გადაწყვეტილება №20043/2/2023

№20043/2/2023

12 სექტემბერი 2023

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „-------“ (ს/ნ "------")

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 7.09.2023 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „------ - ის “ 20.06.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №20043/2/2023).

 

დავის საგანი:

საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 8 დეკემბრის №057-8 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 2023 წლის 12 ივნისის №12988 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 883 523 ლარი.

მათ შორის:

მოგების გადასახადი - 495 459

ჯარიმა - 247 730

საურავი - 140 334

 

ფაქტების აღწერა

საწარმოს საქმიანობაა ავტომობილების ამორტიზირებული მაყუჩების ფილტრების ნარჩენების შესყიდვა და ექსპორტი მისი შემდგომი რეალიზაციის მიზნით.

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 11 თებერვლის №3323 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა კომპანიის საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელი პერიოდი განისაზღვრა 2019 წლის 23 იანვრიდან 2022 წლის 1 იანვრამდე. შემოწმების შედეგები აისახა 2022 წლის 6 დეკემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტში, საიდანაც ირკვევა, რომ:

საწარმო საქონლის ექსპორტს ახორციელებს "-----"-ში , სადაც საქონელი იგზავნება პირველადი ინვოისით და შემდეგ ხდება საფონდო ბირჟაზე დაფიქსირებული ფასის მიხედვით საბოლოო ინვოისის გამოწერა.

გადასახადის გადამხდელს შესამოწმებელ პერიოდში შესყიდული აქვს ფიზიკური პირებისგან ამორტიზირებული ავტომობილის კატალიზატორები. ფიზიკური პირებისგან საქონლის შესყიდვა ხდება წონით, ხოლო ანგარიშსწორება ხორციელდება ნაღდი ფულით. აქტში მითითებულია, რომ საწარმომ შესამოწმებელ პერიოდში ფიზიკური პირებისგან შეძენილ საქონელზე შესყიდვის დოკუმენტები სრულად ვერ წარადგინა. ასევე, წარდგენილი შესყიდვის აქტებში დაფიქსირებული ფასი შედარდა იმავე დარგში ოპერირებად საწარმოებში დაფიქსირებულ ფასებთან და დადგინდა, რომ საშუალო ფასი ნაკლებია შპს „-------“ შესყიდვების საშუალო ფასზე.

გადასახადის გადამხდელის გაცხადებული ფასით 2020 წელს ფიზიკური პირებისგან შესყიდული საქონლის კილოგრამის საშუალო ფასი შეადგენდა დაახლოებით 1 000 ლარს, ხოლო 2021 წელს - 1 900 ლარს. სრულად კატალიზატორების შეძენის გაცხადებული ფასი შეადგენს 11 230 550 ლარს. ამასთან, "------"-ის საწარმო 2021 წლის ივლისამდე ინვოისის თანხას აკორექტირებდა დადებითი მაჩვენებლით და შპს „------- -ს “ ურიცხავდა შესაბამის თანხას, ხოლო 2021 წლის ივლისის შემდეგ გაგზავნილი ინვოისი უარყოფითი მაჩვენებლებით კორექტირდებოდა, ანუ უცხოეთის ბაზარზე ფასი მცირდებოდა, საქართველოში კი - პირიქით, გაზრდილი ფასით ფიქსირდება შესყიდვები.

2020 წლის მოგება/ზარალის ანგარიშგებით საწარმოს საოპერაციო მოგება უფიქსირდება 780 000 ლარამდე, ხოლო 2021 წელს - ზარალი 450 000 ლარამდე. დამატებით კომპანიას გაწეული აქვს მიწოდების დანახარჯები, იჯარის, ხელფასის, საბანკო და სხვა ხარჯი. კონვერტაციის ხარჯის გათვალისწინებით 2020 წლის ბოლოს მიღებული წმინდა მოგება 700 000 ლარამდე გადაფარა 2021 წლის ზარალმა.

ასევე, გამოთხოვილ იქნა ინფორმაცია ფიზიკური პირებისგან, რომლის გათვალისწინებით წარდგენილი ხარჯის დამადასტურებელი დოკუმენტები არ იქნა მიჩნეული ასეთად. შედეგად, „ცალკეულ შემთხვევებში პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით მეთოდური მითითებების დამტკიცების თაობაზე“ შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანების გათვალისწინებით, საწარმოს მიერ გაცხადებული ხარჯების 75% ჩაითვალა ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებულ ხარჯად, ხოლო ხარჯის 25%, საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის მიხედვით, დაიბეგრა მოგების გადასახადით. მომჩივანს ასევე დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 8 დეკემბრის №31002 ბრძანება და №057-8 საგადასახადო მოთხოვნა.

აღნიშნული საგადასახადო მოთხოვნა 2022 წლის 30 დეკემბერს გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომელმაც 2023 წლის 12 ივნისის №12988 ბრძანებით ნაწილობრივ დააკმაყოფილა საჩივარი. დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს, დამატებით შეისწავლოს გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი შესყიდვის დოკუმენტაცია (მათ შორის, განსახილველ საკითხთან დაკავშირებით გამოითხოვოს საგამოძიებო სამსახურში არსებული ინფორმაცია) და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, თუ დასტურდება ხარჯის გაწევის ავთენტურობა, საგადასახადო დოკუმენტები, რომლებიც აკმაყოფილებს საგადასახადო კოდექსის 72-ე მუხლით დადგენილ მოთხოვნებს, სრულად გაითვალისწინოს და აღნიშნულის შესაბამისად, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების სათანადო კორექტირება (შემცირება). დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 2023 წლის 12 ივნისის №12988 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 136-ე, 49-ე, მე-8, 72-ე, 61-ე, 73-ე, 96- ე, 97-ე, 982 , 43-ე მუხლებზე, „ცალკეულ შემთხვევებში პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით მეთოდური მითითებების დამტკიცების თაობაზე“ შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანების დანართი №6-ზე, საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლზე და აღნიშნავს, რომ მოქმედი კანონმდებლობის მიხედვით, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი, რომელიც გამოცემულია წერილობითი სახით, აუცილებელია შეიცავდეს დასაბუთებას, კერძოდ, მასში მითითებული უნდა იყოს ის სამართლებრივი და ფაქტობრივი წანამძღვრები, რომელთა საფუძველზეც გამოიცა იგი. იმ შემთხვევაშიც კი, თუ ადმინისტრაციული ორგანო მოქმედებს დისკრეციული უფლებამოსილების ფარგლებში, იგი ვალდებულია, აქტის დასაბუთებაში მიუთითოს იმ გარემოებებზე, რომლებიც საფუძვლად დაედო მის მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებას.

