ბრძანება N 11155

N 11155

14 მაისი 2024

ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა

 

სს „---ის“ (ს/ნ ---)

(მის.: ---) 2024 წლის 24 და 26 იანვრის საჩივრების

დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის თაობაზე

 

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2024 წლის 29 თებერვლის, 14, 21, 28 მარტის და 18 აპრილის სხდომებზე (ოქმები: №21, №27, №30, №33 და №42) განიხილა სს „---ის“ (ს/ნ ---) №525779 (რეგ.: №11164/21) და №87184/1/2024 საჩივრები, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის კამერალური საგადასახადო შემოწმების შესახებ 2023 წლის 27 დეკემბრის №33330 ბრძანებასთან და შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 28 დეკემბრის №094- 104 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.

 

გადასახადის გადამხდელის პოზიცია:

1. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება აუდიტის დეპარტამენტის შემოწმების დანიშვნის შესახებ ბრძანებას, ვინაიდან შემოწმებას დაექვემდებარა მხოლოდ აღნიშნულ ბრძანებაში ჩამოთვლილი არარეზიდენტი კომპანიებისთვის გადახდილი თანხების სისწორე. აცხადებს, რომ მათ პროგრამული უზრუნველყოფის განახლების, ტექნიკური მხარდაჭერისა და განვითარების მომსახურება მიღებული აქვს სხვა არარეზიდენტი კომპანიებისგანაც, რომლებიც დაბეგრილია გადახდის წყაროსთან 10%-იანი განაკვეთით. შესაბამისად გადამხდელს მიაჩნია, რომ ფაქტობრივი გარემოებების სრულად იდენტიფიცირებისთვის, საჭიროა გაფართოვდეს საგადასახადო შემოწმების არეალი და შემოწმებულ იქნეს კომპანიის მიერ სხვა არარეზიდენტ კომპანიებზე გადახდილი თანხები.

2. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება საგადასახადო შემოწმების შედეგად არარეზიდენტ კომპანიებზე გადახდილი თანხების როიალტად განხილვის საფუძვლით დარიცხულ გადასახადს და მიუთითებს შემდეგ არგუმენტებზე:

● კომპანიამ ---- LTD-ს (მოლდოვას რესპუბლიკის რეზიდენტი კომპანია) მომსახურების სანაცვლოდ ჯამურად გადაუხადა 2 755 130 ლარი. აღნიშნული თანხიდან 2 711 711 ლარი წარმოადგენს „ტექსტური გამოწერის“ მომსახურების ანაზღაურებას, ხოლო 43 419 ლარი წარმოადგენს პროგრამული უზრუნველყოფის მხარდაჭერის მომსახურების ანაზღაურებას. გადასახადის გადამხდელი მიუთითებს, რომ „საქართველოს მთავრობასა და მოლდოვას რესპუბლიკის მთავრობას შორის შემოსავლებზე ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილებისა და გადასახადების გადაუხდელობის აღკვეთის შესახებ“ შეთანხმების საფუძველზე კომპანიამ ზემოხსენებული გადახდები არ დაბეგრა გადახდის წყაროსთან. განმარტავს, რომ შპს „---სა“ (მოგვიანებით შეერწყა სს „---ს“) და --- LTD-ს შორის 2016 წელს გაფორმებული ხელშეკრულების საგანია ე.წ. „ტექსტური გამოწერის მომსახურება“, რომელიც ხორციელდება პროგრამა „----”-ის გამოყენებით. „ტექსტური გამოწერის მომსახურება“ წარმოადგენს საინფორმაციო და გასართობი შინაარსის მომსახურებას, რომლის მიღებაც საბოლოო მომხმარებელს (კომპანიის აბონენტს) შეუძლია მოკლე ტექსტური შეტყობინების საშუალებით. მომჩივანი აღნიშნავს, რომ გაფორმებული ხელშეკრულებით, მომსახურების საფასურს წარმოადგენს აბონენტების მიერ გადახდილი თანხის 50%. ყოველთვიურად კომპანიასა და ----ს შორის დგება მიღება-ჩაბარების აქტი, რომელიც მოიცავს თვის განმავლობაში მომხმარებელთა რაოდენობას და მიღებულ შემოსავალს. გადამხდელი მიიჩნევს, რომ ტექსტური გამოწერის მომსახურებას არ გააჩნია როიალტის მახასიათებლები. ასევე, გადამხდელი მიუთითებს, რომ კომპანია შესამოწმებელ პერიოდში ----ს უხდის მომსახურების ღირებულებას „----”-ს ტექნიკური მხარდაჭერის მომსახურებისთვის და არ ეთანხმება ტექნიკური მხარდაჭერის მომსახურების როიალტად კვალიფიცირებას.

● გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება პროგრამული უზრუნველყოფის გამოყენების ლიცენზიის, პროგრამული უზრუნველყოფის განახლებების, მათ მხარდაჭერისა და განვითარების სანაცვლოდ გადახდილი ანაზღაურების როიალტად მიჩნევას. მიუთითებს, რომ ასეთი მომსახურებები კომპანიას ძირითადად შეძენილი აქვს თურქეთისა და ჩინეთის რეზიდენტი კომპანიებისგან. აღნიშნავს, რომ კომპანიას შესამოწმებელ პერიოდში გადახდის წყაროსთან 5%-ით დაკავებული აქვს პროგრამული უზრუნველყოფის სანაცვლოდ გადახდილი თანხები. გადამხდელი მიუთითებს, რომ საქართველოსა და თურქეთის რესპუბლიკას (ისევე, როგორც ჩინეთთან) შორის შემოსავლებზე ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილებისა და გადასახადების გადაუხდელობის აღკვეთის შესახებ შეთანხმების ქართულ და ინგლისურენოვან ვერსიებში, როიალტის განმარტების ნაწილში, ფიქსირდება მნიშვნელოვანი სხვაობა. მიიჩნევს, რომ როიალტის სახით მიღებულ შემოსავალს ადგილი ექნება იმ შემთხვევაში თუ სახეზეა კომპიუტერულ პროგრამაზე საავტორო უფლების გამოყენებისთვის თანხების გადახდა და იმ შემთხვევაში, როცა ხდება პროგრამული უზრუნველყოფის გამოყენების უფლების მოპოვება არსებითად საკუთარი მიზნებისა და სარგებლობისათვის ბოლო მომხმარებლის მიერ, მასთან დაკავშირებული გადახდები არ უნდა ჩაითვალოს როიალტად.

 ასევე, გადასახადის გადამხდელი ითხოვს კომპანიის მიერ ზედმეტად დეკლარირებული/წყაროსთან დაკავებული საშემოსავლო გადასახადის შემცირებას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები:

საქმეში არსებული მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 27 დეკემბრის №33330 ბრძანების საფუძველზე განხორციელდა სს „---ის“ (ს/ნ ---) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება 2020 წლის პირველი იანვრიდან 2023 წლის პირველ იანვრამდე შემდეგი არარეზიდენტი პირებისათვის: ------ გადახდილი თანხებიდან წარმოქმნილი საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით (მათ შორის, საშემოსავლო გადასახადის დეკლარაციის „ინფორმაცია საანგარიშო თვის მიხედვით განაცემებისა და დაკავებული გადასახადის შესახებ“ დანართში განაცემთა მიმღების დასახელებაში ასახული „ზოგადი საშემოსავლო (არარეზიდენტი)“-ს დასახელებით დაბეგრილი როიალტის გათვალისწინებით). შემოწმების შედეგებზე 2023 წლის 27 დეკემბერს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, რაზეც გამოიცა გადასახადების/გადასახდელების და საგადასახადო სანქციების თანხების დარიცხვის/შემცირების შესახებ 2023 წლის 28 დეკემბრის №33554 ბრძანება და ამავე თარიღის №094-104 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადასახადის გადამხდელს ბიუჯეტში დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა სულ 209 310 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 189 673 ლარი, ჯარიმა 19 035 ლარი, საურავი 602 ლარი.

 

საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით დარიცხვა გამოწვეულია შემდეგი გარემოებებით:

