გადაწყვეტილება №21076/2/2023

№21076/2/2023

15 დეკემბერი 2023

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: --- (ს/ნ ---)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 7.12.2023 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება ---ს 17.10.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №21076/2/2023).

 

დავის საგანი:

საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 7.07.2023 წლის №042-19 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 28.09.2023 წლის №23771 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 212 167.53 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 126 326

დღგ - 116 567

საშემოსავლო გადასახადი - 9 759

ჯარიმა - 62 652

საურავი - 23 189.53

 

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

გადასახადის გადამხდელის საქმიანობაა მინერალური წყლებისა და სხვა უალკოჰოლო სასმელების წარმოება. აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის 1.01.2020 წლიდან 1.01.2023 წლამდე პერიოდის, ხოლო სასაქონლო-მატერიალური მარაგების ინვენტარიზაციის მიზნებისათვის 23.02.2023 წლის ჩათვლით სრული კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა აუდიტის დეპარტამენტის 30.06.2023 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომელშიც მითითებულია შემდეგი:

მეწარმე არ ახორციელებს ბუღალტრულ აღრიცხვას, საქონლის რეალიზაციის დროს ვერ ხერხდება საქონლის გასაყიდი ფასის და მისი თვითღირებულების დაკავშირება. აღნიშნულიდან გამომდინარე, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის საფუძველზე, მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით, კერძოდ:

- გადამხდელის მიერ დოკუმენტური რეალიზაციის 90% არის მის მიერ ნაწარმოები საქონელი, რომლის ღირებულება შეადგენს 596 098 ლარს;

- გადამხდელთან ჩატარებული ინვენტარიზაციით და შეძენა/რეალიზაციის დოკუმენტაციით დაზუსტდა წარმოებაში საჭირო ძირითადი მასალების (ცემენტის, არმატურის) რაოდენობრივი გაანგარიშება, რის შედეგადაც გამოვლენილი ცემენტის დანაკლისის და დოკუმენტური ფასის მიხედვით დამატებით განისაზღვრა ცემენტის რეალიზაციიდან მიღებული შემოსავალი, ხოლო გადამხდელის წერილობითი განმარტების თანახმად, არმატურის დანაკლისის მიხედვით შემოსავალი განისაზღვრა არმატურის დაწნულ ფორმაში დოკუმენტური რეალიზაციის (უცემენტო სარი) ფასით;

- ჩატარებული ინვენტარიზაციის მონაცემებით და გადამხდელის შეძენა-რეალიზაციის დოკუმენტაციით განისაზღვრა მაღაზიაში დოკუმენტის გარეშე რეალიზებული საქონლის თვითღირებულება და ინვენტარიზაციით დაფიქსირებული ფასნამატის მიხედვით, განისაზღვრა დამატებით შემოსავალი.

აღნიშნულის გათვალისწინებით, გაანგარიშდა შესამოწმებელ პერიოდში მეწარმის შემოსავალი, რამაც შეადგინა 1 508 771 ლარი. გადამხდელის მიერ დეკლარირებულ დღგ-ის ბრუნვას და შემოწმების მონაცემს შორის სხვაობა დაიბეგრა დღგ-ით. ასევე, გადამხდელის მიერ წარდგენილი 2020-2021 წლების წლიური საშემოსავლო გადასახადის დეკლარაციაში დაფიქსირებული ერთობლივი შემოსავლის და შემოწმებით გაანგარიშებულ შესაბამისი პერიოდის მონაცემებს შორის სხვაობა დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით. გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო და დამატებული ღირებულების გადასახადი, ასევე დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა. საგადასახადო შემოწმების აქტის საფუძველზე, გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 7.07.2023 წლის N16405 ბრძანება და ამავე თარიღის №042-19 საგადასახადო მოთხოვნა. აღნიშნული აქტები 6.08.2023 წელს გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომლის 28.09.2023 წლის №23771 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, მე-8 მუხლის 22-ე ნაწილზე, 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტზე, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 79-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტზე, მე-80 მუხლის პირველი ნაწილზე, მე-100 მუხლის პირველი ნაწილზე, 102-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „დ“ ქვეპუნქტებზე, მე-2 მუხლის მე-2 ნაწილზე, 160-ე მუხლზე, 161-ე მუხლის მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ა“ და „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტებზე, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე, 163-ე მუხლის პირველი ნაწილზე, 164-ე მუხლის პირველი ნაწილზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე და აღნიშნავს, რომ დადგენილი ფაქტობრივი გარემოების მიხედვით, მეწარმე არ ახორციელებს ბუღალტრულ აღრიცხვას, საქონლის რეალიზაციის დროს ვერ ხერხდება საქონლის გასაყიდი ფასის და მისი თვითღირებულების დაკავშირება.

