ბრძანება N 29034

N 29034

27 ნოემბერი 2023

ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა

 

შპს „----------“ (ს/ნ ----------)

(მის.: ----------)

2023 წლის 21 აგვისტოს საჩივრის

დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის თაობაზე

 

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2023 წლის 2 ნოემბრის სხდომაზე (ოქმი №114) განიხილა შპს „----------“ (ს/ნ ----------) №83184/1/2023 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 29 ივნისის №007-162 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.

 

გადასახადის გადამხდელის პოზიცია:

1. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება შემოწმებით არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრულ ფასნამატს. კერძოდ, ციტრუსის რეალიზაციასთან დაკავშირებით განმარტავს, რომ პროდუქციის იმპორტი განხორციელდა რამდენჯერმე და არ წარმოადგენდა კომპანიის საქმიანობის ძირითად საგანს. რეალიზაცია უმეტესწილად ხორციელდებოდა ქსელურ მარკეტებზე. გამომდინარე იქიდან, რომ აღნიშნული ქსელებისგან მოთხოვნა იყო უმაღლეს ხარისხზე, ხდებოდა პროდუქციის გადარჩევა და ქსელზე იყიდებოდა მხოლოდ საუკეთესო ხარისხის გადარჩეული პროდუქცია. შესაბამისად, აღნიშნული პროდუქტის ფასნამატიც იყო ბევრად მაღალი, ვიდრე გადარჩევის შედეგად დარჩენილი პროდუქციის. დარჩენილი პროდუქციიდან ნაწილის რეალიზაცია მოხდა საცალოდ, ზედნადების გამოწერის გარეშე, ხოლო უმეტესი ნაწილი ჩამოიწერა, მაგრამ ჩამოწერა არ განხორციელებულა შემოსავლების სამსახურის თანდასწრებით, ვინაიდან პროდუქცია იყო მალფუჭებადი. ითხოვს აღნიშნულ ნაწილზე დოკუმენტური ფასნამატის ნაცვლად გავრცელდეს მესამე პირებისგან გამოთხოვილი/შემოწმების შედეგად დადგენილი ფასნამატი.

 რაც შეეხება ღორების რეალიზაციას, განმარტავს, რომ ცოცხალი ღორის შესყიდვა ხდებოდა ---------- რეგიონში, ----------ში. მისი დაკვლა და რეალიზაცია კი ---------- რაიონის ----------ში. ცოცხალი წონის დაფიქსირება ხდებოდა შესყიდვის პროცესში, ----------, ხოლო სარეალიზაციო წონა ფიქსირდებოდა დაკვლის შემდგომ, ----------. განმარტავს, რომ ტრანსპორტირების პროცესში, ცხოველი სტრესის გამო კარგავს წონას, შესაბამისად, გამოსავლიანობის დათვლისას გათვალისწინებული უნდა იქნას ტრანსპორტირების პროცესში დაკარგული წონის პროცენტიც. აცხადებს, რომ ტრანსპორტირების პროცესში ცხოველს დაკლებული აქვს საშუალოდ 4%-5%, რომლის გათვალისწინებაც არ მომხდარა შემოწმების პროცესში. გარდა ამისა, გასათვალისწინებელია, რომ სარეალიზაციო პროდუქტს წარმოადგენდა ----------დან იმპორტირებული ღორი, რომლის გამოსავლიანობაც მნიშვნელოვნად ჩამოუვარდება ევროპის ქვეყნების საშუალო გამოსავლიანობას. შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნაა შემოწმების მიერ გამოყენებული იქნას გამოსავლიანობის 55%, ნაცვლად 65%-ისა.

2. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება შემოწმებით გაანგარიშებული საწარმოს ფულის ნაშთის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვას. აცხადებს, რომ შემოწმების მიმდინარეობისას მის მიერ წარდგენილი იქნა ადგილობრივ ბაზარზე ცხვრის შესყიდვის დამადასტურებელი აქტები, რომლებიც სრულად აკმაყოფილებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 72-ე მუხლით განსაზღვრულ მოთხოვნებს. ყველა დოკუმენტში ფიქსირდება როგორც თარიღი, ასევე, საქონლის ჩამონათვალი და ღირებულება, შესაძლებელია გამყიდველი მხარის იდენტიფიცირება, რადგან დოკუმენტში მითითებულია პირის სახელი/გვარი და პირადი ნომერი. გამომდინარე იქიდან, რომ ყველა შესყიდვის ოპერაციაზე წარდგენილია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის ნორმების შესაბამისი დოკუმენტი, შესაბამისად დაკმაყოფილებულია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 105-ე მუხლის მოთხოვნები და არ არსებობს არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების საფუძველი. მეორე მხრივ, როგორც საგადასახადო შემოწმების აქტშია აღნიშნული, შემოწმების მიერ სურსათის ეროვნული სააგენტოდან გამოთხოვილ იქნა ინფორმაცია/დოკუმენტაცია შესყიდვის აქტში დაფიქსირებული ფიზიკური პირების საკუთრებაში მყოფი ცხვრების შესახებ. მომჩივანი აცხადებს, რომ სურსათის ეროვნული სააგენტოს მიერ რეესტრის წარმოება საწყის ეტაპზეა, წვრილფეხა საქონელი (ცხვარი) აღრიცხული არ არის სრულყოფილად და არ არსებობს ცხვრის მფლობელ ფერმერთა შესაბამისი ბაზა. შემმოწმებელი აფიქსირებს, რომ იგი დაუკავშირდა ცხვრის მომწოდებელ ერთ-ერთ ფიზიკურ პირს, რომელმაც დაადასტურა ცხვრის მიწოდების ფაქტი. აღნიშნული კიდევ ერთხელ ადასტურებს, რომ სურსათის ეროვნულ სააგენტოს არ გააჩნია სრულყოფილი ბაზები და აღნიშნული ბაზების გამოყენება დაბეგვრის მიზნებისთვის საფუძველს მოკლებულია. ასევე, იმ მომწოდებლებმა, რომელთანაც დაკავშირება მოახერხა შემმოწმებელმა, ასივე პროცენტმა დაადასტურა ცხვრის მოწოდების ფაქტი. შესაბამისად, აუდიტორს არ გააჩნდა არანაირი საფუძველი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის ნორმებით შედგენილი საგადასახადო დოკუმენტი არ მიეღო მხედველობაში და გამოეყენებინა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლი.

 გადასახადის გადამხდელი, ასევე, არ ეთანხმება იმპორტიორებისთვის ნაღდი ანგარიშსწორებით გადახდილი თანხების მხოლოდ 75%-ის ხარჯში გათვალისწინებას. განმარტავს, რომ მომწოდებელზე თანხების გადახდა ხორციელდება ნაღდი ანგარიშწორებით, მძღოლისთვის თანხის გატანების გზით. ვინაიდან, ოპერაციის განხორციელების პერიოდში შემოსავლების სამსახურის მიერ ჯერ კიდევ არ იყო მიღებული მეთოდური მითითება, რომლის საფუძველზეც განხორციელდა გადასახადების დარიცხვა, კომპანიას თანხის გადახდისას მომწოდებელთან არ გაუფორმებია შედარების აქტი, ხოლო ამჟამად მათთან დაკავშირება ვერ ხერხდება. აღნიშნავს, რომ ერთ-ერთ მომწოდებელთან დაკავშირება და შედარების აქტის წარმოდგენა მოახერხა, ხოლო მიმდინარე ეტაპზე ცდილობს დაუკავშირდეს მომწოდებელს შედარების აქტის მოსაპოვებლად. იმის გათვალისწინებით, რომ აღნიშნული ოპერაციების პერიოდში არ არსებობდა მეთოდური მითითება, რომლის მიხედვითაც შეიძლებოდა კომპანიას ეხელმძღვანელა, ითხოვს მომწოდებელზე გადასახდელი თანხები ჩაითვალოს სრულად გადახდილად.

