ბრძანება N 8389

N 8389

08 აპრილი 2026

ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა

 

შპს ------- (ს/ნ ---------------)

(მის.: ----------------------------)

2026 წლის 9 იანვრის საჩივრის

ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე

 

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2026 წლის პირველი აპრილის სხდომაზე (ოქმი №28) განიხილა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2026 წლის 17 მარტის №26746/2/2026 გადაწყვეტილებით ხელახლა განსახილველად დაბრუნებული შპს „-----“ (ს/ნ -----) 2026 წლის 9 იანვრის №99856/1/2026 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 11 დეკემბრის №006-517 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.

 

სადავო საკითხი:

გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება შემოწმების პოზიციას საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციის ფასისა და საბაზრო პრინციპების შეუსაბამობასთან დაკავშირებით. აცხადებს, რომ შემოწმება ვერ ასახელებს ვერც ერთ კონკრეტულ კონტროლირებულ ოპერაციას სადაც ფასმა გადაუხვია საბაზრო პრინციპს. მიუთითებს, რომ საგადასახადო შემოწმების დასკვნა მხოლოდ ეფუძნება კომპანიის ფინანსური შედეგების ზოგად შედარებას სხვა კომპანიებთან, რაც თავის მხრივ ვერ წარმოადგენს ტრანსფერული ფასების დარღვევის დასაბუთებულ მტკიცებულებას, ვინაიდან, არ არის დადგენილი კონკრეტული ოპერაციები, ფასები და მათი საბაზრო ანალოგები. ამასთან განმარტავს, რომ კომპანია ოპერირებს მაღალ კონკურენტულ საოპერაციო გარემოში, სადაც ბაზრის სპეციფიკიდან გამომდინარე საქმიანობა ხორციელდება დაბალ მარჟაზე. ასეთ პირობებში კი კომპანიის ფინანსური მოგება განისაზღვრება არა ფასნამატის სიდიდით არამედ რეალიზებული საქონლის მოცულობით, შესაბამისად, მოგების მიღება დამოკიდებულია გაყიდვების მასშტაბზე და არა შესყიდვის ფასის მანიპულირებაზე. ხაზგასმით აღნიშნავს, რომ ურთიერთდამოკიდებული მხარის მიერ საქონლის მოწოდება ხორციელდება თვითღირებულების ფასად, ფასნამატის გარეშე. აღნიშნულთან დაკავშირებით მტკიცებულებად წარმოდგენილი აქვს საბაჟო დეკლარაციები და კომერციული ინვოისები. მიიჩნევს, რომ ეს ფაქტი გამორიცხავს მოგების გადატანის ან საბაზრო პრინციპის დარღვევის შესაძლებლობას, რაც სათანადოდ უნდა ყოფილიყო შეფასებული საგადასახადო შემოწმების ფარგლებში. აცხადებს, რომ საგადასახადო ორგანოს შეფასება ეყრდნობა არასათანადოდ შეფასებულ ფაქტობრივ გარემოებებს და არ შეესაბამება საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 126-129 მუხლებით დადგენილ ტრანსფერული ფასების ლოგიკას. ზემოაღნიშნული გარემოებების გათვალისწინებით ითხოვს, დამატებით დარიცხული თანხების გაუქმებას/კორექტირებას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები:

საქმეში არსებული მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 5 დეკემბრის №26848 ბრძანების საფუძველზე განხორციელდა შპს „----“ (ს/ნ ----) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება 2022 წლის პირველი იანვრიდან 2025 წლის პირველ იანვრამდე საანგარიშო პერიოდებში საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების დროს საწარმოს მიერ დადგენილი ფასის საბაზრო პრინციპებთან შესაბამისობის და ამ ოპერაციებთან მიმართებაში ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების შესახებ საერთაშორისო შეთანხმებით განსაზღვრული ნორმების გამოყენების სისწორის განსაზღვრის მიზნით. შემოწმების შედეგებზე 2025 წლის 8 დეკემბერს შედგენილ იქნა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2025 წლის 11 დეკემბრის №27324 ბრძანება და №006-517 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადასახადის გადამხდელს საგადასახადო ვალდებულება განესაზღვრა სულ 3 688 535 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 1 954 002 ლარი, ჯარიმა 977 001 ლარი, საურავი 757 532 ლარი.

