ბრძანება N 11153
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
ბრძანება N 11153
19.05.2023
შპს „---------------“-ის (ს/ნ -------------)
(მის.:----------------)
2023 წლის პირველი მარტის საჩივრის
ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე
შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2023 წლის 2 მაისის სხდომაზე (ოქმი №47) განიხილა შპს „----------------“-ის (ს/ნ --------------) 2023 წლის პირველი მარტის №79441/1/2023 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 9 თებერვლის №006-47 კორექტირებულ საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.
გადასახადის გადამხდელის პოზიცია საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშებასთან დაკავშირებით:
გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება საგადასახადო შემოწმების გადაანგარიშების შედეგებს, კერძოდ, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის საფუძველზე ოპერაციის კვალიფიკაციის შეცვლას და გადამხდელის მიერ საქართველოში შექმნილი პრუდუქტის საქართველოს ფარგლებს გარეთ შექმნილად მიჩნევას. მომჩივანი ითხოვს დარიცხული თანხების გაუქმებას.
ფაქტობრივი გარემოებები:
საქმეში არსებული მასალებით დგინდება, რომ შემოსავლების სამსახურის 2022 წლის 5 ოქტომბრის №25374 ბრძანებით ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა შპს „-----------“-ის (ს/ნ---------) საჩივრები. კერძოდ, ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილის მიხედვით:
1. შპს „----------“-ის (ს/ნ---------) საჩივრები დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
2. დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 25 მარტის №7547 ბრძანებით დამტკიცებული „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე“ მეთოდური მითითების მიხედვით შეისწავლოს სადავო საკითხი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, უზრუნველყოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);
3. დანარჩენ ნაწილში საჩივრები არ დაკმაყოფილდეს.
შემოსავლების სამსახურის 2022 წლის 5 ოქტომბრის №25374 ბრძანების აღსრულების მიზნით, აუდიტის დეპარტამენტმა გამოსცა 2023 წლის 31 იანვრის დასკვნა საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშებაზე, რომლის თანახმად დარიცხული თანხები კორექტირებას არ დაექვემდებარა. აღნიშნულზე, გადასახადის გადამხდელს წარედგინა 2023 წლის 9 თებერვლის №006-47 კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა.
საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშების თაობაზე გამოცემული დასკვნის მიხედვით დგინდება შემდეგი:
შემოწმების მიერ შესწავლილ იქნა სადავო საკითხი. ასევე, შესწავლილ იქნა დავის ეტაპებზე წარმოდგენილ საჩივრებში გადასახადის გადამხდელის მიერ მოყვანილი არგუმენტები და დოკუმენტაცია.
,,საინფორმაციო ტექნოლოგიური ზონების შესახებ” საქართველოს კანონის მე-6 მუხლის და საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 99-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ჟ“ ქვეპუნქტის გათვალისწინებით, იმისათვის, რომ ვირტუალური ზონის პირი განთავისუფლდეს მოგების გადასახადისგან აუცილებელი პირობაა საინფორმაციო ტექნოლოგიები შექმნილი იყოს საქართველოში და შექმნილი პროდუქტი მიწოდებულ იქნას საქართველოს ფარგლებს გარეთ. შპს „------------“-ის მიერ შექმნილი საინფორმაციო ტექნოლოგიები მიწოდებულია საქართველოს ფარგლებს გარეთ, თუმცა წარმოდგენილი მასალებით საინფორმაციო ტექნოლოგიების საქართველოს ტერიტორიაზე შექმნა არ დგინდება. აღნიშნულიდან გამომდინარე შემოწმების აქტით დარიცხული თანხები არ დაექვემდებარა გადაანგარიშებას.
შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ, შემდეგ გარემოებათა გამო:
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილის მიხედვით, დავის განმხილველ ორგანოებს უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ დისტანციურად, ტექნიკურ საშუალებათა გამოყენებით. მათ ასევე უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ მომჩივნის დაუსწრებლად, თუ საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები.
სადავო საკითხთან დაკავშირებით
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.
