ბრძანება N 3094

N 3094

13 თებერვალი 2026

ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა

 

შპს „------------ის“ (ს/ნ ------------------)

(ფაქტ. მის.:--------------------------------;

იურ. მის.:-------------------------------- )

2026 წლის 14 იანვრის საჩივრის

ნაწილობრივ დაკმაყოფილებაზე თაობაზე

 

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2026 წლის 5 თებერვლის სხდომაზე (ოქმი №11) განიხილა შპს „------------ის“ (ს/ნ ------------------) 2026 წლის 14 იანვრის №-------/1/2026 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 19 დეკემბრის №085-31 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.

 

სადავო საკითხები:

1. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება სატრანსპორტო მომსახურების საფუძველზე ჩარიცხული თანხების დღგ-ით დაბეგვრას. მიუთითებს, რომ აღნიშნულ ნაწილში დარიცხვა არასწორია, ვინაიდან შემოწმებით არის დადგენილი, რომ გადასახადის გადამხდელს სრულად აქვს დაბეგრილი საგადასახადო ანგარიშისფაქტურების საფუძველზე მიღებული თანხები. ითხოვს, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალოს, გადამხდელის მონაწილეობით დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის დამატებით შესწავლა.

2. არ ეთანხმება ფიზიკურ პირებზე სატრანსპორტო მომსახურების სანაცვლოდ გადარიცხული თანხების საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას. აცხადებენს, რომ სატრანსპორტო მომსახურების გამწევი ყველა პირი არის ინდ. მეწარმედ რეგისტრირებული, გარდა ამისა მათ მიერ მიღებული შემოსავალი არ იბეგრება საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 82-ე მუხლის მე-2 ნაწლის „გ” ქვეპუნქტის საფუძველზე.

3. არ ეთანხმება საწავის ხარჯის არაეკონომიკურ ხარჯად განხილვას, მოგების გადასახადით დაბეგვრას და ამ თანხებზე დღგ-ის ჩათვლების გაუქმებას. ასევე, მიუთითებს, რომ საწვავის ხარჯი არ არის გათვალისწინებული ფულის ნაშთის გაანგარიშებაში. მომჩივანი მიიჩნევს, რომ დარიცხვა არასწორია, ვინაიდან შემმოწმებელმა არ გაითვალისწინა წარდგენილი დოკუმენტაცია, მათ შორის, მძღოლებთან დადებული მომსახურების ხელშეკრულებები, რომლის თანახმად მომსახურების განსახორციელებლად აუცილებელ საწვავს, მომსახურების ხელშეკრულების 4.6 პუნქტის საფუძველზე, დამკვეთი წინაწარ დადგენილი მარშრუტის მიხედვით, უზრუნველყოფდა თავისი სახსრებით. საწვავის თანხებს ნაღდი ანგარიშსწორებით უხდიდა შემსრულებელს. გადამხდელი მიუთითებს, რომ აღნიშნულ საკითხებზე არსებობს ერთგვაროვანი პრაქტიკა, სადაც იდენტური ფაქტობრივი გარემოებების დრო საწვავის ხარჯი იქნა გათვალისწინებული არაპირდაპირი მეთოდის საფუძველზე.

 

ფაქტობრივი გარემოებები:

საქმის მასალებით დგინდება, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 20 ოქტომბრის №22479 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა შპს „------------ის“ (ს/ნ ------------------) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2022 წლის პირველი იანვრიდან 2025 წლის პირველ სექტემბრამდე საანგარიშო პერიოდები. საგადასახადო შემოწმების შედეგებზე 2025 წლის 17 დეკემბერს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2025 წლის 19 დეკემბრის №27929 ბრძანება და ამავე თარიღის №085-31 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა სულ 341 634 ლარი, მათ შორის გადასახადი 213 827 ლარი, ჯარიმა 106 913 ლარი და საურავი 20 894 ლარი.