ზემოაღნიშნული საგადასახადო მოთხოვნა გადასახადის გადამხდელის მიერ გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომლის 2026 წლის 6 თებერვლის №2616 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა. აღნიშნული ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოში, რომლის 2026 წლის 17 მარტის №26746/2/2026 გადაწყვეტილებით გაუქმდა შემოსავლების სამსახურის 2026 წლის 6 თებერვლის №2616 ბრძანება და საჩივარი მომჩივნის მონაწილეობით ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურს.

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2026 წლის 17 მარტის №26746/2/2026 გადაწყვეტილებაში მითითებულია შემდეგი:

„საბჭოს სხდომაზე, საჩივრის ზეპირი განხილვისას, მომჩივნის წარმომადგენლებმა აღნიშნეს, რომ შემოწმების და აქტის შედგენის შემდგომ გარკვეული გარემოებები დაზუსტდა. კომპანიას შეძენები ძირითადად განხორციელებული აქვს ურთიერთდამოკიდებული პირისგან. საგადასახადო ორგანოსგან რეკომენდაციის მიღების შემდგომ აღმოჩნდა, რომ საქონლის მნიშვნელოვანი ნაწილი შეძენილია თვითღირებულების ფასად, რაც აქარწყლებს დარიცხვის საფუძველს. აღნიშნულის დადასტურება შესაძლებელია, სრულ შესამოწმებელ პერიოდზე, თუმცა დოკუმენტაციის დიდი მოცულობიდან გამომდინარე მტკიცებულება ცხრილის სახით წარმოდგენილია მხოლოდ 2024 წელზე, რაც დეტალურადაა ასახული საჩივრისთვის დართულ Excel-ის ფაილში: კომპანიამ საქონელი შეიძინა 3 042 965.62 ლარად, ხოლო მომწოდებელს იგივე საქონელი შეძენილი ჰქონდა მესამე პირებისგან 3 008 486.93 ლარად (სხვაობა უმნიშვნელოა). შესაბამისად, ის ფაქტი რომ კომპანია ზარალზეა, აღნიშნული გამოწვეულია ადგილობრივ ბაზარზე კომპანიის საოპერაციო საქმიანობით. შემოსავლების სამსახურში დავის ეტაპზე აღნიშნული პოზიცია წარდგენილი იყო მტკიცებულებების გარეშე, დავის ამ ეტაპზე წარმოდგენს მტკიცებულებას ცხრილის სახით 2024 წელთან მიმართებით და მზადაა წარმოადგინოს მისი არგუმენტაციის დამადასტურებელი დოკუმენტაცია, ცხრილის სახით, მთლიან შესყიდვაზე, რაც დაადასტურებს საქონლის ე.წ ნულოვანი ფასნამატით შეძენას.

მომჩივნის არგუმენტზე აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა განმარტა, რომ კომპანია საქმიანობას ახორციელებს 2009 წლიდან და მოცემული პერიოდიდან კომპანიას გააჩნია დაგროვილი ზარალი, ფაქტობრივად სრულ შესამოწმებელ პერიოდზე. შესაბამისად, კომპანია არ იხდიდა მოგების გადასახადს მუდმივი ზარალიანობის გამო. გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილია სატრანსფერო ფასწარმოქმნის დასკვნა, რომელშიც მოცემული იყო კომპანიის ფუნქციური ანალიზი და ოპერაციის შეფასების მეთოდი, სუფთა მარჟის მეთოდი, რომელიც „საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების შეფასების შესახებ ინსტრუქციის დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2013 წლის 18 დეკემბრის №423 ბრძანებისა და OECD სახელმძღვანელოს მითითებების შესაბამისად მიჩნეულია ოპერაციის შეფასების ყველაზე მართებულ მეთოდად. ასევე, დასკვნით განსაზღვრულია შესამოწმებელი მხარე და შესადარებელი კომპანიები, ზემოაღნიშნული ბრძანებისა და მითითებების შესაბამისად. წარდგენილ დასკვნას შემმოწმებელთა ჯგუფი დაეთანხმა და მისი შედეგები მხედველობაში იქნა მიღებული. რაც შეეხება საჩივრისთვის დართულ დოკუმენტაციას, აღნიშნული წარმოადგენს მთლიანი ინვოისების მცირე ნაწილის, რომელშიც შესაძლოა, რომ საქონელი მითითებულია თვითღირებულებით, თუმცა საერთო ჯამში ინვოისების დიდ ნაწილში საქონელი არ არის მითითებული თვითღირებულებით, არამედ გაზრდილი ღირებულებით. კიდევ ერთხელ აღსანიშნია, რომ შემოწმების შედეგები დაეყრდნო გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილ სატრანსფერო ფასწარმოქმნის დასკვნას, რომლითაც განსაზღვრული იყო ოპერაციის შეფასების მეთოდი, შესამოწმებელი მხარე, შესადარებელი კომპანიები, მარჟები და სხვა.