გადასახადის გადამხდელს 2020-2022 წლებში უფიქსირდება წმინდა 4 876 883 ლარის გადახდა შემდეგ არარეზიდენტ კომპანიებზე: ----- (თურქეთის, ლიეტუვას და მოლდოვის რეზიდენტები), რომლებიც სს „---ს“ აწვდიან სხვადასხვა პროგრამული უზრუნველყოფის გამოყენების ლიცენზიას, პროგრამული უზრუნველყოფის განახლებებს, მათ მხარდაჭერას და განვითარებას, ასევე, ტექსტურ კონტენტის სმს გამოწერის სერვისებს, მაგ: „ანეკდოტები", „ამინდის პროგნოზი", „ჰოროსკოპი", „სუპერ დედა" და ა.შ. საზოგადოება აღნიშნულ კომპანიებზე გადახდებს განაცემთა ინფორმაციაში უთითებს, თუმცა არ აკავებს გადასახადს, რადგან სარგებლობს აღნიშნულ ქვეყნებთან გაფორმებული შემოსავლებზე ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილებისა და გადასახადების გადაუხდელობის აღკვეთის შესახებ შეთანხმებებით, განიხილავს რა აღნიშნულ გადახდებს ეკონომიკური საქმიანობიდან მიღებულ შემოსავლად არარეზიდენტი კომპანიებისთვის. აღნიშნულის გარდა საზოგადოებას დაბეგრილი და დეკლარარებული აქვს განაცემთა ინფორმაციაში 2020-2022 წლებში განაცემები როიალტის ტიპად და სახელით „ზოგადი საშემოსავლო (არარეზიდენტი)" წმინდა თანხა: 1 264 034 ლარი, რომლებიც დაბეგრილია შესაბამისად 5%-იანი განაკვეთით.

საზოგადოების სახელზე 01.10.2019 წელს გამოცემულია N513 წინასწარი გადაწყვეტილება, რომლითაც ისეთი გადახდები, რომლებიც პროგრამული უზრუნველყოფის გამოყენების ლიცენზიას, პროგრამული უზრუნველყოფის განახლებებს, მათ მხარდაჭერას და მათ განვითარებას უკავშირდება მიჩნეულია როიალტად და ისეთ ქვეყნებთან დადებულ შეთანხმებებში, სადაც მითითებულია, რომ როიალტი შეიძლება დაბეგროს ამ მეორე სახელმწიფოში უნდა დაიბეგროს საქართველოში. აღნიშნული წინასწარი გადაწყვეტილების მსჯელობიდან და ლოგიკიდან ასევე გამომდინარეობს, რომ ტექსტურ კონტენტის სმს გამოწერის სერვისისთვის გადახდილი თანხები განხილული უნდა იყოს ასევე როიალტად და უნდა დაიბეგროს გადახდის წყაროსთან. გამომდინარე იქედან, რომ ----თან გაფორმებულია ხელშეკრულება სერვისის მოწოდებაზე, რომელიც გულისხმობს ინფორმაციული და გასართობი კონტენტის მოწოდებას აბონენტებისთვის. ასევე, საზოგადოებას გადაეცა პროგრამა „----“-ის გამოყენების ლიცენზია და მისი ტექნიკური მხარდაჭერა. ამ ყველაფრის ღირებულება იანგარიშება შესაბამისი საანგარიშო პერიოდის მიხედვით სერვისიდან გამომუშავებულ შემოსავალზე დაყრდნობით.

კომპანიას მიღებული აქვს გარანტია, რომ მოწოდებული კონტენტი არ დაარღვევს მესამე მხარის საავტორო უფლებებს. შედეგად აღნიშნულ მტკიცებულებებზე დაყრდნობით ----ის მიერ გაწეულის მომსახურების არსიც მდგომარეობს პროგრამული უზრუნველყოფის ლიცენზიის გადაცემაში და ასევე, დამატებით ტექნიკური მხარდაჭერის გაწევაში და დამატებით შესაბამისი ტექსტური კონტენტის მიწოდებაში. შედეგად, გადამხდელის მიერ „ზოგადი საშემოსავლო (არარეზიდენტი)"-ის სახელით დაბეგრილი წმინდა თანხა: 1 264 034 ლარი გადაიქვითა საგადასახადო შემოწმებით როიალტად დაბეგრილ გადახდებთან, აღნიშნულის გარდა 2022 წლის იანვრის პერიოდში საზოგადოებას ----ზე გადახდილი თანხები დაბეგრილი აქვს 9 069.9 ლარის ოდენობით, 10%-იანი განაკვეთით, რომელიც ასევე შემცირდა და დაიბეგრა როიალტად.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 134-ე და 154-ე მუხლების, ამასთან, თურქეთის, ლიეტუვას და მოლდოვის ქვეყნებთან გაფორმებული „შემოსავლებზე ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილებისა და გადასახადების გადაუხდელობის აღკვეთის შესახებ“ შეთანხმებების და კონვენციის მე-12 მუხლების გათვალისწინებით, გადასახადის გადამხდელს განესაზღვრა გადახდის წყაროსთან დასაბეგრი საშემოსავლო გადასახადი (როიალტი).

