გადაწყვეტილება №19300/2/2023

№19300/2/2023

25.05.2023

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: ი/მ ----- -----------ე (ს/ნ -----------------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 25.05.2023 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება ი/მ ----- -----------ის 3.04.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №19300/2/2023).

 

დავის საგანი:

1. საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით;

2. საბანკო ანგარიშზე ჩარიცხული 100 000 ლარით დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის გაზრდის მართლზომიერება.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 14.12.2022 წლის №053-18 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 13.03.2023 წლის № 4655 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 535 929 ლარი.

მათ შორის: გადასახადი - 310 266

დღგ - 335 412

საშემოსავლო გადასახადი - (-24 318)

ქონების გადასახადი - (-828)

ჯარიმა - 159 578

საურავი - 66 085

 

პროცედურული გარემოებები

მეწარმის ძირითად საქმიანობას წარმოადგენს შეძენილი ხორბლის გადამუშავების შედეგად ფქვილისა და ქატოს წარმოება და რეალიზაცია.

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის 1.01.2019 წლიდან 10.03.2022 წლამდე პერიოდის, გარდა აუდიტის დეპარტამენტის 2019 წლის 22 აპრილის №12314 და 2022 წლის 14 მარტის №6201 ბრძანებებით მოცული საკითხებისა, კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა 2022 წლის 7 დეკემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 14.12.2022 წლის №31514 ბრძანება და №053-18 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 13.03.2023 წლის №4655 ბრძანებით საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა, მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები, კერძოდ მტკიცებულებები იმის თაობაზე, რომ ბანკის ლარის ანგარიშზე ჩარიცხული 100 000 ლარი, მიღებულია საქართველოში წარმოებული სოფლის მეურნეობის პროდუქციის (მისი სამრეწველო გადამუშავებამდე (სასაქონლო კოდის შეცვლამდე)) რეალიზაციის შედეგად. აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, წარდგენილი მტკიცებულებების დამატებით შესწავლა და შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება). დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 13.03.2023 წლის №4655 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით

ფაქტების აღწერა

გადასახადის გადამხდელმა შემმოწმებელს არ წარუდგინა საბუღალტრო აღრიცხვის მონაცემები და ვერ დაადასტურა ისეთი სააღრიცხვო დოკუმენტაციის არსებობა, რომლის საფუძველზე შესაძლებელი გახდებოდა დაბეგვრის ობიექტის დადგენა. დეკლარირებული და შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული მონაცემების შედარებისას, მ.შ. ჩატარებული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ფაქტობრივი აღრიცხვის შედეგების გათვალისწინებით, გამოვლინდა არსებითი სხვაობები. ამდენად, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის საფუძველზე, საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით. კერძოდ:

- ძირითადი საქმიანობის კუთხით (ხორბლისაგან ფქვილის/ქატოს წარმოება) ანალიზი ჩაუტარდა გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებულ მონაცემებს, მ.შ. 2019 წლის დასაწყისში დეკლარირებულ სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთს, ხორბლის დოკუმენტურ შეძენებს, ფქვილის/ქატოს რეალიზაციის დოკუმენტურ და დეკლარირებულ მონაცემებს. აღნიშნულის საფუძველზე შედგა სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების მოძრაობის ანგარიში, გათვალისწინებული იქნა, შემოსავლების სამსახურის 2011 წლის 30 აგვისტოს №7188 ბრძანებით დამტკიცებული, ხორბლის გადამუშავების დანაკარგების ნორმები. შედეგები შეუდარდა შემოსავლების სამსახურის 2022 წლის 16 მაისის ბრძანებით ჩატარებული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ფაქტობრივი აღრიცხვის მასალებს, გამოვლენილი სხვაობა დაემატა დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვას შესამოწმებელი პერიოდების განმავლობაში, დეკლარირებული დასაბეგრი ბრუნვების პროპორციულად, ფქვილის/ქატოს დოკუმენტურად დადასტურებული საშუალო შეწონილი ფასების მიხედვით. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა;

- საბანკო ანგარიშების მოძრაობის და დოკუმენტურად დადასტურებული შეძენების შეჯერების შედეგად გამოვლინდა ისეთი განაცემები ხორბლის მიღების სანაცვლოდ, რაც არ აიხსნება დოკუმენტურად მიღებული შეძენების საფუძველზე. აღნიშნული არადოკუმენტური შეძენები არ ფიქსირდება გადასახადის გადამხდელის მარაგებში და მის მიერ, შესაბამისი პროდუქციის მიწოდებებიც დეკლარირებული არ არის. დამატებით გამოვლენილი მიწოდებების სარეალიზაციო ღირებულების გაანგარიშება დაეყრდნო დოკუმენტურად დადასტურებულ ფასნამატს და გადამუშავების დანაკარგების დადგენილ ნორმებს. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა;

