ბრძანება N 3456
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
N 3456
26 თებერვალი 2025
ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა
შპს „----------“ (ს/ნ ----------)
(მის.: ----------)
2025 წლის 24 იანვრის და 14 თებერვლის
საჩივრების ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე
შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2025 წლის 14 თებერვლის სხდომაზე (ოქმი №14) განიხილა შპს „----------“ (ს/ნ ----------) 2025 წლის 24 იანვრის №93914/1 საჩივარი და 14 თებერვლის №94167/1/2025 დაზუსტებული საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2024 წლის 27 დეკემბრის №006-583 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.
სადავო საკითხები:
1. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება შემოწმებით განსაზღვრული ფულის ნაშთის, ასევე, საწარმოდან გასული თანხების დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვას. განმარტავს, რომ შემოწმების მიერ არ არის გათვალისწინებული კომპანიის დირექტორის/კომპანიის პარტნიორის მიერ კომპანიისთვის მიცემული სესხის თანხები და მასზე დარიცხული პროცენტები. შესამოწმებელ პერიოდში კომპანიას მისი დამფუძნებლისთვის უკან დაბრუნებული აქვს მისგან აღებული სესხის თანხები 605 782,39 აშშ დოლარი და 64 000 ლარი. ამავე პერიოდში კომპანიას დამფუძნებელზე გაცემული აქვს სესხის პროცენტი - 253 142,23 აშშ დოლარი და 51 500 ლარი (აღნიშნული თანხები ზუსტდება კომპანიაში მიმდინარე ფინანსური აუდიტის ფარგლებში). ამ სესხების ნაწილი, 103 121, 07 აშშ დოლარი, კომოანიამ დამფუძნებლისგან აიღო შესამოწმებელ პერიოდში. მომჩივანი ითხოვს, აღნიშნული თანხების დაბრუნებული სესხისა და გაცემული სესხის პროცენტის თანხებად განხილვას.
2. გადასახადის გადამხდელი განკარგვადი შემოსავლის გაანგარიშებისას ითხოვს ხარჯების გათვალისწინებას. განმარტავს, რომ წარადგენს გაწეული ხარჯების სრულ ჩამონათვალს.
3. გადასახადის გადამხდელი განმარტავს, რომ საშემოსავლო გადასახადის გაანგარიშებისას დაშვებულია მექანიკური შეცდომები, კერძოდ, შემოწმების მიერ საშემოსავლო გადასახადის მიზნებისთვის სახელფასო განაცემად არის მიჩნეული კომპანიის მიერ სახელმწიფო ბიუჯეტში გადახდილი საშემოსავლო გადასახადის თანხები, ასევე, ბანკის მიერ კომპანიის ანგარიშიდან ჩამოჭრილი ბანკის საკომისიოს თანხები, რამაც კომპანიისთვის, იურიდიულად უსაფუძვლოდ და დაუსაბუთებლად გამოიწვია დარიცხვა.
4. გადასახადის გადამხდელი ითხოვს წინა საანგარიშო პერიოდებში ავანსის სახით მიღებული და დაბეგრილი თანხების გათვალისწინებას.
ფაქტობრივი გარემოებები:
საქმის მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2024 წლის 18 ივნისის №14187 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა შპს „----------“ (ს/ნ ----------) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2021 წლის პირველი იანვრიდან 2024 წლის პირველ მაისამდე საანგარიშო პერიოდები. შემოწმების შედეგებზე 2024 წლის 26 დეკემბერს შედგენილ იქნა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2024 წლის 27 დეკემბრის №27561 ბრძანება და ამავე თარიღის №006-583 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადამხდელს დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა სულ 965 175 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 539 084 ლარი, ჯარიმა 277 396 ლარი, საურავი 148 695 ლარი.
საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებით:
1-3. შპს „----------“ მიერ შესამოწმებელ პერიოდზე არ იქნა წარმოდგენილი მის მიერ განხორციელებული სამეურნეო ოპერაციების ამსახველი ინფორმაცია მ.შ. ელ. საბუღალტრო პროგრამა.