დადგენილი ფაქტობრივი გარემოების მიხედვით, გადამხდელს შესამოწმებელ პერიოდში ფიზიკური პირებისგან შესყიდული აქვს ამორტიზირებული ავტომობილის კატალიზატორები. აღნიშნულ შეძენებზე საწარმომ შესყიდვის დოკუმენტები სრულად ვერ წარადგინა, ხოლო წარდგენილ შესყიდვის აქტებში დაფიქსირებული ფასი იმავე დარგში ოპერირებად საწარმოებში დაფიქსირებულ ფასებთან შედარებით ნაკლებია. შემოწმების მიერ ფიზიკური პირებისგან გამოთხოვილ იქნა ინფორმაცია შესყიდვებთან დაკავშირებით, მიღებული ინფორმაციის საფუძველზე კი შემოწმებამ წარდგენილი ხარჯის დამადასტურებელი დოკუმენტები მიიჩნია უსაფუძვლოდ, იხელმძღვანელა არაპირდაპირი მეთოდით და საწარმოს მიერ გაცხადებული ხარჯების 75% ჩაითვალა ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებულ ხარჯად, ხოლო ხარჯის 25% დაბეგრა მოგების გადასახადით.

შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საგადასახადო შემოწმების აქტში მითითებული ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, ვინაიდან შემოწმების ხელთ არსებული დოკუმენტაციით შეუძლებელი იყო დაბეგვრის ობიექტის განსაზღვრა, შემოწმების მიერ, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საგადასახადო ვალდებულებების არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრა განხორციელდა მართლზომიერად.

ამასთან, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საგადასახადო ვალდებულებების დაზუსტების მიზნით, აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს, დამატებით შეისწავლოს გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი შესყიდვის დოკუმენტაცია (მათ შორის, განსახილველ საკითხთან დაკავშირებით გამოითხოვოს საგამოძიებო სამსახურში არსებული ინფორმაცია) და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, თუ დასტურდება ხარჯის გაწევის ავთენტურობა, საგადასახადო დოკუმენტები, რომლებიც აკმაყოფილებს საგადასახადო კოდექსის 72-ე მუხლით დადგენილ მოთხოვნებს, სრულად გაითვალისწინოს და აღნიშნულის შესაბამისად, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების სათანადო კორექტირება (შემცირება).

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

განსახილველი დავა შეეხება ერთგვარ ანალიტიკურ ვარიაციას და მათემატიკურ (შეიძლება ეწოდოს იურიდიულად უპრინციპო) გამოთვლას და არა ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის იურიდიული საფუძვლიანობის შესწავლას.

ზემოთხსენებული დადასტურდა შემოსავლების სამსახურის საბჭოზეც და რასაკვირველია კითხვაპასუხის ყველა გამოვლინება მიდიოდა იქითკენ, რომ არ არსებობდა არავითარი დოკუმენტალური საფუძველი (დოკუმენტის სიყალბე ან გნებავთ საეჭვო, შემდგომ როგორც ბრძანებაში დაერქვა - არაავთენტური დოკუმენტი, თუ კონტრაგენტის გამოკითხვის ოქმი და ა.შ.) წინა წლების მომგებიანობის მიუხედავად, მხოლოდ დაუდასტურებელი ეჭვია - ვინაიდან აუდიტორის განმარტებით, მხოლოდ ერთი საანგარიშო წელი კომპანიამ დაასრულა საოპერაციო ზარალით და ეს გახდა ეჭვიანობის ძირითადი მიზეზი და ამ დარიცხვების საფუძველი.

საბჭოზე ყველანაირი ასპექტით ახსნილი იქნა ზარალის მიზეზები, ასევე ახსნილი იქნა საქმიანობის სპეციფიკაც, რათა დაერწმუნებინათ საბჭო, რომ ბიზნეს გარიგების ფასზე დომინირებს ინდიკაციები და მას კომპანიები ვერ შეიტყობენ ანუ უცხოელი აქტორების მხარესაა ბერკეტები და ს/ბირჟაა ამ შედეგის ზარალის მიზეზი. აღნიშნული ინდიკაციების და რისკების გამოც საბოლოოდ პრაქტიკულად შეჩერდა კიდეც ეს ბიზნესი კომპანიის მიერ, ანუ ექსპორტირება შეჩერებულია.

შემოსავლების სამსახურმა დიდი დრო დაუთმო სხდომაზე ზეპირ გამოკვლევას და მოისმინა მხარეთა მოსაზრებები, ჩაატარა კითხვა-პასუხის პროცედურებიც, თუმცა შემოსავლების სამსახურმა გამოსცა სამართლისაგან დისტანცირებული გადაწყვეტილება.

ამდენად, სისტემის ზოგადი გამოწვევაა - საბჭოს ფორმატში ისეთი დარიცხვების სრული გაუქმება, რომლის დასაბუთება არათუ არასრულია, არამედ აუდიტორის არგუმენტების შემოწმებაც კი რთულია - საამისოდ საბჭომ საგამოძიებო ორგანოს მიმართა.

შემოწმების აქტის ერთ-ერთი გვერდიდან იკითხება მითითება ე.წ. არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებაზე, რაზეც მხოლოდ აღწერაშია ჩანაწერი, ანუ აუდიტორის უფლებების გრაფაშია მითითებული საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტი და 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილი.აუდიტორების მიერ არაა მითითებული გარემოებები, თუ რატომ უსადაგებს ამ მუხლებს და არაპირდაპირ მეთოდს - ეს აქტში არაა დასაბუთებული, რათა ამ გარემოების გამაქარწყლებელი არგუმენტი შეეთავაზებინათ, ანუ საბჭოზე რა უნდა ამტკიცონ რის წინააღმდეგ.

საბჭოზე დასმულ კითხვაზე აუდიტორმა გამოაცხადა, რომ არაპირდაპირი მეთოდი არ გამოუყენებია, რადგან ბუღალტრული აღრიცხვა მოწესრიგებული იყო და გადასვლის საფუძვლებზე არ ვკამათობთო; დარგის რამდენიმე კომპანია ერთად მოწმდებოდა და აქტში ჩარჩენილია სხვა გადამხდელის აქტში დაფიქსირებული წინადადებებიო... ა.შ.

ბოლო რამდენიმე წელია მოდურ სიტყვად მოგვევლინა ზედსართავი სახელი ავთენტიკური, ბერძნული წარმომავლობის სიტყვა (αὐθεντικός), რაც ქართულად: ნამდვილს, სარწმუნოს, პირველწყაროზე დაფუძნებულს ნიშნავს (ინგლისურად: authentic, ფრანგულად: authentique, გერმანულად: authentisch, რუსულად: автентический).