 

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივრები და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

 

პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით,შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 51-ე მუხლზე, რომლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, საგადასახადო ორგანოები ვალდებული არიან თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში გააკონტროლონ გადასახადების გამოანგარიშების სისწორე და სისრულე და მათი დროულად გადახდა, ჩაატარონ საგადასახადო შემოწმებები ამ კოდექსით დადგენილი წესით და ამ შემოწმებათა ჩატარებისას გააცნონ გადასახადის გადამხდელს თავისი უფლებები და ვალდებულებები.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 262-ე მუხლის შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმება შეიძლება იყოს კამერალური და გასვლითი. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 263-ე მუხლის თანახმად:

1. კამერალური საგადასახადო შემოწმება ტარდება საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილი პირის ბრძანების საფუძველზე, ამ ბრძანებით განსაზღვრულ კონკრეტულ საკითხზე.

2. კამერალური საგადასახადო შემოწმების ჩატარებისას საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, ამ კოდექსით დადგენილი წესით მოითხოვოს სააღრიცხვო დოკუმენტაციის ან/და დაბეგვრასთან დაკავშირებული ინფორმაციის წარდგენა.

3. კამერალური საგადასახადო შემოწმება ტარდება პირის საქმიანობის ადგილზე გაუსვლელად, საგადასახადო ორგანოში არსებული პირის დაბეგვრასთან დაკავშირებული ინფორმაციის, აგრეთვე გადასახადის გადამხდელისაგან მიღებული ახსნა-განმარტებისა და სააღრიცხვო დოკუმენტაციის საფუძველზე.

4. თუ კამერალური საგადასახადო შემოწმების შედეგად გამოვლენილი შეცდომები იწვევს გადასახადის თანხის ცვლილებას, კამერალური საგადასახადო შემოწმების განმახორციელებელი უფლებამოსილი პირი ადგენს საგადასახადო შემოწმების აქტს.

საქმეში არსებულ მასალებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს, რომ აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 27 დეკემბრის №33330 ბრძანების საფუძველზე დაინიშნა სს „---ს“ (ს/ნ ---) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება 2020 წლის პირველი იანვრიდან 2023 წლის პირველ იანვრამდე შემდეგი არარეზიდენტი პირებისათვის: ----- გადახდილი თანხებიდან წარმოქმნილი საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით (მათ შორის, საშემოსავლო გადასახადის დეკლარაციის „ინფორმაცია საანგარიშო თვის მიხედვით განაცემებისა და დაკავებული გადასახადის შესახებ“ დანართში განაცემთა მიმღების დასახელებაში ასახული „ზოგადი საშემოსავლო (არარეზიდენტი)“-ს დასახელებით დაბეგრილი როიალტის გათვალისწინებით).

შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ მოცემულ შემთხვევაში სადავო აქტი არ ეწინააღმდეგება კანონს, ასევე, არ არის დარღვეული მისი მომზადების ან გამოცემის კანონმდებლობით დადგენილი სხვა მოთხოვნები. ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ სს „---ის“ (ს/ნ ---) კამერალური საგადასახადო შემოწმების შესახებ აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 27 დეკემბრის №33330 ბრძანება გამოცემულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა შესაბამისად და არ არსებობს მისი გაუქმების სამართლებრივი საფუძველი. ამდენად, შემოსავლების სამსახურს პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიაჩნია, რომ წარმოდგენილი საჩივრები დაუსაბუთებელია და არ არსებობს საჩივრების დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.

 

მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით,შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 104-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ი“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, ამ კარის მიზნებისათვის საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებულ შემოსავალს განეკუთვნება როიალტი, თუ როიალტის გადამხდელი საქართველოს რეზიდენტია.

ამავე კოდექსის მე-8 მუხლის 21-ე ნაწილის თანახმად, როიალტი არის:

ა) სასარგებლო წიაღისეულის მოპოვებისა და ტექნოგენური წარმონაქმნების გადამუშავების პროცესში წიაღით სარგებლობის უფლების საფასური;

ბ) საავტორო უფლების, პროგრამული უზრუნველყოფის, პატენტის, ნახაზის, მოდელის, სავაჭრო ნიშნის ან სხვა ინტელექტუალური საკუთრების გამოყენებისათვის ან გამოყენების უფლების სხვა პირისთვის გადაცემისათვის მიღებული შემოსავალი;

გ) სამრეწველო, სავაჭრო ან სამეცნიერო-კვლევითი მოწყობილობის გამოყენებისათვის ან გამოყენების უფლების სხვა პირისთვის გადაცემისათვის მიღებული შემოსავალი; დ) ნოუ-ჰაუს გამოყენებისათვის მიღებული შემოსავალი;

