ბრძანება N 177

ბრძანება N 177

18/01/2021

შპს -----

(მის.: ------- )

სადავო საკითხებთან დაკავშირებით საჩივრის

ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2020 წლის 25 დეკემბერს გამართულ სხდომაზე (ოქმი №101) განიხილა შპს ----- ს წლის 23 დეკემბრის №55601/1/2020 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2020 წლის 24 ნოემბრის №056-92 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.

გადასახადის გადამხდელის პოზიცია:

- არ ეთანხმება არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს და აღნიშნულის შესაბამისად გაანგარიშებულ ფასნამატს. წარმოდგენილ საჩივარში განმარტავს, რომ არ არსებობდა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების საფუძვლები, შემდეგ გარემოებათა გამო:

შემოსავლების სამსახურის მიერ 2020 წლის 24 ივლისს დღის სხვადასხვა მონაკვეთში განხორციელდა საკონტროლო შესყიდვა 3-ჯერ, შესყიდვების ჯამურმა ოდენობამ შეადგინა 1 170 ლარი. საკონტროლო შესყიდვების ფარგლებში არანაირი საგადასახადო სამართალდარღვევა არ გამოვლენილა. ამასთანავე, აღსანიშნავია, რომ კომპანია არც წინა პერიოდში არ არის დაჯარიმებული საკონტროლო- სალარო აპარატის გამოუყენებლობაზე, ჩეკში ფაქტობრივად გადახდილზე ნაკლები თანხის ჩვენების ან საქონლის დოკუმენტის გარეშე ტრანსპორტირებაზე, რომლითაც თუნდაც არაპირდაპირ დასაბუთდებოდა, რომ კომპანია ახდენს გადასახადების შემცირებას.

საგადასახადო ორგანოს მიერ შემოსავლის გაანგარიშება განხორციელდა 24.2%-იანი ფასნამატის გათვალისწინებით. გადამხდელისთვის უცნობია, თუ როგორ მოხდა შემოსავლების სამსახურის მიერ ფასნამატის ოდენობის განსაზღვრა, რა წყაროებით, ან რომელი კომპანიის მაგალითზე მოხდა ასეთი მაღალი მაჩვენებლის აღება.

შემმოწმებლებს საკონტროლო შესყიდვის განხორციელებისას შეეძლოთ დარწმუნებულიყვნენ, რომ კომპანიის ფასნამატი გაცილებით დაბალია, ვიდრე მათ მიერ განსაზღვრული მაჩვენებელი.

ფასნამატის დაბალი მაჩვენებელი ასევე, განპირობებულია რეგიონში არსებული მსხვილი კონკურენციით და მოთხოვნის ზრდის საკმაოდ დაბალი ტემპით. აგრეთვე, მეორადი საბურავებით ვაჭრობის სპეციფიკით, კერძოდ, ხშირია შემთხვევები, როდესაც იმპორტირებული საქონლის ძალიან დიდი წილი აღმოჩნდება დაზიანებული. კომპანიას 2017-2019 წლებში მსგავსი იმპორტის რამდენიმე ფაქტი დაუფიქსირდა, შესაბამისად, მათი რეალიზაცია განხორციელდა ძალიან დაბალი ფასნამატით.

 კომპანიას შესამოწმებელ პერიოდამდე ჰქონდა 20%-მდე მარჟა საბურავების საცალო რეალიზაციაში. ხოლო, 2017 წლიდან წარმოქმნილი მრავალი ხელშემშლელი ფაქტორებიდან გამომდინარე, კერძოდ: ვალუტის კურსის არასტაბილურობა, კომპანიისთვის გაზრდილი სასესხო ვალდებულებები, პანდემიის გამო გამოწვეული კრიზისი და სხვა ზემოთ აღნიშნული ფაქტორები, საწარმო იძულებული იყო არსებობისთვის საცალო რეალიზაცია განეხორციელებინა ძალიან დაბალი ფასნამატით და ზოგჯერ თვითღირებულებაზე ნაკლებ ფასადაც კი.

საგადასახადო ორგანოს მიერ ჩატარებული ინვენტარიზაციის შედეგები სრულად თანხვედრაშია კომპანიის მიერ აღრიცხულ მარაგებთან. შესაბამისად, ეს გარემოება კიდევ ერთხელ მიუთითებს იმ ფაქტზე, რომ კომპანია შემოსავლების ხელოვნულ შემცირებას არ ახდენს.

ამასთან, გადამხდელის განმარტებით, შემოწმების პროცესში, დაშვებულია ტექნიკური ხარვეზები/ტექნიკური შეცდომები გაანგარიშებების დროს.

- არ ეთანხმება არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით დადგენილ შემოსავალსა და დეკლარირებულ მონაცემებს შორის გამოვლენილი სხვაობის განხილვას ანგარიშვალდებული პირის ხელფასად.