კომპანია ბაზარზე დიდი ხანი არაა რაც ოპერირებს და იმის გათვალისწინებით, რომ არაერთი პრობლემის ირგვლივ სმენიათ ამ ყბადაღებული შესყიდვების გამო - კომპანიის მენეჯმენტი აფრთხილებდა კონტრაგენტებს, რომ არცერთი შეძენა არ იქნებოდა ზეპირი ფორმით და ე.წ. საბუთის გარეშე და ყველა გადახდაზე დგებოდა დოკუმენტი. კონკურენციის მიუხედავად, კლიენტების დაკარგვის რისკის პირობებში, კატალიზატორების ყველა შეძენაზე არის შედგენილი დოკუმენტები საგადასახადო კოდექსის 72-ე მუხლის დაცვით - ყველა დედანი წარდგენილია აუდიტის დეპარტამენტში. თითოეული ტრანზაქცია ბუღალტრულ პროგრამაშია დარეგისტრირებული სრულად.

ნებისმიერი დოკუმენტის ავთენტურობის საკითხზე მცირედი ეჭვის გამოსარიცხად და საბჭოზე დამატებითი მტკიცებულებების წარსადგენად რასაკვირველია უნდოდათ აუდიტის დეპარტამენტიდან გამოეთხოვათ დოკუმენტების დედნები. ცხადია, წარადგინეს წერილიც რათა გადაეცათ ეს მასალები, თუმცა ამ დრომდე არ გადასცემია კომპანიას.

აუდიტორმა სცადა ზოგიერთი დოკუმენტების ავთენტურობაზე შედავება, თუმცა ასეთი მცდელობა საბჭოზე პროცედურულად არასაკმარისად ან არასრულად ჩაეთვალა აუდიტორს, ანუ თვით საბჭოზე გამოაშკარავდა, რომ შემდგარია მხოლოდ სატელეფონო კომუნიკაცია და 20-მდე კონტრაგენტთან განხორციელდა ტ/კავშირი, თუმცა არცერთ შემთხვევაში დოკუმენტი არაა შედგენილი - ხოლო აუდიტორის ემპირიული ე.წ. გახსენებით და ფიქრით - საეჭვო გამხდარა ისეთი შემთხვევა, როცა კონტრაგენტებს არ ახსოვდათ გარიგების ზოგიერთი დეტალი, თუმცა ასეთი მტკიცებულება არ წარუდგენია აუდიტორს, რათა ემსჯელათ გარიგების ავთენტურობაზე. მოკლედ არანაირი მტკიცებულება.

კომპანიამ საბჭოზე სამსახურის წარმომადგენლებს შესთავაზა კვლევის ასეთი ღონისძიება - ნებისმიერი 20 გარიგება ამოეწია შერჩევით და სანოტარო წესით ან/და ექსპერტიზაზე გაეგზავნათ დოკუმენტი კომპანიის დანახარჯებით.

შემოსავლების სამსახურის სადავოდ მიჩნეული ბრძანების მე-2 პუნქტიდანაც ნათელია, რომ არ არსებული მტკიცებულების პირობებში ჰიპოტეტური ეჭვის გასამყარებლად ე.წ. სამაშველო რგოლი აუდიტის დეპარტამენტისთვის სხვა სახელმწიფო ორგანო - საგამოძიებო ორგანოა.

კომპანია, ცხადია, არაა წინააღმდეგი გარიგებათა ავთენტურობა დაადგინოს საგამოძიებო ორგანომ, მაგრამ ხომ უნდა იყოს გამოკვეთილი რა გარიგებებია საეჭვო და რომელი პერიოდის ან მხარეები ვინაა და ა.შ. სხვა დეტალები.

მომჩივნის მოსაზრებაა - თუკი გამოძიება, რომელიმე კონკრეტულ დოკუმენტს გამოავლენს და სამართალდამრღვევ პირებს გამოკვეთს, თემატური განხილვა გაგრძელდეს სათანადო წესით იმ პერიოდზე და იმ პირთა მიმართებაში, ხოლო კომპანია გათავისუფლდეს უსაფუძვლო დარიცხვებისაგან.

ამასთან, შემოსავლების სამსახური საერთოდ ვერ მიუნიშნებს ბრძანებაში თუ რატომ ხდება საჭირო სხვა სახელმწიფო ორგანოს - ანუ საგამოძიებო ორგანოს ჩართულობა, ის ხომ ვერ იქნება საგადასახადო ორგანოს მოვალეობათა შემსრულებელი, კერძოდ, მის ხელთ არსებული მექანიზმებით დაარიცხოს გადასახადები და ვალდებულებანი კომპანიას.

რა დედანი და რის ავთენტურობა თუ სარწმუნო დოკუმენტი, ან რის მეთოდები - ყველა გარიგების 25 პროცენტი ამოკვეთეს ხარჯებიდან ყველა საანგარიშო წელს. რიტორიკული კითხვა ისმის - რა საჭიროა ბუღალტრული წიგნის წარმოება ან გარიგებების ხელმოწერა და დარეგისტრირება საბუღალტრო ელექტრონულ პროგრამაში და ასე შემდეგ... თუ ეჭვიანი აუდიტორის მიერ აღიარებული იქნება ხარჯის მხოლოდ 25% კომპანიის ბუღალტრული წიგნიდან და ფინანსური ანგარიშგებიდან?

არავითარი მტკიცებულება არ არსებობს - ეს აქტში არ არის გადაცემული და არც შემოსავლების სამსახურის სადავო 2023 წლის 12 ივნისის №12988 ბრძანებაში არ არის დასაბუთებული.

ყველაფერ ამ ფონზე გაუგებარია აქტის №1 საკითხზე ჩანაწერი - „გადამხდელს წერილობითი პოზიცია არ წარმოუდგენია“. როდის მოითხოვეს პოზიცია? რა დოკუმენტით მოითხოვეს?

რა აზრი/დასკვნა შეიძლება გამოვიტანოთ აქტიდან, როცა საბჭოს დავალებას რომ დავაკვირდეთ, ისიც გაუგებარია, რადგან გადამხდელის მიერ აუდიტორის მოთხოვნისამებრ წარდგენილია ყველა დოკუმენტების დედანი და როგორც იკვეთება - ეჭვის დასაბუთება აქტში არ არის, ხოლო გაუქმების წინ შეთავაზებულია - საგამოძიებოდან ზოგიერთი დოკუმენტის შესახებ ხარჯის გაწევის ავთენტურობის დადასტურება.

