გადაწყვეტილება №22240/2/2024

№22240/2/2024

24 მაისი 2024

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „----------“ (ს/ნ ----------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 25.04.2024 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „----------“ 13.02.2024 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №22240/2/2024).

 

დავის საგანი:

საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით და გამოყენებული ფასნამატი.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 28.12.2022 წლის №001-266 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 12.12.2023 წლის №31226 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 751 153,86 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 425 466

დღგ - 183 416

საშემოსავლო გადასახადი - 242 050

ჯარიმა - 216 507

საურავი - 109 180,86

 

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

საწარმოს საქმიანობის საგანს წარმოადგენს მალფუჭებადი საქონლის (ხილ-ბოსტნეული) იმპორტი და რეალიზაცია ადგილობრივ ბაზარზე.

აუდიტის დეპარტამენტის 27.12.2022 წლის კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებულია 3.09.2020 წლიდან 1.11.2022 წლამდე პერიოდი. შემოწმების აქტიდან ირკვევა, რომ სადავო დარიცხვა გამოწვეულია შემდეგი გარემოებებით:

შესამოწმებელ პერიოდში წარმოდგენილი დღგ-ის დეკლარაციების მიხედვით დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა შეადგენს 1 392 378 ლარს (დღგ-ის გარეშე). შემოწმების მიმდინარეობისას არ არის წარმოდგენილი ბუღალტრული აღრიცხვის მონაცემები და შესაბამისად, შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა. აღნიშნულიდან გამომდინარე, საგადასახადო კოდექსის 73-ე და 49-ე მუხლის გათვალისწინებით, საწარმოს საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულ იქნა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით, კერძოდ: შესამოწმებელ პერიოდში საქონლის დოკუმენტური რეალიზაციის შესაბამისად გაანგარიშებული იქნა საქონლის დასახელებების მიხედვით ფასნამატი, გაანგარიშდა დოკუმენტით რეალიზებული საქონლის თვითღირებულება და საცალოდ რეალიზებული საქონლის თვითღირებულება. საცალოდ (დოკუმენტების გარეშე) რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულებაზე (გადასახადის გადამხდელის მიერ შემოსავლების სამსახურის შესაბამისი ნებართვით ვადაგასული საქონლის ჩამოწერების გათვალისწინებით) გავრცელებული იქნა კონკრეტული საქონლის შესაბამისი დოკუმენტურად დადასტურებული ფასნამატი, ხოლო საერთო საშუალო შეწონილი ფასნამატი გავრცელდა ისეთ კატეგორიებზე, რომლის დოკუმენტური რეალიზაცია არ ფიქსირდებოდა. აღნიშნულის შედეგად დადგინდა დოკუმენტების გარეშე რეალიზებული საქონლისგან მიღებული შემოსავალი, რომელსაც დაემატა დოკუმენტებით დადგენილი შემოსავალი, შედეგად, შესამოწმებელ პერიოდში შემოწმებით დადგენილი საქონლის რეალიზაციიდან მიღებული დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა ჯამურად განისაზღვრა 2 440 110 ლარის ოდენობით (დღგ-ის გარეშე). შემოწმების შედეგად დადგენილი სხვაობა 1 047 733 ლარი (დღგ-ის გარეშე), საგადასახადო კოდექსის 161-ე და 2021 წლიდან მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლების შესაბამისად, დამატებით დაიბეგრა დღგ-ით, საწარმოს ასევე დაერიცხა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად დღგ-ის დეკლარაციებში გადასახადის თანხის შემცირებისათვის.

საწარმო 2022 წლის თებერვლის თვის შემდეგ ეკონომიკურ საქმიანობას აღარ ახორციელებს. შემოწმების შედეგად გამოვლინდა შემოსავალი 970 000 ლარი (საშემოსავლო გადასახადის გარეშე), რომელიც არ ჰქონდა აღრიცხული. შემოწმებით დამატებით დადგენილი მიღებული შემოსავლის საწარმოს ეკონომიკურ საქმიანობაში გამოყენების ფაქტის დამადასტურებელი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება საწარმოს უფლებამოსილ პირს შემოწმების მიმდინარეობისას არ წარმოუდგენია. შესაბამისად, საგადასახადო კოდექსის 73-ე, 101-ე და 154-ე მუხლების გათვალისწინებით, დამატებით დადგენილი შემოსავალი ჩაითვლება დირექტორის „----------“ (პ/ნ ----------) მიერ ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლად და დაბეგრილი იქნა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით. საწარმოს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად. ასევე, გადასახადის გადამხდელს დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 291-ე მუხლის შესაბამისად 100 ლარის ოდენობით.

