გადაწყვეტილება №18755/2/2023

№18755/2/2023

2.03.2023

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: "----------" (ს/ნ ----------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 2.03.2023 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება "----------" 31.01.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №18755/2/2023).

 

დავის საგანი:

უძრავი ქონების რეალიზაციის შედეგად წარმოშობილი საგადასახადო ვალდებულება.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 6 ოქტომბრის №005-146 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 2023 წლის 9 იანვრის №25 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 52 649 ლარი.

მათ შორის:

დღგ - 35 797

ჯარიმა - 9 944

საურავი - 6 908

 

ფაქტების აღწერა

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 17 თებერვლის №3993 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის კამერალური თემატური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა 2022 წლის 23 სექტემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტში, საიდანაც ირკვევა, რომ გადასახადის გადამხდელმა 2014 წელს ამხანაგობა „----------“-ში (ს/ნ ----------) შეიტანა თანხა 100 000 ლარის ოდენობით, რომლის ფარგლებშიც საკუთრებაში მიიღო სხვადასხვა დანიშნულების ფართი.

მომჩივანმა 2021 წლის 27 აგვისტოს გაყიდა საცხოვრებელი ფართი (მის.: ----------, საკადასტრო კოდი: ----------) 264 675 ლარად. აღნიშნულ ფართს რეალიზაციამდე მინიჭებული ჰქონდა კომერციული ფართის სტატუსი და კომერციული ფართის სტატუსის საცხოვრებელ ფართად რეგისტრაცია განხორციელდა რეალიზაციამდე რამდენიმე დღით ადრე. ფართის რეალიზაციის შემდეგ კი ფიქსირდება აღნიშნული ქონების ისევ კომერციული დანიშნულებით გამოყენება. კერძოდ, ფართი იჯარით გაცემულია შპს „----------“-ზე. ფაქტობრივი გარემოებებიდან გამომდინარე, ოპერაციის შინაარსის გათვალისწინებით, გადასახადის გადამხდელის მიერ აღნიშნული ფართის რეალიზაცია შემოწმებით მიჩნეულ იქნა კომერციული ფართის რეალიზაციად. საგადასახადო კოდექსის 158-ე, 159-ე და 165-ე მუხლების გათვალისწინებით, მომჩივანს დაერიცხა დღგ და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 282-ე მუხლის შესაბამისად.

შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 6 ოქტომბრის №25475 ბრძანება და №005-146 საგადასახადო მოთხოვნა. მომჩივანს დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა 52 649 ლარი.

აღნიშნული საგადასახადო მოთხოვნა 2022 წლის 3 ნოემბერს გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომელმაც 2023 წლის 9 იანვრის №25 ბრძანებით არ დააკმაყოფილა საჩივარი, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 73-ე, 158-ე, 159-ე, 165-ე, 43-ე მუხლებზე, დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე და მიიჩნევს, რომ საგადასახადო შემოწმების მიერ, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის საფუძველზე, გადასახადით დაბეგვრის მიზნებისთვის, რეალიზებული ფართის კომერციულის სტატუსით განხილვა და აღნიშნული ოპერაციის დღგ-ით დაბეგვრა მართლზომიერია. ამდენად, საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება უსაფუძვლო და დაუსაბუთებელია, ვინაიდან ფაქტობრივი გარემოებები არ ქმნის სამართლებრივ საფუძველს მომჩივნის მიმართ, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის საფუძველზე, გამოყენებული იქნას საგადასახადო კოდექსის 158-ე, 159-ე, 165-ე მუხლები და დაიბეგროს დღგ-ით და დაეკისროს საგადასახადო კოდექსის 282-ე მუხლით გათვალისწინებული ჯარიმა.