 

ფაქტობრივი გარემოებები:

საქმის მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 22 თებერვლის №3305 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა შპს „----------“ (ს/ნ ----------) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2020 წლის პირველი იანვრიდან 2023 წლის პირველ თებერვლამდე საანგარიშო პერიოდები. შემოწმების შედეგებზე 2023 წლის 27 ივნისს შედგენილ იქნა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2023 წლის 29 ივნისის №15307 ბრძანება და ამავე თარიღის №007-162 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადამხდელს საგადასახადო ვალდებულება განესაზღვრა სულ 151 930 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 89 204 ლარი, ჯარიმა 44 824 ლარი, საურავი 17 902 ლარი.

 

სადავო საკითხებთან დაკავშირებით საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით:

1. შპს „----------“ შესამოწმებელ პერიოდში ახორციელებს სხვადასხვა ეკონომიკურ საქმიანობას. ძირითადი საქმიანობებია: ნაყინის შიგთავსისა და მინანქრის წარმოება-რეალიზაცია, ხილის იმპორტი და ადგილობრივ ბაზარზე მიწოდება, ცოცხალი წვრილფეხა საქონლის (ცხვარი) ადგილობრივ ბაზარზე შეძენა და ექსპორტი ----------, ---------- და ---------- (როგორც ცოცხალი, ისე დაკლული სახით), აგროკრედიტისა და თანადაფინანსების ფარგლებში ნუშის ბაღების მოშენება ----------ში და სხვა. კომპანიის რეალიზაციის დიდი წილი შედგება დოკუმენტური რეალიზაციისგან. პირი ფლობს სასოფლო-სამეურნეო დანიშნულების მიწებს ----------, ---------- და ---------- და დაუმონტაჟებელ ძირითად საშუალებას. წარმოდგენილი ახსნა-განმარტებით შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს საწარმოს სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობები და სალაროს ნაშთი არ გააჩნია. ბუღალტერიას არ აწარმოებს დადგენილი წესის შესაბამისად.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლისა და 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის შესაბამისად, ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, დამუშავებულ იქნა შესამოწმებელ საანგარიშო პერიოდში გადასახადის გადამხდელის მიერ განხორციელებული დოკუმენტური რეალიზაციები, შეძენები. შედეგად, სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების 3 ჯგუფზე (გრეიფუტი, ფორთოხალი, ლიმონი) წლების ჭრილში დადგენილ იქნა დოკუმენტური ფასნამატები, რომელიც გავრცელდა შესამოწმებელ საანგარიშო პერიოდში რეალიზებულ სმფ-ებზე. კერძოდ, შეძენილი საქონლის ღირებულება დაკავშირებულ იქნა იმავე საქონლის უახლოესი პერიოდის დოკუმენტურ სარეალიზაციო ფასთან და თითოეული საქონლის ჯგუფის მიხედვით გამოთვლილ იქნა ფასნამატი. გაანგარიშებული ფასნამატი (გრეიფუტი 2021 წ. - 196%, 2022 წ. -81%; ფორთოხალი 2021 წ. - 56%, 2022 წ. - 27%; ლიმონი 2021 წ. -89%, 2022 წ. - 21%) გავრცელდა შემოწმებით დადგენილ რეალიზებული საქონლის თვითღირებულებაზე (რპთ).