შემოწმებამ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით და შესწავლილ იქნა კომპანიის ფულადი სახსრების მოძრაობა, ჩაითვალა რომ საწარმოს დებიტორ/კრეტორები არ გაანია და შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს ფულის ნაშთი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის შესაბამისად ჩაითვალა თანამშრომელზე, დირექტორზე, გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით. გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.
საწარმოს 2021 წლის საანგარიშო პერიოდში უფიქსირდება კაპიტალის შემცირების დანიშნულებით თანხების გასვლა, თანხის ჯამური ოდენობა შეადგენს 557 180 ლარს. აღსანიშნავია, რომ დამფუძნებლის მხრიდან კაპიტალში თანხების შეტანა არ ფიქსირდება, არც შემოწმების წინა პერიოდში და არც მიმდინარე პერიოდში. ამასთან, წარმოდგენილი საბუღალტრო აღრიცხვის მონაცემებით, 2021 წლის დასაწყისში კაპიტალის ანგარიშის ნაშთი ნულის ტოლია. ამასთან, წინა პერიოდების ფულის მოძრაობის ანალიზიდან გამომდინარე, საწარმოს უფიქსირდება ნაღდი ფულის დადებითი ნაშთი. აღნიშნული გარემოებიდან გამომდინარე, საწარმოდან გასული თანხები, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის შესაბამისად, ჩაითვალა თანამშრომელზე, დირექტორზე, გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით. გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.
შემოწმების შედეგად გამოვლინდა, რომ საწარმოს შესამოწმებელ პერიოდში გაცემული სახელფასო განაცემები არაზუსტად აქვს დეკლარირებული შესაბამის საანგარიშო პერიოდებში. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის გათვალისწინებით, გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.
4. შპს „----------“ შესამოწმებელ პერიოდში ახორციელებს, მის მიერ აშენებული საცხოვრებელი კორპუსებიდან (ს/კ ----------, ----------) საცხოვრებელი/კომერციული ფართების რეალიზაციას. აღნიშნულ ლოკაციებზე მშენებლობის პროცესი დასრულებულია, ხოლო რეალიზებულ ფართებზე, სახელშეკრულებო ღირებულებები, თითქმის სრულად ანაზღაურებულია მყიდველებისგან საბანკო ჩარიცხვების გზით. გადაფორმებულ ფართებთან დაკავშირებული ნასყიდობის ხელშეკრულებებისა და საბანკო ჩარიცხვების ერთობლივი შესწავლის შედეგად, განსაზღვრულ იქნა შესაბამისი პერიოდების დღგ-ის 18%-ით დასაბეგრი ბრუნვები (გათვალისწინებულია იჯარიდან მიღებული შემოსავალი 1 800 (დღგ-ს ჩათვლით) ლარის ოდენობით.) დეკლარირებულ მონაცემებთან შედარებისას, გამოვლინდა გარკვეული სხვაობები, რაც შესაბამისად დაექვემდებარა კორექტირებას და აღნიშნულმა განაპირობა გარკვეული პერიოდების დღგ-ის დასაბგერი ბრუნვების შემცირება.
შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივრები და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს განიხილავს მხოლოდ მომჩივნის მოთხოვნის ფარგლებში.
პირველ, მე-2 და მე-3 სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით - სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის მიხედვით, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.
ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავებისას:
ა) გადასახადის დაკავებისა და ბიუჯეტში მისი გადარიცხვისათვის პასუხისმგებლობა ეკისრება შემოსავლის გადამხდელს;
ბ) გადასახადის თანხის დაუკავებლობის შემთხვევაში შემოსავლის გადამხდელი ვალდებულია ბიუჯეტში შეიტანოს დაუკავებელი გადასახადის თანხა ფაქტობრივად გადახდილი ანაზღაურების შესაბამისად და მასთან დაკავშირებული სანქციები.
ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, პირი, რომელიც ამ მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად გადახდის წყაროსთან აკავებს გადასახადს, ვალდებულია ბიუჯეტში გადარიცხოს გადასახადი პირისათვის თანხის გადახდისთანავე, ხოლო განაცემის არაფულადი ფორმით განხორციელების შემთხვევაში - შესაბამისი თვის ბოლო რიცხვში.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 105-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 72-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, პირველადი საგადასახადო დოკუმენტი არის წერილობითი დოკუმენტი, რომლითაც შესაძლებელია სამეურნეო ოპერაციის მონაწილე მხარეთა იდენტიფიცირება, აქვს თარიღი და მოიცავს მიწოდებული საქონლის/გაწეული მომსახურების ჩამონათვალსა და ღირებულებას. საქონლის/მომსახურების გაცვლის (ბარტერულ) ოპერაციაზე გამოწერილ პირველად საგადასახადო დოკუმენტში საქონლის ღირებულების (მათ შორის, საქონლის ერთეულის ფასის) მითითება სავალდებულო არ არის.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მოწოდებულ ინფორმაციაზე, რომლის თანახმად, საწარმოს შემოწმების შედეგად, განკარგავადი თანხის სახით დაუფიქსირდა 1 941 603 ლარი, რაც განხილულ იქნა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაექვემდებარა საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას. გადასახდის გადამხდელმა შემოწმების პროცესში წარმოადგინა რამოდენიმე სახეობის საბუღალტრო პროგრამა, რომლებშიც არასრულყოფილად ჰქონდა ასახული განხორციელებული სამეურნეო ოპერაციები. წარმოდგენილი საბუღალტრო პროგრამების მიხედვით, სასესხო ვალდებულებების ნაშთი იყო 0-ის ტოლი. მას შემდეგ, რაც საწარმოს ბუღალტრისთვის ცნობილი გახდა, განკარგვადი თანხის შესახებ, წარმოადგინა კვლავ საბუღალტრო პროგრამა, სადაც სესხის საწყის ნაშთად ასახა 3 702 889,7 ლარი. მიმდინარე შესამოწმებელ პერიოდში კი ახორციელებს აღნიშნული სესხის თანხის დაბრუნებას დამფუძნებელზე და განმარტავს, რომ შემოწმების მიერ დირექტორის ხელფასად განხილული განკარგვადი თანხა არის სესხის თანხის დაბრუნება. აღნიშნულთან დაკავშირებით, შემოწმების მიერ დამატებით ჩატარდა ანალიზი წინა შემოწმებულ პერიოდებთან დაკავშირებით, გამოთხოვილ იქნა წინა პერიოდის საბუღალტრო პროგრამის ასლი, სადაც იკვეთება, რომ საწარმოს სესხი კომპანიის დამფუძნებლისგან არ აქვს აღებული, არამედ არარეზიდენტი კომპანია -„----------“-სგან, რომლის ძირითადი ნაწილიც იფარება სწორედ წინა შესამოწმებელ პერიოდში. ამასთან, წინა შემოწმების მონაცემების გათვალისწინებით (შემოსავლები/ხარჯები, თანხების ბიუჯეტში გადახდები და ა.შ) განსაზღვრულ იქნა ფულის ნაშთი მიმდინარე შესამოწმებელი პერიოდის დასაწყისისთვის, კერძოდ, 01.01.2021-სთვის, რამაც შეადგინა 110 698 ლარი (ანალიზი გაკეთებულ იქნა 2016 წლიდან აღნიშნულ პერიოდამდე). შედეგად, გამოიკვეთა, რომ საწარმოს წინა პერიოდებში, არ ჰქონდა ფულადი სახსრების დეფიციტი და მის მიერ მოწოდებული დაახლოებით 4 მილიონამდე სესხის ნაშთის არსებობის შესახებ ინფორმაცია რეალობას არ შეესაბამება. ამასთან, შემოწმების პოზიციას ამყარებს ის ფაქტიც, რომ, წინა შემოწმებული პერიოდების საბუღალტრო ჩანაწერებში მსგავსი ინფორმაცია არ დასტურდება. 2016 წლიდან დღემდე, საწარმომ მოახდინა 2 მრავალსართულიანი საცხოვრებელი კორპუსის თითქმის სრულად (97%) რეალიზაცია, მიღებული აქვს შესაბამისი თანხები (დებიტორები არ გააჩნია), საწარმოს დირექტორსა და დამფუძნებელს კი, მთელი ამ პერიოდის განმავლობაში კომპანიიდან დივიდენდი არ გაუტანია, მასზე გაცემული ხელფასი კი შეადგენს მხოლოდ 21 812 ლარს, 2016-2024 წწ. პერიოდებში.
ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ დავის წარმოების პროცესში მომჩივნის მიერ არ ყოფილა წარმოდგენილი ისეთი არგუმენტები/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, წარმოდგენილი საჩივრები აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
მე-2 და მე-3 სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური ეყრდნობა გადასახადის გადამხდელის პოზიციას, სადაც აღნიშნავს შემდეგს:
განკარგვადი შემოსავლის გაანგარიშებისას ითხოვს ხარჯების გათვალისწინებას. განმარტავს, რომ წარადგენს გაწეული ხარჯების სრულ ჩამონათვალს.
საშემოსავლო გადასახადის გაანგარიშებისას მიუთითებს დაშვებულ მექანიკურ შეცდომებზე, კერძოდ, შემოწმების მიერ საშემოსავლო გადასახადის მიზნებისთვის სახელფასო განაცემად არის მიჩნეული კომპანიის მიერ სახელმწიფო ბიუჯეტში გადახდილი საშემოსავლო გადასახადის თანხები, ასევე, ბანკის მიერ კომპანიის ანგარიშიდან ჩამოჭრილი ბანკის საკომისიოს თანხები, რამაც კომპანიისთვის, იურიდიულად უსაფუძვლოდ და დაუსაბუთებლად გამოიწვია დარიცხვა.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლზე, რომლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და საქმეზე არსებული მასალების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ მე-2 და მე-3 სადავო საკითხები საჭიროებს დამატებით შესწავლას, კერძოდ, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები, მ.შ. მტკიცებულებები ხარჯის და საშემოსავლო გადასახადის გაანგარიშებისას დაშვებული შეცდომების შესახებ. თავის მხრივ, განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარმოდგენის შემთხვევაში, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, დამატებით შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).
მე-4 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, რომლის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრ პირად (შემდგომ - დასაბეგრი პირი) განიხილება ნებისმიერი პირი, რომელიც ნებისმიერ ადგილზე დამოუკიდებლად ახორციელებს ნებისმიერი სახის ეკონომიკურ საქმიანობას, მიუხედავად ამ საქმიანობის მიზნისა და შედეგისა.
ამავე კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია, დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:
1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.
2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.
„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 481 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე საკომპენსაციო თანხის/თანხის ნაწილის (შემდგომში - საკომპენსაციო თანხა) გადახდის შემთხვევაში, ოპერაცია მიღებული საკომპენსაციო თანხის ოდენობით ექვემდებარება დამატებული ღირებულების გადასახადით დაბეგვრას თანხის მიღების მომენტში.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96–ე მუხლზე, რომლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე, რისთვისაც ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 97–ე მუხლის თანახმად, მტკიცებულებათა გამოკვლევისათვის უფლებამოსილია გამოითხოვოს საქმესთან დაკავშირებული დოკუმენტები, შეაგროვოს ცნობები, მოუსმინოს დაინტერესებულ მხარეებს, დანიშნოს ექსპერტიზა, გამოიყენოს აუცილებელი დოკუმენტები და აქტები, მტკიცებულებათა შეგროვების, გამოკვლევის და შეფასების მიზნით მიმართოს კანონმდებლობით გათვალისწინებულ სხვა ზომებს. საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96–ე მუხლის მე–2 ნაწილის თანახმად, დაუშვებელია, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემას საფუძვლად დაედოს ისეთი გარემოება ან ფაქტი, რომელიც კანონით დადგენილი წესით არ არის გამოკვლეული ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ.