უდავო ფაქტია, რომ გადასახადის გადამხდელმა, როგორც ფიზიკურმა პირმა, ერთობლივი საქმიანობის ამხანაგობა „----------“-ში 2014 წელს შეიტანა თანხა 100 000 ლარის ოდენობით და სანაცვლოდ ---------- ში მიიღო სხვადასხვა ფართი, მათ შორის, საცხოვრებელი, ავტოსადგომის და კომერციული ფართები. მომჩივნის მიერ აღნიშნული კომერციული ფართების ფლობის მიზანს წარმოადგენდა მათი საცხოვრებელ ფართად გამოყენება. სწორედ ამ მოტივით, 2021 წლის 25 აგვისტოს, გადასახადის გადამხდელმა განცხადებით მიმართა საჯარო რეესტრის ეროვნულ სააგენტოს და მოითხოვა აღნიშნული კომერციული ფართის სტატუსის შეცვლა. შესაბამისად, 2021 წლის 25 აგვისტოს საჯარო რეესტრის ამონაწერის თანახმად, №---------- საკადასტრო კოდით რეგისტრირებულ უძრავ ქონებას მიენიჭა საცხოვრებელი ფართის სტატუსი. იმ პერიოდში, როდესაც ფართს მინიჭებული ჰქონდა კომერციული ფართის სტატუსი, ეს ფართი მომჩივანს არასოდეს გამოუყენებია კომერციული დანიშნულებით, არ აწარმოებდა ეკონომიურ საქმიანობას და არც იჯარით ჰქონია მესამე პირზე გადაცემული. აღნიშნულ ფაქტს ადასტურებს საგადასახადო შემოწმების პროცესში საგადასახადო ორგანოს მიერ მოძიებული ინფორმაცია კომუნალური გადასახადების შესახებ.

ასევე უდავოა ის ფაქტიც, რომ 2021 წლის 27 აგვისტოს ფიზიკურმა პირმა - ---------- მა მის საკუთრებაში რიცხული საცხოვრებელი ფართი ნასყიდობის ხელშეკრულების საფუძველზე, 264 675 ლარად გადასცა ----------ს. ახალმა მესაკუთრემ შეძენილი საცხოვრებელი ფართი (ს/კ №----------), 2022 წლის 14 თებერვალს, ნასყიდობის ხელშეკრულების საჯარო რეესტრში რეგისტრაციიდან 6 თვის შემდეგ, იჯარით გადასცა შპს „----------“.

აღსანიშნავია, რომ დღემდე აღნიშნული ფართი საჯარო რეესტრში რეგისტრირებულია საცხოვრებელი ფართის სტატუსით. ამდენად, უდავო ფაქტია, რომ მომჩივანმა 2021 წლის 27 აგვისტოს, ნასყიდობის ხელშეკრულების საფუძველზე, გაყიდა მის საკუთრებაში არსებული არა კომერციული ფართი, არამედ საცხოვრებელი ფართი და ის გარემოება, რომ ამ ფართის სტატუსის შეცვლა რამოდენიმე დღით ადრე განხორციელდა, სამართლებრივად ვერ შეცვლის საცხოვრებელი ფართის რეალიზაციის ფაქტს, მითუმეტეს იმ გარემოების გათვალისწინებით, რომ ეს ფართი ---------- ს არასოდეს გამოუყენებია კომერციული დანიშნულებით. არც რეალიზაციის შემდგომ, ახალი მესაკუთრის ---------- ის მიერ შეძენიდან 6 თვის შემდეგ იჯარით გაცემის ფაქტი არ არის საკმარისი გარემოება საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით, სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით ოპერაციის შინაარსთან მისი ფორმის შეუსაბამობის მოტივით, კვალიფიკაციის შეცვლისა.

გონივრული ეჭვის ფარგლებშიც კი მიუღებელია საგადასახადო კოდექსის ზემოაღნიშნული მუხლის გამოყენებით კვალიფიკაციის შეცვლა, რადგან საგადასახადო ვალდებულებისთვის შესაძლო თავის არიდების მოტივი იარსებებდა იმ შემთხვევაში, როდესაც საცხოვრებელი ფართის რეალიზაციით მიღებული სარგებელი გაცილებით მაღალი იქნებოდა, ვიდრე კომერციული ფართის რეალიზაციის შემთხვევაში, რასაც მოცემულ შემთხვევაში ადგილი არ აქვს. პირიქით, საცხოვრებელი ფართის რეალიზაციით გაცილებით ნაკლები სარგებელი მიიღო ---------- მა, ვიდრე კომერციული ფართის რეალიზაციის შედეგად. აღნიშნული გარემოების გადამოწმება მარტივი იყო თუნდაც კამერალური საგადასახადო შემოწმების დროსაც.