„საინფორმაციო ტექნოლოგიური ზონების შესახებ“ საქართველოს კანონის პირველი მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ამ კანონის მიზანია ინვესტიციების მოზიდვა და მიმზიდველი გარემოს შექმნა იმ პირებისათვის, რომლებიც ეკონომიკურ საქმიანობას განახორციელებენ საინფორმაციო ტექნოლოგიების სფეროში. ამავე კანონის მე-3 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ვირტუალური ზონის პირის დაბეგვრასთან დაკავშირებული საკითხები რეგულირდება საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შესაბამისად „საინფორმაციო ტექნოლოგიური ზონების შესახებ“ საქართველოს კანონის მე-6 მუხლის თანახმად, ვირტუალურ ზონაში საქმიანობას მიეკუთვნება იურიდიული პირის მიერ განხორციელებული ეკონომიკური საქმიანობა, რომელიც საქართველოს ტერიტორიაზე მიმართული იქნება საინფორმაციო ტექნოლოგიების შექმნასთან.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის 35-ე ნაწილის თანახმად, ვირტუალური ზონის პირი არის იურიდიული პირი, რომელიც ახორციელებს საინფორმაციო ტექნოლოგიურ საქმიანობას და მინიჭებული აქვს შესაბამისი სტატუსი.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2, მე-8 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია განაწილებული მოგება.
ამავე კოდექსის 98-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, მოგების გადასახადის განაკვეთია 15 პროცენტი.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, განაწილებული მოგება არის მოგება, რომელიც საწარმოს მიერ მის პარტნიორზე დივიდენდის სახით, ფულადი ან არაფულადი ფორმით ნაწილდება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 99-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ჟ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, მოგების გადასახადისაგან თავისუფლდება ვირტუალური ზონის იურიდიული პირის მიერ შექმნილი საინფორმაციო ტექნოლოგიების საქართველოს ფარგლების გარეთ მიწოდებით მიღებული მოგება (მოგების განაწილება).
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის მე-12 ნაწილის თანახმად, დივიდენდი არის აქციონერის/მოწილის მიერ აქციებიდან ან უფლებებიდან (წილებიდან) მიღებული (მათ შორის, პრივილეგირებული აქციებიდან პროცენტის სახით მიღებული) ნებისმიერი შემოსავალი, რომელიც მიიღება მოგების განაწილების შედეგად და რომელსაც იურიდიული პირი უნაწილებს აქციონერებს/მოწილეებს, კაპიტალში მათი კუთვნილი აქციების/უფლებების პროპორციულად ან პროპორციის დაცვის გარეშე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის შესაბამისად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე.
მოქმედი კანონმდებლობის მიხედვით, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი, რომელიც გამოცემულია წერილობითი სახით, აუცილებელია შეიცავდეს დასაბუთებას, კერძოდ, მასში მითითებული უნდა იყოს ის სამართლებრივი და ფაქტობრივი წანამძღვრები, რომელთა საფუძველზეც გამოიცა იგი.
იმ შემთხვევაშიც კი, თუ ადმინისტრაციული ორგანო მოქმედებს დისკრეციული უფლებამოსილების ფარგლებში, იგი ვალდებულია, აქტის დასაბუთებაში მიუთითოს იმ გარემოებებზე, რომლებიც საფუძვლად დაედო მის მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებას.
შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს საქმეში არსებულ ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის თანახმად, შპს „-----------“-ს მინიჭებული აქვს ვირტუალური ზონის საწარმოს სტატუსი. კომპანიის დირექტორი და დამფუძნებელი არის საქართველოს მოქალაქე რეზიდენტი პირი, კომპანიის საქმიანობის სფეროს წარმოადგენს საინფორმაციო ტექნოლოგიები და პროგრამული უზრუნველყოფა, კომპანია ქმნის პროგრამული უზრუნველყოფის პროდუქტს და აწვდის არარეზიდენტს.