 

საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია შემდეგი გარემოებით:

1. შპს „--------ი“ გადასახადის გადამხდელად რეგისტრირებულია 2021 წლის 27 მაისს, იმავე დღეს რეგისტრირებულია დღგ-ს გადამხდელად. კომპანიას არ აქვს ნაწარმოები ბუღალტრული აღრიცხვა, გადამხდლის მხრიდან წარმოდგენილია ბანკის ცნობები, ამონაწერები და ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებით მოთხოვნილი სხვა პირველადი დოკუმენტაცია. 2022, 2023 და 2024 წლებში შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემების და გადამხდელის ახსნა -განმარტებით კომპანიას არ უფიქსირდება ეკონომიკური საქმიანობა. 2025 წლის 01 იანვრიდან გადამხდელის საქმიანობის საგანს წარმოადგენს -------ის სააგენტოს ვებ-პორტალზე გამოცხადებულ ტენდერებში (-------, -------- ,--------) გამარჯვების საფუძველზე, -------ის საჯარო სკოლების მოსწავლეთათვის სატრანსპორტო მომსახურების გაწევა. თავის მხრივ სატრანსპორტო მომსახურებას კომპანია ახორციელებს ქვეკონტრაქტორი ფიზიკური პირების (ძირითადად მცირე მეწარმედ რეგისტრიებული ფიზიკური პირები) მეშვეობით, რომლებიც მათ საკუთრებაში არსებული სატრანსპორტო საშუალებებით ახორციელებენ მოსწავლეთა ტრანსპორტირებას. შემოწმების პროცესში დამუშავდა სახელმწიფო შესყიდვების სააგენტოს ვებ-პორტალზე არსებული ინფორმაცია და დოკუმენტაცია (ხელშეკრულებები, მიღება-ჩაბარების აქტები და სხვა), ასევე, შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემები. ზემოთაღნიშნული ინფორმაციის დამუშავებისა და ანალიზის შედეგად გამოვლინდა რომ გადამხდელს 2025 წლის იანვრის თვიდან 2025 წლის აგვისტოს თვის საანგარიშო პერიოდებში სატრანსპორტო მომსახურების საფუძველზე საბანკო ანგარიშზე ჩარიცხული აქვს თანხები ჯამში 2 679 426 ლარი (დღგ-ს ჩათვლით), აღნიშნულ თანხაზე გაფორმებული აქვს ----------ს მიღება-ჩაბარების აქტები, მაგრამ სრულად არ არის გამოწერილი აღნიშნულ ოპერაციებზე საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159- ე მუხლის გათვალისწინებით შემოწმების შედეგად გამოვლინდა სხვაობა გადამხდელის მიერ მიღებული დღგ-თი დასაბეგრ შემოსავლებსა და მის მიერ დღგ-ით დასაბეგრ დეკლარირებულ ბრუნვა შორის, სხვაობა დაექვემდებარა დღგ-ით დაბეგვრას, შედეგად შემოწმებით დამატებით დღგ-ით დასაბეგრმა ბრუნვამ შეადგინა 704 553 ლარი (831 373 /1.18), რაზეც გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის საფუძველზე.

2. შპს „------------ი“ (ს/ნ ------------------) სატრანსპორტო მომსახურებას ახორციელებს ქვეკონტრაქტორი ფიზიკური პირების (ძირითადად მცირე მეწარმედ რეგისტრიებული ფიზიკური პირები) მეშვეობით, რომლებიც მათ საკუთრებაში არსებული სატრანსპორტო საშუალებებით ახორციელებენ მოსწავლეთა ტრანსპორტირებას, პირველადი დოკუმენტაციის ანალიზით გამოვლინდა შემდეგი ფაქტობრივი გარემოება: გარდა მეწარმე სუბიექტებად რეგისტრირებული ფიზიკური პირებისა, შესამოწმებელ პერიოდში გადამხდელს სატრანსპორტო მომსახურების ღირებულება ჯამში 73 835 ლარი გადარიცხული აქვს ფიზიკური პირებისათვის, რომლებიც არ არიან რეგისტრირებული ინდივიდუალურ მეწარმეებად და რომელთა მიმართაც არ არსებობს სსაქართველოს საგადასახადო კოდექსით გათვალისწინებული შეღავათების გამოყენების საფუძველი. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101- ე და 154-ე მუხლების თანახმად, ფაქტობრივი გარემოებებისა და აღნიშნული საკანონმდებლო ნორმების გათვალისწინებით შემოწმების შედეგად არადაქირავებულ ფიზიკურ პირებზე გადახდილი საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი თანხები გაიზარდა. ჯამში 92 293 ლარით (73 835/0.8) და დაიბეგრა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 81-ე მუხლის შესაბამისად 20%-იანი განაკვეთით.

