ბრძანება N 196

N 196

13 იანვარი 2026

ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა

 

შპს „---- ის“ (ს/ნ ---)

(მის.:----(---) 2025 წლის 18 დეკემბრის

საჩივრის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის თაობაზე

 

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2025 წლის 24 დეკემბრის სხდომაზე (ოქმი №108) განიხილა შპს „---ს“ (ს/ნ ---) 2025 წლის 18 დეკემბრის №99466/1/2025 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 18 ნოემბრის №001-251 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.

 

სადავო საკითხი:

გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება საშემოსავლო გადასახადში განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს. აცხადებს, რომ არ განუხორციელებია კრიპტოვალუტის გადაცვლის ოპერაციები და შესაბამისად, არც რაიმე სახის შემოსავალი მიუღია აღნიშნული საქმიანობიდან. განმარტავს, რომ ონლაინ პლატფორმა --- არ არის მის საკუთრებაში და არც მართავს მას. ამასთან, არ გააჩნია კრიპტოვალუტის შესანახი ელექტრონული საფულეები. მიუთითებს, რომ შპს „---“ წარმოადგენს აპლიკაცია ----ს დეველოპერს, რომელმაც უზრუნველყო აღნიშნული აპლიკაციის შექმნა, ხოლო, ონლაინ პლატფორმა --- შეიქმნა მარშალის კუნძულებზე რეგისტრირებული კომპანიის მიერ და დღემდე მის საკუთრებაშია. ასევე, ზემოაღნიშნული კომპანია ახორციელებს კრიპტოვალუტების ონლაინ ყიდვა გაყიდვას, რაც ასევე ფიქსირდება საიტის საკონტაქტო ინფორმაციაშიც. აცხადებს, რომ ონლაინ პლატფორმა ----ზე ყველა შიდა ოპერაცია ხორციელდება ექსკლუზიურად საქართველოს ფარგლებს გარეთ, ასევე, არც სერვერული აღჭურვილობაა განთავსებული საქართველოში. მიუთითებს, რომ არ გააჩნია გადახდის საფულეების მონიტორინგის, მართვის ან ფლობის სისტემები. ასევე არ გააჩნია პლატფორმის ფლობის რაიმე საშუალება. განმარტავს, რომ აღნიშნულზე მეტყველებს ისიც, რომ ამ ეტაპზე --- აგრძელებს საქმიანობას და კომპანიის დირექტორის სისხლისსამართლებრივ პასუხისმგებლობაში მიცემას გავლენა არ ჰქონია მის ფუნქციონირებაზე. გარდა ამისა, აცხადებს, რომ შპს „---ის“ არ აქვს კავშირი არც ----ს ფიზიკური მომსახურების ოფისებთან, რასთან დაკავშირებითაც მიუთითებს, რომ ფართი, რომელშიც ფინანსთა სამინისტროს საგამოძიებო სამსახურის მიერ ჩატარდა ჩხრეკა და ამოღებულ იქნა თანხები არ აქვს იჯარით აღებული, შესაბამისად არც ამოღებული თანხები ეკუთვნის მას. ამასთან არც დაქირავებული თანამშრომლები ჰყავდა, რაც ცალსახად დასტურდება შემოსავლების სამსახურის ვებგვერდის მონაცემთა მიხედვით. გადასახადის გადამხდელი აპელირებს ადამიანის უფლებათა ევროპული კონვენციის პირველი დამატებითი ოქმის პირველ მუხლზე, ადამიანის უფლებათა ევროპული სასამართლოს პრაქტიკასა და საგადასახადო კანონმდებლობაზე, რის საფუძველზეც მიიჩნევს, რომ დარიცხული თანხები არღვევს კანონიერებისა და პროპორციულობის პრინციპებს. აქედან გამომდინარე ითხოვს საგადასახადო მოთხოვნის სრულად გაუქმებას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები:

საქმის მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 24 სექტემბრის №20836 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა შპს „---ის“ (ს/ნ ---) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2023 წლის 22 ივნისიდან 2025 წლის 24 სექტემბრამდე საანგარიშო პერიოდები. შემოწმების შედეგებზე 2025 წლის 14 ნოემბერს შედგენილ იქნა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2025 წლის 18 ნოემბრის №25267 ბრძანება და ამავე თარიღის №001-251 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადასახადის გადამხდელს დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა სულ 7 963 506 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 5 121 161 ლარი, ჯარიმა 2 560 681 ლარი, საურავი 281 664 ლარი.