ე) კინოფილმის, ვიდეოფილმის, ხმის ჩანაწერის ან ჩაწერის სხვა საშუალების გამოყენებისათვის ან გამოყენების უფლების სხვა პირისთვის გადაცემისათვის მიღებული შემოსავალი;

ვ) საიდუმლო ფორმულის ან პროცესის, ასევე სამრეწველო, კომერციული ან მეცნიერული გამოცდილების შემცველი ინფორმაციის გამოყენებისათვის ან გამოყენების უფლების სხვა პირისთვის გადაცემისათვის მიღებული შემოსავალი;

ზ) ამ ნაწილით გათვალისწინებულ უფლებებთან დაკავშირებით ტექნიკური დახმარების გაწევისათვის ან ამ უფლებათა გამოყენებაზე უარის თქმით მიღებული შემოსავალი.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 134-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ1 “ ქვეპუნქტის შესაბამისად, არარეზიდენტის მიერ საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებული შემოსავალი, რომელიც არ მიეკუთვნება საქართველოში საგადასახადო აღრიცხვაზე მყოფ არარეზიდენტის მუდმივ დაწესებულებას საქართველოში, იბეგრება გადახდის წყაროსთან გამოქვითვების გარეშე:

ბ 1 ) როიალტი - 5 პროცენტით.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც იხდის ამ კოდექსის 134- ე მუხლის პირველი ნაწილით განსაზღვრულ გადასახდელებს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-2 მუხლის მე-7 ნაწილის მიხედვით, გადასახადით დაბეგვრასთან დაკავშირებულ საკითხზე საქართველოს პარლამენტის მიერ რატიფიცირებულ და ძალაში შესულ საერთაშორისო ხელშეკრულებას აქვს უპირატესი იურიდიული ძალა ამ კოდექსის მიმართ.

საქართველოს პარლამენტის 2007 წლის 28 დეკემბრის N5652-რს დადგენილებით რატიფიცირებულია „საქართველოს და თურქეთის რესპუბლიკას შორის შემოსავლებზე ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილებისა და გადასახადების გადაუხდელობის აღკვეთის შესახებ“ შეთანხმება, რომელიც ძალაშია 2010 წლის 15 თებერვლიდან.

აღნიშნული შეთანხმების მე-12 მუხლის თანახმად:

1. ერთ ხელშემკვრელ სახელმწიფოში წარმოქმნილი და მეორე ხელშემკვრელი სახელმწიფოს რეზიდენტისათვის გადახდილი როიალტი შეიძლება დაიბეგროს ამ მეორე სახელმწიფოში.

2. ამასთან, როიალტი შეიძლება აგრეთვე დაიბეგროს ხელშემკვრელ სახელმწიფოში, რომელშიც ის წარმოიქმნება, ამ სახელმწიფოს კანონმდებლობის შესაბამისად, მაგრამ თუ როიალტის ფაქტობრივი მფლობელი წარმოადგენს მეორე ხელშემკვრელი სახელმწიფოს რეზიდენტს, მაშინ გადასახადის ოდენობა არ უნდა აღემატებოდეს როიალტის მთლიანი თანხის 10 პროცენტს.

3. ამ მუხლში გამოყენებისას ტერმინი „როიალტი“ ნიშნავს გადასახადის ნებისმიერ სახეს, რომელიც ანაზღაურების სახით მიიღება ლიტერატურის, ხელოვნების ან მეცნიერების სფეროს ნებისმიერი ნაწარმოებით, მათ შორის, კინემატოგრაფიული ფილმებით, სატელევიზიო და რადიომაუწყებლობის ჩანაწერებით, ნებისმიერი პატენტით, სასაქონლო ნიშნით, დიზაინით ან მოდელით, გეგმით, საიდუმლო ფორმულით ან პროცესით, ან სამრეწველო, კომერციული ან სამეცნიერო გამოცდილების შემცველი ინფორმაციით სარგებლობისათვის ან სარგებლობის უფლების გადაცემისათვის.

საქართველოს პარლამენტის 2004 წლის 24 ივნისის №231–რს დადგენილებით რატიფიცირებულია „საქართველოსა და ლიტვის რესპუბლიკას შორის შემოსავლებსა და კაპიტალზე ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილებისა და გადასახადების გადაუხდელობის აღკვეთის შესახებ“ შეთანხმება, რომელიც ძალაშია 2004 წლის 20 ივლისიდან. აღნიშნული შეთანხმების მე-12 მუხლის თანახმად:

1. ხელშემკვრელ სახელმწიფოში წარმოქმნილი და მეორე ხელშემკვრელი სახელმწიფოს რეზიდენტისათვის გადახდილი როიალტი შეიძლება დაიბეგროს ამ მეორე სახელმწიფოში.