როგორც ირკვევა - პარალელურად დარგის რამდენიმე გადამხდელი შეამოწმეს, შემოწმებებიც იმდენად ნაჩქარევად და საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 53-ე, 96-ე და 97-ე მუხლების იგნორირებითაა შედგენილი, რომ აქტში იგრძნობა MS WORD აპლიკაციის ფუნქციების, COPY და PAST-ის ჭარბი გამოყენების შედეგები. აქტში ჩარჩენილია სხვა გადამხდელის აქტში დაფიქსირებული გარემოება - ,,საწარმომ შესამოწმებელ პერიოდში ფიზიკური პირებისაგან შესყიდვის დოკუმენტები არასრულად წარადგინა...’’. აუდიტორის განმარტებით ჩანაწერის წაშლა მექანიკურად გამორჩათ, რადგან აუდიტორმაც განაცხადა საბჭოზეც - შესამოწმებელ პერიოდში ფიზიკური პირებისგან შესყიდვის დოკუმენტები შპს „------- -ს “ სრულად აქვს წარდგენილი. ბუღალტრული აღრიცხვა მოქმედი პრინციპებითაა ნაწარმოები - ინტერნეტ ბანკიდან ექსელის ფაილში დაასინქრონიზებინეს კომპანიის მთლიანი ბრუნვის ამონაწერი, თითოეულ ჩამორიცხვას გვერდით უწერია გაგზავნილი ტვირთვის ინვოისის ნომერი და ასევე, ჩამორიცხული თანხის ლარში კონვერტაციის კურსი, რაც ასევე კარგად ასახავს ამ ყველაფერს. ეს ფაქტი აუდიტორმაც განაცხადა საბჭოზე.

1) Eco Cat არის მობილური აპლიკაცია, რითაც საქართველოში რეგულირდებოდა კატალიზატორზე ფასები და შესყიდვები ხორციელდებოდა მომწოდებლისგან;

2) KITCO-ს მონაცემებს ეყრდნობოდა "------" -ის ქარხანა კატალიზატორის გადამუშავებით მიღებული ძვირფასი ლითონების ფასის დაანგარიშებისას.

გაგზავნილი ტვირთის ღირებულებას რომ ჩამორიცხული თანხა ვერ ფარავს - ფაქტია, მეტი რა დაუმტკიცონ აუდიტორებს/საბჭოს ამას ვერ ხვდებიან. საბჭოზე არ ჩახედეს არც აპლიკაციას, არც ცხრილებს და აბა როგორ შეექმნებათ წარმოდგენა ამ ბიზნესზე და მის რისკებზე - კომპანიამ მიიღო რა ზარალი, შეაჩერა ოპერაციები და საქმიანობა.

ბირჟაზე ექსპორტირებული საქონლის ფასის დაცემა იყო ის უმთავრესი მიზეზი, რამაც ზარალი ბოლო საანგარიშო წელს განაპირობა - ამას აუდიტორები თავადაც ასკვნიან და საფინანსო აღრიცხვის გაანალიზების შედეგებიც მოხსენდა საბჭოს.

სადავო ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის კანონიერების შემოწმებისას აქტის გამომცემმა ადმინისტრაციულმა ორგანომ უნდა უზრუნველყოს მიღებული გადაწყვეტილების მართლზომიერების დამტკიცება ვინაიდან ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 5.1. მუხლის მიხედვით, ადმინისტრაციული ორგანოს უფლება არა აქვს კანონმდებლობის მოთხოვნების საწინააღმდეგოდ განახორციელოს რაიმე ქმედება, რაც გულისხმობს ადმინისტრაციული ორგანოს (თანამდებობის პირის) ვალდებულებას და სამართლებრივ პასუხისმგებლობას აქტის კანონიერებასთან დაკავშირებით, შესაბამისად ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 17.2 მუხლით სადავო აქტის კანონიერების მტკიცების ტვირთისგან ათავისუფლებს მოსარჩელეს და ავალდებულებს მოპასუხე ადმინისტრაციულ ორგანოს დაამტკიცოს, რომ მან უზრუნველყო მის მიერ გამოცემული გადაწყვეტილების კანონის საფუძველზე და მის შესაბამისად მომზადება, მიღება, გამოცემა.

სასამართლო გადაწყვეტილებაში საქმეზე №3ბ/255-19 განმარტავს, რომ პირის მიერ საგადასახადო კანონმდებლობის დარღვევის ფაქტების ცალსახად დაუდგენლობისას, საგადასახადო ორგანომ უნდა იმოქმედოს კონსტიტუციური პრინციპების გათვალისწინებით, არ უნდა დაეყრდნოს მხოლოდ ეჭვსა თუ ვარაუდს, რამეთუ ყოველგვარი ეჭვი პირის სასარგებლოდ უნდა გადაწყდეს და დაუშვებელია პირისთვის სანქციის შეფარდება იმ პირობებში, როდესაც სამართალდარღვევა ცალსახად არ არის დადგენილი. შესაბამისად, ვინაიდან კონკრეტულ შემთხვევაში მოსარჩელის მიერ საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დარღვევა ცალსახად არ დასტურდება, დაუშვებელია მის მიმართ დამატებითი დარიცხვის განხორციელება.

სასამართლომ გადაწყვეტილებაში საქმეზე №3ბ/1755-17 განმარტა საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის გამოყენების პრინციპი - „სასამართლო მიუთითებს მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე), თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

სასამართლო გადაწყვეტილებაში საქმეზე №3ბ/1755-17 განმარტავს, რომ ზემოაღნიშნული ნორმები ეხება ყველა სახის გადასახადს. ხსენებული ნორმებით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, გადამხდელს გადასახადი დაარიცხოს მის ხელთ არსებული მასალების/სანდო ინფორმაციის ანალიტიკური დამუშავების მეშვეობით. ეს მასალები ან ინფორმაცია შეიძლება არსებობდეს როგორც საგადასახადო ორგანოში და ეხებოდეს მსგავსი საქმიანობით დაკავებულ სხვა პირს, ისე ინახებოდეს გადასახადის გადამხდელთან. სასამართლო განმარტავს, რომ მართალია, საგადასახადო ორგანო ამოწმებს გადასახადის გადამხდელის მიერ საგადასახადო ვალდებულების შესრულებას, სწორედ გადამხდელის მიერ წარდგენილი დოკუმენტაციისა და მტკიცებულებების შესწავლის საფუძველზე, მაგრამ შესაბამისი წინაპირობების არსებობისას მას შეუძლია, რომ გამოიყენოს არაპირდაპირი მეთოდი, რაც გულისხმობს გარემოებითი მტკიცებულებებით საგადასახადო ვალდებულების დადგენას. აუდიტორი დარწმუნებული უნდა იყოს, რომ ინფორმაცია, რომელსაც ის იყენებს არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების პროცესში არის მართებული და სწორი. ამასთან, პალატა აღნიშნავს, რომ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით გადამხდელის შემოსავლისა და ხარჯის განსაზღვრის შესაძლებლობა არ უნდა იქნას გამოყენებული მხოლოდ საგადასახადო ტვირთის დამძიმების მიზნით, არამედ ასეთი უფლებამოსილება საგადასახადო ორგანომ გადამხდელის ინტერესების დაცვის მიზნით უნდა განახორციელოს.

