ბრძანება N 20711

N 20711

23 სექტემბერი 2025

ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა

 

შპს „-------“ (ს/ნ -------)

(მის.: -------, -------34)

2025 წლის 2 აგვისტოს საჩივრის

ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე

 

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2025 წლის 4 სექტემბრის სხდომაზე (ოქმი №72) განიხილა შპს „-------“ (ს/ნ -------) 2025 წლის 2 აგვისტოს №97301/1/2025 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 7 ივლისის №006-237 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.

 

გადასახადის გადამხდელის პოზიცია:

1. გადამხდელი არ ეთანხმება შემოწმების მიერ განსაზღვრული ფულის ნაშთის დირექტორის ხელფასად მიჩნევას და საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას. მიუთითებს, რომ ფულის დანაკლისად დადგენილი 25 000 ლარი საწარმოს საბანკო ანგარიშზე აქვს შეტანილი კომპანიის დირექტორს, სადავო თანხა, 25 000 ლარი, წარმოადგენს სწორედ კომპანიის იმ პერიოდში არსებულ ფულის ნაშთს, რომელიც სალაროში ფიზიკურად ვერ იქნებოდა, ვინაიდან კომპანიას არ ჰქონდა ოფისი და შესაბამისად ფულის შესანახი სეიფი. აღნიშნავს, რომ სადავო თანხა 25 000 ლარი კომპანიას აქვს დეკლარირებული და შესაბამისი გადასახადი გადახდილი, ამდენად სახეზეა ორმაგი დაბეგვრის ფაქტი. ამასთან, ითხოვს, დარჩენილი ფულის ნაშთი 52 243 ლარი ჩაითვალოს დირექტორზე გაცემულ პროცენტიან სესხად, ვინაიდან კომპანიას აღნიშნული თანხები არა აქვს ფინანსურად ჩამოწერილი და კომპანიის დირექტორი აპირებს სესხად აღებული თანხების უმოკლეს ვადაში დაბრუნებას.

2. არ ეთანხმება არარეზიდენტ ფიზიკურ პირებზე გადახდილი საექსპედიტორო მომსახურების თანხების დირექტორის ხელფასად მიჩნევას და საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას. მიიჩნევს, რომ აღნიშნულ ნაწილში დარიცხვა არის ურთიერთწინააღმდეგობრივი, კერძოდ, შემმოწმებელი ერთი მხრივ ადასტურებს შემოწმების პერიოდში წარმოდგენილ მინდობილობების ნამდვილობას, რომლითაც დასტურდება, რომ კონკრეტულ მძღოლებს აქვთ უფლება მიიღონ ------- სასარგებლოდ მინდობილობაში მითითებული თანხები, ხოლო მეორეს მხრივ კი ითვალისწინებს მინდობილობაში მითითებული თანხების მხოლოდ ნაწილს. გადამხდელი მიუთითებს, რომ შემმოწმებლის პოზიციის გაზიარების შემთხვევაშიც, ვინაიდან თვლის რომ საექსპედიტორო მომსახურება ვერ დასტურდება, მას უფლება არ ჰქონდა თანხები განეხილა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და შეეძლო დაებეგრა მხოლოდ 15%-იანი განაკვეთით მოგების გადასახადით. მომჩივანი აცხადებს, რომ მიუხედავად იმპორტის დეკლარაციაში დაფიქსირებული FCA პირობისა, მომწოდებლის კატეგორიული მოთხოვნა იყო, რომ კომპანიას დამატებითი ანაზღაურების გარეშე უნდა გაეწია საექსპედიტორო მომსახურება, წინააღმდეგ შემთხვევაში ის არ დაუკვეთდა კომპანიას სატრანსპორტო მომსახურებას. აცხადებს, რომ ------- რეზიდენტ პირზე ------- გადახდილი საექსპედიციო ღირებულების 20% იყო კომერციული ექსპედიციის წილი, რომელიც გადაუხადეს -------, როგორც ე.წ „საშუამავლო მომსახურებაში", ვინაიდან სწორედ აღნიშნული პირის მეშვეობით, კომპანიის ერთადერთი დამკვეთი საქართველოში ექსკლუზიურად ახორციელებს შპს „-------“ მრავალწლიან თანამშრომლობას. მომჩივანი აღნიშნავს, რომ არარეზიდენტი ფიზიკური პირი ------- არის ------- მოქალაქე, ასევე, მათი დამკვეთის დედა კომპანიაც არის ------- რეგისტრირებლი და ისინი ვერ შეძლებდნენ ასეთ დიდ კორპორაციასთან თანამშრომლობას ------- შუამავლობის გარეშე.