- გადასახადის გადამხდელს წარდგენილი აქვს 2019, 2020, 2021 წლის საშემოსავლო გადასახადის წლიური დეკლარაციები, სადაც მითითებულია ერთობლივი შემოსავლები და გამოქვითვები. ერთობლივი შემოსავლები დაკორექტირდა არაპირდაპირი მეთოდის საფუძველზე გამოანგარიშებული დამატებითი მიწოდებების მიხედვით (მ.შ. საბანკო ანგარიშების მონაცემების გათვალისწინებით). დაკორექტირდა სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების საწყისი/საბოლოო ნაშთები წლების მიხედვით. გამოქვითვები დაჯამდა დასაბეგრ ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული დოკუმენტური შეძენების და სხვა დადასტურებული გამოქვითვების საფუძველზე. ასევე, დაემატა დამატებითი გამოქვითვები დამატებით გამოვლენილი არადოკუმენტური შეძენების მიხედვით (არაპირდაპირი მეთოდით - მინიმალური შეძენის ფასებით ხორბლის და 25% რენტაბელობით, სიმინდის შემთხვევაში). აღნიშნული ანგარიშის შედეგად, წლების მიხედვით დაკორექტირდა საგადასახადო ვალდებულებები (შემცირდა ან გაიზარდა), იმის გათვალისწინებით, რომ გადასახადის გადამხდელს 2019 წელს დეკლარირებული ზარალი გამოყენებული არ ჰქონდა მომდევნო წლების დეკლარაციებში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 49- ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტზე, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, მე-100 მუხლის პირველ ნაწილზე და ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 102- ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, მე-80 მუხლის პირველ ნაწილზე, მე-2 მუხლის მე-2 ნაწილზე, შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტზე, 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტზე, 163-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, 164-ე მუხლის პირველ ნაწილზე.

პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით შემოსავლების სამსახური მიუთითებს დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, გადასახადის გადამხდელის არგუმენტებსა და აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მიწოდებულ ინფორმაციაზე, განმარტავს, რომ ვინაიდან გადასახადის გადამხდელი არ აწარმოებს ბუღალტრულ აღრიცხვას კანონმდებლობით დადგენილი წესით და შეუძლებელი იყო დაბეგვრის ობიექტის დადგენა, შემოწმებას შეეძლო არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით განესაზღვრა საგადასახადო ვალდებულებები. ამასთან, აღნიშნავს, რომ მომჩივანი საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები არამართლზომიერად. ხოლო, დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარმოდგენილი მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს. შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 168-ე მუხლის მე-4 ნაწილის „ფ“ ქვეპუნქტზე, გადასახადის გადამხდელის განმარტებაზე, რომ ძმასთან, ი/მ ----- -----------სთან, ერთად ფლობს სასოფლო-სამეურნეო სავარგულებს და საქმიანობს სოფლის მეურნეობის მიმართულებით. ბანკის ლარის ანგარიშზე ჩარიცხულია 100 000 ლარი, რომელსაც დანიშნულებად მითითებული აქვს „სიმინდის მარცვლის საფასური“, მიღებულია სწორედ ამ საქმიანობის ფარგლებში.

შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ აღნიშნული სადავო საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას. კერძოდ, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები, კერძოდ მტკიცებულებები იმის თაობაზე, რომ ბანკის ლარის ანგარიშზე ჩარიცხული 100 000 ლარი მიღებულია საქართველოში წარმოებული სოფლის მეურნეობის პროდუქციის (მისი სამრეწველო გადამუშავებამდე (სასაქონლო კოდის შეცვლამდე)) რეალიზაციის შედეგად. განსაზღვრულ ვადაში შესაბამისი მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს შეისწავლოს გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის გამოყენება არამართლზომიერია, რადგან რეალიზაციების უმრავლესობა დადასტურებულია სასაქონლო ზედნადებებით, ასევე, შესყიდულ პროდუქციაზე მიღებულია სასაქონლო ზედნადებები და სირთულეს არ წარმოადგენს დასაბეგრი ბაზის განსაზღვრა. შემოწმების მიერ გაზრდილი დასაბეგრი ბრუნვები არ დასტურდება არც რეალიზაციის სასაქონლო ზედნადებებით, არც საკონტროლო-სალარო აპარატებით და არც საბანკო ანგარიშებზე ჩარიცხული თანხებით. 2020 წლის აგვისტოს თვეში გადასახადის გადამხდელს დეკლარირებული აქვს 171 919 ლარის ოდენობის დღგ-ით დასაბეგრი თანხა, თუმცა შემოწმებით განსაზღვრულია 461 038 ლარით, რამაც გამოიწვია დამატებით 52 040 ლარი დღგ-ის თანხის დარიცხვა. ასევე, 2020 წლის ნოემბრის თვეში დეკლარირებულია 216 831 ლარი, ხოლო შემოწმებით განსაზღვრულია 311 600 ლარი, 2021 წლის მაისის თვეში შემოწმებამ დღგ-ით დასაბეგრ ბაზად განსაზღვრა 793 589 ლარი, ხოლო დეკლარირებულია 269 915 ლარი. 2021 წლის ივნისის თვის დღგ-ის დეკლარაციით მეწარმეს წარდგენილი აქვს 200 720 ლარი, ხოლო შემოწმებით 777 691 ლარია დღგ-ით დასაბეგრი ბაზა. ანალოგიური სხვაობებია მთელ საანგარიშო პერიოდზე. აღნიშნული სხვაობები არ დასტურდება არც რეალიზაციის ელექტრონული სასაქონლო ზედნადებებით, არც საკონტროლო-სალარო აპარატის მონაცემებით და არც უნაღდო ანგარიშსწორებებით. გადასახადის გადამხდელის მიერ 2022 წლის საანგარიშო პერიოდის დასრულებამდე მოხდა მის ხელთ არსებული დოკუმენტების შესწავლა, შემდგომ შედარება სასაქონლო მარაგებთან და გამოვლენილი სხვაობა ასახული იქნა 2022 წლის მე-7 თვის დეკლარაციაში, რამაც გამოიწვია დამატებით 122 076 ლარი დღგ-ის თანხის დარიცხვა რაც მიაჩნია, რომ ასევე გათვალისწინებული უნდა იყოს საგადასახადო შემოწმების აქტით გადასახადების დამატებით დარიცხვის დროს.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით - სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საგადასახადო კოდექსის მე-100 მუხლის მე-3 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, ერთობლივ შემოსავალს განეკუთვნება ნებისმიერი ფორმით ან/და საქმიანობით მიღებული შემოსავალი, კერძოდ, ეკონომიკური საქმიანობით მიღებული შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან.

საგადასახადო კოდექსის 102-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, ეკონომიკური საქმიანობით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება საქონლის/მომსახურების მიწოდებით მიღებული შემოსავლები.

შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა, საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა, რომლის დროსაც, დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში - მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა. ხოლო, დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი.

საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრ პირად (შემდგომ - დასაბეგრი პირი) განიხილება ნებისმიერი პირი, რომელიც ნებისმიერ ადგილზე დამოუკიდებლად ახორციელებს ნებისმიერი სახის ეკონომიკურ საქმიანობას, მიუხედავად ამ საქმიანობის მიზნისა და შედეგისა.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგით დასაბეგრი ოპერაციებია, დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა. საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილის თანახმად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

დადგენილია, რომ მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის საფუძველზე, განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით. შემოწმების პროცესში ანალიზი ჩაუტარდა შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებულ მონაცემებს, მათ შორის, 2019 წლის დასაწყისში დეკლარირებულ სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთს, ხორბლის დოკუმენტურ შეძენებს, ფქვილის/ქატოს რეალიზაციის დოკუმენტურ და დეკლარირებულ მონაცემებს და აღნიშნულის საფუძველზე შედგა სასაქონლომატერიალური ფასეულობების მოძრაობის ანგარიში, რაშიც გათვალისწინებული იქნა ხორბლის გადამუშავების დანაკარგების ნორმები. შედეგები შეუდარდა გადასახადის გადამხდელთან ჩატარებული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ფაქტობრივი აღრიცხვის მასალებს და გამოვლენილი სხვაობა დაემატა დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვას. ამასთან, გამოვლინდა ისეთი განაცემები ხორბლის მიღების სანაცვლოდ, რაც არ აიხსნება დოკუმენტურად მიღებული შეძენების საფუძველზე. აღნიშნული არადოკუმენტური შეძენები არ ფიქსირდება გადასახადის გადამხდელის მარაგებში და მის მიერ შესაბამისი პროდუქციის მიწოდებებიც დეკლარირებული არ არის. ასევე, ერთობლივი შემოსავლები დაკორექტირდა არაპირდაპირი მეთოდის საფუძველზე გამოანგარიშებული დამატებითი მიწოდებების მიხედვით.