უზენაესი სასამართლოს 2017 წლის 24 იანვრის გადაწყვეტილებით (საქმე №ბს-566-561(2კ-16)), „საკასაციო სასამართლო იზიარებს სააპელაციო სასამართლოს მსჯელობას საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილთან მიმართებაში და დამატებით განმარტავს, რომ საგადასახადო კოდექსის 73-ემუხლის მე-5 ნაწილი ეხება ყველა სახის გადასახადის განსაზღვრას. ხსენებული ნორმით საგადასახადო ორგანოს უფლება ეძლევა მხოლოდ ამ ნაწილითა და საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ სხვა შემთხვევებში გადამხდელს გადასახადი დაარიცხოს მის ხელთ არსებული მასალების/სანდო ინფორმაციის ანალიტიკური დამუშავების მეშვეობით. ეს მასალები ან ინფორმაცია შეიძლება არსებობდეს თვით გადამხდელთან, მაგრამ არასრული სახით, ან საგადასახადო ორგანოში და ეხებოდეს მსგავსი საქმიანობით დაკავებულ სხვა პირს. ამ მასალების გამოყენებისას საგადასახადო ორგანომ შესაბამისი კორექტივები უნდა შეიტანოს გადამხდელთან დაკავშირებული ფაქტებისა და გარემოებების შესაბამისად. მიზანი კი ის არის, რომ სამართლიანად, გონივრული განსჯის საფუძველზე უნდა დადგინდეს საგადასახადო ვალდებულებები. ამდენად, სავარაუდო საგადასახადო ვალდებულების ფორმირებაში მონაწილეობა უნდა მიიღოს არა მარტო შესაძლო შემოსავლებმა, არამედ - შესაძლო გამოქვითვებმა, ხარჯებმაც.

თბილისის სააპელაციო სასამართლო 17.07.2018 წლის საქმეზე N3ბ/2841-17 თვლის, რომ საგადასახადო ორგანოს უფლება, გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულება განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით, არ გულისხმობს საგადასახადო ორგანოსთვის თვითნებური შეფასებების უფლებამოსილების მინიჭებას. არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით საგადასახდო ვალდებულებების განსაზღვრის შესახებ გადაწყვეტილება უნდა იყოს გონივრული და შესაბამისად, დასაბუთებული ფაქტობრივი გარემოებების და მტკიცებულებების საფუძველზე. საგადასახდო ორგანო ვალდებულია საგადასახდო ვალდებულების დადგენისას იხელმძღვანელოს მის ხელთ არსებული ნებისმიერი ინფორმაციით, მტკიცებულებებით და ჯეროვანი ანალიზისა და შესაბამისი დასაბუთების საფუძველზე, განახორციელოს მათი გათვალისწინება გადასახადის გადამხდელის საგადასახდო ვალდებულებების განსაზღვრისას.

უზენაესი სასამართლოს 2014 წლის 23 სექტემბრის განჩინებით საქმეზე №ბს- 246-243(კ-14) განმარტებულია - „ადმინისტრაციული წარმოების ჩატარება მოიცავს ადმინისტრაციული ორგანოს უმნიშვნელოვანეს პროცედურულ ვალდებულებას - გამოიკვლიოს საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე. აქტის გამოცემისათვის კანონმდებლობით დადგენილია პროცედურის დაცვა, რამდენადაც მიუკერძოებლად, საქმის გარემოებათა ყოველმხრივი და ობიექტური გამოკვლევის საფუძველზე გამოცემული ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის დასაბუთებულობა - კანონიერების ხარისხი გაცილებით მაღალია, ხოლო ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემისათვის დადგენილი წარმოების პროცედურის დაცვა განმსაზღვრელ მნიშვნელობას ანიჭებს თვით აქტის კანონიერებას. საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის ეს უმნიშვნელოვანესი იმპერატიული ხასიათის დანაწესი ემსახურება საჯარო მმართველობის კანონიერების პრინციპს, რამდენადაც ყოველი მმართველობითი გადაწყვეტილების მიღება უნდა ეფუძნებოდეს განსახილველი საკითხის გარემოებებისა და ფაქტების ობიექტურ შესწავლა-გამოკვლევას, რომლის შეფასებიდან უნდა გამომდინარეობდეს საკითხის გადასაწყვეტად ჩამოყალიბებული დასკვნა.“

საქმეში განსხვავებული სამართლებრივი შედეგის გამომწვევი მტკიცებულებების არსებობისას, განსაკუთრებით მნიშვნელოვანია, რომ ადმინისტრაციული წარმოება წარიმართოს წარდგენილი მტკიცებულებების დეტალურად შესწავლის, შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე. დაუშვებელია, რომ რომელიმე მტკიცებულებას მიენიჭოს წინასწარ დადგენილი ძალა. ამასთან, აღსანიშნავია, რომ საგადასახადო ორგანოთა მიერ მიღებული გადაწყვეტილება, რომელსაც თან ახლავს გადასახადის გადამხდელის უფლებების მნიშვნელოვანი შეზღუდვა, საგადასახადო პასუხისმგებლობის გამოყენება, აუცილებლად უნდა იყოს განსაკუთრებულად არგუმენტირებული, რამეთუ პირდაპირ უკავშირდება თავისუფალი მეწარმეობის განვითარების ხელშეწყობას, პირის ძირითადი უფლებებისა და თავისუფლებების დაცვის კონსტიტუციურ პრინციპებს. იმ შემთხვევაში, როდესაც საგადასახადო ორგანო იზიარებს რომელიმე საბუთს და არ ეყრდნობა მხარის მიერ წარდგენილ დოკუმენტებს, მან უნდა დაასაბუთოს, რატომ გაითვალისწინა კონკრეტული მტკიცებულებები, რის საფუძველზე მიანიჭა მათ უპირატესობა, რათა გადასახადის გადამხდელისთვის გასაგები იყოს, რატომ იქნა მისთვის არასასურველი გადაწყვეტილება მიღებული, რაც უზრუნველყოფს მხარის მაქსიმალურ ინფორმირებას, გაიაზროს საგადასახადო ორგანოს გადაწყვეტილება და გაიზიაროს იგი ან წარადგინოს შესაბამისი მტკიცებულებები, რომლებიც საკმარისად იქნება მიჩნეული მისთვის სასურველი გადაწყვეტილების მისაღებად, ხოლო საჭიროების შემთხვევაში, წარადგინოს ადმინისტრაციული საჩივარი/სარჩელი და მიუთითოს იმ გარემოებებსა და მტკიცებულებებზე, რომლებიც, მისი აზრით, ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ განვითარებულ მსჯელობას გამორიცხავს.