2. ამასთან, ასეთი როიალტი აგრეთვე შეიძლება დაიბეგროს იმ ხელშემკვრელ სახელმწიფოში, რომელშიც ის წარმოიქმნება ამ სახელმწიფოს კანონმდებლობის შესაბამისად, მაგრამ თუ როიალტის ბენეფიციალური მფლობელი წარმოადგენს მეორე ხელშემკვრელი სახელმწიფოს რეზიდენტს, მაშინ ამგვარად დაკისრებული გადასახადის ოდენობა არ უნდა აღემატებოდეს როიალტის მთლიანი თანხის 10 პროცენტს.

3. ტერმინი ,,როიალტი” ამ მუხლში გამოყენებისას ნიშნავს ნებისმიერი სახის გადახდებს, რომლებიც ანაზღაურების სახით მიიღება ლიტერატურის, ხელოვნების ან მეცნიერების ნებისმიერი ნაწარმოების, მათ შორის, კინოფილმების ან სატელევიზიო და რადიო- მაუწყებლობისათვის განკუთვნილი ჩანაწერების, ნებისმიერი პატენტის, სავაჭრო მარკის, დიზაინის ან მოდელის, გეგმის საიდუმლო ფორმულის ან პროცესის ჩათვლით, სამრეწველო, კომერციული ან სამეცნიერო აღჭურვილობის ან სამრეწველო, კომერციული ან სამეცნიერო გამოცდილების შემცველი ინფორმაციით სარგებლობისათვის, ან სარგებლობის უფლების მინიჭებისათვის.

საქართველოს პარლამენტის 2018 წლის 22 თებერვლის №1976-IIს დადგენილებით რატიფიცირებულია „საქართველოს მთავრობასა და მოლდოვას რესპუბლიკის მთავრობას შორის შემოსავლებზე ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილებისა და გადასახადების გადაუხდელობის აღკვეთის შესახებ“ კონვენცია, რომელიც ძალაშია 2018 წლის 17 აპრილიდან. აღნიშნული კონვენციის მე-12 მუხლის თანახმად:

1. ხელშემკვრელ სახელმწიფოში წარმოშობილი როიალტი, რომლის ბენეფიციური მფლობელი არის მეორე ხელშემკვრელი სახელმწიფოს რეზიდენტი, შეიძლება დაიბეგროს ამ მეორე სახელმწიფოში.

2. ამასთან, ამგვარი როიალტი აგრეთვე შეიძლება დაიბეგროს იმ ხელშემკვრელ სახელმწიფოში, სადაც იგი წარმოიშობა, ამ სახელმწიფოს შიდასახელმწიფოებრივი კანონმდებლობის შესაბამისად, მაგრამ, თუ როიალტის ბენეფიციური მფლობელი არის მეორე ხელშემკვრელი სახელმწიფოს რეზიდენტი, მაშინ ასეთი სახით გადახდილი გადასახადი არ უნდა აღემატებოდეს როიალტის საერთო რაოდენობის 5 პროცენტს.

3. ამ მუხლის მიზნებისთვის, ტერმინი „როიალტი“ ნიშნავს გადახდის ნებისმიერ სახეს, რომელიც ანაზღაურების სახით მიიღება ნებისმიერ ლიტერატურულ, ხელოვნების ან მეცნიერულ ნამუშევარზე, კინემატოგრაფიული ფილმების ჩათვლით, საავტორო უფლებით სარგებლობისათვის ან სარგებლობის უფლებისათვის, ნებისმიერი პატენტის, სასაქონლო ნიშნის, დიზაინის ან მოდელის, გეგმის, საიდუმლო ფორმულის ან პროცესის, ასევე სამრეწველო, კომერციული ან მეცნიერული გამოცდილების შემცველი ინფორმაციით სარგებლობისათვის ან სარგებლობის უფლებისთვის.