3. გადამხდელი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე ითხოვს სანქციისგან გათავისუფლებას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები:

საქმის მასალებით დგინდება, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 17 თებერვლის №2797 და 19 მარტის №4977 ბრძანებების საფუძველზე ჩატარდა შპს „-------“ (ს/ნ -------) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2022 წლის 13 იანვრიდან 2025 წლის პირველ მარტამდე საანგარიშო პერიოდები. საგადასახადო შემოწმების შედეგებზე 2025 წლის 24 ივნისს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2025 წლის 7 ივლისის №15307 ბრძანება და ამავე თარიღის №006-237 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა სულ 208 433 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 114 983 ლარი, ჯარიმა 57 492 ლარი და საურავი 35 958 ლარი.

 

საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებით:

● შპს „-------“ საქმიანობის საგანია საექსპედიტორო მომსახურების გაწევა, აღნიშნული მომსახურება მოიცავს ------- მომსახურებას, საქონლის ტრანსპორტირებას სახმელეთო გზით, იმპორტის, ექსპორტის და ტრანსპორტის ოპერატიულ მომსახურებას და საექსპედიტორო მომსახურებას. შესამოწმებელ პერიოდში კომპანია ემსახურება მხოლოდ ერთ დამკვეთს - სს „-------" (ს/ნ -------). საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2025 წლის 6 თებერვლის N1873 ბრძანების საფუძველზე კომპანიაში ჩატარდა სალაროში ნაღდი ფულის რაოდენობის განსაზღვრის პროცესი და დადგინდა ფულის ფაქტობრივი ნაშთი 0 ლარი (2025 წლის 17 თებერვალი, 15:22 სთ). კომპანია ბუღალტრულ აღრიცხვას აწარმოებს პროგრამა „ინფო ბუღალტერიაში". ბუღალტრულად დაფიქსირებული სალაროს ნაშთი 2025 წლის 17 თებერვალს შეადგენს 52 242 ლარს. სალაროს ბარათის შესწავლისას გამოვლინდა, რომ კომპანიის ბუღალტრული ნაშთი 2025 წლის 17 თებერვლის მდგომარეობით იყო 77242.79 ლარი, ხოლო 25 000 ლარი კომპანიის დირექტორმა შეიტანა კომპანიის ანგარიშზე მიმდინარე კონტროლის პროცედურის დასრულების შემდეგ (22 500 ლარი 19:11 სთ-ზე, ხოლო 2 500 ლარი 22:47 სთ-ზე). შემოსავლებს სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის, საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ განხორციელებული სალაროში ნაღდი ფულის განსაზღვრის პროცედურის შედეგებისა და გადასახადების გადამხდელის მიერ მოწოდებული ბუღალტრული პროგრამის ასლის მონაცემების ანალიზის საფუძველზე, განისაზღვრა ნაღდი ფულის ნაშთი, რომელიც გადამხდელს სალაროში უნდა უფიქსირდებოდეს, ამასთან, არ არსებობს გადამხდელის მიერ სალაროს ნაშთის გამოყენების მიზნობრიობის შესახებ მონაცემები. საქართველს საგადასახადო კოდექსის 73-ე (მე-5 და მე-9 ნაწილები), 101-ე და 154-ე მუხლების მიხედვით, შემოწმებით გამოვლენილი ფულის ნაშთი 77 242 ლარის ოდენობით ჩაითვალა კომპანიის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275- ე მუხლების შესაბამისად.