ადმინისტრაციული წარმოების ვალდებულების შესრულება ემსახურება ასევე უმნიშვნელოვანეს - მიღებული გადაწყვეტილების დასაბუთების ვალდებულებას. ადმინისტრაციულმა ორგანომ უნდა ახსნას, განმარტოს, თუ რა ფაქტებზე დაყრდნობით მიიღო კონკრეტული გადაწყვეტილება და რა მოტივებით უარყო წარმოების შედეგით დაინტერესებული მხარის არგუმენტები. ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის მე-5 მუხლის შესაბამისად, ადმინისტრაციულ ორგანოს უფლება არა აქვს, კანონმდებლობის მოთხოვნათა საწინააღმდეგოდ განახორციელოს რაიმე მოქმედება, მათ შორის, გამოსცეს ადმინისტრაციული აქტი ისე, რომ არ შეაჯეროს და არ შეაფასოს საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოებანი, რამაც შესაძლებელია გამოიწვიოს პირის კანონიერი უფლებებისა და ინტერესების დაუსაბუთებელი შეზღუდვა. განსახილველ შემთხვევაში, არც საგადასახადო ორგანოს, არც ფინანსთა სამინისტროს და არც სასამართლოს არ უმსჯელია, არ უარუყვია ან დაუდასტურებია გარემოება იღებდა თუ არა რომან ვასილევი თანხებს სახელმწიფო პროგრამით, სოფლის მეურნეობის პროექტების მართვის სააგენტოდან და რომ ეს თანხები სრულად იდენტიფიცირებადია და მარჟა/ფასნამატი აღნიშნულ ტრანზაქციებზე არ არის გადასახადის გადამხდელის ნებაზე ან ბიზნეს გადაწყვეტილებაზე დამოკიდებული და სრულად იმართებოდა სახელმწიფოს მიერ.

საგადასახადო ორგანოები წარმოადგენენ გადასახადების ადმინისტრირების განმახორციელებელ ორგანოებს, რაც საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის მე-8 ნაწილის შესაბამისად, გულისხმობს გადასახადების გამოანგარიშებასთან, გადახდასთან და დეკლარირებასთან, საგადასახადო კონტროლთან, აგრეთვე გადასახადის გადამხდელთა აღრიცხვასთან, ინფორმირებასთან და საგადასახადო ვალდებულებათა შესრულების უზრუნველყოფასთან დაკავშირებული ფორმების, მეთოდებისა და წესების ერთობლიობას, რომლებსაც საგადასახადო ორგანოები ახორციელებენ საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობის აღსრულების პროცესში. სწორედ ამიტომ, საგადასახადო ორგანოები აღჭურვილნი არიან ფართო უფლებამოსილებით, რათა უზრუნველყონ გადასახადების გადახდაზე კონტროლი, ამასთან, დაიცვან გადასახადის გადამხდელთა უფლებები და კანონიერი ინტერესები. საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „კ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საგადასახადო კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ გადასახადების ადმინისტრირების მიზნით მოიწვიონ სპეციალისტები ან ექსპერტები.

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის მე-5 მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების შესაბამისად, ადმინისტრაციულ ორგანოს უფლება არა აქვს კანონმდებლობის მოთხოვნების საწინააღმდეგოდ განახორციელოს რაიმე ქმედება. ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ ადმინისტრაციულსამართლებრივი აქტის გამოცემა ან სხვა სახის ქმედება, რომელიც იწვევს ადამიანის საქართველოს კონსტიტუციით მინიჭებული უფლებების ან თავისუფლებების შეზღუდვას, დაიშვება მხოლოდ საქართველოს კონსტიტუციის მეორე თავის შესაბამისად, კანონით ან მის საფუძველზე გამოცემული კანონქვემდებარე აქტით მინიჭებული უფლებამოსილების საფუძველზე.

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 53-ე მუხლის მე-5 ნაწილის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო უფლებამოსილი არ არის თავისი გადაწყვეტილება დააფუძნოს იმ გარემოებებზე, ფაქტებზე, მტკიცებულებებზე ან არგუმენტებზე, რომლებიც არ იქნა გამოკვლეული და შესწავლილი ადმინისტრაციული წარმოების დროს.

უზენაესი სასამართლოს 2014 წლის 18 თებერვლის გადაწყვეტილებით ს(აქმე №ბს-463-451(კ-13), საკასაციო სასამართლო განმარტავს, რომ ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის დასაბუთების კანონისმიერი ვალდებულება განპირობებულია იმ გარემოებით, რომ ადმინისტრაციული ორგანო შებოჭოს სამართლით და მოაქციოს თვითკონტროლის ფარგლებში, რამდენადაც გადაწყვეტილების მიღება უნდა ეფუძნებოდეს კონკრეტულ გარემოებებს და ფაქტებს, სწორედ რომელთა შეფასებასაც ადმინისტრაციული ორგანო მიჰყავს საკითხის ამა თუ იმ გადაწყვეტამდე, ანუ სწორედ კონკრეტული ფაქტები და საქმის გარემოებები განსაზღვრავს გადაწყვეტილების იურიდიულ შედეგს და არა პირიქით. წინააღმდეგ შემთხვევაში იგი დაკარგავს უზრუნველყოფადობას, სტაბილურობას, გარანტირებულობას, დაირღვევა სამართლის ნორმის და ადმინისტრაციული ორგანოს მიმართ ნდობის პრინციპი, სამართლებრივი უსაფრთხოების განცდა, ხოლო ასეთ პირობებში, მყარი სამართლებრივი წესრიგის ადგილს დაიკავებს მმართველობითი ორგანოს სახელისუფლო ძალაზე დამყარებული თვითნებობა, მაშინ როცა ადმინისტრაციული ორგანოსადმი, შესაბამისად, სახელმწიფოსადმი ნდობის პრინციპი და სამართლებრივი უსაფრთხოება, სამართლებრივი სახელმწიფოს ერთ-ერთი უმთავრესი ნიშანია.