იმის გათვალისწინებით, რომ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ შემოწმების მიერ დაბეგვრის ობიექტის დადგენის მიზნით, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის შესაბამისად, არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენება განხორციელდა მართლზომიერად. გადასახადის გადამხდლთან ჩატარებული სმფ-ების ინვენტარიზაციით და შეძენა-რეალიზაციის დოკუმენტაციით დაზუსტდა წარმოებაში საჭირო ძირითადი მასალების რაოდენობრივი გაანგარიშება, რის შედეგადაც გამოვლინდა ცემენტის და არმატურის დანაკლისი, დოკუმენტური ფასის მიხედვით, დამატებით განისაზღვრა ცემენტის რეალიზაციიდან მიღებული შემოსავალი, ხოლო არმატურის დანაკლისის მიხედვით შემოსავალი განისაზღვრა არმატურის დაწნულ ფორმაში (უცემენტო სარი) დოკუმენტური რეალიზაციის ფასით (გადამხდელის ახსნა-განმარტების მიხედვით). განისაზღვრა 3 დოკუმენტის გარეშე რეალიზებული საქონლის თვითღირებულება და ინვენტარიზაციით დაფიქსირებული ფასნამატის მიხედვით განისაზღვრა დამატებით შემოსავალი. შემოსავლების სამსახური მიუთითებს შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები. ამასთან, მომჩივანი საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები არამართლზომიერად, ხოლო საგადასახადო დავის წარმოების პროცესში მომჩივნის მხრიდან არ ყოფილა წარდგენილი რაიმე არგუმენტი, დოკუმენტაცია ან/და მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

საქონლის და ნედლეულის შეძენას ყოველთვის ახორციელებს დოკუმენტურად, ასევე ძირითად შემთხვევაში აქვს დოკუმენტური რეალიზაცია. ინვენტარიზაციის დროს შედგენილ დანართებში საქონლის დასახელება ჩაიწერა „ზედმეტსახელებით“. ვინაიდან მისი საქმიანობის სფერო და მის განსახორციელებლად საჭირო ნედლეული და მასალები სპეციფიურია და მოითხოვს ცოდნას, აღნიშნული ფაქტი ვერ გაითვალისწინა, რადგან არ იცოდა, თუ რა პროცუდურები იყო გასატარებელი ინვენტარიზაციის შემდეგ. ინვენტარიზაციის დასრულების შემდეგ ოფიცრებმა კონკრეტული დრო მისცა საქონლის დასახელებებზე დოკუმენტის ნომრების მისაწერად. აღნიშნულის შესრულება დაიწყო საწარმოს ბუღალტერთან ერთად. საქმის მოცულობიდან გამომდინარე, საკმარისი არ აღმოჩნდა განსაზღვრული დრო, რომ სრულად მიეწერათ დოკუმენტის ნომრები, ასევე ჯანმრთელობის მდგომარეობის გაუარესების და ფიზიკურად საავადმყოფოში ყოფნის გამო, ვერ მოახერხა მონაცემების დაზუსტება. აღნიშნულიდან გამომდინარე, დამატებით შეისწავლა ინვენტარიზაციის მასალები, სადაც დეტალურად მოახდინა დოკუმენტის ნომრებით ყველა იმ საქონლის იდენტიფიცირება, რაც აუდიტორის მიერ ზედმეტობა/დანაკლისად იქნა ჩათვლილი. ითხოვს, საკითხი დაუბრუნდეს აუდიტის დეპარტამენტს აღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების შესწავლის მიზნით და დაავალოს აქტის კორექტირება შემცირების გზით.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის მიხედვით, ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.

საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საგადასახადო კოდექსის მე-80 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, რეზიდენტი ფიზიკური პირის საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი შემოსავალი, რომელიც განისაზღვრება, როგორც სხვაობა კალენდარული წლის განმავლობაში მიღებულ ერთობლივ შემოსავალსა და ამ პერიოდისათვის ამ კოდექსით გათვალისწინებული გამოქვითვების თანხებს შორის.

საგადასახადო კოდექსის მე-100 მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, რეზიდენტის ერთობლივი შემოსავალი შედგება საქართველოში არსებული წყაროდან და საქართველოს ფარგლების გარეთ მიღებული შემოსავლებისაგან. საგადასახადო კოდექსის 102-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, ეკონომიკური საქმიანობით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება საქონლის/მომსახურების მიწოდებით მიღებული შემოსავლები.

შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი ოპერაცია. შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ა“ და „ა.ბ“ ქვეპუნქტების მიხედვით, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა, რომლის დროსაც დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამავე ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა. დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, დღგით დასაბეგრი ოპერაციებია:

ა) დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება;

ბ) დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ მომსახურების გაწევა.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც. დადგენილია, რომ მომჩივანი შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში არ აწარმოებს ბუღალტრულ აღრიცხვას (არ გააჩნია სააღრიცხვო დოკუმენტაცია), შედეგად, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე5 ნაწილის მიხედვით, დასაბეგრი ბრუნვა განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით. გადასახადის გადამხდელის განმარტებით, ყოველთვის ხდება საქონლის და ნედლეულის დოკუმენტური შეძენა, ასევე ძირითად შემთხვევაში აქვს დოკუმენტური რეალიზაცია. დამატებით შეისწავლა ინვენტარიზაციის მასალები, სადაც დეტალურად მოახდინა დოკუმენტის ნომრებით ყველა იმ საქონლის იდენტიფიცირება, რაც აუდიტორის მიერ ზედმეტობა/დანაკლისად იქნა ჩათვლილი. ითხოვს აღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების შესწავლის მიზნით, საკითხი დაუბრუნდეს აუდიტის დეპარტამენტს და დაავალოს დარიცხული თანხის კორექტირება. ინვენტარიზაციის ნაშთებთან დაკავშირებით მომჩივანი წარმოადგენს ექსელის ცხრილს. საბჭოს სხდომაზე საჩივრის ზეპირი განხილვისას, მოპასუხე ორგანოს წარმომადგენელმა მომჩივნის არგუმენტზე განმარტა, რომ შემოწმების მიმდინარეობისას გადასახადის გადამხდელი თანამშრომლობდა და მისთვის ცნობილია გაანგარიშების ცხრილებში ასახული მონაცემები, შესაბამისად, საჩივართან ერთად წარმოდგენილი ექსელის ცხრილი არ მოიცავს დამატებით ისეთი სახის ინფორმაციას, რაც გავლენას მოახდენს შემოწმების შედეგებზე. აღნიშნული გარემოებებიდან და მომჩივნის არგუმენტაციიდან გამომდინარე, საბჭოს მიაჩნია, რომ საგადასახადო ორგანოს უფლება ჰქონდა გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განესაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით და ინვენტარიზაციის შედეგად დადგენილი ფასნამატით. შესაბამისად, მომჩივნის არგუმენტაცია უსაფუძვლოა და არ არსებობს მისი გათვალისწინების და საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

საგადასახადო შემოწმების აქტის საფუძველზე, გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 7.07.2023 წლის N16405 ბრძანება და ამავე თარიღის №042-19 საგადასახადო მოთხოვნა. აღნიშნული აქტები 6.08.2023 წელს გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომლის 28.09.2023 წლის №23771 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

გადაწყვეტილება

მომჩივნის არგუმენტაცია უსაფუძვლოა და არ არსებობს მისი გათვალისწინების და საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73 (5); 80; 100; 102; 159; 163; 164.

2021 წლამდე მოქმედ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 160; 161.