3. შპს „------------ი“ (ს/ნ ------------------) გადამხდელის საქმიანობის საგანს წარმოადგენს -------------ს მიერ სახელმწიფო შესყიდვების სააგენტოს ვებ-პორტალზე გამოცხადებულ ტენდერებში გამარჯვების საფუძველზე, -------ის საჯარო სკოლების მოსწავლეთათვის სატრანსპორტო მომსახურების გაწევა. თავის მხრივ, სატრანსპორტო მომსახურებას კომპანია ახორციელებს ქვეკონტრაქტორი ფიზიკური პირების (ძირითადად მცირე მეწარმე რეგისტრიებული ფიზიკური პირები) მეშვეობით, რომლებიც მათ საკუთრებაში არსებული სატრანსპორტო საშუალებებით ახორციელებენ მოსწავლეთა ტრანსპორტირებას, კომპანიას უფიქსირდება საწვავის შეძენა. ინდ. მეწარმეებთან გაფორმებული ხელშეკრულების ერთ-ერთი პუნქტის თანახმად ,,4.6 დამკვეთი უზრუნველყოფს საკუთარი სახსრებით ,სატრანსპორტო საშუალებების საწვავით უზრუნველყოფას, საწვავის ოდენობა დგინდება წინასწარ დადგენილი მარშუტის მიხედვით.“ გადამახდელს უფიქსირდება საწვავის შეძენა თუმცა არ იქნა წარმოდგენილ საწვავის ჩამოწერის აქტები, არ იქნა წარმოდგენილი თვის ჭრილში სატრანსპორტო საშუალებების მითითებით განხორციელებული ტრანსპორტირების დაწყება-დასრულების შესახებ ინფორმაცია/დოკუმენტი. შემოწმების მიერ, მესამე პირებისგან გამოთხოვილ იქნა ინფორმაცია იმის შესახებ, თუ შპს „------“ -სთვის (ს/ნ --------) გაწეული მომსახურების დროს ვის მიერ ხდებოდა საწვავის ხარჯის ანაზღაურება. გამოთხოვილი/მიღებული ინფორმაციის მიხედვით, სატრანსპორტო მომსახურების გამწევი პირები (ინდ. მეწარმეები) თავად უზრუნველყოფდნენ თავიანთ სატრანსპორტო საშუალებებზე საწვავის მიწოდებას შეთანხმებული დღიური შემოსავლის თანხიდან. ფაქტობრივი გარემოებების და საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე, 982 , და 174-ე მუხლების გათვალისწინებით, გადამხდელის მიერ შეძენილი საწვავი, რომელიც არ იქნა გამოყენებული ეკონომიკურ საქმიანობაში, ჩაითვალა არაეკონომიკურ ხარჯად. ასევე, გადამხდელს გააუქმდა ჩათვლილი დღგ-ის თანხა. შედეგად, დაერიცხა მოგებისა და დამატებული ღირებულების გადასახადები, ასევე საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით გათვალისწინებული ჯარიმა.