1886 წლის 9 სექტემბერს მიღებული ლიტერატურისა და ხელოვნების ნაწარმოებების დაცვის ბერნის კონვენციის მე-2 მუხლის პირველი პუნქტის თანახმად, გამოთქმა „ლიტერატურისა და ხელოვნების ნაწარმოებები“ მოიცავს ყველა ნამუშევარს ლიტერატურის, მეცნიერების და ხელოვნების სფეროში. ბერნის კონვენცია ეყრდნობა სამ ძირითად პრინციპს, ესენია:

1. კავშირის ერთ-ერთ ქვეყანაში წარმოშობილ ნაწარმოებს, კავშირის წევს ყველა სხვა ქვეყანაში უნდა ჰქონდეს ისეთივე დაცვა, როგორსაც ეს ქვეყნები ანიჭებენ საკუთარ მოქალაქეებს;

2. ნაწარმოებზე უფლებების წარმოქმნა დამოკიდებული არ არის ფორმალურ პირობებსა და პროცედურებზე;

3. საავტორო უფლების არსებობა და მათი გამოყენება არ არის დამოკიდებული დაცვის არსებობაზე ნაწარმოების წარმოშობის ქვეყანაში.

საქართველო 1994 წლის 24 ნოემბრის N609-Iს დადგენილებით შეუერთდა ბერნის კონვენციას. ამასთან, ბერნის კონვენციის წევრ ქვეყნებს წარმოადგენენ ასევე, თურქეთი, ლიეტუვის რესპუბლიკა და მოლდოვის რესპუბლიკა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-2 მუხლის მე-6 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ურთიერთობების რეგულირებისას ამ კოდექსში გამოყენებული საქართველოს კანონმდებლობის ტერმინები და ცნებები გამოიყენება იმ მნიშვნელობით, რა მნიშვნელობაც მათ აქვთ შესაბამის კანონმდებლობაში, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

„საავტორო და მომიჯნავე უფლებების შესახებ“ საქართველოს კანონის მე-6 მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, მეცნიერების, ლიტერატურისა და ხელოვნების ნაწარმოებებია: ლიტერატურული ნაწარმოები (წიგნი, ბროშურა, სტატია, კომპიუტერული პროგრამა და სხვა).

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

- არარეზიდენტი კომპანია ---სთვის გადახდილი თანხების როიალტად განხილვასთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ მობილური ქსელის ოპერატორს გადაცემული აქვს პროგრამული უზრუნველყოფის ლიცენზია („----“ პლატფორმა), რომელშიც მობილური ქსელის ოპერატორმა პირდაპირ თანხა არ გადაიხადა, თუმცა ---ის ბიზნეს მოდელი ისეთია, რომ აღნიშნულ პლატფორმას ნერგავს ოპერატორებთან და სანაცვლოდ ოპერატორს ავალდებულებს მის ქსელში გაეშვას ----ის რომელიმე გასართობი კონტენტი, რომლისგან მიღებული შემოსავალის ნაწილს ოპერატორი ----ს გადაუხდის.

განსახილველ შემთხვევაში ---- ქსელში გაშვებულია გასართობი კონტენტი „სმს გამოწერები“. ამიტომ როგორც საგადასახდო შემოწმების აქტშია აღნიშნული: „საზოგადოებას გადაეცა პროგრამა ----" - ის გამოყენების ლიცენზია და მისი ტექნიკური მხარდაჭერა. ღირებულება იანგარიშება შესაბამისი საანგარიშო პერიოდის მიხედვით სერვისიდან (სმს გამოწერები) გამომუშავებული შემოსავალზე დაყრდნობით.

ამასთან, კომპანიას მიღებული აქვს გარანტია რომ მოწოდებული კონტენტი არ დაარღვევს მესამე მხარის საავტორო უფლებებს. შედეგად აღნიშნულ მტკიცებულებებზე დაყრდნობით ----ის მიერ გაწეული მომსახურების არსიც მდგომარეობს პროგრამული უზრუნველყოფის ლიცენზიის გადაცემაში და ასევე დამატებით ტექნიკური მხარდაჭერის გაწევაში და ასევე დამატებით შესაბამისი ტექსტური კონტენტის მიწოდებაში.“

აღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ მხარეებს შორის არსებული ურთიერთობა განიხილება ერთიან კონტექსტში, სადაც უდავო ფაქტია, რომ მოხდა ---- პლატფორმა გამოყენების ლიცენზიის გადაცემა, ტექნიკური მომსახურების გაწევა და გადახდის საშულება ( --- ბიზნეს მოდელიდან გამომდინარე) გასართობი კონტენტის შესყიდვა (მოცემულ შემთხვევაში: „---“ ) ----სგან. - პროგრამული უზრუნველყოფის გამოყენების ლიცენზიის, პროგრამული უზრუნველყოფის განახლებების, მათ მხარდაჭერისა და განვითარების სანაცვლოდ გადახდილი ანაზღაურების როიალტად განხილვასთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს შემოწმებით დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებებზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელს არარეზიდენტი კომპანიები (თურქეთის და ლიეტუვას რესპუბლიკის რეზიდენტები) აწვდიან სხვადასხვა პროგრამული უზრუნველყოფის გამოყენების ლიცენზიას, ასევე, მასთან დაკავშირებულ მომსახურებებს (პროგრამული უზრუნველყოფის განახლებებს, უზრუნველყოფენ მათ მხარდაჭერას/განვითარებას).