გარდა ზემოაღნიშნულისა, შეძენილი იმპორტირებული სიმინდი ჩაითვალა ადგილობრივ ბაზარზე იმავე ფასით (დღგ-ის გარეშე) მიწოდებად. ცოცხალი ღორის შეძენისა და დაკლული სახით მიწოდების შემთხვევაში დადგინდა აუდირებული გამოსავლიანობა (65%) და სარეალიზაციო ფასად აღებულ იქნა შპს „----------“ მიერ ღორის რეალიზაციის დოკუმენტური ფასი (დღგ-ის გარეშე). ასევე, გადასახადის გადამხდელის მიერ მოწოდებული კალკულაციის მიხედვით გაანგარიშდა წარმოებული ნაყინის შიგთავსისა და მინანქრის რაოდენობა, რომლის რეალიზაციის ფასად აღებულ იქნა კომპანიის მიერ წარმოებული ნაყინის შიგთავსისა და მინანქრის დოკუმენტური რეალიზაციის საშუალო ფასი, ხოლო წარმოების შემდეგ დარჩენილი ნედლეული (შაქარი) შეძენის საშუალო ფასად (დღგ-ის გარეშე) იქნა მიწოდებულად ჩათვლილი.

ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, დაანგარიშდა რეალიზებული საქონლიდან მიღებული/მისაღები შემოსავლები. დადგენილი დასაბეგრი შემოსავალი კი შესამოწმებელ პერიოდში გადანაწილდა დეკლარირებული ბრუნვების პროპორციულად და საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 160-ე, 163-ე და 164-ე მუხლების მიხედვით, გადამხდელს დაერიცხა დამატებული ღირებულების გადასახადი, ასევე, ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით.

2. შემოწმების პროცესში ფულადი სახსრების მოძრაობის შესწავლისას შესამოწმებელ პერიოდში შეძენილი და წარმოებული სმფ მთლიანად ჩაითვალა რეალიზებულად. გარდა ამისა, სურსათის ეროვნული სააგენტოსგან გამოთხოვილი იქნა ინფორმაცია შესამოწმებელ პერიოდში პირის მიერ კარანტინში განთავსებული ცხვრების რაოდენობის შესახებ. დადგინდა, რომ 2020 წელს კომპანიის მიერ კარანტინში განთავსებული ცხვრების რაოდენობა (7 195 ც.) აღემატებოდა ექსპორტზე გაყვანილს (6 583 ც.). სხვაობა, 602 ცალი ცხვარი, შემოწმების მიერ ჩაითვალა ადგილობრივ ბაზარზე მიწოდებად. სარეალიზაციო ფასად განისაზღვრა შპს „----------“ მიერ შპს „----------“-ისგან ცხვრის შეძენის ფასი. ფულის გასვლად ჩაითვალა რეზიდენტისგან შეძენის ყველა დოკუმენტურად დადასტურებული ხარჯი, გარდა შემოწმებისთვის წარმოდგენილი ექსპორტისთვის განკუთვნილი ცხვრის ადგილობრივ ბაზარზე ფიზიკური პირებისგან შესყიდვის დამადასტურებელი შესყიდვის აქტებისა. აღნიშნული შესყიდვის აქტებში ასახული მონაცემების დაზუსტების მიზნით, სურსათის ეროვნული სააგენტოსგან გამოთხოვილ იქნა ინფორმაცია/დოკუმენტაცია შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში შესყიდვის აქტში დაფიქსირებული ფიზიკური პირების საკუთრებაში მყოფი ცხვრების შესახებ (მათ შორის, აღნიშნულ პირებზე რეგისტრაციამოხსნილი ცხვრების შესახებ). მიღებული პასუხის თანახმად ირკვევა, რომ შესყიდვის აქტებში დაფიქსირებული ფიზიკური პირების სახელზე შესამოწმებელ პერიოდში არ არის რეგისტრირებული წვრილფეხა საქონელი (ცხვარი). გარდა ამისა, შესყიდვის აქტებში დაფიქსირებული პირებისგანაც გამოთხოვილ იქნა ინფორმაციას მიწოდებული ცხვრების შესახებ, საიდანაც მხოლოდ ----------სგან ცხვრის შეძენის ფაქტი დასტურდება წერილობითი ახსნა-განმარტებით (500 ცალი ცხვარი, ერთეულის ფასი 330 ლარი).