მომჩივანს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის გამოყენება არამართლზომიერად მიაჩნია, აღნიშნავს, რომ რეალიზაციების უმრავლესობა დადასტურებულია სასაქონლო ზედნადებებით, ასევე, შესყიდულ პროდუქციაზე მიღებულია სასაქონლო ზედნადებები და სირთულეს არ წარმოადგენს დასაბეგრი ბაზის განსაზღვრა. შემოწმებით გაზრდილი დასაბეგრი ბრუნვები და სხვაობები მთელ საანგარიშო პერიოდზე არ დასტურდება არც რეალიზაციის სასაქონლო ზედნადებებით, არც საკონტროლო სალარო აპარატებით, არც საბანკო ანგარიშებზე ჩარიცხული თანხებით და არც უნაღდო ანგარიშსწორებებით. 2022 წლის საანგარიშო პერიოდის დასრულებამდე მოხდა მის ხელთ არსებული დოკუმენტების შესწავლა, შემდგომ შედარება სასაქონლო მარაგებთან და გამოვლენილი სხვაობა ასახული იქნა 2022 წლის ივლისის თვის დეკლარაციაში, რაც მიაჩნია, რომ ასევე გათვალისწინებული უნდა იყოს საგადასახადო შემოწმების აქტით გადასახადების დამატებით დარიცხვის დროს.

სადავო საკითხზე წარმოდგენილია აუდიტის დეპარტამენტის 27.04.2023 წლის №39718-21-14 წერილი, სადაც აღნიშნულია, რომ გადასახადის გადამხდელის ძირითად საქმიანობას წარმოადგენს შეძენილი ხორბლის გადამუშავების შედეგად ფქვილისა და ქატოს წარმოება და რეალიზაცია. ორგზის მოთხოვნის მიუხედავად, გადასახადის გადამხდელმა არ წარადგინა აღრიცხვის სრულყოფილი მონაცემები, რის გამოც ორჯერ დაჯარიმდა საგადასახადო კოდექსის 279-ე მუხლის საფუძველზე, ვერ დაადასტურა ისეთი სააღრიცხვო დოკუმენტაციის არსებობა, რომლის საფუძველზე შესაძლებელი გახდებოდა დაბეგვრის ობიექტის შეფასება. დეკლარირებული და ელექტრონულ ბაზებში არსებული მონაცემების შედარებისას, მ.შ. მასთან ჩატარებული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ფაქტიური აღრიცხვის შედეგების, ასევე საბანკო ანგარიშების ამონაწერების გათვალისწინებით, გამოვლინდა არსებითი სხვაობები. ზემოაღნიშნული გარემოებების საფუძველზე, გამოყენებულ იქნა საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილით განსაზღვრული უფლება და გაანგარიშდა გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. მომჩივნის არგუმენტთან დაკავშირებით, რომ მის მიერ მოხდა მარაგების გადაანგარიშება და სხვაობის 2022 წლის ივლისის დღგ-ის დეკლარაციაში ასახვა, აღნიშნავს, რომ საგადასახადო შემოწმების ჩატარების შესახებ ბრძანების მიხედვით, შესამოწმებელი პერიოდი განისაზღვრა 2022 წლის 10 მარტამდე საანგარიშო პერიოდი და რომ აღნიშნულის გამო ხსენებული დეკლარაციის მონაცემები შემოწმების შედეგებში ვერ აისახებოდა.

მომჩივანი ვერ უთითებს, რა ნაწილში განისაზღვრა საგადასახადო ვალდებულებები არამართლზომიერად და არ წარმოადგენს მტკიცებულებებს, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს.

ამგვარად, იმ გარემოების გათვალისწინებით, რომ გადასახადის გადამხდელი, შესამოწმებელ პერიოდში, არ ახორციელებდა ბუღალტრულ აღრიცხვას კანონმდებლობით დადგენილი წესით, რის გამოც შეუძლებელი გახდა დაბეგვრის ობიექტის დადგენა, მის მიერ რეალურად მიღებული შემოსავლების და კუთვნილი საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით, არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენება მართლზომიერია.