ფაქტობრივი გარემოებები:

საქმეში არსებული მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2020 წლის 05 თებერვლის №2623 და 2020 წლის 21 ივლისის №20273 ბრძანებების საფუძველზე განხორციელდა შპს ----- ს საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელი პერიოდი განისაზღვრა 2017 წლის 01 იანვრიდან 2020 წლის 01 ივლისამდე საანგარიშო პერიოდი. შემოწმების შედეგებზე, 2020 წლის 09 ნოემბერს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, რომლის საფუძველზეც გამოიცა 2020 წლის 24 ნოემბრის №34727 ბრძანება და გადამხდელს წარედგინა ამავე თარიღის №056-92 საგადასახადო მოთხოვნა. გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულება დამატებით განისაზღვრა სულ 266 729 ლარით, მათ შორის: გადასახადი 165 121 ლარი, ჯარიმა 82 363 ლარი. ხოლო, საურავი 19 245 ლარი.

სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით დარიცხვა გამოწვეულია შემდეგი გარემოებებით:

- შესამოწმებელ პერიოდში გადამხდელის ძირითადი საქმიანობის საგანს წარმოადგენს საბურავებით ვაჭრობა. ასევე, რეალიზებული აქვს სასმელები და ჰიგიენის პროდუქტები. გადამხედლის მიერ წარმოდგენილ იქნა ბუღალტრული პროგრამა „სუპერფინი“, რომლის მიხედვით შესწავლილ იქნა საქონლის ჩამოწერა-რეალიზაციის ანალიზი. კომპანიის საცალო რეალიზაციის შემთხვევაში გადამხედლის მიერ არ იქნა წარმოდგენილი ინფორმაცია/დოკუმენტაცია რეალიზებული საქონლის სახეობებისა და რაოდენობების შესახებ. ამასთან, საქონელი ჩამოწერილია ერთიანად, თვის ჭრილში. შესამოწმებელ პერიოდში გადამხდელთან ჩატარებულია სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაცია, რომლის დროსაც გადამხდელმა ვერ წარუდგინა საქონლის სარეალიზაციო ფასები. საგადასახადო მონიტორიინგის დეპარტამენტის 2020 წლის 22 ივლისის №20448 ბრძანებით შპს ----- ს ჩაუტარდა სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაცია. აღნიშნული ინვენტარიზაციის შედეგების მიხედვით დადგინა, რომ 2020 წლის 22 ივლისის მდგომარეობით საწარმოს ფაქტობრივი ნაშთი თვითღირებულებით შეადგენს 420 285 ლარს.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოწმებით გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის გამოყენებით. კერძოდ, შემოწმების პროცესში ანალიზი ჩაუტარდა საწარმოს მიერ შეძენილ, რეალიზებულ და ნაშთად არსებულ საქონელს, შედეგად, საწარმოს შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს განესაზღვრა ბუღალტრული და ფაქტობრივი ნაშთი, რომელიც ერთმანეთს დაემთხვა და სხვაობა არ გამოვლენილა. აღნიშნული ანალიზის საფუძველზე ირკვევა, რომ გადამხდელს შეძენილი საქონელი რეალიზებული აქვს სხვადასხვა პერიოდში, თუმცა სრულად არ აქვს დაბეგრილი და ასახული შესაბამის დეკლარაციებში. შემოწმების შედეგად, დამატებით გამოვლენილი რეალიზებული საქონელი, რომლის რეალიზაციაც გადამხდელს არ ჰქონდა დეკლარირებული, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის თანახმად დაექვემდებარა დღგ-ით დაბეგვრას შესაბამის საანგარიშო პერიოდებში. გადამხდელს დაეკისრა გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

- შემოწმების მიერ გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულ იქნა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. კერძოდ, ანალოგიური საქმიანობის მქონე საწარმოს ფასნამატი 24.2% გავრცელდა გადამხდელის მიერ საცალოდ რეალიზებულ პროდუქციაზე და შემოწმებით მიღებული/გაუხარჯავი შემოსავალი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის თანახმად განხილულ იქნა დირექტორებზე გაცემულ სარგებლად. შედეგად, საწარმოს დაერიცხა გადასახადი და დაჯარიმდა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ სადავო საკითხებთან დაკავშირებით საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მესამე ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოებს უფლება აქვთ „დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.