ვინაიდან, ექსპორტის ფაქტი სახეზეა და შესყიდვის დოკუმენტები არ აკმაყოფილებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მოთხოვნებს, გადასახადის გადამხდელის მიერ ექსპორტირებული ცხვრების თვითღირებულება განისაზღვრა N0256 სიტუაციური სახელმძღვანელოს შესაბამისად არაპირდაპირი მეთოდით, კერძოდ, მის მიერვე იმავე საანგარიშო წელს იდენტური/მსგავსი საქონლის შეძენაზე დოკუმენტურად დაფიქსირებული მინიმალური ფასის გათვალისწინებით (290 ლარი - შპს „----------“-ისგან შეძენის ფასი), ხოლო 2021-2022 წელს ვინაიდან არ ფიქსირდება შეძენა, იმავე სიტუაციური სახელმძღვანელოს მიხედვით ხარჯად განისაზღვრა ცხვრების რეალიზაციის 75%. გარდა ამისა, ვინაიდან, რიგ შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელის მხრიდან არანაირი ინფორმაცია არ არის წარმოდგენილი, არარეზიდენტი მომწოდებლებისთვის საქონლის შეძენისთვის გადახდის დამადასტურებელი დოკუმენტი (საგადასახადო დავალება, ჩეკი, ქვითარი, შედარების აქტი და ა.შ.) და სახეზეა მხოლოდ ინვოისი და საბაჟო დეკლარაცია, რითაც დადასტურებულია შესაბამისი საქონლის შეძენა-იმპორტი, ამასთანავე, გადამხდელის მიერ აღნიშნული საქონლის უსასყიდლოდ მიღების ან/და მისთვის დავალიანების პატიების ფაქტი დადგენილი არ არის, უცხოელი კრედიტორებისთვის ანაზღაურებულად ჩაითვალა საინვოისო ღირებულების შესაბამისად გადასახდელი თანხის 75%. დადგინდა საწარმოს ფულის ნაშთი, რაც ჩაითვალა დირექტორზე ხელფასის სახით განაცემად და საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე, 101-ე, 81-ე და 154-ე მუხლების გათვალისწინებით დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით. საწარმოს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს განიხილავს მხოლოდ მომჩივნის მოთხოვნის ფარგლებში. ამავე მუხლის მე-6 ნაწილის მიხედვით, დავის განმხილველ ორგანოებს უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ დისტანციურად, ტექნიკურ საშუალებათა გამოყენებით. მათ ასევე უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ მომჩივნის დაუსწრებლად, თუ საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები.

სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, ამ თავით გათვალისწინებული მეთოდების გამოყენებით და მიაკუთვნოს იმ საანგარიშო პერიოდს, რომელშიც მოხდა მათი მიღება და გაწევა. ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.

ამავე კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის 22-ე ნაწილის თანახმად, სააღრიცხვო დოკუმენტაცია არის პირველადი დოკუმენტები (მათ შორის, პირველადი საგადასახადო დოკუმენტები), ბუღალტრული აღრიცხვის რეგისტრები და სხვა დოკუმენტები, რომელთა საფუძველზედაც განისაზღვრება გადასახადებით დაბეგვრის ობიექტები, დაბეგვრასთან დაკავშირებული ობიექტები და დგინდება საგადასახადო ვალდებულებები.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრ პირად (შემდგომ - დასაბეგრი პირი) განიხილება ნებისმიერი პირი, რომელიც ნებისმიერ ადგილზე დამოუკიდებლად ახორციელებს ნებისმიერი სახის ეკონომიკურ საქმიანობას, მიუხედავად ამ საქმიანობის მიზნისა და შედეგისა.