 

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ, შემდეგ გარემოებათა გამო:

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს განიხილავს მხოლოდ მომჩივნის მოთხოვნის ფარგლებში. ამავე მუხლის მე-6 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოებს უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ დისტანციურად, ტექნიკურ საშუალებათა გამოყენებით. მათ ასევე უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ მომჩივნის დაუსწრებლად, თუ საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები.

შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საგადასახადო ორგანოში საჩივრის განხილვა ჩანიშნული იყო მომჩივნის მონაწილეობით 2026 წლის 5 თებერვალს --:-- საათზე, თუმცა მომჩივანი არ გამოცხადდა საჩივრის განხილვაზე და არც განცხადება წარმოუდგენია დავის განხილვის გადადებასთან დაკავშირებით. ამასთან, სატელეფონო კომუნიკაციისას თანხმობა განაცხადა საჩივრის მისი მონაწილეობის გარეშე განხილვაზე.

 

პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრ პირად (შემდგომ - დასაბეგრი პირი) განიხილება ნებისმიერი პირი, რომელიც ნებისმიერ ადგილზე დამოუკიდებლად ახორციელებს ნებისმიერი სახის ეკონომიკურ საქმიანობას, მიუხედავად ამ საქმიანობის მიზნისა და შედეგისა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია, დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებზე, რომლის თანახმად, გადამხდელს 2025 წლის იანვრის თვიდან 2025 წლის აგვისტოს თვის საანგარიშო პერიოდებში სატრანსპორტო მომსახურების საფუძველზე საბანკო ანგარიშზე ჩარიცხული აქვს თანხები ჯამში 2 679 426 ლარი (დღგ-ს ჩათვლით), აღნიშნულ თანხაზე გაფორმებული აქვს ---------------ის მიღება-ჩაბარების აქტები, მაგრამ სრულად არ არის გამოწერილი აღნიშნულ ოპერაციებზე საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები. შედეგად, გადამხდელის მიერ მიღებული დღგ-თი დასაბეგრ შემოსავლებსა და მის მიერ დღგ-ით დასაბეგრ დეკლარირებულ ბრუნვა შორის სხვაობა დაექვემდებარა დღგ-ით დაბეგვრას.

აღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ საგადასახადო შემოწმების მიერ მართლზომიერად განხორციელდა სატრანსპორტო მომსახურების საფუძველზე მიღებული შემოსავლების დღგ-ით დაბეგვრა.

ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ მომჩივანი წარმოდგენილ საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე თუ რა ნაწილში იქნა საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული არამართლზომიერად და დავის წარმოების პროცესშიც არ აქვს წარმოდგენილი ისეთი არგუმენტები/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ზემოხსენებულ სამართლებრივ ნორმებზე, საქმეში არსებულ მასალებსა და დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად, საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია მართლზომიერად, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-100 მუხლის პირველ ნაწილზე, რომლის თანახმად რეზიდენტის ერთობლივი შემოსავალი შედგება საქართველოში არსებული წყაროდან და საქართველოს ფარგლების გარეთ მიღებული შემოსავლებისაგან.

ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, ერთობლივ შემოსავალს განეკუთვნება ნებისმიერი ფორმით ან/და საქმიანობით მიღებული შემოსავალი, კერძოდ: ხელფასის სახით მიღებული შემოსავლები;

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „დ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც გაწეული მომსახურების ღირებულებას უნაზღაურებს ფიზიკურ პირს (გარდა დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული ფიზიკური პირისა, ნოტარიუსისა, კერძო აღმასრულებლისა, მიკრო/მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე ფიზიკური პირისა და ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელის სტატუსის მქონე ფიზიკური პირისა, შესაბამისი საქმიანობის ნაწილში), რომელიც ინდივიდუალურ მეწარმედ დარეგისტრირებული არ არის.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავებისას:

ა) გადასახადის დაკავებისა და ბიუჯეტში მისი გადარიცხვისათვის პასუხისმგებლობა ეკისრება შემოსავლის გადამხდელს;