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლის პირველი ნაწილი ადგენს, რომ ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე. საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 53-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით კი, წერილობითი ფორმით გამოცემული ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი უნდა შეიცავდეს წერილობით დასაბუთებას. ამასთან, ადმინისტრაციულ ორგანოს საქმის გარემოებების სრულყოფილი გამოკვლევისთვის საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 97-ე მუხლი ანიჭებს საკმაოდ დიდ უფლებამოსილებას, აძლევს რა საშუალებას, გამოითხოვოს დოკუმენტები, შეაგროვოს ცნობები, მოუსმინოს დაინტერესებულ მხარეებს, დაათვალიეროს მოვლენის ან შემთხვევის ადგილი, დანიშნოს ექსპერტიზა, გამოიყენოს აუცილებელი დოკუმენტები და აქტები, მტკიცებულებათა შეგროვების, გამოკვლევის და შეფასების მიზნით მიმართოს კანონმდებლობით გათვალისწინებულ სხვა ზომებს.

უზენაესი სასამართლოს 31.01.2013 წლის გადაწყვეტილებით საქმეზე N: ბს/22-22(კ-12) საკასაციო სასამართლო განმარტავს, იმისათვის რომ შესრულდეს კანონის მოთხოვნა და ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ მიღებული გადაწყვეტილება იყოს კანონშესაბამისი, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულსამართლებრივი აქტის გამოცემის მნიშვნელოვანი და სავალდებულო წინაპირობაა საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოების გამოკვლევა, გაანალიზება, შესწავლა და გადაწყვეტილების მიღება ამ გარემოებათა შეფასების შედეგად, იმისათვის რომ თავიდან იქნეს აცილებული ადმინისტრაციული ორგანოს დაუსაბუთებელი დასკვნის გაკეთება. ამდენად, ადმინისტრაციულ ორგანოს ეძლევა შესაძლებლობა საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოებების სათანადო გამოკვლევის შედეგად მიიღოს კონკრეტული შემთხვევისათვის სათანადო გადაწყვეტილება.

ზემოთ მითითებული ნორმების საფუძველზე ადმინისტრაციულ ორგანოს ენიჭება ექსპერტიზის ჩატარების უფლებამოსილება, რომლის ფარგლებშიც მან უნდა იმოქმედოს კანონმდებლობით გათვალისწინებული წესებით. კერძოდ, საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის მე-2 მუხლის პირველი ნაწილის „ლ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, დისკრეციული უფლებამოსილება არის უფლებამოსილება, რომელიც ადმინისტრაციულ ორგანოს ან თანამდებობის პირს ანიჭებს თავისუფლებას საჯარო და კერძო ინტერესების დაცვის საფუძველზე კანონმდებლობის შესაბამისი რამდენიმე გადაწყვეტილებიდან შეარჩიოს ყველაზე მისაღები გადაწყვეტილება. ამავე კოდექსის მე-7 მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილებით განსაზღვრულია, რომ დისკრეციული უფლებამოსილების განხორციელებისას არ შეიძლება გამოიცეს ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი, თუ პირის კანონით დაცული უფლებებისა და ინტერესებისათვის მიყენებული ზიანი არსებითად აღემატება იმ სიკეთეს, რომლის მისაღებადაც იგი გამოიცა. დისკრეციული უფლებამოსილების განხორციელებისას გამოცემული ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტით გათვალისწინებულმა ზომებმა არ შეიძლება გამოიწვიოს პირის კანონიერი უფლებებისა და ინტერესების დაუსაბუთებელი შეზღუდვა.

ადმინისტრაციულ ორგანოს გააჩნია საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოების გამოკვლევის ვალდებულება, რამეთუ მხოლოდ ასე არის შესაძლებელი კანონიერი გადაწყვეტილების მიღება. ამასთან, ადმინისტრაციულ ორგანოთა თითოეული ქმედება უნდა იყოს არა მხოლოდ კანონიერების პრინციპის, არამედ იმავდროულად პირის უფლებებისა და კანონიერი ინტერესების დაცვით ნაკარნახევი. განსაკუთრებით მნიშვნელოვანია საგადასახადო ორგანოთა მიერ კანონის ყველა დანაწესის ზედმიწევნით დაცვა და საქმიანობის ისე განხორციელება, რომ უზრუნველყოფილი იქნას თავისუფალი მეწარმეობისა და ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელების შესაძლებლობა, უსაფუძვლოდ არ მოხდეს პირის საგადასახადო ტვირთის დამძიმება, რომელსაც შესაძლებელია, შედეგად მოჰყვეს არა მარტო საგადასახადო, არამედ ადმინისტრაციული და სისხლისსამართლებრივი პასუხისმგებლობაც კი.

შემოსავლების სამსახურის 8.12.2022 წლის №057–8 საგადასახადო მოთხოვნა მიღებულია ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე და 97-ე მუხლების უხეში დარღვევით, შემოწმების შედეგები ეყრდნობა შემმოწმებლის ჰიპოთეზას, რომელიც არაფრით არ არის დადასტურებული.

ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 53-ე მუხლის მე-5 ნაწილის შესაბამისად, ადმინისტრაციული ორგანო უფლებამოსილი არ არის თავისი გადაწყვეტილება დააფუძნოს იმ გარემოებებზე, ფაქტებზე, მტკიცებულებებზე ან არგუმენტებზე, რომლებიც არ იქნა გამოკვლეული და შესწავლილი ადმინისტრაციული წარმოების დროს.

იმის გათვალისწინებით, რომ გასაჩივრებული შემოსავლების სამსახურის 2023 წლის 12 ივნისის №12988 ბრძანება ეწინააღმდეგება საქართველოს მოქმედ კანონმდებლობას და მათ შორის საგადასახადო კოდექსის ნორმებს, მომჩივანი ითხოვს გაუქმდეს აღნიშნული ბრძანება და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს მიერ მიღებული იქნეს ახალი გადაწყვეტილება, რომლითაც დაკმაყოფილდება კომპანიის საჩივარი სრულად (არა ისე ნაწილობრივ, როგორც ეს განახორციელა შემოსავლების სამსახურმა), ბათილად იქნეს ცნობილი სადავო საგადასახადო მოთხოვა.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე), თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის 22-ე ნაწილის შესაბამისად, სააღრიცხვო დოკუმენტაციაა პირველადი დოკუმენტები (მათ შორის, პირველადი საგადასახადო დოკუმენტები), ბუღალტრული აღრიცხვის რეგისტრები და სხვა დოკუმენტები, რომელთა საფუძველზედაც განისაზღვრება გადასახადებით დაბეგვრის ობიექტები, დაბეგვრასთან დაკავშირებული ობიექტები და დგინდება საგადასახადო ვალდებულებები.