● შპს „-------“ ეწევა საექსპედიტორო საქმიანობას, არ ყავს დაქირავებული თანამშრომლები ან/და ავტომობილები, საშუამავლო მომსახურების ფარგლებში მომსახურებებს იძენს სხვადასხვა რეზიდენტი და არარეზიდენტი ქვეკონტრაქტორებისაგან. არარეზიდენტი ქვეკონტრაქტორების მომსახურების ხარჯი საბუღალტრო პროგრამით 1 219 539 ლარია (------- 95% ------- რეზიდენტი, ------- ------- რეზიდენტი 5% ). მომსახურება გაწევის ადგილი ძირითადად არის ------- და -------. შესამოწმებელ პერიოდში კომპანიას ტრანსპორტირების მომსახურებას -------, იმპორტის სასაქონლო ოპერაციისას, ძირითადად უწევს საქართველოს რეზიდენტი კომპანია (შპს "-------"-ი (ს/ნ -------)), საექსპედიტორო მომსახურებას კი ------- რეზიდენტი გადასახადის გადამხდელი ფიზიკური პირი ------- (პ/ნ -------) და ------- რეზიდენტი -------. ექსპორტის სასაქონლო ოპერაციის შემთხვევაში საერთაშორისო გადაზიდვას უწევს მხოლოდ ფიზიკური პირი ------- (პ/ნ -------). შემოწმების პროცესში წარმოდგენილია ------- და ------- რეზიდენტობის ცნობები შესაბამისი საგადასახადო წლების მიხედვით. საქართველოს ------- და ------- გაფორმებული აქვს ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილებისა და გადასახადების გადაუხდელობის აღკვეთის შესახებ შეთანხმება. გადამხდელი არარეზიდენტ ქვეკონტრაქტორებს მომსახურებას უნაზღაურებს მხოლოდ ნაღდი ანგარიშსწორებით, რისი დამადასტურებელი დოკუმენტაციაც არ გააჩნია (სავალუტო დეკლარაცია და ა.შ.). გადამხდელმა წარადგინა მინდობილობები სატვირთო მანქანების მძღოლებზე, ვისაც, მისივე ახსნა-განმარტებით ატანს ნაღდ ფულს ------- და ------- ანგარიშსწორებისათვის. გადამხდელის წარმოდგენილი დოკუმენტაციის, კერძოდ, ინვოისების შესწავლის შედეგად ირკვევა, მხოლოდ დოკუმენტების მომზადების ხარჯი ერთ მანქანაზე საშუალოდ 825$-ია. შემოწმების ჯგუფის მიერ შესწავლილ იქნა ანალოგიური საქმიანობის განმახორციელებელი კომპანიების აუდირებული მონაცემები, შედეგად საექსპედიტორო კომპანიების არარეზიდენტი ქვეკონტრაქოტორების საექსპედიტორო მომსახურებების (დოკუმენტების მომზადების-დეკლარაციის შევსების, და ა.შ) ხარჯები არ აქვთ გაწეული. ამასთან, საბაჟო დეკლარაციების შესწავლისას გამოვლინდა, რომ დამკვეთი კომპანია სს „-------" (ს/ნ -------) ------- იმპორტს ახორციელებს FCA პირობით (1. სატვირთოზე დატვირთვა; 2. ექსპორტი-განბაჟება; 3. ტრანსპორტირება საექსპორტო პორტამდე;), რაც გულისხმობს, რომ ექსპორტის და განბაჟების ხარჯების ანაზღაურება ეკისრება ექსპორტიორს/გამყიდველს. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, ------- რეზიდენტი პირის ------- (პ/ნ --------) და ------- გაწეული საექსპედიოტრო ხარჯები დაკვალიფიცირდა კომპანიის სალაროზე პასუხისმგებელ პირზე-კომპანიის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად, ხოლო ტრანსპორტირების ხარჯები გათვალისწინებულ იქნა.

 

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

 

პირველ და მე-2 სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის მიხედვით, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავებისას:

ა) გადასახადის დაკავებისა და ბიუჯეტში მისი გადარიცხვისათვის პასუხისმგებლობა ეკისრება შემოსავლის გადამხდელს;

ბ) გადასახადის თანხის დაუკავებლობის შემთხვევაში შემოსავლის გადამხდელი ვალდებულია ბიუჯეტში შეიტანოს დაუკავებელი გადასახადის თანხა ფაქტობრივად გადახდილი ანაზღაურების შესაბამისად და მასთან დაკავშირებული სანქციები.

ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, პირი, რომელიც ამ მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად გადახდის წყაროსთან აკავებს გადასახადს, ვალდებულია ბიუჯეტში გადარიცხოს გადასახადი პირისათვის თანხის გადახდისთანავე, ხოლო განაცემის არაფულადი ფორმით განხორციელების შემთხვევაში – შესაბამისი თვის ბოლო რიცხვში.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ პუნქტის მიხედვით, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2, მე-8−91 და 93 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია გაწეული ხარჯი ან სხვა გადახდა, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, ამ მუხლის მიზნებისათვის ხარჯს, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის, მიეკუთვნება:

ა) ხარჯი, რომელიც დოკუმენტურად დადასტურებული არ არის, თუ ეს ვალდებულება დადგენილია ამ კოდექსის შესაბამისად;

ბ) ხარჯი, რომლის გაწევის მიზანი არ არის მოგების, შემოსავლის ან კომპენსაციის მიღება.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 105-ე მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს საგადასახადო შემოწმების აქტში ასახულ ფაქტობრივ გარემოებაზე, რომლის თანახმად, კომპანიაში ჩატარებული სალაროში ნაღდი ფულის რაოდენობის განსაზღვრის პროცედურის შედეგად დადგენილი ფულის ფაქტობრივი ნაშთი შეადგენდა 0 ლარს. აღნიშნული პროცედურის ჩატარების შემდეგ კი დირექტორის მიერ კომპანიის ანგარიშზე შეტანილია 25 000 ლარი (განხორციელებულია 2 ტრანზაქცია 22 500 ლარი 19:11 სთ-ზე, ხოლო 2 500 ლარი 22:47 სთ-ზე). შემოსავლებს სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის, საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ განხორციელებული სალაროში ნაღდი ფულის განსაზღვრის პროცედურის შედეგებისა და გადასახადების გადამხდელის მიერ მოწოდებული ბუღალტრული პროგრამის ასლის მონაცემების ანალიზის საფუძველზე, შემოწმების მიერ განისაზღვრა ნაღდი ფულის ნაშთი, რომელიც გადამხდელს სალაროში უნდა უფიქსირდებოდეს. ამასთან, არ არსებობს გადამხდელის მიერ სალაროს ნაშთის გამოყენებების მიზნობრიობის შესახებ მონაცემები. შედეგად, შემოწმებით გამოვლენილი ფულის ნაშთი 77 242 ლარის ოდენობით ჩაითვალა კომპანიის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით.

შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ მომჩივანი საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები არამართლზომიერად. ამასთან, საგადასახადო დავის ეტაპზე გადამხდელის მხრიდან არ წარმოდგენილა მისი პოზიციის შესაბამისი იმგვარი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ზემოხსენებული სამართლებრივი ნორმების და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96–ე მუხლზე, რომლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე.