ბ) გადასახადის თანხის დაუკავებლობის შემთხვევაში შემოსავლის გადამხდელი ვალდებულია ბიუჯეტში შეიტანოს დაუკავებელი გადასახადის თანხა ფაქტობრივად გადახდილი ანაზღაურების შესაბამისად და მასთან დაკავშირებული სანქციები.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 82-ე მუხლის მე-2 ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საშემოსავლო გადასახადით არ იბეგრება მაღალმთიან დასახლებაში მუდმივად მცხოვრები პირის სტატუსის მქონე პირის მიერ მაღალმთიან დასახლებაში საქმიანობით კალენდარული წლის განმავლობაში მიღებული 6 000 ლარამდე დასაბეგრი შემოსავალი, გარდა საბიუჯეტო ორგანიზაციიდან და სახელმწიფოს მიერ ან მუნიციპალიტეტის მიერ დაფუძნებული სამედიცინო დაწესებულებიდან ხელფასის სახით მიღებული შემოსავლისა.

ამავე მუხლის მე-5 ნაწილის თანახმად, ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებულ შემთხვევებში საგადასახადო წლის მიხედვით გადახდის წყაროდან მიღებულ შემოსავალზე შეღავათის გამოყენების წესს ადგენს საქართველოს ფინანსთა მინისტრი.

„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 391 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ამ მუხლით გათვალისწინებული წესის მიხედვით, ცნობა საგადასახადო შეღავათით სარგებლობის შესახებ საგადასახადო ორგანოს მიერ გაიცემა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 82-ე მუხლის მე-5 ნაწილის შესაბამისად და უფლებას აძლევს დაქირავებულს ისარგებლოს კუთვნილი საგადასახადო შეღავათით გადახდის წყაროდან მიღებულ შემოსავლებზე.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ი“ პუნქტის თანახმად, ცნობა გამოიყენება მხოლოდ ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებზე საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 82-ე მუხლის მე-2 ნაწილით განსაზღვრული შეღავათების გავრცელებისას. ამასთან, იგი არ წარმოადგენს საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით გათვალისწინებული შეღავათის უფლების დამადასტურებელ დოკუმენტს. შესაბამისად, შეღავათის გამოყენების მიზნით ამ პუნქტით გათვალისწინებულმა დაქირავებულმა პირებმა დამქირავებელს (საგადასახადო აგენტს) ცნობასთან ერთად უნდა წარუდგინონ შეღავათით სარგებლობის უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტი. ეს პირები არიან:

ი) მაღალმთიან დასახლებაში მუდმივად მცხოვრები პირის სტატუსის მქონე პირი, რომელიც მაღალმთიან დასახლებაში საქმიანობით იღებს შემოსავალს.

ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, ცნობა დაქირავებულს უფლებას აძლევს საგადასახადო წლის მიხედვით ისარგებლოს კუთვნილი საგადასახადო შეღავათით მხოლოდ ერთი დამქირავებლიდან (საგადასახადო აგენტიდან) მიღებული შემოსავლების მიხედვით. ერთზე მეტი სამუშაო ადგილის შემთხვევაში გადახდის წყაროს, სადაც უნდა გავრცელდეს კუთვნილი საგადასახადო შეღავათი, განსაზღვრავს დაქირავებული.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს საგადასახადო შემოწმების აქტში ასახულ ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის თანახმად გადასახადის გადამხდელს გადახდის წყაროსთან არ აქვს დაბეგრილი გაწეული მომსახურების სანაცვლოდ ფიზიკურ პირებზე გაცემული თანხები. აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლის განმარტებით, აღნიშნული პირები არ წარმოადგენენ მეწარმეებად რეგისტრირებულ პირებს.

აღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ საგადასახადო შემოწმების მიერ მართლზომიერად განხორციელდა ფიზიკურ პირებზე მომსახურების სანაცვლოდ გაცემული თანხების საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა.