საგადასახადო კოდექსის 72-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, პირველადი საგადასახადო დოკუმენტი არის წერილობითი დოკუმენტი, რომლითაც შესაძლებელია სამეურნეო ოპერაციის მონაწილე მხარეთა იდენტიფიცირება, აქვს თარიღი და მოიცავს მიწოდებული საქონლის/გაწეული მომსახურების ჩამონათვალსა და ღირებულებას. საქონლის/მომსახურების გაცვლის (ბარტერულ) ოპერაციაზე გამოწერილ პირველად საგადასახადო დოკუმენტში საქონლის ღირებულების (მათ შორის, საქონლის ერთეულის ფასის) მითითება სავალდებულო არ არის.

საგადასახადო კოდექსის 96-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, მოგების გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი საწარმო.

საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2 და მე-8-91 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია გაწეული ხარჯი ან სხვა გადახდა, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის.

საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ მუხლის მიზნებისათვის ხარჯს, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის, მიეკუთვნება ხარჯი, რომელიც დოკუმენტურად დადასტურებული არ არის, თუ ეს ვალდებულება დადგენილია ამ კოდექსის შესაბამისად.

„ცალკეულ შემთხვევებში პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით მეთოდური მითითებების დამტკიცების თაობაზე“ შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანების დანართი №6-ის (მეთოდური მითითება სააღრიცხვო დოკუმენტაციასთან შედარებით, შემოწმების არაპირდაპირი მეთოდით გამოვლენილ ხარჯებში სხვაობის დაბეგვრის შესახებ) მიხედვით, თუ სააღრიცხვო დოკუმენტაციით ან/და სხვა მტკიცებულებებით დაფიქსირებულ ხარჯზე, ან ხარჯის ნაწილზე, გადასახადის გადამხდელმა ვერ წარმოადგინა პირველადი საგადასახადო დოკუმენტაცია, თუმცა, ხარჯის ფაქტობრივად გაწევის ნამდვილობა და ამ ხარჯის საჭიროება არ არის სადავო, გადამხდელის მიერ გაცხადებულ და არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრულ ხარჯებს შორის დადებითი სხვაობა, ხარჯის ფაქტობრივად გაწევის პერიოდ(ებ)ში განიხილება საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტად. ამასთან, არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრულ ხარჯად მიიჩნევა გადამხდელის მიერ გაცხადებული ხარჯის 75%, თუ გაწეული ხარჯის ოდენობის დადგენა სხვაგვარად შეუძლებელია. საქმეში არსებული მასალებით დგინდება, რომ საწარმოს ფიზიკური პირებისგან შესყიდული აქვს ამორტიზირებული ავტომობილის კატალიზატორები. აღნიშნულ შეძენებზე მომჩივანმა სრულად ვერ წარადგინა შესყიდვის დოკუმენტები. ამასთან, წარდგენილ შესყიდვის აქტებში დაფიქსირებული ფასი იმავე დარგში ოპერირებად საწარმოებში დაფიქსირებულ ფასებთან შედარებით ნაკლებია. საგადასახადო ორგანოს მიერ ფიზიკური პირებისგან გამოთხოვილ იქნა ინფორმაცია შესყიდვებთან დაკავშირებით. მიღებული ინფორმაციის საფუძველზე, წარდგენილი ხარჯის დამადასტურებელი დოკუმენტები მიჩნეულ იქნა უსაფუძვლოდ. შესაბამისად, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის გათვალისწინებით, საწარმოს ხარჯები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით. კომპანიის მიერ გაცხადებული ხარჯების 75% მიჩნეულ იქნა ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებულ ხარჯად, ხოლო ხარჯის 25% დაიბეგრა მოგების გადასახადით.

ამასთან, შემოსავლების სამსახურმა გაითვალისწინა მომჩივნის არგუმენტაცია და საგადასახადო ვალდებულებების დაზუსტების მიზნით, დაავალა აუდიტის დეპარტამენტს, დამატებით შეისწავლოს გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი შესყიდვის დოკუმენტაცია (მათ შორის, განსახილველ საკითხთან დაკავშირებით გამოითხოვოს საგამოძიებო სამსახურში არსებული ინფორმაცია) და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, თუ დასტურდება ხარჯის გაწევის ავთენტურობა, საგადასახადო დოკუმენტები, რომლებიც აკმაყოფილებს საგადასახადო კოდექსის 72-ე მუხლით დადგენილ მოთხოვნებს, სრულად გაითვალისწინოს და აღნიშნულის შესაბამისად, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების სათანადო კორექტირება (შემცირება).

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და ფაქტობრივი გარემოებების საფუძველზე, მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით, საბჭომ მიიჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება მართლზომიერია და არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

მომჩივანი ითხოვს გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 2023 წლის 12 ივნისის №12988 ბრძანება და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს მიერ მიღებული იქნეს ახალი გადაწყვეტილება.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

საწარმო საქონლის ექსპორტს ახორციელებს ლიტვაში, სადაც საქონელი იგზავნება პირველადი ინვოისით და შემდეგ ხდება საფონდო ბირჟაზე დაფიქსირებული ფასის მიხედვით საბოლოო ინვოისის გამოწერა.

გადამხდელს შესამოწმებელ პერიოდში შესყიდული აქვს ფიზიკური პირებისგან ამორტიზირებული ავტომობილის კატალიზატორები.წარდგენილი შესყიდვის აქტებში დაფიქსირებული ფასი შედარდა იმავე დარგში ოპერირებად საწარმოებში დაფიქსირებულ ფასებთან და დადგინდა, რომ საშუალო ფასი ნაკლებია მომჩივანის შესყიდვების საშუალო ფასზე.

შედეგად, საწარმოს მიერ გაცხადებული ხარჯების 75% ჩაითვალა ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებულ ხარჯად, ხოლო ხარჯის 25%, საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის მიხედვით, დაიბეგრა მოგების გადასახადით. მომჩივანს ასევე დაეკისრა ჯარიმა.

 

გადაწყვეტილება

საბჭომ მიიჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება მართლზომიერია და არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს :

73(5),97,982