- კომპანიის მიერ ზედმეტად დეკლარირებული/წყაროსთან დაკავებული საშემოსავლო გადასახადის შემცირებასთან მიმართებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო შემოწმების აქტში აღწერილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, რომლის მიხედვით, გადამხდელის მიერ „ზოგადი საშემოსავლო (არარეზიდენტი)"-ის სახელით დაბეგრილი თანხა 1 264 034 ლარი გადაიქვითა საგადასახადო შემოწმებით როიალტად დაბეგრილ გადახდებთან. ასევე, აღნიშნულის გარდა შემოწმებამ 2022 წლის იანვრის პერიოდში საზოგადოების მიერ ----ზე გადახდილი, 10%-იანი განაკვეთით დაბეგრილი თანხა 9 069.9 ლარი შეამცირა და დაბეგრა, როგორც როიალტი.

ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს, რომ „საქართველოს და შესაბამისი რესპუბლიკების მთავრობებს შორის შემოსავლებზე ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილებისა და გადასახადების გადაუხდელობის აღკვეთის შესახებ“ კონვენციის შესაბამისად, არარეზიდენტი კომპანიების მიერ ხელშეკრულებებით გათვალისწინებული, სს „---გან“ მიღებული შემოსავალი (გადახდილი თანხები) წარმოადგენს როიალტს. ამდენად, საგადასახადო ორგანოს მიერ მართლზომიერად განხორციელდა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 104-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ი“ ქვეპუნქტისა და 134-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ1 “ ქვეპუნქტის საფუძველზე გადახდილი კომპენსაციის თანხების დაბეგვრა გადახდის წყაროსთან. ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარმოდგენილი ისეთი მტკიცებულებები/არგუმენტები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ გარემოებებს.

ზემოხსენებულ სამართლებრივ ნორმებზე, საქმეში არსებულ მასალებსა და დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახურმა მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარმოდგენილი საჩივრები დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:

 

1. სს „----ს“ (ს/ნ ---) საჩივრები არ დაკმაყოფილდეს;

2. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხები:

1. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება აუდიტის დეპარტამენტის შემოწმების დანიშვნის შესახებ ბრძანებას, ვინაიდან შემოწმებას დაექვემდებარა მხოლოდ აღნიშნულ ბრძანებაში ჩამოთვლილი არარეზიდენტი კომპანიებისთვის გადახდილი თანხების სისწორე.

2. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება საგადასახადო შემოწმების შედეგად არარეზიდენტ კომპანიებზე გადახდილი თანხების როიალტად განხილვის საფუძვლით დარიცხულ გადასახადს.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 27 დეკემბრის №33330 ბრძანების საფუძველზე განხორციელდა საწარმოს საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება 2020 წლის პირველი იანვრიდან 2023 წლის პირველ იანვრამდე არარეზიდენტი პირებისათვის გადახდილი თანხებიდან წარმოქმნილი საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით (მათ შორის, საშემოსავლო გადასახადის დეკლარაციის „ინფორმაცია საანგარიშო თვის მიხედვით განაცემებისა და დაკავებული გადასახადის შესახებ“ დანართში განაცემთა მიმღების დასახელებაში ასახული „ზოგადი საშემოსავლო (არარეზიდენტი)“-ს დასახელებით დაბეგრილი როიალტის გათვალისწინებით). შემოწმების შედეგებზე 2023 წლის 27 დეკემბერს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, რაზეც გამოიცა გადასახადების/გადასახდელების და საგადასახადო სანქციების თანხების დარიცხვის/შემცირების შესახებ 2023 წლის 28 დეკემბრის №33554 ბრძანება და ამავე თარიღის №094-104 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადასახადის გადამხდელს ბიუჯეტში დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა სულ 209 310 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 189 673 ლარი, ჯარიმა 19 035 ლარი, საურავი 602 ლარი.

 

გადაწყვეტილება

საჩივარი არ დაკმაყოფილდა

 

დასაბუთება

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 262; 104; 8 (21); 134; 154; 2.