საგადასახადო შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 28.12.2022 წლის №001-266 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 21.06.2023 წლის №14328 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

საბჭოს 3.11.2023 წლის №20406/2/2023 გადაწყვეტილებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ. ნაწილობრივ გაუქმდა შემოსავლების სამსახურის 21.06.2023 წლის №14328 ბრძანება და საჩივარი პირველი დავის საგნის (საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით და გამოყენებული ფასნამატი) ნაწილში, მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურს. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა საბჭოს 3.11.2023 წლის №20406/2/2023 გადაწყვეტილებით ხელახლა განსახილველად დაბრუნებული საჩივარი და 12.12.2023 წლის №31226 ბრძანებით საჩივარი არ დააკმაყოფილა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 306-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე, 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტზე, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე და მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, მე-2 მუხლის მე-2 ნაწილზე, შესამოწმებელ პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტზე, 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 171-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე, 163-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, 164-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 168-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 101-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე და მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე და ყურადღებას ამახვილებს საქმეში არსებულ ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, შემოწმების მიმდინარეობისას არ არის წარმოდგენილი ბუღალტრული აღრიცხვის მონაცემები და შესაბამისად, შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა. აღნიშნულიდან გამომდინარე, საწარმოს საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით კერძოდ: შესამოწმებელ პერიოდში საქონლის დოკუმენტური რეალიზაციის შესაბამისად გაანგარიშებული იქნა საქონლის დასახელებების მიხედვით ფასნამატი, დაანგარიშდა დოკუმენტით რეალიზებული საქონლის თვითღირებულება და საცალოდ რეალიზებული საქონლის თვითღირებულება. საცალოდ (დოკუმენტების გარეშე) რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულებაზე გავრცელებული იქნა კონკრეტული საქონლის შესაბამისი დოკუმენტურად დადასტურებული ფასნამატი, ხოლო საერთო საშუალო შეწონილი ფასნამატი გავრცელდა ისეთ კატეგორიებზე, რომლის დოკუმენტური რეალიზაცია არ ფიქსირდებოდა. აღნიშნულის შედეგად დადგინდა დოკუმენტების გარეშე რეალიზებული საქონლისგან მიღებული შემოსავალი, რომელსაც დაემატა დოკუმენტებით დადგენილი შემოსავალი. ასევე, შემოწმების შედეგად გამოვლინდა შემოსავალი (საშემოსავლო გადასახადის გარეშე), რომელიც საწარმოს არ ჰქონდა აღრიცხული. შემოწმებით დამატებით დადგენილი მიღებული შემოსავლის საწარმოს ეკონომიკურ საქმიანობაში გამოყენების ფაქტის დამადასტურებელი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება საწარმოს უფლებამოსილ პირს შემოწმების მიმდინარეობისას არ წარმოუდგენია. შესაბამისად, აღნიშნული შემოსავალი ჩაითვალა დირექტორის მიერ ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლად.

ამასთან, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მოწოდებული ინფორმაციის თანახმად, სარეალიზაციო საქონლის თვითღირებულების გაანგარიშებისას სრულად გათვალისწინებულია, გადასახადის გადამხდელის მიერ, შესაბამისი პროცედურების დაცვით ჩამოწერილი საქონლის თვითღირებულება.