 

საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია შემდეგი გარემოებებით:

საწარმოს საქმიანობის საგანს წარმოადგენს კრიპტოვალუტის გადაცვლის ოპერაციები. ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელების ადგილია ქ. --- №---- . საგამოძიებო სამსახურის მიერ მოწოდებული სისხლის სამართლის საქმის მასალებით/ინფორმაციებით დგინდება, რომ შპს „----ის“ საქართველოს ეროვნულ ბანკში რეგისტრაციის გარეშე, ვირტუალური აქტივით მომსახურებას ახორციელებდა ქ. ----ში მდებარე ოფისში. აგრეთვე კრიპტო ვალუტის შეძენა-განაღდება, ხდებოდა როგორც ადგილზე, ასევე ონლაინ. აღნიშნული საქმიანობისთვის შექმნილია და ოპერირებს მობილური აპლიკაცია ----, ვებ-გვერდი --- და ფიზიკური მომსახურების ოფისები, რომლებიც განთავსებულია რუსეთის ფედერაციის ათზე მეტ ქალაქში, ასევე ერევანში, დუბაისა და თბილისში. Google და Apple საოპერაციო სისტემებისთვის განკუთვნილ აპლიკაციაში პასუხისმგებელ პირად მითითებულია ზემოაღნიშნული კომპანია. აპლიკაციის საშუალებით შესაძლებელია რუსული და ცენტრალური აზიის საბანკო ანგარიშებიდან თანხის ჩარიცხვა და ოფისებში ნაღდი ანგარიშსწორება, შპს „---ს“ შესამოწმებელ პერიოდში სარგებლობაში ჰქონდა კრიპტოვალუტის შესანახი 7 ერთეული ელექტრონული საფულე, ელექტრონული საფულეების საშუალებით, გადასახადის გადამხდელი ძირითადად ახდენდა კრიპტოვალუტის (USDT) ჩარიცხვა/გადარიცხვას, Tron-ის ბლოქჩეინის გამოყენებით, რა დროსაც იღებდა გარკვეულ საკომისიო შემოსავალს.

შემოწმების მიმდინარეობისას გადასახადის გადამხდელთან დაკავშირება ვერ მოხერხდა, აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოწმება დაეყრდნო საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის შესაბამისად შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო ბაზაში არსებულ ინფორმაციას, ასევე საგამოძიებო სამსახურიდან მიღებულ სისხლის სამართლის საქმის მასალებს (მათ შორის საგამოძიებო სამსახურის მიერ საქმეზე მიღებულ შემაჯამებელ გადაწყვეტილებას)/ინფორმაციას. აღნიშნულ მასალებზე/ინფორმაციაზე დაყრდნობით შესწავლილი იქნა საწარმოში ნაღდი ფულის მოძრაობა, შედეგად დადგინდა, რომ საწარმოს შესამოწმებელ პერიოდში სულ მიღებული აქვს 20 724 880 ლარი, ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული გამოსაქვითი ხარჯი შეადგენს 145 029 ლარს, ხოლო საგამოძიებო სამსახურის მიერ საწარმოდან ამოღებულია ჯამურად 95 204 ლარი, ნაღდი ფულის ნაშთი (აღნიშნული ნაშთი შედგება - 35 123 აშშ დოლარისგან).

შედეგად, შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოსთვის საწარმოში დარჩენილი ნაღდი ფულის ნაშთი შეადგენს 20 484 647 ლარს. შემოწმების მიერ დადგენილი ფულადი სახსრების ნაშთი 20 484 647 ლარი, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე, 101-ე მუხლებისა და „ცალკეულ შემთხვევებში პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით მეთოდური მითითებების დამტკიცების თაობაზე“ შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანებით დამტკიცებული „სალაროში ნაღდი ფულის შესახებ“ დანართი №9-ის მიხედვით, განხილულ იქნა დირექტორის, ---ის მიერ ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე და 81-ე მუხლების შესაბამისად. შედეგად, პირს დაერიცხა გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე და 291-ე მუხლების მიხედვით.

 

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

 

სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.