ამავე კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე), თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

ამავე კოდექსის მე-8 მუხლის 22-ე ნაწილის თანახმად, სააღრიცხვო დოკუმენტაცია არის პირველადი დოკუმენტები (მათ შორის, პირველადი საგადასახადო დოკუმენტები), ბუღალტრული აღრიცხვის რეგისტრები და სხვა დოკუმენტები, რომელთა საფუძველზედაც განისაზღვრება გადასახადებით დაბეგვრის ობიექტები, დაბეგვრასთან დაკავშირებული ობიექტები და დგინდება საგადასახადო ვალდებულებები.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, რომლის მიხედვით, დღგ-ის დასაბეგრი ოპერაციაა, საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა.

გადამხდელი განმარტავს, რომ გააჩნია საქონლის რეალიზაციის ამსახველი სრული სააღრიცხვო დოკუმენტაცია, მათ შორის პირველადი საგადასახადო დოკუმენტები, რომელთა საფუძველზეც შესაძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა. ამასთან, საკონტროლო შესყიდვების ფარგლებში არანაირი საგადასახადო სამართალდარღვევა არ გამოვლენილა და საგადასახადო ორგანოს მიერ ჩატარებული ინვენტარიზაციის შედეგები სრულად თანხვედრაშია კომპანიის მიერ აღრიცხულ მარაგებთან. შესაბამისად, ეს გარემოება კიდევ ერთხელ მიუთითებს იმ ფაქტზე, რომ კომპანია შემოსავლების ხელოვნულ შემცირებას არ ახდენს და მის მიერ ნაწარმოები ბუღალტრული აღრიცხვით სრულიად შესაძლებელია დაბეგვრის ობიექტის განსაზღვრა.

დადგენილია, რომ გადასახადის გადამხდელის ძირითადი საქმიანობის სახეს წარმოადგენს საბურავებით ვაჭრობა, რომელიც მთლიანად იმპორტირებულია და გააჩნია საქონლის შეძენის დამადასტურებელი დოკუმენტები. შესაბამისად, შესაძლებელია შეძენილი საქონლის რაოდენობისა და სახეობის დადგენა. ამასთან, გადამხდელს გააჩნია საქონლის რეალიზაციის ამსახველი სააღრიცხვო დოკუმენტაცია, მათ შორის პირველადი საგადასახადო დოკუმენტები და აღნიშნული ინფორმაცია ასახულია ბუღალტრული აღრიცხვის ელექტრონულ პროგრამა სუპერფინში. საგადასახადო შემოწმების პროცესში ჩატარებულია საკონტროლო შესყიდვა 3-ჯერ და საკონტროლო შესყიდვების ფარგლებში არანაირი საგადასახადო სამართალდარღვევა არ გამოვლენილა. კომპანია არც წინა პერიოდში არ არის დაჯარიმებული საკონტროლო-სალარო აპარატის გამოუყენებლობაზე და ჩეკში ფაქტობრივად გადახდილზე ნაკლები თანხის ჩვენების ან საქონლის დოკუმენტის გარეშე ტრანსპორტირების ფაქტიც არ გამოვლენილა. ამასთან, საგადასახადო ორგანოს მიერ ჩატარებული ინვენტარიზაციის შედეგად დადგენილი ფაქტობრივი ნაშთი ემთხვევა საწარმოს შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს განესაზღვრულ ბუღალტრულ ნაშთს და სხვაობა არ გამოვლენილა.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა სადავო საკითხთან მიმართებაში მიიჩნია, რომ განსახილველ შემთხვევაში არ იკვეთება არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების საფუძვლები. შესაბამისად, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს უზრუნველყოს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის საფუძველზე არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით დამატებით დარიცხული თანხების შემცირება.

მეორე სადავო საკითხთან დაკავშირებით შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის მიხედვით, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ სამეურნეო ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის მიხედვით, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისთვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

აღნიშნულ ნორმებზე და ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახურმა სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს პირველი სადავო საკითხის გადაანგარიშების შედეგების გათვალისწინებით, უზრუნველყოს დეკლარირებულ და შემოწმებით განსაზღვრულ მონაცემებს შორის გამოვლენილი სხვაობის ხელფასად განხილვის ნაწილში დარიცხული თანხების შესაბამისი კორექტირება (შემცირება).

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ :

1. შპს ----- ს საჩივარი სადავო საკითხებთან დაკავშირებით დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს უზრუნველყოს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის საფუძველზე არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით დამატებით დარიცხული თანხების შემცირება;

3. ამ ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილის მე-2 პუნქტის გადაანგარიშების შედეგების გათვალისწინებით, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს უზრუნველყოს დეკლარირებულ და შემოწმებით განსაზღვრულ მონაცემებს შორის გამოვლენილი სხვაობის ხელფასად განხილვის ნაწილში დარიცხული თანხების შესაბამისი კორექტირება (შემცირება);

4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

5. აღნიშნული გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ გადაწყვეტილების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.