საქართველოს მთავრობის 2011 წლის 14 დეკემბრის №473 დადგენილებით დამტკიცებული „დავის განმხილველი ორგანოების რეგლამენტის“ 33-ე მუხლის პირველი პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დავების განხილვის საბჭო უფლებამოსილია გააუქმოს შემოსავლების სამსახურის მიერ დავის განხილვისას მიღებული გადაწყვეტილება და საქმე დაუბრუნოს შემოსავლების სამსახურს ხელახლა განსახილველად, თუ შემოსავლების სამსახურს სათანადოდ არ გამოუკვლევია საქმისათვის არსებითად მნიშვნელოვანი სამართლებრივი ან/და ფაქტობრივი გარემოებები.

განსახილველ შემთხვევაში, საბჭოს მიაჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი არგუმენტები და დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები, რომელსაც დარიცხვა ეფუძნება, მოითხოვს დამატებით შესწავლას/შეფასებას შემოსავლების სამსახურის მიერ. კერძოდ, მომჩივნის მიერ მითითებული გარემოებების გათვალისწინებით (მზადაა წარმოადგინოს მისი არგუმენტაციის დამადასტურებელი დოკუმენტაცია, ცხრილის სახით, მთლიან შესყიდვაზე (სრულ 6 შესამოწმებელ პერიოდზე), რაც დაადასტურებს საქონლის ე.წ ნულოვანი ფასნამატით შეძენას) დამატებით შესწავლას/შეფასებას საჭიროებს კომპანიის ფინანსური შედეგები განსხვავდება თუ არა მსგავს/შედარებად სფეროში საქმიანობის განმახორციელებელი კომპანიების ფინანსური შედეგებისგან და შეესაბამება თუ არა საგადასახადო კოდექსის 126-129 მუხლებით განსაზღვრულ საბაზრო პრინციპებს.

აღნიშნული გარემოებებიდან გამომდინარე, საბჭოს მიაჩნია, რომ სადავო საკითხზე შემოსავლების სამსახურის 6.02.2026 წლის №2616 ბრძანებით მიღებული გადაწყვეტილება უნდა გაუქმდეს და საჩივარი, მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად უნდა დაუბრუნდეს ამავე სამსახურს.“

 

საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით:

 

შპს „-----“ გადასახადის გადამხდელად რეგისტრირებულია 2009 წლის 10 ივნისს, ხოლო დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულია 2009 წლის 10 ივნისს. საწარმოს საქმიანობის ძირითად პროფილს წარმოადგენს საბითუმო ვაჭრობა იმპორტირებული საქონლით, კერძოდ, კომპიუტერებით, კომპიუტერული პერიფერიული მოწყობილობებით (პრინტერი, აქსესუარები) მობილური ტელეფონებით და პროგრამული უზრუნველყოფით.

საწარმოს შესამოწმებელ პერიოდში გააჩნია უცხოური ურთიერთდამოკიდებული კომპანიისგან - -----(-----) შეძენილი საქონელი, მომსახურება და ლიცენზიები, რომელთა რეალიზაციას კომპანია ახორციელებდა საქართველოში მესამე მხარეებზე. ფინანსური ანგარიშგებების მიხედვით კომპანიას 2024 წლის ბოლოს გააჩნია დაგროვილი ზარალი 8 442 887 ლარის ოდენობით და ჯამური კრედიტორული დავალიანება 20 333 463 ლარის ოდენობით, რომელიც ძირითადად გამოწვეულია ურთიერთდამოკიდებულ პირთან განხორციელებული ოპერაციებით.