ამავე კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-12 მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დაქირავებით მუშაობად ითვლება ფიზიკური პირის მიერ საწარმოს ან ორგანიზაციის ხელმძღვანელად (დირექტორად) ყოფნა ან ხელმძღვანელის (დირექტორის) მოვალეობის შესრულება.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად:

ა) გადასახადის დაკავებისა და ბიუჯეტში მისი გადარიცხვისათვის პასუხისმგებლობა ეკისრება შემოსავლის გადამხდელს;

ბ) გადასახადის თანხის დაუკავებლობის შემთხვევაში შემოსავლის გადამხდელი ვალდებულია ბიუჯეტში შეიტანოს დაუკავებელი გადასახადის თანხა ფაქტობრივად გადახდილი ანაზღაურების შესაბამისად და მასთან დაკავშირებული სანქციები.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

გადასახადის გადამხდელის მიერ საჩივარში დაფიქსირებულ პოზიციასთან მიმართებით შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვითაც, საწარმო ახორციელებდა ვირტუალური აქტივით მომსახურების გაწევას, თუმცა არ აკმაყოფილებს საქართველოს ეროვნული ბანკის მიერ ვირტუალური აქტივების მომსახურების პროვაიდერების (VASPs) მიმართ წაყენებულ მოთხოვნებს და არ წარმოადგენდა კონვერტირებადი ვირტუალური აქტივების მომსახურების განსახორციელებლად ეროვნულ ბანკში რეგისტრირებულ საწარმოს.

„ვირტუალური აქტივის მომსახურების პროვაიდერის საქართველოს ეროვნულ ბანკში რეგისტრაციის, რეგისტრაციის გაუქმებისა და რეგულირების წესის დამტკიცების თაობაზე“ ეროვნული ბანკის პრეზიდენტის 2023 წლის 13 ივნისის №94/04 ბრძანების მიხედვით კი ვირტუალური აქტივების მომსახურების პროვაიდერი ვალდებულია რეგისტრაცია გაიაროს ეროვნულ ბანკში და დააკმაყოფილოს ეროვნული ბანკის მიერ დადგენილი მოთხოვნები.

ამასთან, დადგენილი ფაქტობრი ---, ვებ-გვერდი --- და ფიზიკური მომსახურების ოფისები, რომლებიც განთავსებულია რუსეთის ფედერაციის ათზე მეტ ქალაქში, ასევე ერევანში, დუბაისა და თბილისში. Google და Apple საოპერაციო სისტემებისთვის განკუთვნილ აპლიკაციაში კი პასუხისმგებელ პირად მითითებულია შპს „---“. ამასთან, კომპანიის საქმიანობის განხორციელების ფაქტობრივი ადგილს წარმოადგენდა ---ში მდებარე ოფისი. ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ მომჩივანი საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები არამართლზომიერად. ხოლო, დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარმოდგენილი ისეთი მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, წარმოდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:

 

1. შპს „---ის“ (ს/ნ ---) საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება საშემოსავლო გადასახადში განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს. აცხადებს, რომ არ განუხორციელებია კრიპტოვალუტის გადაცვლის ოპერაციები და შესაბამისად, არც რაიმე სახის შემოსავალი მიუღია აღნიშნული საქმიანობიდან. აქედან გამომდინარე ითხოვს საგადასახადო მოთხოვნის სრულად გაუქმებას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

შემოწმების მიმდინარეობისას გადასახადის გადამხდელთან დაკავშირება ვერ მოხერხდა, აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოწმება დაეყრდნო შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო ბაზაში არსებულ ინფორმაციას, ასევე საგამოძიებო სამსახურიდან მიღებულ სისხლის სამართლის საქმის მასალებს (მათ შორის საგამოძიებო სამსახურის მიერ საქმეზე მიღებულ შემაჯამებელ გადაწყვეტილებას)/ინფორმაციას. აღნიშნულ მასალებზე/ინფორმაციაზე დაყრდნობით შესწავლილი იქნა საწარმოში ნაღდი ფულის მოძრაობა, შედეგად დადგინდა, რომ საწარმოს შესამოწმებელ პერიოდში სულ მიღებული აქვს 20 724 880 ლარი, ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული გამოსაქვითი ხარჯი შეადგენს 145 029 ლარს, ხოლო საგამოძიებო სამსახურის მიერ საწარმოდან ამოღებულია ჯამურად 95 204 ლარი, ნაღდი ფულის ნაშთი (აღნიშნული ნაშთი შედგება - 35 123 აშშ დოლარისგან).

შემოწმების მიერ დადგენილი ფულადი სახსრების ნაშთი 20 484 647 ლარი, განხილულ იქნა დირექტორის მიერ ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან. შედეგად, პირს დაერიცხა გადასახადი და ჯარიმა.

 

გადაწყვეტილება

შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, წარმოდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

დასაბუთება

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73 (4,9); 101 (1); 154 ; 12 (1).