შემოწმების შედეგად დადგენილი გარემოებაა, რომ შესამოწმებელ პერიოდში კომპანიას ტრანსპორტირების მომსახურებას -------, იმპორტის სასაქონლო ოპერაციისას, ძირითადად უწევს საქართველოს რეზიდენტი კომპანია, საექსპედიტორო მომსახურებას კი ------- რეზიდენტი გადასახადის გადამხდელი ფიზიკური პირი ------- და ------- რეზიდენტი -------. გადამხდელი არარეზიდენტ ქვეკონტრაქტორებს მომსახურებას უნაზღაურებს მხოლოდ ნაღდი ანგარიშსწორებით, რისი დამადასტურებელი დოკუმენტაციაც არ გააჩნია (სავალუტო დეკლარაცია და ა.შ.). გადამხდელმა წარადგინა მინდობილობები სატვირთო მანქანების მძღოლებზე, ვისაც, მისივე ახსნაგანმარტებით ატანს ნაღდ ფულს -------- და ------- ანგარიშსწორებისათვის. შემოწმების ჯგუფის მიერ შესწავლილ იქნა ანალოგიური საქმიანობის განმახორციელებელი კომპანიების აუდირებული მონაცემები, შედეგად საექსპედიტორო კომპანიების არარეზიდენტი ქვეკონტრაქოტორების საექსპედიტორო მომსახურებების (დოკუმენტების მომზადების-დეკლარაციის შევსების, და ა.შ) ხარჯები არ აქვთ გაწეული. ამასთან, საბაჟო დეკლარაციების შესწავლისას გამოვლინდა, რომ დამკვეთი კომპანია სს „-------" (ს/ნ -------) ------- იმპორტს ახორციელებს FCA პირობით, რაც გულისხმობს, რომ ექსპორტის და განბაჟების ხარჯების ანაზღაურება ეკისრება ექსპორტიორს/ გამყიდველს. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, ------- რეზიდენტი პირის ------- და ------- გაწეული საექსპედიოტრო ხარჯები დაკვალიფიცირდა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად, რაც შეეხება, ტრანსპორტირების ხარჯებს, შემოწმების მიერ გათვალისწინებულ იქნა.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს გადასახადის გადამხდელის განმარტებაზე, რომლის თანახმად, არ ეთანხმება არარეზიდენტ ფიზიკურ პირებზე გადახდილი საექსპედიტორო მომსახურების თანხების დირექტორის ხელფასად მიჩნევას და საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას. მიიჩნევს, რომ აღნიშნულ ნაწილში დარიცხვა არის ურთიერთწინააღმდეგობრივი, კერძოდ, შემმოწმებელი ერთი მხრივ ადასტურებს შემოწმების პერიოდში წარმოდგენილ მინდობილობების ნამდვილობას, რომლითაც დასტურდება, რომ კონკრეტულ მძღოლებს აქვთ უფლება მიიღონ ------- სასარგებლოდ მინდობილობაში მითითებული თანხები, ხოლო მეორეს მხრივ კი ითვალისწინებს მინდობილობაში მითითებული თანხების მხოლოდ ნაწილს. გადამხდელი მიუთითებს, რომ შემმოწმებლის პოზიციის გაზიარების შემთხვევაშიც, ვინაიდან თვლის რომ საექსპედიტორო მომსახურება ვერ დასტურდება, მას უფლება არ ჰქონდა თანხები განეხილა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და შეეძლო დაებეგრა მხოლოდ 15%-იანი განაკვეთით მოგების გადასახადით.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მასალებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ საგადასახადო ვალდებულებების დაზუსტების მიზნით, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს არარეზიდენტ ფიზიკურ პირებზე თანხის გადახდის დამადასტურებელი დოკუმენტაცია. თავის მხრივ, განსაზღვრულ ვადაში შესაბამისი მტკიცებულებების წარმოდგენის შემთხვევაში, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, შეისწავლოს გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, თუ დადასტურდება არარეზიდენტ ფიზიკურ პირებზე თანხების გადახდა, აღნიშნული ჩაითვალოს ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაუკავშირებელ ხარჯად და შესაბამისად განხორციელდეს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, რომლის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სამართალდარღვევად ითვლება პირის მართლსაწინააღმდეგო ქმედება (მოქმედება ან უმოქმედობა), რომლისთვისაც ამ კოდექსით გათვალისწინებულია პასუხისმგებლობა. საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის პირს პასუხისმგებლობა შეიძლება დაეკისროს მხოლოდ ამ კოდექსით დადგენილი საფუძვლითა და წესით.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 270-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სანქცია არის პასუხისმგებლობის ზომა ჩადენილი საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სანქცია გამოიყენება გაფრთხილების, საურავის, ფულადი ჯარიმის, სამართალდარღვევის საქონლის ან/და სატრანსპორტო საშუალების უსასყიდლოდ ჩამორთმევის სახით, ამ კოდექსით გათვალისწინებულ შემთხვევებში.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 272-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საურავი არის საგადასახადო სანქცია, რომელიც პირს ეკისრება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში გადასახადის გადასახდელი თანხის გადაუხდელობისათვის.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის 1-ლი, მე-2 , 21 და 22 ნაწილების თანახმად:

1. პირის მიერ საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, თუ იგი გამოწვეულია საგადასახადო კონტროლის განმახორციელებელი ორგანოს მიერ პირის საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის მომენტის (პერიოდის) შეცვლით, იწვევს პირის დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 10 პროცენტის ოდენობით.

2. საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი, 21 და 22 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.

21. საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის შემცირება, თუ შემცირებული გადასახადის თანხა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში აღნიშნული გადასახადის თანხის 5 პროცენტს არ აღემატება, იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 10 პროცენტის ოდენობით.

22. საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის შემცირება, თუ შემცირებული გადასახადის თანხა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში აღნიშნული გადასახადის თანხის 5 პროცენტზე მეტია და 20 პროცენტს არ აღემატება, იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 25 პროცენტის ოდენობით.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს/დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.

შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება უკავშირდება მის მიერ დაშვებულ შეცდომას, გადამხდელი კეთილსინდისიერია იმ შემთხვევაში თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია მის მიერ დაშვებული შეცდომით (არცოდნით). კეთილსინდისიერება გულისხმობს პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი. პირი მოქმედებს საპატიებელი შეცდომის პირობებში ანუ მან არ იცოდა და არც შეიძლებოდა სცოდნოდა, რომ ჩადიოდა აკრძალულ ქმედებას (სამართალდარღვევას). საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის მიზანია საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პირი არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები, ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციის მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:

 

1. შპს „-------“ (ს/ნ -------) საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, საგადასახადო ვალდებულებების დაზუსტების მიზნით:

ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს არარეზიდენტ ფიზიკურ პირებზე თანხის გადახდის დამადასტურებელი დოკუმენტაცია;

ბ) ამ ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილის მე-2 პუნქტის „ა“ ქვეპუნქტით განსაზღვრულ ვადაში შესაბამისი მტკიცებულებების წარმოდგენის შემთხვევაში, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, შეისწავლოს გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, თუ დადასტურდება არარეზიდენტ ფიზიკურ პირებზე თანხების გადახდა, აღნიშნული ჩაითვალოს ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაუკავშირებელ ხარჯად და შესაბამისად განხორციელდეს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

3. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

4. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხები:

1. შემოწმების მიერ განსაზღვრული ფულის ნაშთის დირექტორის ხელფასად მიჩნევა და საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა.

2. არარეზიდენტ ფიზიკურ პირებზე გადახდილი საექსპედიტორო მომსახურების თანხების დირექტორის ხელფასად მიჩნევა და საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა.

3. გადამხდელი ითხოვს სანქციისგან გათავისუფლებას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

კომპანიაში ჩატარებული სალაროში ნაღდი ფულის რაოდენობის განსაზღვრის პროცედურის შედეგად დადგენილი ფულის ფაქტობრივი ნაშთი შეადგენდა 0 ლარს. შემოსავლებს სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის, საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ განხორციელებული სალაროში ნაღდი ფულის განსაზღვრის პროცედურის შედეგებისა და გადასახადების გადამხდელის მიერ მოწოდებული ბუღალტრული პროგრამის ასლის მონაცემების ანალიზის საფუძველზე, შემოწმების მიერ განისაზღვრა ნაღდი ფულის ნაშთი, რომელიც გადამხდელს სალაროში უნდა უფიქსირდებოდეს. შემოწმებით გამოვლენილი ფულის ნაშთი ჩაითვალა კომპანიის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით.

მომჩივანი ეწევა საექსპედიტორო საქმიანობას, საშუამავლო მომსახურების ფარგლებში მომსახურებებს იძენს სხვადასხვა რეზიდენტი და არარეზიდენტი ქვეკონტრაქტორებისაგან. გადამხდელი არარეზიდენტ ქვეკონტრაქტორებს მომსახურებას უნაზღაურებს მხოლოდ ნაღდი ანგარიშსწორებით, რისი დამადასტურებელი დოკუმენტაციაც არ გააჩნია. შემოწმების ჯგუფის მიერ შესწავლილ იქნა ანალოგიური საქმიანობის განმახორციელებელი კომპანიების აუდირებული მონაცემები, შედეგად საექსპედიტორო კომპანიების არარეზიდენტი ქვეკონტრაქოტორების საექსპედიტორო მომსახურებების ხარჯები არ აქვთ გაწეული. ამასთან, საბაჟო დეკლარაციების შესწავლისას გამოვლინდა, რომ დამკვეთი კომპანია იმპორტს ახორციელებს FCA პირობით, რაც გულისხმობს, რომ ექსპორტის და განბაჟების ხარჯების ანაზღაურება ეკისრება ექსპორტიორს/ გამყიდველს. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, რეზიდენტ პირებზე გაწეული საექსპედიოტრო ხარჯები დაკვალიფიცირდა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად, რაც შეეხება, ტრანსპორტირების ხარჯებს, შემოწმების მიერ გათვალისწინებულ იქნა.

 

გადაწყვეტილება

სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მასალებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის გათვალისწინებით, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს არარეზიდენტ ფიზიკურ პირებზე თანხის გადახდის დამადასტურებელი დოკუმენტაცია. თუ დადასტურდება არარეზიდენტ ფიზიკურ პირებზე თანხების გადახდა, აღნიშნული ჩაითვალოს ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაუკავშირებელ ხარჯად და შესაბამისად განხორციელდეს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს.

 

დასაბუთება

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(5, 9); 101; 154; 105(2); 269(7)