ხოლო, რაც შეეხება დოკუმენტური ფასნამატის გაანგარიშების მეთოდს, ფასნამატის გაანგარიშებისას არ არის გათვალისწინებული დოკუმენტური რეალიზაციის ის ნაწილი, რომელზეც იყო უარყოფითი ფასნამატი, რადგანაც გადასახადის გადამხდელის მიერ სასაქონლო ზედნადებებში შემცირებული იყო სარეალიზაციო ფასი სხვადასხვა არამეწარმე ფიზიკურ პირზე, ხოლო შემოწმების შედეგად დადგენილი ფასნამატი ემთხვევა შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ სხვა მსგავსი საქმიანობის განმახორციელებელ პირებთან დადგენილ ფასნამატს.

ამასთან, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ მომჩივანი საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები არამართლზომიერად. ხოლო, დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარმოდგენილი რაიმე არგუმენტები/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

გადასახადის გადამხდელი აღნიშნავს, რომ ნაწარმოები აქვს საბუღალტრო ჩანაწერები პერიოდული აღრიცხვის პრინციპით, სადაც დოკუმენტური რეალიზაციის იდენტიფიკაცია ხდება თითქმის 100%-ით და საცალო რეალიზაციის ჩამოწერა ხდება პერიოდულად, ყოველი საანგარიშო პერიოდის ბოლოს.

ყოველი საანგარიშო პერიოდის ბოლოს საქონელი ჩამოწერილია მის მიერ დადგენილი საშუალო ფასნამატით, რომელიც შეადგენს 25-35%-მდე, საჩივარს თან ერთვის როგორც დოკუმენტური რეალიზაციის ანალიზი და ფასნამატის გაანგარიშება წლების მიხედვით, ასევე დღგ-ისა და საშემოსავლო გადასახადის გაანგარიშების ცხრილი, რითაც დადასტურდება არგუმენტაციის სისწორე და რაც საშუალებას მისცემს აღიქვას სამართლიანობა. აღნიშნული ინფორმაცია დეტალურად უნდა იქნეს განხილული აუდიტის დეპარტამენტის მიერ გადამხდელის მონაწილეობით.

ამასთანავე საქმიანობის სპეციფიკიდან გამომდინარე საქონლის შენახვის ვადა არის ძალიან მცირე, აქედან გამომდინარე დროულად რეალიზაციის ვერ/არ განხორციელების შემთხვევაში საქონელი კარგავს გასაყიდ სახეს და გარდაიქმნება მდარე, დაბალფასიან პროდუქციად, რომლის რეალიზება ან საერთოდ ვერ ხდება, ან ხდება თვითღირებულებაზე ბევრად დაბალ ფასად.

კომპანია ვაჭრობს საბითუმოდ, საქმიანობას ახორციელებს თბილისში, დეზერტირების ბაზრობის მიმდებარე ტერიტორიაზე, დეკლარირებული ბრუნვა შეადგენს 1 392 378 ლარს და დოკუმენტური რეალიზაცია შეადგენს 392 810 ლარს, მთლიანი საქონლის რეალიზაციის თითქმის 30%. კომპანია საქმიანობას ახორციელებდა წელიწადნახევრის განმავლობაში, შესაბამისად სადავო საკითხს არ უნდა წარმოადგენდეს ის, რომ წარმოადგენს საბითუმოდ მოვაჭრე ობიექტს მიუხედავად დოკუმენტური/არადოკუმენტური რეალიზაციის ამგვარი თანაფარდობისა და კომპანიის განხილვა როგორც საცალო სავაჭრო ობიექტად რეალობას მოწყვეტილი იქნება, ვინაიდან კომპანიის ბრუნვა ცალსახად მიუთითებს იმაზე, რომ ის უპირობოდ წარმოადგენს ბითუმად ან საბითუმო ფასებით მომუშავე საწარმოს, მიუხედავად იმისა, რომ 100%-ით არ არის გამოწერილი სასაქონლო ზედნადებები საქონლის რეალიზაციისას.