აუდიტორის მიერ ერთ-ერთ მთავარ არგუმენტად მოყვანილი საკითხი, რომელიც ასევე გაჟღერებული იქნა შემოსავლების სამსახურში საჩივრის განხილვის პროცესში, რომ თითქოსდა რეალიზაციამდე ---------- ის მიერ კომერციულ ფართად გამოყენების ფაქტი დასტურდებოდა კომუნალური გადასახადებით, არ შეესაბამება რეალობას და იგი მცდარ მოსაზრებას წარმოადგენს, ვინაიდან არანაირი კომუნალური გადასახადები აღნიშნულ ფართზე არ ირიცხებოდა, რადგან იგი ცალკე აბონენტადაც კი არ იყო რეგისტრირებული და არც საგადასახადო შემოწმების მასალებში აღნიშნულის დამადასტურებელი დოკუმენტი არ მოიძებნება.

შემოსავლების სამსახურმა არ გაიზიარა საჩივარში აღნიშნული გარემოებები, თუმცა ამ გარემოებების უარსაყოფად რაიმე მსჯელობა ან დასაბუთება ბრძანებაში არ არის მოცემული, იგი დაეყრდნო მხოლოდ შემოწმების აქტში მოცემულ მსჯელობას და საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე აპელირებით, რომლის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით, შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს, მიიჩნია, რომ მართლზომიერია რეალიზებული ფართის კომერციულის სტატუსით განხილვა და აღნიშნული ოპერაციის დღგ-ით დაბეგვრა.

შემოსავლების სამსახურის 2023 წლის 9 იანვრის №25 ბრძანება გამოცემულია საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლის პირველი ნაწილით დადგენილი მოთხოვნების უგულვებელყოფით, რომლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე. მოცემულ შემთხვევაში ადგილი არ აქვს აღნიშნული ნორმის შესაბამისად, საქმისთვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოების გამოკვლევას, რომლის შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე მიღებული იქნებოდა სხვაგვარი გადაწყვეტილება. მხარეს, რომელსაც დააკისრეს სახელმწიფო ბიუჯეტის სასარგებლოდ მნიშვნელოვანი თანხა, თუნდაც შინაგანი რწმენა მაინც უნდა გაუჩნდეს დაკისრებული თანხის მართლზომიერებაში.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, მომჩივანი ითხოვს გაუქმდეს გასაჩივრებული აქტები.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

ამავე კოდექსის 158-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, დღგ-ით დასაბეგრ პირად განიხილება ნებისმიერი პირი, რომელიც ნებისმიერ ადგილზე დამოუკიდებლად ახორციელებს ნებისმიერი სახის ეკონომიკურ საქმიანობას, მიუხედავად ამ საქმიანობის მიზნისა და შედეგისა.

ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, ერთჯერადი/არარეგულარული ხასიათის მიუხედავად, ნებისმიერ შემთხვევაში, ეკონომიკურ საქმიანობად განიხილება არასაცხოვრებელი დანიშნულების შენობის/ნაგებობის მიწოდება.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.

ამავე კოდექსის 165-ე მუხლის თანახმად:

1. დასაბეგრი პირი, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, ვალდებულია მის მიერ ნებისმიერი უწყვეტი 12 კალენდარული თვის განმავლობაში განხორციელებული დღგ-ით დასაბეგრი საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის ოპერაციების ჯამური თანხის 100 000 ლარისთვის გადაჭარბების დღიდან, არაუგვიანეს 2 სამუშაო დღეში დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის მიზნით, მიმართოს საგადასახადო ორგანოს.

2. დასაბეგრ პირს დღგ-ის გამოანგარიშების და გადახდის ვალდებულება წარმოეშობა ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების მომენტიდან (ამ ოპერაციის ჩათვლით), რომლის მიხედვითაც დასაბეგრი ოპერაციების ჯამურმა თანხამ 100 000 ლარს გადააჭარბა.

ამავე მუხლის მე-7 ნაწილის მიხედვით, ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციების ჯამური თანხის განსაზღვრისას არ გაითვალისწინება ამ კოდექსის შესაბამისად დღგ-ისგან გათავისუფლებული დასაბეგრი ოპერაციები.

