთიერთშედარების შედეგად გამოიკვეთა მათემატიკური უზუსტობები. გარკვეულ შემთხვევებში შემმოწმებლის მიერ შესაძლოა მექანიკური შეცდომის საფუძველზე, განაცემები არასწორი მოცულობით არის დაბეგრილი გადახდის წყაროსთან. აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს საკითხის ხელახალი და სიღრმისეული შესწავლა მომჩივანთან ერთად და შემცირდეს არასწორად დარიცხული გადასახადისა და სანქციის თანხები.

შემოსავლების სამსახურის 25.06.2025 წლის №13447 ბრძანებით აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით შეისწავლოს განაცემების გადახდის წყაროსთან დაბეგვრისას დაშვებული ტექნიკური უზუსტობის საკითხი და შეცდომების აღმოჩენის შემთხვევაში განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოსავლების სამსახურის 25.06.2025 წლის №13447 ბრძანების შინაარსის გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილება მართლზომიერია და არ არსებობს ამ ნაწილში აღნიშნული გადაწყვეტილებისგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღების საფუძველი.

 

3. სანქციებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

საგადასახადო შემოწმების შედეგების მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით 77 905 ლარი და 282-ე მუხლით 22 549 ლარი. აუდიტის დეპარტამენტის 3.04.2025 წლის №071-3 საგადასახადო მოთხოვნაში ასახულია საურავი 72 753,63 ლარის ოდენობით.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 43-ე, 269-ე, 270-ე, 272-ე, 275-ე მუხლებზე და განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება უკავშირდება მის მიერ დაშვებულ შეცდომას, გადამხდელი კეთილსინდისიერია იმ შემთხვევაში თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია მის მიერ დაშვებული შეცდომით (არცოდნით). კეთილსინდისიერება გულისხმობს პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი. პირი მოქმედებს საპატიებელი შეცდომის პირობებში ანუ მან არ იცოდა და არც შეიძლებოდა სცოდნოდა, რომ ჩადიოდა აკრძალულ ქმედებას (სამართალდარღვევას). საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის მიზანია საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პირი არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები, ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციების მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

გამომდინარე იქიდან, რომ შემოწმების შედეგად თანხების დარიცხვა მოხდა პირველად და კომპანიის მხრიდან ადგილი არ ჰქონია მიზანმიმართულად გადასახადებისგან თავის არიდებას, ამასთან, კომპანიას დაფუძნების დღიდან არ უფიქსირდება არცერთი სამართალდარღვევის ოქმი, ითხოვს, შეუმცირდეს ზემოთ ხსენებული თანხის მოხსნის შემდეგ დარჩენილი სანქციის თანხები, საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2-22 ნაწილების თანახმად:

2. საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი, 21 და 22 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, − იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.

21. საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის შემცირება, თუ შემცირებული გადასახადის თანხა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში აღნიშნული გადასახადის თანხის 5 პროცენტს არ აღემატება, − იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 10 პროცენტის ოდენობით.

22. საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის შემცირება, თუ შემცირებული გადასახადის თანხა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში აღნიშნული გადასახადის თანხის 5 პროცენტზე მეტია და 20 პროცენტს არ აღემატება, − იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 25 პროცენტის ოდენობით.

საგადასახადო კოდექსის 272-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საურავი არის საგადასახადო სანქცია, რომელიც პირს ეკისრება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში გადასახადის გადასახდელი თანხის გადაუხდელობისათვის.

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.

საბჭოს მიაჩნია, რომ განსახილველ შემთხვევაში არ დასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ საგადასახადო ვალდებულებების არასრულად დეკლარირება გამოწვეულია მისი შეცდომით/არცოდნით. შესაბამისად, არ არსებობს სანქციებისგან საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე მომჩივნის გათავისუფლების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხები:

1. იჯარით აღებულ ქონებაზე ჩატარებული სამშენებლო/სარემონტო სამუშაოების მეიჯარისთვის გაწეულ სამშენებლო მომსახურებად განხილვა და დღგ-ის და მოგების გადასახადის დარიცხვა;

2. ხელფასის და საიჯარო მომსახურების თანხების გადახდის წყაროსთან დაბეგვრის ნაწილში საგადასახადო ვალდებულებების გაანგარიშების სისწორე;

3. სანქციებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

1. მომჩივანი ეწევა სამედიცინო საქმიანობას. კომპანიას იჯარით აქვს აღებული მიწა და მასზე არსებული შენობა-ნაგებობა. შესამოწმებელ პერიოდში კომპანიის მიერ განხორციელდა აღნიშნული შენობის რემონტი და კაპიტალური განახლება, ასევე, მათ მიერ აშენდა გადაუდებელი დახმარების შენობა და განახლდა ეზოს ინფრასტრუქტურა. მშენებლობის ხარჯები გაწეულია კომპანიის მიერ და მეიჯარის მხრიდან არ მომხდარა ხარჯების ანაზღაურება, მ.შ არც ნაწილობრივ და ასევე, არ მომხდარა იჯარის მომსახურებაზე ფასის ცვლილება.

აღნიშნული ქმედება, ფორმა-შინაარსიდან გამომდინარე, ჩაითვალა საწარმოს მიერ მეიჯარისთვის გაწეულ სამშენებლო მომსახურებად. შედეგად, გადასახადის გადამხდელის დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციების საერთო თანხამ უწყვეტი 12 კალენდარული თვის განმავლობაში 100 000 ლარს გადააჭარბა და განესაზღვრა დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის ვალდებულება.

ამასთან, კომპანიის მიერ ფიზიკური პირისათვის უსასყიდლოდ გაწეული მომსახურების ღირებულება დაიბეგრა მოგების გადასახადით. გადასახადის გადამხდელს დაეკისრა ჯარიმა.

2. ერთიან ელექტრონულ საინფორმაციო ბაზაში არსებული მონაცემებისა და გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი მასალების შესწავლის შედეგად დადგინა, რომ გადასახადის გადამხდელს სალაროდან და ბანკიდან უფიქსირდებოდა, როგორც ხელფასების, ასევე, ფიზიკურ პირზე იჯარის მომსახურებაზე გადახდილი თანხები, რომელიც არ იყო სრულად დეკლარირებული. შედეგად, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა კუთვნილი საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა.

 

გადაწყვეტილება

შემოსავლების სამსახურის 25.06.2025 წლის №13447 ბრძანების შინაარსის გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილება მართლზომიერია და არ არსებობს აღნიშნული გადაწყვეტილებისგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღების საფუძველი.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტორსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(9); 159; 1601(2-ა,ბ)165; 983; 101; 154; 269(7)