ამავე კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა, დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-12 მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დაქირავებით მუშაობად ითვლება ფიზიკური პირის მიერ საწარმოს ან ორგანიზაციის ხელმძღვანელად (დირექტორად) ყოფნა ან ხელმძღვანელის (დირექტორის) მოვალეობის შესრულება.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავებისას გადასახადის დაკავებისა და ბიუჯეტში მისი გადარიცხვისათვის პასუხისმგებლობა ეკისრება შემოსავლის გადამხდელს. ხოლო გადასახადის თანხის დაუკავებლობის შემთხვევაში შემოსავლის გადამხდელი ვალდებულია ბიუჯეტში შეიტანოს დაუკავებელი გადასახადის თანხა ფაქტობრივად გადახდილი ანაზღაურების შესაბამისად და მასთან დაკავშირებული სანქციები.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 105-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 72-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, პირველადი საგადასახადო დოკუმენტი არის წერილობითი დოკუმენტი, რომლითაც შესაძლებელია სამეურნეო ოპერაციის მონაწილე მხარეთა იდენტიფიცირება, აქვს თარიღი და მოიცავს მიწოდებული საქონლის/გაწეული მომსახურების ჩამონათვალსა და ღირებულებას. საქონლის/მომსახურების გაცვლის (ბარტერულ) ოპერაციაზე გამოწერილ პირველად საგადასახადო დოკუმენტში საქონლის ღირებულების (მათ შორის, საქონლის ერთეულის ფასის) მითითება სავალდებულო არ არის.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

შემოსავლების სამსახური ეყრდნობა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებსა და აუდიტის დეპარტამენტის მიერ წარმოდგენილ ინფორმაციას კერძოდ:

 გადასახადის გადამხდელი ბუღალტერიას არ აწარმოებს დადგენილი წესის შესაბამისად. შემოწმებით დამუშავებულ იქნა შესამოწმებელ საანგარიშო პერიოდში გადასახადის გადამხდელის მიერ განხორციელებული დოკუმენტური რეალიზაციები, შეძენები. შედეგად, სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების 3 ჯგუფზე (გრეიფუტი, ფორთოხალი, ლიმონი) წლების ჭრილში, დადგენილ იქნა დოკუმენტური ფასნამატები, რომელიც გავრცელდა შესამოწმებელ საანგარიშო პერიოდში რეალიზებულ სმფ-ებზე. კერძოდ, შეძენილი საქონლის ღირებულება დაკავშირებულ იქნა იმავე საქონლის უახლოესი პერიოდის დოკუმენტურ სარეალიზაციო ფასთან და თითოეული საქონლის ჯგუფის მიხედვით გამოთვლილ იქნა ფასნამატი. გაანგარიშებული ფასნამატი (გრეიფუტი 2021 წ. - 196%, 2022 წ. -81%; ფორთოხალი 2021 წ. - 56%, 2022 წ. - 27%; ლიმონი 2021 წ. - 89%, 2022 წ. - 21%) გავრცელდა შემოწმებით დადგენილ რეალიზებული საქონლის თვითღირებულებაზე (რპთ). გადასახადის გადამხდელს შესამოწმებელ პერიოდში 2021 წელს შპს „----------“ შეძენილი აქვს 32 169 კგ ცოცხალი ღორი, ხოლო დოკუმენტურად რეალიზებული აქვს 14 528 კგ დაკლული ღორის ხორცი. შემოწმების მიერ ცოცხალი ღორის შეძენისა და დაკლული სახით მიწოდების შემთხვევაში დადგინდა აუდირებული გამოსავლიანობა (65%) და სხვაობა 6 382 კგ ჩაითვალა დამატებით რეალიზებულად. სარეალიზაციო ფასად აღებულ იქნა შპს „----------“ მიერ ღორის რეალიზაციის დოკუმენტური ფასი (დღგ-ის გარეშე).

ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, დაანგარიშდა რეალიზებული საქონლიდან მიღებული/მისაღები შემოსავლები, შესამოწმებელ პერიოდში გადანაწილდა დეკლარირებული ბრუნვების პროპორციულად და გადამხდელს დაერიცხა დამატებული ღირებულების გადასახადი.