ასევე მნიშვნელოვანია ის ფაქტი, რომ ამ პერიოდში გაგზავნილი აქვს განცხადებები გაფუჭებული საქონლის ჩამოწერის შესახებ, მაგალითისთვის განცხადება „ID ----------“ – 15 000 კგ სმფ-ების ჩამოწერაზე, „----------“ – 600 კგ ფორთოხლისა და 100 კგ გრეიპფრუტის ჩამოწერაზე, განცხადება „----------“ – 20 000 კგ საქონლის ჩამოწერაზე, განცხადება „----------“ – 25 000 კგ უვარგისი და გაფუჭებული საქონლის ჩამოწერაზე და ა.შ, რომელიც დადასტურებულია საგადასახადო ორგანოს მიერ, რაც კიდევ ერთხელ ადასტურებს იმ ფაქტს, რომ განხორციელებული ეკონომიკური საქმიანობის სპეციფიკიდან გამომდინარე, ჩვეულებრივი მოვლენაა საქონლის გაფუჭება და იმ პირობებში, როდესაც ხილ-ბოსტნეული თავის გასაყიდ სახეს კარგავს ძალიან მალე, ასევე ძალიან ხშირია შემთხვევები, როდესაც ტრანსპორტირების დროს ზიანდება საქონლის გარკვეული ნაწილი და ხდება მისი ან გადაყრა ან თვითღირებულებაზე ნაკლებ ფასად გაყიდვა. ანალოგიური შემთხვევაა, როდესაც საქონელის რეალიზება ვერ ხდება უმოკლეს დროში, და მთლიანი პროდუქციის ზარალის მიღებას მეწარმეები არჩევენ მისგან მინიმალური სარგებლის მიღებას და შესაბამისად საქონლის რეალიზებას ახდენენ მიზერულ ფასად, თვითღირებულებაზე გაცილებით ნაკლებ ფასად, რაზეც წარდგენილია ფასნამატი მინუსით და აუდიტის დეპარტამენტიც ადასტურებს საქონლის ფასნამატებს თვითღირებულებაზე დაბალ ფასად (მინუსით).

წარდგენილი დღგ-ის დეკლარაციების მიხედვით დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა შეადგენს 1 392 378 ლარს (დღგ-ის გარეშე), ხოლო შემოწმების შედეგად დადგენილი საქონლის რეალიზაციიდან მიღებული დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა ჯამურად განისაზღვრა 2 440 110 ლარის ოდენობით (დღგ-ის გარეშე). მიუღებელია აღნიშნული პოზიცია ვინაიდან აუდიტის დეპარტამენტის მიერ დადგენილი ფასნამატი მნიშვნელოვნად განსხვავდება კომპანიის გაანგარიშებისგან, კერძოდ მკვეთრად განსხვავდება აუდიტის დეპარტამენტის მიერ გაანგარიშებული ფასნამატი დოკუმენტური შეძენა-რეალიზაციის შედეგად დადგენილი ფასნამატისაგან. ამის გამომწვევი სავარაუდო მიზეზი არის არასწორად დადგენილი ფასნამატი, რომლის დეტალური გაანგარიშებაც და შესაბამისი ასახვაც პროგრამაში არსებობს, მონაცემები 530 000 ლარზე მეტით განსხვავდება აუდიტის დეპარტამენტის მიერ დადგენილ მონაცემებს, რომელიც უპირობოდ საჭიროებს დაზუსტებას და ხელახალ შესწავლას.

საყურადღებოა და არასამართლიანია ასევე აუდიტის დეპარატამენტის მიერ დადგენილი საშუალო წლიური ფასნამატი, რომელიც წლების მიხედვით შეადგენს 52%-ს და 62%-ს, რომელიც გავრცელებულია ისეთ კატეგორიებზე, რომელზეც დოკუმენტური რეალიზაცია არ არსებობდა. საშუალო წლიური ფასნამატი შეადგენს 27-28%-ს წლების მიხედვით.

ზემოაღნიშნული ფასნამატებით დადგენილი მონაცემები იწვევს რადიკალურ სხვაობას გაანგარიშებებს შორის როგორც დღგ-ში, ასევე სალაროს ნაშთში, რომელიც აუდიტის დეპარტამენტის მიერ დადგენილი იყო 970 000 ლარის ოდენობით, მაგრამ რეალური გაანგარიშებებით (იმ პირობებშიც კი, თუ არ გავითვალისწინებთ საქონლის სპეციფიკას, მის მალფუჭებადობას და იმ დაშვებას, რომ შესაძლოა საქონელი გაყიდულიყო თვითღირებულებასთან მიახლოებულ ან თუნდაც თვითღირებულებაზე დაბალ ფასად), სალაროს ნაშთი არ აღემატება დაახლოებით 300 000 ლარს. გადასახადის გადამხდელის უშუალო მონაწილეობით უნდა მოხდეს საკითხის ხელახალი შესწავლა, შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით უნდა მოხდეს გადამხდელის პირადი აღრიცხვის ბარათის კორექტირება შემცირების გზით.