ამასთან, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს გადასახადის გადამხდელის პოზიციაზე, რომლის თანახმად, შემოწმების მიერ არ არის გათვალისწინებული საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 82-ე მუხლის მე-2 ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის საგადასახადო შეღავათი.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მასალებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ სადავო საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას, კერძოდ, მაღალმთიან დასახლებაში მუდმივად მცხოვრები პირის სტატუსის მქონე პირზე, რომელიც მაღალმთიან დასახლებაში საქმიანობით იღებს შემოსავალს,ანაზღაურებულ თანხებთან დაკავშირებით, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს შეღავათით სარგებლობის უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტები. თავის მხრივ, განსაზღვრულ ვადაში, შესაბამისი მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, დამატებით შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 174-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, რომლის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლა არის დასაბეგრი პირის უფლება, შეიმციროს გადასახდელი დღგ-ის თანხა საქონლის მიწოდებასთან/მომსახურების გაწევასთან დაკავშირებული ხარჯის სხვადასხვა კომპონენტის ღირებულებაზე პირდაპირ მიკუთვნებული დღგ-ის თანხით.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლის უფლება წარმოიშობა ჩასათვლელი დღგის თანხის დარიცხვის ვალდებულების წარმოშობის (შესაბამისი ოპერაციის დღგ-ით დაბეგვრის) მომენტიდან. ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლის უფლება აქვს მხოლოდ დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულ დასაბეგრ პირს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, თუ საქონელი/მომსახურება გამიზნულია ან გამოიყენება დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელებისთვის, დასაბეგრ პირს უფლება აქვს ჩაითვალოს საქართველოს ტერიტორიაზე სხვა დასაბეგრი პირისგან ამ საქონლის/მომსახურების შეძენისთვის გადახდილი/გადასახდელი დღგ.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 176-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლის მიღების საფუძველია ამ კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებითა და მე-2 ნაწილით გათვალისწინებულ შემთხვევებში – საქონლის/მომსახურების შეძენასთან დაკავშირებით ამ კოდექსით დადგენილი წესით გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშფაქტურა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 96-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, მოგების გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი საწარმო. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2, მე-8−91 და 93 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია გაწეული ხარჯი ან სხვა გადახდა, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ მუხლის მიზნებისათვის ხარჯს, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის, მიეკუთვნება ხარჯი, რომლის გაწევის მიზანი არ არის მოგების, შემოსავლის ან კომპენსაციის მიღება.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

შემოწმებით დადგენილი გარემოებაა, რომ გადამხდელი სატრანსპორტო მომსახურებას ახორციელებს ქვეკონტრაქტორი ფიზიკური პირების (ძირითადად მცირე მეწარმე რეგისტრიებული ფიზიკური პირები) მეშვეობით, რომლებიც მათ საკუთრებაში არსებული სატრანსპორტო საშუალებებით ახორციელებენ მოსწავლეთა ტრანსპორტირებას, კომპანიას უფიქსირდება საწვავის შეძენა, თუმცა არ იქნა წარმოდგენილ საწვავის ჩამოწერის აქტები, არ იქნა წარმოდგენილი თვის ჭრილში სატრანსპორტო საშუალებების მითითებით განხორციელებული ტრანსპორტირების დაწყება-დასრულების შესახებ ინფორმაცია/დოკუმენტი. შემოწმების მიერ, მესამე პირებისგან გამოთხოვილ იქნა ინფორმაცია იმის შესახებ, თუ შპს „--------“ -სთვის (ს/ნ --------) გაწეული მომსახურების დროს ვის მიერ ხდებოდა საწვავის ხარჯის ანაზღაურება. გამოთხოვილი/მიღებული ინფორმაციის მიხედვით, სატრანსპორტო მომსახურების გამწევი პირები (ინდ. მეწარმეები) თავად უზრუნველყოფდნენ თავიანთ სატრანსპორტო საშუალებებზე საწვავის მიწოდებას შეთანხმებული დღიური შემოსავლის თანხიდან. ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, გადამხდელის მიერ შეძენილი საწვავი, რომელიც არ იქნა გამოყენებული ეკონომიკურ საქმიანობაში, ჩაითვალა არაეკონომიკურ ხარჯად. ასევე, გადამხდელს გააუქმდა ჩათვლილი დღგ-ის თანხა. შედეგად, დაერიცხა მოგებისა და დამატებული ღირებულების გადასახადები.

შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ მომჩივანი საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები არამართლზომიერად. ამასთან, დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარმოდგენილი რაიმე მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ გარემოებებს.

ზემოხსენებულ სამართლებრივ ნორმებზე, საქმეში არსებულ მასალებსა და ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმების შედეგად განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები შესაბამისობაშია კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, წარმოდგენილი საჩივარი აღნიშნულ სადავო საკითხთან დაკავშირებით დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:

 

1. შპს „---------ის“ (ს/ნ ----------- საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. მე-2 სადავო საკითხთან, კერძოდ, მაღალმთიან დასახლებაში მუდმივად მცხოვრები პირის სტატუსის მქონე პირზე, რომელიც მაღალმთიან დასახლებაში საქმიანობით იღებს შემოსავალს, ანაზღაურებულ თანხებთან დაკავშირებით:

ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს შეღავათით სარგებლობის უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტები;

ბ) დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, ამ ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილის მე-2 პუნქტის „ა“ ქვეპუნქტით განსაზღვრულ ვადაში, შესაბამისი მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, დამატებით შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

3. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

4. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. ქუთაისი, ვიქტორ კუპრაძის ქ. №11), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება:

1.სატრანსპორტო მომსახურების საფუძველზე ჩარიცხული თანხების დღგ-ით დაბეგვრას.ითხოვს, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალოს, გადამხდელის მონაწილეობით დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის დამატებით შესწავლა.

2.ფიზიკურ პირებზე სატრანსპორტო მომსახურების სანაცვლოდ გადარიცხული თანხების საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას.

3.საწავის ხარჯის არაეკონომიკურ ხარჯად განხილვას, მოგების გადასახადით დაბეგვრას და ამ თანხებზე დღგ-ის ჩათვლების გაუქმებას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის №22479 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა მომჩივანის საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2022 წლის პირველი იანვრიდან 2025 წლის პირველ სექტემბრამდე საანგარიშო პერიოდები. საგადასახადო შემოწმების შედეგებზე შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა №27929 ბრძანება და №085-31 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა სულ 341 634 ლარი, მათ შორის გადასახადი 213 827 ლარი, ჯარიმა 106 913 ლარი და საურავი 20 894 ლარი.

საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით ირკვევა, რომ:

1.გადამხდელს 2025 წლის იანვრის თვიდან 2025 წლის აგვისტოს თვის საანგარიშო პერიოდებში სატრანსპორტო მომსახურების საფუძველზე საბანკო ანგარიშზე ჩარიცხული აქვს თანხები ჯამში 2 679 426 ლარი (დღგ-ს ჩათვლით), აღნიშნულ თანხაზე გაფორმებული აქვს მიღება-ჩაბარების აქტები, მაგრამ სრულად არ არის გამოწერილი აღნიშნულ ოპერაციებზე საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159- ე მუხლის გათვალისწინებით შემოწმების შედეგად გამოვლინდა სხვაობა გადამხდელის მიერ მიღებული დღგ-თი დასაბეგრ შემოსავლებსა და მის მიერ დღგ-ით დასაბეგრ დეკლარირებულ ბრუნვა შორის, სხვაობა დაექვემდებარა დღგ-ით დაბეგვრას, შედეგად შემოწმებით დამატებით დღგ-ით დასაბეგრმა ბრუნვამ შეადგინა 704 553 ლარი , რაზეც გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის საფუძველზე.