 შემოწმებისთვის წარმოდგენილი, ექსპორტისთვის განკუთვნილი ცხვრის ადგილობრივ ბაზარზე ფიზიკური პირებისგან შესყიდვის დამადასტურებელ შესყიდვის აქტებში ასახული მონაცემების დაზუსტების მიზნით, სურსათის ეროვნული სააგენტოსგან გამოთხოვილ იქნა ინფორმაცია/დოკუმენტაცია შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში შესყიდვის აქტში დაფიქსირებული ფიზიკური პირების საკუთრებაში მყოფი ცხვრების შესახებ (მათ შორის, აღნიშნულ პირებზე რეგისტრაციამოხსნილი ცხვრების შესახებ). მიღებული პასუხის თანახმად ირკვევა, რომ შესყიდვის აქტებში დაფიქსირებული ფიზიკური პირების სახელზე შესამოწმებელ პერიოდში არ არის რეგისტრირებული წვრილფეხა საქონელი (ცხვარი). გარდა ამისა, შესყიდვის აქტებში დაფიქსირებული პირებისგანაც გამოთხოვილ იქნა ინფორმაციას მიწოდებული ცხვრების შესახებ, საიდანაც მხოლოდ ----------სგან ცხვრის შეძენის ფაქტი დასტურდება წერილობითი ახსნა-განმარტებით (500 ცალი ცხვარი, ერთეულის ფასი 330 ლარი).

ვინაიდან, ექსპორტის ფაქტი სახეზეა და შესყიდვის დოკუმენტები არ აკმაყოფილებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მოთხოვნებს, გადასახადის გადამხდელის მიერ ექსპორტირებული ცხვრების თვითღირებულება განისაზღვრა N0256 სიტუაციური სახელმძღვანელოს შესაბამისად არაპირდაპირი მეთოდით, კერძოდ, მის მიერვე იმავე საანგარიშო წელს იდენტური/მსგავსი საქონლის შეძენაზე დოკუმენტურად დაფიქსირებული მინიმალური ფასის გათვალისწინებით (290 ლარი - შპს „----------“-ისგან შეძენის ფასი), ხოლო 2021-2022 წელს ვინაიდან არ ფიქსირდება შეძენა, იმავე სიტუაციური სახელმძღვანელოს მიხედვით ხარჯად განისაზღვრა ცხვრების რეალიზაციის 75%. გარდა ამისა, ვინაიდან, რიგ შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელის მხრიდან არანაირი ინფორმაცია არ არის წარმოდგენილი, არარეზიდენტი მომწოდებლებისთვის საქონლის შეძენისთვის გადახდის დამადასტურებელი დოკუმენტი (საგადასახადო დავალება, ჩეკი, ქვითარი, შედარების აქტი და ა.შ.) და სახეზეა მხოლოდ ინვოისი და საბაჟო დეკლარაცია, რითაც დადასტურებულია შესაბამისი საქონლის შეძენა-იმპორტი, ამასთანავე, გადამხდელის მიერ აღნიშნული საქონლის უსასყიდლოდ მიღების ან/და მისთვის დავალიანების პატიების ფაქტი დადგენილი არ არის, უცხოელი კრედიტორებისთვის ანაზღაურებულად ჩაითვალა საინვოისო ღირებულების შესაბამისად გადასახდელი თანხის 75%.

ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, დადგინდა საწარმოს ფულის ნაშთი, რაც ჩაითვალა დირექტორზე ხელფასის სახით განაცემად და გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი.

ამასთან, გადასახადის გადამხდელი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული არამართლზომიერად, ხოლო დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარმოდგენილი მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ გარემოებებს.

ზემოხსენებული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მასალებისა და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმების შედეგად არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები შესაბამისობაშია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, წარმოდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:

 

1. შპს „----------“ (ს/ნ ----------) საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

1. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება შემოწმებით არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრულ ფასნამატს.

2. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება შემოწმებით გაანგარიშებული საწარმოს ფულის ნაშთის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

გადასახადის გადამხდელი ბუღალტერიას არ აწარმოებს დადგენილი წესის შესაბამისად. შემოწმებით დამუშავებულ იქნა შესამოწმებელ საანგარიშო პერიოდში გადასახადის გადამხდელის მიერ განხორციელებული დოკუმენტური რეალიზაციები, შეძენები. შედეგად, სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების 3 ჯგუფზე (გრეიფუტი, ფორთოხალი, ლიმონი) წლების ჭრილში, დადგენილ იქნა დოკუმენტური ფასნამატები, რომელიც გავრცელდა შესამოწმებელ საანგარიშო პერიოდში რეალიზებულ სმფ-ებზე. კერძოდ, შეძენილი საქონლის ღირებულება დაკავშირებულ იქნა იმავე საქონლის უახლოესი პერიოდის დოკუმენტურ სარეალიზაციო ფასთან და თითოეული საქონლის ჯგუფის მიხედვით გამოთვლილ იქნა ფასნამატი. გაანგარიშებული ფასნამატი (გრეიფუტი 2021 წ. - 196%, 2022 წ. -81%; ფორთოხალი 2021 წ. - 56%, 2022 წ. - 27%; ლიმონი 2021 წ. - 89%, 2022 წ. - 21%) გავრცელდა შემოწმებით დადგენილ რეალიზებული საქონლის თვითღირებულებაზე (რპთ). გადასახადის გადამხდელს შესამოწმებელ პერიოდში 2021 წელს შეძენილი აქვს 32 169 კგ ცოცხალი ღორი, ხოლო დოკუმენტურად რეალიზებული აქვს 14 528 კგ დაკლული ღორის ხორცი. შემოწმების მიერ ცოცხალი ღორის შეძენისა და დაკლული სახით მიწოდების შემთხვევაში დადგინდა აუდირებული გამოსავლიანობა (65%) და სხვაობა 6 382 კგ ჩაითვალა დამატებით რეალიზებულად. სარეალიზაციო ფასად აღებულ იქნა მომჩივანის მიერ ღორის რეალიზაციის დოკუმენტური ფასი (დღგ-ის გარეშე).

შემოწმებისთვის წარმოდგენილი, ექსპორტისთვის განკუთვნილი ცხვრის ადგილობრივ ბაზარზე ფიზიკური პირებისგან შესყიდვის დამადასტურებელ შესყიდვის აქტებში ასახული მონაცემების დაზუსტების მიზნით, სურსათის ეროვნული სააგენტოსგან გამოთხოვილ იქნა ინფორმაცია/დოკუმენტაცია შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში შესყიდვის აქტში დაფიქსირებული ფიზიკური პირების საკუთრებაში მყოფი ცხვრების შესახებ (მათ შორის, აღნიშნულ პირებზე რეგისტრაციამოხსნილი ცხვრების შესახებ). მიღებული პასუხის თანახმად ირკვევა, რომ შესყიდვის აქტებში დაფიქსირებული ფიზიკური პირების სახელზე შესამოწმებელ პერიოდში არ არის რეგისტრირებული წვრილფეხა საქონელი (ცხვარი). გარდა ამისა, შესყიდვის აქტებში დაფიქსირებული პირებისგანაც გამოთხოვილ იქნა ინფორმაციას მიწოდებული ცხვრების შესახებ, საიდანაც მხოლოდ ფ/პ-სგან ცხვრის შეძენის ფაქტი დასტურდება წერილობითი ახსნა-განმარტებით (500 ცალი ცხვარი, ერთეულის ფასი 330 ლარი).

 

გადაწყვეტილება

საბჭომ მიიჩნია, რომ სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, წარმოდგენილი საჩივარი ორივე ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

დასაბუთება

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(9); 101(1); 105(2); 154(1„ა“); 159;