ამასთანავე, საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 3.11.2023 წლის №20406/2/2023 გადაწყვეტილებით დავალებული იყო საკითხის შესწავლა ყველა მნიშვნელოვანი გარემოებების გათვალისწინებით. ამის საპასუხოდ შემოსავლების სამსახურის 12.12.2023 წლის №31226 გადაწყვეტილების სარეზოლუციო ნაწილში მითითებული მტკიცებით ფორმაში დაყენებული საკითხები ცხადყოფს, რომ ისევ არ მოხდა საქმისთვის მნიშვნელოვანი დეტალების გამოკვლევა. ამის ნათელი მაგალითია საკითხების შემდგომი ფორმულირება:

დაანგარიშდა დოკუმენტით რეალიზებული საქონლის თვითღირებულება და საცალოდ რეალიზებული საქონლის თვითღირებულება. საცალოდ (დოკუმენტების გარეშე) რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულებაზე გავრცელებული იქნა კონკრეტული საქონლის შესაბამისი დოკუმენტურად დადასტურებული ფასნამატი, ხოლო საერთო საშუალო შეწონილი ფასნამატი გავრცელდა ისეთ კატეგორიებზე, რომლის დოკუმენტური რეალიზაცია არ ფიქსირდებოდა.

საქონლის კატეგორიებად დაშლა არ მომხდარა სამართლიანად და არ მოხდა წარდგენილი დოკუმენტური მტკიცებულების გათვალისწინება.

შემოწმებით დამატებით დადგენილი მიღებული შემოსავლის საწარმოს ეკონომიკურ საქმიანობაში გამოყენების ფაქტის დამადასტურებელი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება საწარმოს უფლებამოსილ პირს შემოწმების მიმდინარეობისას არ წარმოუდგენია.

დავების ეტაპზე არცერთხელ არ ყოფილა დავალებული ზემოაღნიშნული მტკიცებულების წარმოდგენა.

ფასნამატის გაანგარიშებისას არ არის გათვალისწინებული დოკუმენტური რეალიზაციის ის ნაწილი, რომელზეც იყო უარყოფითი ფასნამატი, რადგანაც გადასახადის გადამხდელის მიერ სასაქონლო ზედნადებებში შემცირებული იყო სარეალიზაციო ფასი სხვადასხვა არამეწარმე ფიზიკურ პირზე.

აღნიშნული საკითხი წარმოადგენს მხოლოდ აუდიტის დეპარტამენტის ვარაუდს და არანაირი მტკიცებულება ფასის ხელოვნური შემცირების შესახებ არ არსებობს.

ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები არამართლზომიერად.

ჩამოთვლილია საკმარისზე მეტი მტკიცებულება საიმისოდ, რომ ამგვარი ჩანაწერი სამართლებრივ საფუძველს იყოს მოკლებული.

ზემოაღნიშნული საკითხების უგულებელყოფამ გამოიწვია მეტად სავალალო შედეგი კომპანიისთვის. უნდა მოხდეს საკითხის ხელახალი შესწავლა, წარმოდგენილი ნოტარიულად დამოწმებული შესყიდვის აქტების გათვალისწინება და დარიცხული საშემოსავლო გადასახადის გადაანგარიშება, რისი საშუალებაც დავის განხილვის პირველ ეტაპზე არ იყო გაურკვეველი მიზეზების გამო, პირიქით, შემოსავლების სამსახურის დავების საბჭომ სრულად „გაითვალისწინა“ აუდიტის დეპარტამენტის „მტკიცებულებები“, რაც სრულიად არაკანონიერია და არასამართლიანია, შესაბამისად, არგუმენტაციის გათვალისწინებით და მომჩივნის მონაწილეობით უნდა განხორციელდეს დარიცხული თანხების გადაანგარიშება და აღნიშნულის გათვალისწინებით გადამხდელის პირადი აღრიცხვის ბარათის კორექტირება.

ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე, რისთვისაც საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 97–ე მუხლის საფუძველზე, მტკიცებულებათა გამოკვლევისათვის უფლებამოსილია გამოითხოვოს საქმესთან დაკავშირებული დოკუმენტები, შეაგროვოს ცნობები, მოუსმინოს დაინტერესებულ მხარეებს, დანიშნოს ექსპერტიზა, გამოიყენოს აუცილებელი დოკუმენტები და აქტები.

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 53-ე მუხლის მე-5 ნაწილით, ადმინისტრაციული ორგანო უფლებამოსილი არ არის, თავისი გადაწყვეტილება დააფუძნოს იმ გარემოებებზე, ფაქტებზე, მტკიცებულებებზე ან არგუმენტებზე, რომლებიც არ იქნა გამოკვლეული და შესწავლილი ადმინისტრაციული წარმოების დროს. ამავე კოდექსის 96-ე მუხლი ადგენს ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ საქმის გამოკვლევის წესს, რომლის პირველი ნაწილის მიხედვით, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე.

პირის უფლება - მიმართოს სახელმწიფოს ნებისმიერ საჯარო დაწესებულებას მისი ინტერესების დასაცავად, განეკუთვნება კონსტიტუციურ უფლებათა სისტემას. ადამიანის უფლებები იყოფა ორ ჯგუფად: მატერიალური და პროცედურული უფლებები. პირის პროცედურულ უფლებათა რიგს მიეკუთვნება ადმინისტრაციული ორგანოსათვის მიმართვის უფლება, შუამდგომლობათა აღძვრის უფლება, მტკიცებულებათა წარდგენის უფლება, სხდომაზე დასწრების და მონაწილეობის უფლება, მოსაზრებათა წარდგენის უფლება, გასაჩივრების უფლება და ა.შ. სწორედ, პროცედურული უფლებების კანონით დადგენილი ფორმებით რეალიზაცია აძლევს პირს შესაძლებლობას, დაიცვას ან აღიდგინოს თავისი მატერიალური უფლებები. სამართლებრივი სახელმწიფოს ფუნქციონირების პრინციპი გულისხმობს პროცედურული უფლებების შეუფერხებლად და დაუბრკოლებლად განხორციელებას, წინააღმდეგ შემთხვევაში, საფრთხე ექმნება მატერიალური უფლებების ჯეროვან რეალიზაციასა და დაცვას. ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსი, რომელიც ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი ურთიერთობების მონაწილეთა პროცედურული უფლება-მოვალეობების საზოგადო წესებს დეტალურად განსაზღვრავს, მიზნად ისახავს ადმინისტრაციულ ორგანოთა მიერ ადამიანის უფლებებისა და თავისუფლებების, საჯარო ინტერესებისა და კანონის უზენაესობის დაცვის უზრუნველყოფას.

ადმინისტრაციულ წარმოებაში პირის მონაწილეობა უზრუნველყოფს არა მხოლოდ დაინტერესებული პირის მოლოდინს, რომ მის მიმართ გამოიცეს კანონიერი და დასაბუთებული აქტი, არამედ მის უფლებასაც, რომ აქტიური მონაწილეობა მიიღოს მისი მომზადების სტადიებზე, რათა ობიექტური ზეგავლენა მოახდინოს იმ სამართლებრივ შედეგზე, რომელიც შესაძლოა მის მიმართ დადგეს.

ადმინისტრაციული წარმოების სრულყოფილი ჩატარება ანუ მხოლოდ სათანადო პროცედურის საფუძველზე გადაწყვეტილების მიღება დიდწილად განაპირობებს მის კანონიერებას, დასაბუთებულობასა და მიზანშეწონილობას.

მოქმედი კანონმდებლობის მიხედვით ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი, რომელიც გამოცემულია წერილობითი სახით, აუცილებელია, შეიცავდეს დასაბუთებას, კერძოდ, მასში მითითებული უნდა იყოს ის სამართლებრივი და ფაქტობრივი წანამძღვრები, რომელთა საფუძველზეც გამოიცა იგი. იმ შემთხვევაშიც კი, თუ ადმინისტრაციული ორგანო მოქმედებს დისკრეციული უფლებამოსილების ფარგლებში, იგი ვალდებულია, აქტის დასაბუთებაში მიუთითოს იმ გარემოებებზე, რომლებიც საფუძვლად დაედო მის მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებას.