წარმოდგენილ საჩივრებში გადასახადის გადამხდელი ითხოვს წინა საანგარიშო პერიოდებში ავანსის სახით მიღებული და დაბეგრილი თანხების გათვალისწინებას. განმარტავს, რომ შესამოწმებელ პერიოდში კომპანიამ ---------- და ---------- მიაწოდა საქონელი, კერძოდ, საკუთრებაში გადასცა უძრავი ქონება. აღნიშნული უძრავი ქონების გადაცემა საგადასახადო შემოწმების პროცესში დაექვემდებარა დღგ-ით დაბეგვრას, თუმცა დღგ-ის გაანგარიშებისას გათვალისწინებული არ იქნა კლიენტებისგან წინა საანგარიშო პერიოდებში მიღებული ავანსის თანხები, რომელიც შესაბამის საანგარიშო პერიოდში უკვე დაბეგრილი იყო დღგ-ით.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და საქმეზე არსებული მასალების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ მე-4 სადავო საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას, კერძოდ, გადახდილ ავანსებთან დაკავშირებით, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები. თავის მხრივ, განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარმოდგენის შემთხვევაში, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, დამატებით შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:
1. შპს „----------“ (ს/ნ ----------) საჩივრები დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
2. მე-2, მე-3 და მე-4 სადავო საკითხებთან დაკავშირებით:
ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივრებში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები, მ.შ. მტკიცებულებები ხარჯის, საშემოსავლო გადასახადის გაანგარიშების და მიღებული ავანსების შესახებ;
ბ) დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, ამ ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილის მე-2 პუნქტის „ა“ ქვეპუნქტით განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარმოდგენის შემთხვევაში, დამატებით შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);
3. დანარჩენ ნაწილში საჩივრები არ დაკმაყოფილდეს;
4. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხი
1. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება შემოწმებით განსაზღვრული ფულის ნაშთის, ასევე, საწარმოდან გასული თანხების დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვას.
2. გადასახადის გადამხდელი განკარგვადი შემოსავლის გაანგარიშებისას ითხოვს ხარჯების გათვალისწინებას. განმარტავს, რომ წარადგენს გაწეული ხარჯების სრულ ჩამონათვალს.
3. გადასახადის გადამხდელი განმარტავს, რომ საშემოსავლო გადასახადის გაანგარიშებისას დაშვებულია მექანიკური შეცდომები.
4. გადასახადის გადამხდელი ითხოვს წინა საანგარიშო პერიოდებში ავანსის სახით მიღებული და დაბეგრილი თანხების გათვალისწინებას.
ფაქტობრივი გარემოებები
1. შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მოწოდებულ ინფორმაციაზე, რომლის თანახმად, საწარმოს შემოწმების შედეგად, განკარგავადი თანხის სახით დაუფიქსირდა 1 941 603 ლარი, რაც განხილულ იქნა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაექვემდებარა საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას. გადასახდის გადამხდელმა შემოწმების პროცესში წარმოადგინა რამოდენიმე სახეობის საბუღალტრო პროგრამა, რომლებშიც არასრულყოფილად ჰქონდა ასახული განხორციელებული სამეურნეო ოპერაციები. წარმოდგენილი საბუღალტრო პროგრამების მიხედვით, სასესხო ვალდებულებების ნაშთი იყო 0-ის ტოლი. მას შემდეგ, რაც საწარმოს ბუღალტრისთვის ცნობილი გახდა, განკარგვადი თანხის შესახებ, წარმოადგინა კვლავ საბუღალტრო პროგრამა, სადაც სესხის საწყის ნაშთად ასახა 3 702 889,7 ლარი. მიმდინარე შესამოწმებელ პერიოდში კი ახორციელებს აღნიშნული სესხის თანხის დაბრუნებას დამფუძნებელზე და განმარტავს, რომ შემოწმების მიერ დირექტორის ხელფასად განხილული განკარგვადი თანხა არის სესხის თანხის დაბრუნება. აღნიშნულთან დაკავშირებით, შემოწმების მიერ დამატებით ჩატარდა ანალიზი წინა შემოწმებულ პერიოდებთან დაკავშირებით, გამოთხოვილ იქნა წინა პერიოდის საბუღალტრო პროგრამის ასლი, სადაც იკვეთება, რომ საწარმოს სესხი კომპანიის დამფუძნებლისგან არ აქვს აღებული, არამედ არარეზიდენტი კომპანიისგან, რომლის ძირითადი ნაწილიც იფარება სწორედ წინა შესამოწმებელ პერიოდში. ამასთან, წინა შემოწმების მონაცემების გათვალისწინებით (შემოსავლები/ხარჯები, თანხების ბიუჯეტში გადახდები და ა.