წარმოდგენილ საჩივარში გადამხდელი განმარტავს, რომ საწარმოს მიერ საქართველოში მისი ინტელექტუალური ცოდნითა და მატერიალურ-ტექნოლოგიური ბაზების გამოყენებით შეიქმნა პროდუქტი და საქართველოს ფარგლებს გარეთ გაიყიდა. კერძოდ, 2019 წლის 12 ივნისს საწარმომ შრომითი ხელშეკრულება გაუფორმა ------------ (არარეზიდენტი უცხოეთის მოქალაქე ფიზიკური პირი), რომელსაც დაევალა ერთი თვის ვადაში წარმოედგინა პროგრამის სატესტო (სამუშაო) ვარიანტი. ხოლო, შემდგომ 2019 წლის 20 ივნისს მყიდველთან გაფორმდა სათანადო ხელშეკრულება. ამავდროულად, 2-ჯერ მიმართა გადამხდელმა შემოსავლების სამსახურს წერილობითი ფორმით და ორივეჯერ მიიღო წერილობითი დასტური, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსითა და „საინფორმაციო ტექნოლოგიური ზონების შესახებ“ საქართველოს კანონის საფუძველზე შპს "-------------“ მიერ საინფორმაციო ტექნოლოგიების საქართველოს ფარგლებს გარეთ მიწოდება არ იბეგრება მოგების გადასახადით და დღგ-ით. აღნიშნავს, რომ 2019 წლის 10 ივლისს, წინასწარი შეთანხმების შესაბამისად, მყიდველს მიეწოდა პროგრამის სატესტო ვარიანტი, რასაც 2019 წლის 16 ივლისს მოჰყვა პირველი საავანსო ტრანშის განხორციელება. აღნიშნულის შემდეგ, საწარმო ახდენდა ივლისის ბოლომდე პროგრამის ცალკეული ელემენტებისა და დიზაინის დახვეწას. აცხადებს, რომ მთელი სამუშაო შესრულდა მათ მიერ და პროგრამის უსაფრთხოების საკითხებში გარკვეული სამუშაოების შესასრულებლად დაჭირდა დამატებითი სპეციალისტის მოწვევა. ამ მიზნით, 2019 წლის 2 აგვისტოს, ----------- რეკომენდაციით ხელშეკრულება გაფორმდა----------მოქალაქე---------------. ხელშეკრულების პროექტი მოაწოდა ---------- მხარემ, რის გამოც ის შედგენილია --------- ენაზე და შესრულებული სამუშაოს მოცულობა და ხარისხი ზუსტად შეესაბამება საწარმოს მიერ მისთვის გადახდილ თანხას. განმარტავს, რომ მყიდველთან --------- მიღება-ჩაბარების აქტი გაფორმდა 2019 წლის 21 ოქტომბერს, ხოლო საბოლოო ანგარიშსწორება განხორციელდა 2019 წლის 26 დეკემბერს. ამასთან, კომპანიას ჯერ კიდევ რჩება საგარანტიო მომსახურების ვალდებულება. გარდა ამისა, მეორე პროდუქტთან დაკავშირებითაც არის გაფორმებული ხელშეკრულება. კერძოდ, 2019 წლის შემოდგომაზე პირველი ხელშეკრულების მიმდინარეობის პარალელურ რეჟიმში კომპანია ქმნიდა ინტერნეტ რადიოს პროგრამას, რაც შესთავაზა მყიდველს ---------- და აღნიშნულით მათი დაინტერესების შემდეგ 2020 წლის 26 თებერვალს გაფორმდა მყიდველთან შესაბამისი ხელშეკრულება. იმავე წლის 2 მარტს შექმნილ პროგრამაში, მყიდველის მოთხოვნის შესაბამისად, პირველი პროდუქტის ანალოგიური ცვლილებების შეტანის მიზნით კვლავ გაფორმდა ხელშეკრულება ------------თან. ამ შემთხვევაშიც მის მიერ შესრულებული სამუშაოს მოცულობა და ხარისხი შეესაბამება კომპანიის მიერ მისთვის გადახდილ თანხას. 2020 წლის 29 აპრილს სატესტო რეჟიმში გამოცდის შემდეგ მაისის დასაწყისში პროგრამა მიეწოდა მყიდველს და 2020 წლის 8 მაისს განხორციელდა პირველი საავანსო ტრანში, ხოლო 2020 წლის 25 მაისს შედგენილი იქნა მიღება-ჩაბარების აქტი. საბოლოო ტესტირებისა და ანგარიშსწორების შემდეგ, კომპანიის მიერ შექმნილ მეორე პროდუქტზეც, ხელშეკრულება ყიდვაგაყიდვის ნაწილში დასრულებულია და მხოლოდ საგარანტიო მომსახურეობის ვალდებულებაა დარჩენილი.