ადმინისტრაციული წარმოების ჩატარება მოიცავს ადმინისტრაციული ორგანოს უმნიშვნელოვანეს პროცედურულ ვალდებულებას - გამოიკვლიოს საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე.

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, საგადასახადო სამართალდარღვევად ითვლება პირის მართლსაწინააღმდეგო ქმედება (მოქმედება ან უმოქმედობა), რომელიც გამოწვეულია შეცდომით/არ ცოდნით, რომლისთვისაც ამ კოდექსით გათვალისწინებულია პასუხისმგებლობა. საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის პირს პასუხისმგებლობა შეიძლება დაეკისროს მხოლოდ ამ კოდექსით დადგენილი საფუძვლითა და წესით.

აღნიშნულის გათვალისწინებით, ვინაიდან აღნიშნული დარიცხვა გამოწვეულია შეცდომით/არცოდნით, გთხოვთ, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გათვალისწინებით, საგადასახადო ორგანოსათვის კანონით მინიჭებული დისკრეციის ფარგლებში, გაგვათავისუფლოთ სადავო საგადასახადო მოთხოვნით დარიცხული სანქციისაგან (ჯარიმა-საურავი).

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე), თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

დადგენილია, რომ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის და ფასნამატის გამოყენებით, კერძოდ, შესამოწმებელ პერიოდში საქონლის დოკუმენტური რეალიზაციის შესაბამისად გაანგარიშებული იქნა საქონლის დასახელებების მიხედვით ფასნამატი, გაანგარიშდა დოკუმენტით რეალიზებული საქონლის თვითღირებულება და საცალოდ რეალიზებული საქონლის თვითღირებულება. საცალოდ (დოკუმენტების გარეშე) რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულებაზე (გადასახადის გადამხდელის მიერ შემოსავლები სამსახურის შესაბამისი ნებართვით ვადაგასული საქონლის ჩამოწერების გათვალისწინებით) გავრცელებული იქნა კონკრეტული საქონლის შესაბამისი დოკუმენტურად დადასტურებული ფასნამატი, ხოლო საერთო საშუალო შეწონილი ფასნამატი გავრცელდა ისეთ კატეგორიებზე, რომლის დოკუმენტური რეალიზაცია არ ფიქსირდებოდა. აღნიშნულის შედეგად დადგინდა დოკუმენტების გარეშე რეალიზებული საქონლისგან მიღებული შემოსავალი, რომელსაც დაემატა დოკუმენტებით დადგენილი შემოსავალი, შედეგად შესამოწმებელ პერიოდში შემოწმებით დადგენილი საქონლის რეალიზაციიდან მიღებული დღგით დასაბეგრი ბრუნვა ჯამურად განისაზღვრა 2 440 110 ლარის ოდენობით (დღგ-ის გარეშე).

აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლის განმარტებით, საცალო რეალიზაციაზე გავრცელდა დოკუმენტური რეალიზაციით დადგენილი ფასნამატი. ფასნამატის გაანგარიშებისას არ იქნა გათვალისწინებული ისეთი დოკუმენტური რეალიზაციები, სადაც ფასნამატი ფიქსირდება უარყოფითი. ეს იყო ისეთ პირებზე მიწოდებული, ვისაც არ ჭირდებოდათ ხარჯის დოკუმენტი, არ ეწეოდნენ ეკონომიკურ საქმიანობას. ასეთ პირებზე განხორციელებული მიწოდებებით ხელოვნურად მცირდებოდა სარეალიზაციო ფასები. ასეთ პირებზე რეალიზაციის დროს რაოდენობები ფიქსირდებოდა 50-დან 300 კგმდე. დარიცხვა არ განხორციელებულა შესყიდვის აქტებიდან გამომდინარე და მომჩივნის მიერ მითითებული ნოტარიულად დამოწმებული ახსნა-განმარტებები ამ საჩივარს არ ეხება.