საბაზრო პრინციპის გამოყენება მოითხოვს, რომ ურთიერთდამოკიდებულ პირებსა და დამოუკიდებელ პირებს შორის განხორციელებული ოპერაციები იყოს შედარებადი. დამოუკიდებელ პირებს შორის განხორციელებულ ოპერაციებში, ტრანზაქციის თითოეული მხარის მიერ შესრულებულ ფუნქციებს, ნაკისრ რისკებს და გამოყენებულ აქტივებს დიდი როლი ენიჭებათ ტრანზაქციის ფასის ჩამოყალიბებაში. შესაბამისად, საიმედო საბაზრო ფასის დასადგენად და შედარებადობის პირობების დასაკმაყოფილებლად, პირთა მიერ შესრულებული ფუნქციების, მათი რისკების და გამოყენებული აქტივების გათვალისწინებაა საჭირო.

ფუნქციური ანალიზი წარმოადგენს თითოეული მხარის მიერ შექმნილი დამატებითი ღირებულების განსაზღვრის ინსტრუმენტს და განხორციელებულ ოპერაციებში პირების მიერ შესრულებული ფუნქციების, მათ წინაშე არსებული რისკების და მათ მიერ გამოყენებული აქტივების გაანალიზების საშუალებით, ადგენს არის თუ არა ოპერაციები შედარებადი. ფუნქციური ანალიზის მიზანია, გამოავლინოს და ერთმანეთს შეადაროს კონტროლირებული ტრანზაქციის მხარეების მიერ შესრულებული ეკონომიკურად მნიშვნელოვანი ფუნქციები, მათ მიერ გამოყენებული აქტივები და გაწეული რისკები ფინანსთა მინისტრის ბრძანებისა და ეგთოს სახელმძღვანელოს შესაბამისად. ფუნქციური ანალიზი უზრუნველყოფს ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის განხორციელებული ოპერაციების ადვილად კლასიფიკაციას და დამოუკიდებელ პირებს შორის იმ არაკონტროლირებული ოპერაციების გამოვლენას, რომლებიც კონტროლირებული ოპერაციებისთვის შედარებადებად შეიძლება ჩაითვალოს. ორ დამოუკიდებელ კომპანიას შორის შემდგარი ტრანზაქციის ფასი, როგორც წესი ასახავს ფუნქციებს, რომელსაც თითოეული მხარე ასრულებს, გამოყენებული აქტივებისა და გაწეული რისკის გათვალისწინებით.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 128-ე მუხლში მოცემულია მეთოდები, რომელთა გამოყენებაც შესაძლებელია კონტროლირებული ფასების საბაზრო პრინციპთან შესაბამისობის დადგენის მიზნით, მათ შორის:

შედარებადი დამოუკიდებელი ფასის მეთოდი;

გადაყიდვის ფასის მეთოდი;

ფასნამატის მეთოდი;

ოპერაციის სუფთა მარჟის მეთოდი;

ოპერაციის მოგების გაყოფის მეთოდი.