2.გარდა მეწარმე სუბიექტებად რეგისტრირებული ფიზიკური პირებისა,შესამოწმებელ პერიოდში გადამხდელს სატრანსპორტო მომსახურების ღირებულება ჯამში 73 835 ლარი გადარიცხული აქვს ფიზიკური პირებისათვის, რომლებიც არ არიან რეგისტრირებული ინდივიდუალურ მეწარმეებად და რომელთა მიმართაც არ არსებობს სსაქართველოს საგადასახადო კოდექსით გათვალისწინებული შეღავათების გამოყენების საფუძველი. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101- ე და 154-ე მუხლების თანახმად, ფაქტობრივი გარემოებებისა და აღნიშნული საკანონმდებლო ნორმების გათვალისწინებით შემოწმების შედეგად არადაქირავებულ ფიზიკურ პირებზე გადახდილი საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი თანხები გაიზარდა. ჯამში 92 293 ლარით და დაიბეგრა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 81-ე მუხლის შესაბამისად 20%-იანი განაკვეთით.

3. სატრანსპორტო მომსახურებას კომპანია ახორციელებს ქვეკონტრაქტორი ფიზიკური პირების (ძირითადად მცირე მეწარმე რეგისტრიებული ფიზიკური პირები) მეშვეობით, რომლებიც მათ საკუთრებაში არსებული სატრანსპორტო საშუალებებით ახორციელებენ მოსწავლეთა ტრანსპორტირებას, კომპანიას უფიქსირდება საწვავის შეძენა. თუმცა არ იქნა წარმოდგენილ საწვავის ჩამოწერის აქტები, არ იქნა წარმოდგენილი თვის ჭრილში სატრანსპორტო საშუალებების მითითებით განხორციელებული ტრანსპორტირების დაწყება-დასრულების შესახებ ინფორმაცია/დოკუმენტი. შემოწმების მიერ, მესამე პირებისგან გამოთხოვილ იქნა ინფორმაცია იმის შესახებ, თუ მომჩივანისთვის გაწეული მომსახურების დროს ვის მიერ ხდებოდა საწვავის ხარჯის ანაზღაურება. გამოთხოვილი/მიღებული ინფორმაციის მიხედვით, სატრანსპორტო მომსახურების გამწევი პირები (ინდ. მეწარმეები) თავად უზრუნველყოფდნენ თავიანთ სატრანსპორტო საშუალებებზე საწვავის მიწოდებას შეთანხმებული დღიური შემოსავლის თანხიდან. ფაქტობრივი გარემოებების და საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე, 982 , და 174-ე მუხლების გათვალისწინებით, გადამხდელის მიერ შეძენილი საწვავი, რომელიც არ იქნა გამოყენებული ეკონომიკურ საქმიანობაში, ჩაითვალა არაეკონომიკურ ხარჯად. ასევე, გადამხდელს გააუქმდა ჩათვლილი დღგ-ის თანხა. შედეგად, დაერიცხა მოგებისა და დამატებული ღირებულების გადასახადები, ასევე საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით გათვალისწინებული ჯარიმა.

 

გადაწყვეტილება

შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ პირველ და მეორე სადავო საკითხების ნაწილში საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია მართლზომიერად, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

ხოლო,მეორე სადავო საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას, კერძოდ, მაღალმთიან დასახლებაში მუდმივად მცხოვრები პირის სტატუსის მქონე პირზე, რომელიც მაღალმთიან დასახლებაში საქმიანობით იღებს შემოსავალს,ანაზღაურებულ თანხებთან დაკავშირებით, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს შეღავათით სარგებლობის უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტები. თავის მხრივ, განსაზღვრულ ვადაში, შესაბამისი მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს, დამატებით შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

დასაბუთება

შემოსავლების მამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 82(2„გ“); 97(1„ბ“); 982(1 „ბ“); 101(1); 154(1 „დ“.2„ა“ და „ბ“); 158(1); 159(1„ა“); 163(1.2); 164(1); 174(1.2) ; 175(1„ა“); 176(1 „ა“);