საქმეში არსებული გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრულია მართლზომიერად. ამასთან, ვინაიდან განკარგვადი თანხების შესახებ საგადასახადო ორგანოსთვის ინფორმაცია/დოკუმენტაცია წარდგენილი არ არის, საბჭო მიიჩნევს, რომ აღნიშნული თანხის სახელფასო განაცემად ჩათვლა მართლზომიერია და არ არსებობს საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

მომჩივანი ითხოვს სანქციებისაგან გათავისუფლებას საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე. საბჭო მიუთითებს, რომ მომჩივნის მოთხოვნა სანქციისგან გათავისუფლებაზე დაფიქსირებულია საბჭოს 3.11.2023 წლის №20406/2/2023 გადაწყვეტილებაშიც, რომლითაც მომჩივნის აღნიშნული მოთხოვნა არ დაკმაყოფილდა და შემოსავლების სამსახურს საჩივარი მომჩივნის მონაწილეობით ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა მხოლოდ პირველი დავის საგნის (საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით და გამოყენებული ფასნამატი) ნაწილში. შესაბამისად, საბჭო ვერ გასცდება აღნიშნულ ფარგლებს.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით და გამოყენებული ფასნამატი.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის და ფასნამატის გამოყენებით, კერძოდ, შესამოწმებელ პერიოდში საქონლის დოკუმენტური რეალიზაციის შესაბამისად გაანგარიშებული იქნა საქონლის დასახელებების მიხედვით ფასნამატი, გაანგარიშდა დოკუმენტით რეალიზებული საქონლის თვითღირებულება და საცალოდ რეალიზებული საქონლის თვითღირებულება. საცალოდ (დოკუმენტების გარეშე) რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულებაზე (გადასახადის გადამხდელის მიერ შემოსავლები სამსახურის შესაბამისი ნებართვით ვადაგასული საქონლის ჩამოწერების გათვალისწინებით) გავრცელებული იქნა კონკრეტული საქონლის შესაბამისი დოკუმენტურად დადასტურებული ფასნამატი, ხოლო საერთო საშუალო შეწონილი ფასნამატი გავრცელდა ისეთ კატეგორიებზე, რომლის დოკუმენტური რეალიზაცია არ ფიქსირდებოდა. აღნიშნულის შედეგად დადგინდა დოკუმენტების გარეშე რეალიზებული საქონლისგან მიღებული შემოსავალი, რომელსაც დაემატა დოკუმენტებით დადგენილი შემოსავალი, შედეგად შესამოწმებელ პერიოდში შემოწმებით დადგენილი საქონლის რეალიზაციიდან მიღებული დღგით დასაბეგრი ბრუნვა ჯამურად განისაზღვრა 2 440 110 ლარის ოდენობით (დღგ-ის გარეშე). აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლის განმარტებით, საცალო რეალიზაციაზე გავრცელდა დოკუმენტური რეალიზაციით დადგენილი ფასნამატი. ფასნამატის გაანგარიშებისას არ იქნა გათვალისწინებული ისეთი დოკუმენტური რეალიზაციები, სადაც ფასნამატი ფიქსირდება უარყოფითი. ეს იყო ისეთ პირებზე მიწოდებული, ვისაც არ ჭირდებოდათ ხარჯის დოკუმენტი, არ ეწეოდნენ ეკონომიკურ საქმიანობას. ასეთ პირებზე განხორციელებული მიწოდებებით ხელოვნურად მცირდებოდა სარეალიზაციო ფასები. ასეთ პირებზე რეალიზაციის დროს რაოდენობები ფიქსირდებოდა 50-დან 300 კგმდე. დარიცხვა არ განხორციელებულა შესყიდვის აქტებიდან გამომდინარე და მომჩივნის მიერ მითითებული ნოტარიულად დამოწმებული ახსნა-განმარტებები ამ საჩივარს არ ეხება.

 

გადაწყვეტილება

საბჭომ მიიჩნია, რომ სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, წარმოდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

დასაბუთება

ფინანსთა სამინისტროს დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(9); 101(1); 154(1„ა“); 159(1„ა,ბ“); 275.