აღნიშნული მეთოდით საწარმოს მიერ საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციის ფარგლებში შესაბამისი მაჩვენებლის (მაგალითად: შესყიდვები, გაყიდვები, დანახარჯები, აქტივები) მიმართ მიღებული სუფთა მოგების მარჟა უდარდება შედარებადი დამოუკიდებელი ოპერაციის ფარგლებში მიღებული სუფთა მოგების მარჟას იმავე მაჩვენებლის მიმართ. ეს მეთოდი იკვლევს მოგებას, რომელსაც გამოიმუშავებს ოპერაციის ერთ-ერთი მხარე (და არა ოპერაციის მონაწილე კომპანიების მოგებას ჯამში) და ამის შედეგად განსაზღვრავს სატრანსფერო ფასს. ტრანზაქციული სუფთა მარჟის მეთოდი იკვლევს გადასახადის გადამხდელის მიერ კონტროლირებული ტრანზაქციიდან მიღებული სუფთა მოგების შეფარდებას სათანადო მნიშვნელთან (მაგ: ხარჯებთან, გაყიდვებთან, აქტივებთან). გადასახადის გადამხდელის მიერ კონტროლირებული ტრანზაქციიდან მიღებული სუფთა მოგების მაჩვენებელი უნდა დავადგინოთ იმის მიხედვით, თუ რა სუფთა მოგების მაჩვენებელი ექნებოდა იმავე კომპანიას შესადარებელ არაკონტროლირებულ ტრანზაქციაში. ტრანზაქციული სუფთა მარჟის მეთოდის ერთი ძლიერი მხარე ისაა, რომ ტრანზაქციებს შორის არსებული განსხვავებები ნაკლებად ახდენს გავლენას სუფთა მოგების მაჩვენებელზე. განსხვავებით ფასისგან, რომელიც გამოიყენება შესადარებელი დამოუკიდებელი ფასის მეთოდში. ასევე, ეს მეთოდი უფრო ლმობიერია უკონტროლო და კონტროლირებულ ტრანზაქციებში შესრულებულ ფუნქციებს შორის არსებული განსხვავებებისადმი, ვიდრე მთლიანი მოგების მარჟებს შორის არსებულისადმი. მთლიან დანახარჯებზე ნამეტი, რომელიც არის ამ მეთოდში გამოყენებული მოგების ამ მაჩვენებელში ერთიანდება თვითღირებულებაში შემავალი ხარჯები და სხვა საოპერაციო დანახარჯები, ამიტომ განსხვავება კომპანიების სააღრიცხვო პოლიტიკებს შორის ნაკლებად მოქმედებს ამ მეთოდით მიღებულ შედეგებზე.

შპს „-----“ წარმოადგინა დასკვნა კონტროლირებული ოპერაციების შეფასებასთან დაკავშირებით. დასკვნის მიხედვით კომპანიის მიერ კონტროლირებული ოპერაციების შეფასებისთვის გამოყენებულია ოპერაციის სუფთა მარჟის მეთოდი, ხოლო მოგების მაჩვენებლად შერჩეულია საოპერაციო მოგების მარჟა (EBIT Margin). გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი დასკვნის მიხედვით კომერციული მონაცემთა ბაზებიდან განხორციელდა შპს „-----“ მსგავსი/შესადარებელი კომპანიების მოძიება და ანალიზი.

იმდენად რამდენადაც, დადგინდა რომ შპს „-----“ ფინანსური შედეგები განსხვავდება, მსგავს/შედარებად სფეროში საქმიანობის განმახორციელებელი კომპანიების ფინანსური შედეგებისგან და არ შეესაბამება საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 126-129 მუხლებით განსაზღვრულ საბაზრო პრინციპებს. მიზანშეწონილად მიგვაჩნია გადასახადის გადამხდელს მიეცეს რეკომენდაცია 10 სამუშაო დღის ვადაში წარმოადგინოს დაზუსტებული მოგების გადასახადის დეკლარაციები და ასახოს საბაზრო პრინციპთან შეუსაბამო სხვაობა მოგების გადასახადით დასაბეგრ ბაზაში საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის მეოთხე ნაწილის „ბ” ქვეპუნქტის შესაბამისად, ასევე განახორციელოს მომწოდებელ კომპანიასთან არსებული კრედიტორული დავალიანების კორექტირება საბაზრო პრინციპის შესაბამისად.

 

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 306-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველი ორგანოს ძალაში შესული გადაწყვეტილების შესრულება სავალდებულოა.

 

სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 126-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, რომლის თანახმად, ორი პირი ურთიერთდამოკიდებულია, თუ:

ა) ერთი პირი პირდაპირ ან არაპირდაპირ მონაწილეობს მეორე პირის მართვაში, კონტროლში ან კაპიტალში;

ბ) ერთი და იგივე პირები პირდაპირ ან არაპირდაპირ მონაწილეობენ ორი პირის მართვაში, კონტროლში ან კაპიტალში.

ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის ნებისმიერი ოპერაცია კონტროლირებულია.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 127-ე მუხლის პირველი, მე-2, მე-3, მე-4 და მე-7 ნაწილების თანახმად:

1. ამ კოდექსის მიზნებისათვის, თუ საქართველოს საწარმო ახორციელებს ერთ ან რამდენიმე ფინანსურ ან კომერციულ ოპერაციას ურთიერთდამოკიდებულ საწარმოსთან, რომელიც არ არის საქართველოს საწარმო, თითოეული ასეთი საწარმო განსაზღვრავს თავისი დასაბეგრი მოგების ოდენობას საბაზრო პრინციპის შესაბამისად.