საქმესთან არსებული მასალების, ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭო მიიჩნევს, რომ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონშესაბამისად, ამდენად შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილება პირველი სადავო საკითხის ნაწილში მართლზომიერია და არ არსებობს მის გაუქმების, მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

2. საბანკო ანგარიშზე ჩარიცხული 100 000 ლარით დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის გაზრდის მართლზომიერება

ფაქტების აღწერა

შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში, ძირითადი საქმიანობის გარდა (ფქვილის/ქატოს მიწოდება) გადასახადის გადამხდელი დამატებით ეწეოდა დოკუმენტურად დადასტურებულ სხვა ოპერაციებსაც. საბანკო ანგარიშების მოძრაობის შესწავლისას გამოვლინდა ი/მ გურამ ტურაშვილისგან 2020 წლის ნოემბერში გადმორიცხული 100 000 ლარი დანიშნულებით „სიმინდის მარცვლის საფასური“, რაც არ არის ასახული გადასახადის გადამხდელის დოკუმენტურ მიწოდებებში. შესაბამისი დასაბეგრი ბრუნვა დაემატა შემოწმების მიერ არაპირდაპირი მეთოდის საფუძველზე გაანგარიშებულ დამატებით რეალიზაციას. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

დაფიქსირებულია პირველ სადავო საკითხის ნაწილში.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

2020 წლის 11 ნოემბერს, ----- ბანკის ლარის ანგარიშზე, გურამ ტურაშვილისგან მიღებული 100 000 ლართან, დანიშნულებით „სიმინდის მარცვლის საფასური“, დაკავშირებით განმარტავს, რომ ძმასთან ი/მ ----- -----------სთან ერთად ფლობს სასოფლო-სამეურნეო სავარგულებს და საქმიანობს სოფლის მეურნეობის მიმართულებით. აღნიშნული თანხა მიღებულია სწორედ ამ საქმიანობის ფარგლებში.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა, საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა, რომლის დროსაც დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში - მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა. ხოლო, დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი.

საგადასახადო კოდექსის 168-ე მუხლის მე-4 ნაწილის „ფ“ ქვეპუნქტის თანახმად, ჩათვლის უფლებით დღგ-ისგან გათავისუფლებულია საქართველოში წარმოებული სოფლის მეურნეობის პროდუქციის (გარდა საგარეო-ეკონომიკური საქმიანობის ეროვნული სასაქონლო ნომენკლატურის 0407 00 190 00 და 0407 00 300 00 კოდებში მითითებული საქონლისა (კვერცხისა) და 0207 11 სუბპოზიციაში მითითებული საქონლისა (შინაური ქათამი აუქნელი, ახალი ან გაციებული)) მიწოდება მის სამრეწველო გადამუშავებამდე (სასაქონლო კოდის შეცვლამდე).

მომჩივანი, შემოსავლების სამსახურში წარდგენილი არგუმენტების ანალოგიურად აღნიშნავს, რომ ძმასთან ერთად ფლობს სასოფლო-სამეურნეო სავარგულებს, საქმიანობს სოფლის მეურნეობის მიმართულებით და რომ 2020 წლის 11 ნოემბერს, ბანკის ლარის ანგარიშზე ჩარიცხული 100 000 ლარი, დანიშნულებით „სიმინდის მარცვლის საფასური“, მიღებულია სწორედ ამ საქმიანობის ფარგლებში.

ვინაიდან, სადავო საკითხის ნაწილში, გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები, კერძოდ მტკიცებულებები იმის თაობაზე, რომ ბანკის ლარის ანგარიშზე ჩარიცხული 100 000 ლარი მიღებულია საქართველოში წარმოებული სოფლის მეურნეობის პროდუქციის (მისი სამრეწველო გადამუშავებამდე (სასაქონლო კოდის შეცვლამდე)) რეალიზაციის შედეგად. ხოლო, თავის მხრივ, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი მტკიცებულებების შესწავლა და შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება), საბჭო მიიჩნევს, რომ შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილება მე-2 სადავო საკითხის ნაწილში მართლზომიერია, არ არსებობს მისი გაუქმების და სხვაგვარი გადაწყვეტილების მიღების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

1. საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით;

2. საბანკო ანგარიშზე ჩარიცხული 100 000 ლარით დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის გაზრდის მართლზომიერება.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის №31514 ბრძანება და №053-18 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის №4655 ბრძანებით საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა, მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები.

შემოსავლების სამსახურის №4655 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

გადაწყვეტილება

საბჭო მიიჩნევს, რომ შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილება მე-2 სადავო საკითხის ნაწილში მართლზომიერია, არ არსებობს მისი გაუქმების და სხვაგვარი გადაწყვეტილების მიღების საფუძველი.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს:2 (2 ); 49(1 „ე“ );61(3); 73(5 „ა“ );80 (1); 100 (1, 3 „ბ“);102(1 „ა“ );136(3); 158(1);159(1 „ა“ „ბ“ );163(1, 2); 164(1);168(4„ფ“ ); 275;279;

(2021 წლამდე მოქმედი) 160( „ა“ );161(1„ა“ „ა.ბ.დ“)