აღნიშნულიდან გამომდინარე, აცხადებს, რომ საწარმოს მიერ მისი ინტელექტუალური ცოდნითა და მატერიალურ-ტექნოლოგიური ბაზების გამოყენებით შეიქმნა საქართველოში პროდუქტი და გაიყიდა საქართველოს ფარგლებს გარეთ. მომჩივანი ითხოვს დარიცხული თანხების გაუქმებას.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს შემოსავლების სამსახურის 2022 წლის 29 დეკემბრის №33544 ბრძანებაზე, რომლითაც დამტკიცდა „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე მეთოდური მითითების დამტკიცების შესახებ“ მეთოდური მითითება. აღნიშნული მეთოდური მითითების შესაბამისად, იმის გათვალისწინებით, რომ საწარმოს დამფუძნებელი/დირექტორი არის საქართველოს რეზიდენტი და საწარმო ქმნის საინფორმაციო ტექნოლოგიებს, ჩაითვლება, რომ საწარმოს საქმიანობა შეესაბამება „საინფორმაციო ტექნოლოგიური ზონების შესახებ“ საქართველოს კანონის, ასევე, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მოთხოვნებს და განსახილველ შემთხვევაში, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ შესრულებულია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 99-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ჟ“ ქვეპუნქტით განსაზღვრული საგადასახადო შეღავათით სარგებლობისათვის დადგენილი მოთხოვნები.
ყოველივე ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების და სამართლებრივი ნორმების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ საგადასახადო შემოწმების მიერ დივიდენდის სახით მიღებული შემოსავლის მოგების გადასახადით დაბეგვრა არამართლზომიერია და შემოსავლების სამსახურის 2022 წლის 5 ოქტომბრის №25374 ბრძანების სრულყოფილად აღსრულების მიზნით, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 29 დეკემბრის №33544 ბრძანებით დამტკიცებული „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე“ მეთოდური მითითების მიხედვით, საგადასახადო შემოწმების შედეგად სადავო საკითხთან დაკავშირებით დარიცხული მოგების გადასახადი და მასთან დაკავშირებული სანქციები დაუქვემდებაროს შემცირებას.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:
1. შპს „--------“-ის (ს/ნ ---------) საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
2. შემოსავლების სამსახურის 2022 წლის 5 ოქტომბრის №25374 ბრძანების სრულყოფილად აღსრულების მიზნით, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 29 დეკემბრის №33544 ბრძანებით დამტკიცებული „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე“ მეთოდური მითითების მიხედვით, საგადასახადო შემოწმების შედეგად სადავო საკითხთან დაკავშირებით დარიცხული მოგების გადასახადი და მასთან დაკავშირებული სანქციები დაუქვემდებაროს შემცირებას;
3. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
4. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხი
გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება ოპერაციის კვალიფიკაციის შეცვლას და გადამხდელის მიერ საქართველოში შექმნილი პრუდუქტის საქართველოს ფარგლებს გარეთ შექმნილად მიჩნევას. მომჩივანი ითხოვს დარიცხული თანხების გაუქმებას.
ფაქტობრივი გარემოებები
შპს-ს მინიჭებული აქვს ვირტუალური ზონის საწარმოს სტატუსი.კომპანიის დირექტორი და დამფუძნებელი არის საქართველოს მოქალაქე რეზიდენტი პირი, კომპანიის საქმიანობის სფეროს წარმოადგენს საინფორმაციო ტექნოლოგიები და პროგრამული უზრუნველყოფა.კომპანია ქმნის პროგრამული უზრუნველყოფის პროდუქტს და აწვდის არარეზიდენტს. შპს-სს საინფორმაციო ტექნოლოგიები მიწოდებულია საქართველოს ფარგლებს გარეთ, თუმცა წარმოდგენილი მასალებით საინფორმაციო ტექნოლოგიების საქართველოს ტერიტორიაზე შექმნა არ დგინდება.აღნიშნულიდან გამომდინარე შემოწმების აქტით დარიცხული თანხები არ დაექვემდებარა გადაანგარიშებას.
გადაწყვეტილება:
საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ
შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ საგადასახადო შემოწმების მიერ დივიდენდის სახით მიღებული შემოსავლის მოგების გადასახადით დაბეგვრა არამართლზომიერია და შემოსავლების სამსახურის 2022 წლის 5 ოქტომბრის №25374 ბრძანების სრულყოფილად აღსრულების მიზნით, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 29 დეკემბრის №33544 ბრძანებით დამტკიცებული „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე“ მეთოდური მითითების მიხედვით, საგადასახადო შემოწმების შედეგად სადავო საკითხთან დაკავშირებით დარიცხული მოგების გადასახადი და მასთან დაკავშირებული სანქციები დაუქვემდებაროს შემცირებას.
დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.
დასაბუთება
შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს:
73(9);8(39,12);97(1ა);98(1);981;99;
„საინფორმაციო ტექნოლოგიური ზონების შესახებ“ საქართველოს კანონი