2. საწარმოს, რომელიც ახორციელებს ერთ ან რამდენიმე ფინანსურ ან კომერციულ საერთაშორისო კონტროლირებულ ოპერაციას ურთიერთდამოკიდებულ საწარმოსთან, დასაბეგრი მოგების ოდენობა საბაზრო პრინციპის შესაბამისია, თუ ოპერაციის პირობები არ განსხვავდება დამოუკიდებელ საწარმოებს შორის შედარებად ვითარებაში განხორციელებული შედარებადი ოპერაციების დროს შესათანხმებელი პირობებისგან.

3. თუ ამ მუხლის პირველი ნაწილით განსაზღვრული ოპერაციის დადგენილი პირობები არ შეესაბამება საბაზრო პრინციპს, ნებისმიერი ოდენობის მოგება, რომელიც ოპერაციის დადგენილი პირობების საბაზრო პრინციპთან შესაბამისობის შემთხვევაში წარმოეშობოდა რომელიმე საწარმოს, მაგრამ საბაზრო პრინციპთან შეუსაბამობის გამო არ წარმოეშვა, შეიძლება ჩართულ იქნეს ამ საწარმოს დასაბეგრ მოგებაში და დაიბეგროს შესაბამისად.

4. დამოუკიდებელი ოპერაცია შედარებადია საერთაშორისო კონტროლირებულ ოპერაციასთან, თუ:

ა) მათ შორის არ არსებობს ისეთი მნიშვნელოვანი განსხვავება, რომელიც არსებით გავლენას მოახდენდა ფინანსურ მაჩვენებელზე, რომლის შემოწმებაც ხდება საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების შეფასების შესაბამისი მეთოდით;

ბ) მათ შორის ამ ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტში აღნიშნული განსხვავების არსებობის შემთხვევაში, შედარებისას აღნიშნული განსხვავების შედეგების გამორიცხვის მიზნით, განხორციელდა დამოუკიდებელი ოპერაციის ფინანსური მაჩვენებლის გონივრულად ზუსტი შესწორება.

7. ამ მუხლის მე-3 ნაწილის დებულებები ვრცელდება ისეთ შემთხვევაზედაც, როდესაც საწარმო ახორციელებს ერთ ან რამდენიმე ფინანსურ ან კომერციულ ოპერაციას თავის მუდმივ დაწესებულებასთან.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 128-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, დასაბეგრი მოგების ოდენობის საბაზრო პრინციპთან შესაბამისობის განსაზღვრის მიზნით საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების შეფასებისათვის მიღებულია შემდეგი მეთოდი, შედარებადი დამოუკიდებელი ფასის მეთოდი. აღნიშნული მეთოდით საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციით გადაცემულ საქონელსა და მომსახურებაზე დადებული ფასი უდარდება შედარებადი დამოუკიდებელი ოპერაციით გადაცემულ საქონელსა და მომსახურებაზე დადებულ ფასს.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით, საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციის საბაზრო პრინციპის შესაბამისი ფასი განისაზღვრება საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციის შეფასების შემთხვევის მიმართ ყველაზე უკეთ მისასადაგებელი მეთოდით.

„საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების შეფასების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2013 წლის 18 დეკემბრის №423-ე ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის მე-5 მუხლი განსაზღვრავს ფაქტორებს, რომლებიც გათვალისწინებულ უნდა იქნას იმის განსაზღვრისას შედარებადია თუ არა ორი ან რამდენიმე ოპერაცია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 127-ე მუხლის მე-4 ნაწილის მიზნებისათვის.

ამავე ინსტრუქციის მე-8 მუხლის პირველი და მეორე ნაწილების თანახმად:

1. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 128-ე მუხლის მე-2 ნაწილის მიზნებისათვის ოპერაციების შეფასების მიღებული მეთოდებიდან ოპერაციების შეფასების ყველაზე მართებული მეთოდის შერჩევისას გათვალისწინებულ უნდა იქნას ქვემოთ ჩამოთვლილი ყველა კრიტერიუმი:

ა) ოპერაციების შეფასების მიღებული მეთოდის შესაბამისი ძლიერი და სუსტი მხარეები;