საგადასახადო კოდექსის 282-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის გარეშე საქმიანობა – იწვევს პირის დაჯარიმებას რეგისტრაციის გარეშე საქმიანობის პერიოდში განხორციელებული დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციების (გარდა გათავისუფლებული ოპერაციებისა) თანხის 5 პროცენტის ოდენობით.

ამავე კოდექსის 272-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, საურავი არის საგადასახადო სანქცია, რომელიც პირს ეკისრება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში გადასახადის გადასახდელი თანხის გადაუხდელობისათვის.

შემოწმების აქტის მიხედვით, მომჩივანმა 2021 წლის 27 აგვისტოს, 264 675 ლარად გაყიდა საცხოვრებელი ფართი, რომელსაც რეალიზაციამდე მინიჭებული ჰქონდა კომერციული ფართის სტატუსი. კომერციული ფართის საცხოვრებელ ფართად რეგისტრაცია განხორციელდა რეალიზაციამდე 2 დღით ადრე. ამასთან, ფართის რეალიზაციის შემდეგ ფიქსირდება აღნიშნული ქონების ისევ კომერციული დანიშნულებით გამოყენება. კერძოდ, ფართი გაცემულია იჯარით შპს „----------“. აღნიშნულიდან გამომდინარე, მომჩივანს დაერიცხა დღგ და შესაბამისი ჯარიმა-საურავი.

გადასახადის გადამხდელი აღნიშნავს, რომ იმ პერიოდში, როდესაც ფართს მინიჭებული ჰქონდა კომერციული ფართის სტატუსი, ეს ფართი მომჩივანს არასოდეს გამოუყენებია კომერციული დანიშნულებით, არ აწარმოებდა ეკონომიურ საქმიანობას და არც იჯარით ჰქონია მესამე პირზე გადაცემული. აღნიშნულ ფაქტს ადასტურებს საგადასახადო შემოწმების პროცესში საგადასახადო ორგანოს მიერ მოძიებული ინფორმაცია კომუნალური გადასახადების შესახებ. ამასთან, მიუთითებს, რომ დღემდე აღნიშნული ფართი საჯარო რეესტრში რეგისტრირებულია საცხოვრებელი ფართის სტატუსით. ამდენად, უდავო ფაქტია, რომ მომჩივანმა 2021 წლის 27 აგვისტოს, ნასყიდობის ხელშეკრულების საფუძველზე, გაყიდა მის საკუთრებაში არსებული არა კომერციული ფართი, არამედ საცხოვრებელი ფართი და ის გარემოება, რომ ამ ფართის სტატუსის შეცვლა რამოდენიმე დღით ადრე განხორციელდა, სამართლებრივად ვერ შეცვლის საცხოვრებელი ფართის რეალიზაციის ფაქტს, მითუმეტეს იმ გარემოების გათვალისწინებით, რომ ეს ფართი გადასახადის გადამხდელს არასოდეს გამოუყენებია კომერციული დანიშნულებით.

საბჭო ყურადღებას ამახვილებს იმ გარემოებაზე, რომ რეალიზაციის მომენტში უძრავ ქონებას მინიჭებული ჰქონდა საცხოვრებელი ფართის სტატუსი. ასევე, დღეის მდგომარეობით, აღნიშნული ქონება რეგისტრირებულია როგორც საცხოვრებელი ფართი. ამასთან, რეალიზაციამდე არ ფიქსირდება აღნიშნული ფართის კომერციული მიზნით გამოყენების ფაქტი.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და ფაქტობრივი გარემოებების საფუძველზე, მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით, საბჭომ მიიჩნია, რომ ვინაიდან ადგილი არ ჰქონია ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდებას, სადავო დარიცხვა არამართლზომიერია და უნდა გაუქმდეს.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს;

2. გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 2023 წლის 9 იანვრის №25 ბრძანება;

3. გაუქმდეს აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 6 ოქტომბრის №005-146 საგადასახადო მოთხოვნა;

4. აუდიტის დეპარტამენტს დაევალოს გადასახადის გადამხდელის პირადი აღრიცხვის ბარათზე შესაბამისი კორექტირების განხორციელება;

5. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.