შ) განსაზღვრულ იქნა ფულის ნაშთი მიმდინარე შესამოწმებელი პერიოდის დასაწყისისთვის, კერძოდ, 01.01.2021-სთვის, რამაც შეადგინა 110 698 ლარი (ანალიზი გაკეთებულ იქნა 2016 წლიდან აღნიშნულ პერიოდამდე). შედეგად, გამოიკვეთა, რომ საწარმოს წინა პერიოდებში, არ ჰქონდა ფულადი სახსრების დეფიციტი და მის მიერ მოწოდებული დაახლოებით 4 მილიონამდე სესხის ნაშთის არსებობის შესახებ ინფორმაცია რეალობას არ შეესაბამება. ამასთან, შემოწმების პოზიციას ამყარებს ის ფაქტიც, რომ, წინა შემოწმებული პერიოდების საბუღალტრო ჩანაწერებში მსგავსი ინფორმაცია არ დასტურდება. 2016 წლიდან დღემდე, საწარმომ მოახდინა 2 მრავალსართულიანი საცხოვრებელი კორპუსის თითქმის სრულად (97%) რეალიზაცია, მიღებული აქვს შესაბამისი თანხები (დებიტორები არ გააჩნია), საწარმოს დირექტორსა და დამფუძნებელს კი, მთელი ამ პერიოდის განმავლობაში კომპანიიდან დივიდენდი არ გაუტანია, მასზე გაცემული ხელფასი კი შეადგენს მხოლოდ 21 812 ლარს, 2016-2024 წწ. პერიოდებში.
მე-2 და მე-3 სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური ეყრდნობა გადასახადის გადამხდელის პოზიციას, სადაც აღნიშნავს შემდეგს: განკარგვადი შემოსავლის გაანგარიშებისას ითხოვს ხარჯების გათვალისწინებას. განმარტავს, რომ წარადგენს გაწეული ხარჯების სრულ ჩამონათვალს. საშემოსავლო გადასახადის გაანგარიშებისას მიუთითებს დაშვებულ მექანიკურ შეცდომებზე, კერძოდ, შემოწმების მიერ საშემოსავლო გადასახადის მიზნებისთვის სახელფასო განაცემად არის მიჩნეული კომპანიის მიერ სახელმწიფო ბიუჯეტში გადახდილი საშემოსავლო გადასახადის თანხები, ასევე, ბანკის მიერ კომპანიის ანგარიშიდან ჩამოჭრილი ბანკის საკომისიოს თანხები, რამაც კომპანიისთვის, იურიდიულად უსაფუძვლოდ და დაუსაბუთებლად გამოიწვია დარიცხვა.
4. წარმოდგენილ საჩივრებში გადასახადის გადამხდელი ითხოვს წინა საანგარიშო პერიოდებში ავანსის სახით მიღებული და დაბეგრილი თანხების გათვალისწინებას. განმარტავს, რომ შესამოწმებელ პერიოდში კომპანიამ ფიზიკურ პირებს მიაწოდა საქონელი, კერძოდ, საკუთრებაში გადასცა უძრავი ქონება. აღნიშნული უძრავი ქონების გადაცემა საგადასახადო შემოწმების პროცესში დაექვემდებარა დღგ-ით დაბეგვრას, თუმცა დღგ-ის გაანგარიშებისას გათვალისწინებული არ იქნა კლიენტებისგან წინა საანგარიშო პერიოდებში მიღებული ავანსის თანხები, რომელიც შესაბამის საანგარიშო პერიოდში უკვე დაბეგრილი იყო დღგ-ით.
გადაწყვეტილება
საბჭომ მიიჩნია, რომ სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, წარმოდგენილი საჩივრები აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს. მე-2 და მე-3 სადავო საკითხები საჭიროებს დამატებით შესწავლას, კერძოდ, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები, მ.შ. მტკიცებულებები ხარჯის და საშემოსავლო გადასახადის გაანგარიშებისას დაშვებული შეცდომების შესახებ. თავის მხრივ, განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარმოდგენის შემთხვევაში, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, დამატებით შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება). მე-4 სადავო საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას, კერძოდ, გადახდილ ავანსებთან დაკავშირებით, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები. თავის მხრივ, განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარმოდგენის შემთხვევაში, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, დამატებით შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).
დასაბუთება
შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(9); 101(1); 154(1„ა“); 159(1„ა,ბ“); 275.