ბ) კონტროლირებული ოპერაციის ტიპიდან გამომდინარე ოპერაციების შეფასების მიღებული მეთოდის გამოყენების მართებულობა; კერძოდ: ოპერაციების შეფასების მიღებული მეთოდის გამოყენების მართებულობა განისაზღვრება კონტროლირებულ ოპერაციაში თითოეული საწარმოს მიერ განხორციელებული ფუნქციების ანალიზის მეშვეობით (გამოყენებული აქტივების და ნაკისრი რისკების გათვალისწინებით);

გ) საიმედო ინფორმაციის ხელმისაწვდომობა, რომელიც საჭიროა არჩეული ოპერაციების შეფასების მეთოდის და/ან სხვა მეთოდების გამოსაყენებლად;

დ) შედარებადობის ხარისხი კონტროლირებულ და დამოუკიდებელ ოპერაციებს შორის, კონტროლირებულ და დამოუკიდებელ ოპერაციებს შორის არსებული განსხვავებების აღმოფხვრის მიზნით შეტანილი შედარებადობის შესწორებების საიმედოობის ჩათვლით, ასეთის არსებობის შემთხვევაში.

2. როცა ამ მუხლის პირველ პუნქტში აღწერილი კრიტერიუმების გათვალისწინებით, შედარებადი დამოუკიდებელი ფასის მეთოდი და საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 128-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“–„ე“ ქვეპუნქტებით განსაზღვრული ოპერაციების შეფასების ერთი ან რამდენიმე მიღებული მეთოდი შეიძლება გამოყენებულ იქნას თანაბარი საიმედოობით, საბაზრო პირობების განსაზღვრა უნდა განხორციელდეს შედარებადი დამოუკიდებელი ფასის მეთოდის გამოყენებით.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 96-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, მოგების გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი საწარმო.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2, მე-8 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია განაწილებული მოგება.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის მე-4 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, მოგების განაწილებად ითვლება კონტროლირებული ოპერაციის განხორციელება, თუ ამ ოპერაციის დადგენილი პირობები არ შეესაბამება საბაზრო პრინციპს. ასეთ შემთხვევაში განაწილებული მოგების ოდენობა განისაზღვრება ამ კოდექსის XVII თავით დადგენილი წესით გამოანგარიშებული კორექტირების თანხით.

„საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების შეფასების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2013 წლის 18 დეკემბრის №423-ე ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის მე-17 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 129-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიზნებისათვის, შემოსავლების სამსახურის მოთხოვნა კომპანიის მიმართ წარმოდგენილ იქნას განმარტება იმ საფუძვლის შესახებ, რომელზე დაყრდნობითაც საწარმო მიიჩნევს, რომ მისი მოგება საბაზრო პრინციპის შესაბამისია, დაკმაყოფილებულად ჩაითვლება, როცა:

ა) საქართველოს საწარმოს მომზადებული აქვს ოპერაციების შეფასებასთან დაკავშირებული დოკუმენტაცია ამ მუხლის შესაბამისად და

ბ) ოპერაციების შეფასებასთან დაკავშირებული დოკუმენტაცია შემოსავლების სამსახურს მიეწოდება წერილობითი მოთხოვნის მიღებიდან 30 კალენდარული დღის განმავლობაში.

„საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების შეფასების შესახებ“ 2015 წლის 8 მაისის №15609 ბრძანებით დამტკიცებული მეთოდური მითითების 45-ე მუხლის მეხუთე ნაწილის თანახმად:

ოპერაციების შეფასებასთან დაკავშირებული სათანადო დოკუმენტაციის მომზადება მტკიცების ტვირთს იმის საჩვენებლად, რომ კონტროლირებული ოპერაციის (ოპერაციების) პირობები არ შეესაბამება საბაზრო პრინციპს გადაიტანს შემოსავლების სამსახურზე. მაშინ როცა, ოპერაციის შეფასებასთან დაკავშირებული დოკუმენტაციის მოუმზადებლობა და მიუწოდებლობა შემოსავლების სამსახურის მიერ შემოთავაზებული კორექტირებისას გამოიწვევს მტკიცების ტვირთის გადატანას საქართველოს საწარმოზე იმის საჩვენებლად, რომ პირობები შეესაბამებოდა საბაზრო პრინციპს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96–ე მუხლზე, რომლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე.

მოქმედი კანონმდებლობის მიხედვით, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ სამართლებრივი აქტი, რომელიც გამოცემულია წერილობითი სახით, აუცილებელია შეიცავდეს დასაბუთებას, კერძოდ, მასში მითითებული უნდა იყოს ის სამართლებრივი და ფაქტობრივი წანამძღვრები, რომელთა საფუძველზეც გამოიცა იგი. იმ შემთხვევაშიც კი, თუ ადმინისტრაციული ორგანო მოქმედებს დისკრეციული უფლებამოსილების ფარგლებში, იგი ვალდებულია, აქტის დასაბუთებაში მიუთითოს იმ გარემოებებზე, რომლებიც საფუძვლად დაედო მის მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებას.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს გადასახადის გადამხდელის მიერ საჩივარში დაფიქსირებულ პოზიციაზე, რომლის მიხედვითაც კომპანია ოპერირებს მაღალ კონკურენტულ საოპერაციო გარემოში, სადაც ბაზრის სპეციფიკიდან გამომდინარე საქმიანობა ხორციელდება დაბალ მარჟაზე. ასეთ პირობებში კი კომპანიის ფინანსური მოგება განისაზღვრება არა ფასნამატის სიდიდით არამედ რეალიზებული საქონლის მოცულობით, შესაბამისად, მოგების მიღება დამოკიდებულია გაყიდვების მასშტაბზე და არა შესყიდვის ფასის მანიპულირებაზე. მომჩივანი ხაზგასმით აღნიშნავს, რომ ურთიერთდამოკიდებული მხარის მიერ საქონლის მოწოდება ხორციელდება თვითღირებულების ფასად, ფასნამატის გარეშე. აღნიშნულთან დაკავშირებით მტკიცებულებად წარმოდგენილი აქვს საბაჟო დეკლარაციები, კომერციული ინვოისები და ექსელის ცხრილი.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ საგადასახადო ვალდებულებების დაზუსტების მიზნით, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები. თავის მხრივ, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები (მათ შორის, ფინანსთა სამინისტროს სისტემაში დავის ეტაპზე წარმოდგენილი) და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:

 

1. შპს „----“ (ს/ნ ----) საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. სადავო საკითხთან დაკავშირებით, საგადასახადო ვალდებულებების დაზუსტების მიზნით:

ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები.

ბ) დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები (მათ შორის, ფინანსთა სამინისტროს სისტემაში დავის ეტაპზე წარმოდგენილი) და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

3. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

4. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება შემოწმების პოზიციას საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციის ფასისა და საბაზრო პრინციპების შეუსაბამობასთან დაკავშირებით. ითხოვს, დამატებით დარიცხული თანხების გაუქმებას/კორექტირებას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

კომპანიას განხორციელებული აქვს საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციები ურთიერთდამოკიდებულ პირთან.გადამხდელის მიერ წარდგენილია დასკვნა საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების შეფასებასთან დაკავშირებით, რომლის მიხედვითაც დასტურდება კომპანიის ფინანსური შედეგების შეუსაბამობა საბაზრო პრინციპთან.კომპანიას გაეგზავნა რეკომენდაცია, რომლის მიხედვითაც მიეცა მითითება დაეზუსტებინა მოგების გადასახადის დეკლარაციები და განეხორციელებინა შესაბამისი კორექტირებები.გადამხდელს განსაზღვრულ ვადაში არ შეუსრულებია გაგზავნილი რეკომენდაციით განსაზღვრული მითითებები. ვინაიდან, დადგინდა რომ კომპანიის ფინანსური შედეგები განსხვავდება, მსგავს/შედარებად სფეროში საქმიანობის განმახორციელებელი კომპანიების ფინანსური შედეგებისგან და არ შეესაბამება საგადასახადო კოდექსის 126-129 მუხლებით განსაზღვრულ საბაზრო პრინციპებს,შემოწმებამ იხელმძღვანელა სსკ-ის 981 მუხლის მე-4 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად. შედეგად, გადამხდელს დაერიცხა მოგების გადასახადი და დაეკისრა.

 

გადაწყვეტილება

საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

შემოსავლების სამსახურმა სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ საგადასახადო ვალდებულებების დაზუსტების მიზნით, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

 

დასაბუთება

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს:128;97;981;