ბრძანება N 3084
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
N 3084
12 თებერვალი 2026
ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა
შპს „-------“ (ს/ნ -------)
(მის.: -------, -------)
2026 წლის 13 იანვრის საჩივრის
ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე
შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2026 წლის 5 თებერვლის სხდომაზე (ოქმი №11) განიხილა შპს „-------“ (ს/ნ -------) 2026 წლის 13 იანვრის №3633/21 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 30 დეკემბრის №094-53 და №006-616 საგადასახადო მოთხოვნებთან დაკავშირებით.
სადავო საკითხები:
1. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება ურთიერთდამოკიდებულ პირზე რეალიზებული ბინების საბაზრო ფასს. აცხადებს, რომ რეალიზებული ბინები შედგება საზაფხულო და შიდა ფართებისგან, რომლებსაც ვერ ექნებათ ერთნაირი ღირებულება. მიუთითებს, რომ საჯარო რეესტრის ამონაწერში ასახულია მხოლოდ საერთო ფართი, თუმცა, განშლაში ნაჩვენებია შიდა და საზაფხულო ფართების კვადრატულობა.
2. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება დღგ-ის დარიცხვას, კერძოდ, წილის რეალიზაციის ოპერაციაზე კვალიფიკაციის ცვლილებას და ფიზიკურ პირზე ბინების რეალიზაციად განხილვას. განმარტავს, რომ შპს „-------“ და შპს „-------“ წარმოადგენენ დღგ-ის გადამხდელებს, რომლებსაც აქვთ დღგ-ის სრულად ჩათვლის უფლება. განმარტავს, რომ ერთი კომპანიის მიერ გადახდილი დღგ სრულად ჩაითვლება მეორე კომპანიის მიერ, შესაბამისად, ბიუჯეტს ზიანი არ ადგება.
3. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება კომპანიის მიერ ურთიერთდამოკიდებული ფიზიკური პირებისთვის წილის ნასყიდობის საფუძვლით გადახდილი თანხების გაცემულ დივიდენდად კვალიფიკაციას. განმარტავს, რომ დამფუძნებელმა ფირმების რეორგანიზაცია განახორციელა ჰოლდინგური ტიპის საზოგადოებად ჩამოყალიბების მიზნით, შესაბამისად, წილი გამოისყიდა ფიზიკური პირებისგან. აცხადებს, რომ დივიდენდების განაწილება რეზიდენტ კომპანიებს შორის 2017 წლიდან მოქმედი კანონმდებლობით არ წარმოადგენს მოგებისა და საშემოსავლო გადასახადებით დასაბეგრ ოპერაციას. აღნიშნავს, რომ იმ შემთხვევაში თუ წილის ნასყიდობა ჩაითვლება დივიდენდის განაწილებად, მაშინ მოგების რეალური განაწილების მომენტში კიდევ ერთხელ დაიბეგრება მოგებისა და საშემოსავლო გადასახადებით. შესაბამისად, მიაჩნია, რომ შემოწმების მიერ ზემოაღნიშნულ ოპერაციაზე კვალიფიკაციის ცვლილება არასწორია.
4. გადასახადის გადამხდელი, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე, ითხოვს სანქციისგან გათავისუფლებას.
ფაქტობრივი გარემოებები:
საქმის მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 20 ოქტომბრის №22736 და 12 დეკემბრის №27382 ბრძანებების საფუძველზე ჩატარდა შპს „-------“ (ს/ნ -------) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2021 წლის პირველი იანვრიდან 2025 წლის პირველ სექტემბრამდე საანგარიშო პერიოდები. ასევე, შემოწმდა მასთან შერწყმული საწარმო შპს „-------“ (ს/ნ -------) დამოუკიდებლად ფუნქციონირების ნაწილში 2022 წლის პირველი იანვრიდან 2024 წლის 25 ნოემბრამდე (შერწყმამდე) საანგარიშო პერიოდები და მასთან შერწყმული საწარმო შპს „-------“ (ს/ნ -------) დამოუკიდებლად ფუნქციონირების ნაწილში 2022 წლის პირველი იანვრიდან 2024 წლის 25 ნოემბრამდე (შერწყმამდე) საანგარიშო პერიოდები. შემოწმების შედეგებზე 2025 წლის 26 დეკემბერს შედგენილ იქნა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 30 დეკემბრის №28911 ბრძანება და ამავე თარიღის №094-53 საგადასახადო მოთხოვნა თანხით სულ 10 928 405 ლარის ოდენობით, მათ შორის, გადასახადი 4 991 580 ლარი, ჯარიმა 2 495 790 ლარი და საურავი 3 441 035 ლარი.
ამასთან, შემოწმების შედეგებზე შპს „-------“ (ს/ნ -------) დასახელებით გამოიცა 2025 წლის 30 დეკემბრის №28912 ბრძანება და ამავე თარიღის №006-616 საგადასახადო მოთხოვნა თანხით სულ 525 218 ლარის ოდენობით, მათ შორის, გადასახადი 287 218 ლარი, ჯარიმა 98 229 ლარი და საურავი 139 771 ლარი.
საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია შემდეგი გარემოებებით:
● გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის სფეროს წარმოადგენს მრავალბინიანი საცხოვრებელი და არასაცხოვრებელი შენობების მშენებლობა. გადამხდელს ბუღალტრული აღრიცხვა ნაწარმოები აქვს პროგრამა „FMG SOFT“-ის მეშვეობით. სსიპ საჯარო რეესტრის ეროვნულ სააგენტოში არსებული ინფორმაციის მიხედვით, კომპანიის 2024 წლის 18 ნოემბრის გადაწყვეტილებით, რეორგანიზაციის გზით, განხორციელდა შპს „-------“ მიერ შპს „-------“ და შპს „-------“ შერწყმა. შესამოწმებელ პერიოდში გადამხდელმა წარადგინა, როგორც „------“, ასევე შერწყმული საწარმოების დაბეგვრასთან დაკავშირებული ინფორმაცია/დოკუმენტაცია. წარმოდგენილი ინფორმაციების ანალიზით დადგინდა, რომ საცხოვრებელი ბინის (ს/კ ------- (--- კვ.მ)) რეალიზაცია განხორციელდა ფიზიკურ პირ ------- (გამყიდველი შპს „-------“ (იგივე შპს „-------“)). ნასყიდობის ხელშეკრულება დადებულია 2022 წლის პირველ მარტს, ხოლო ღირებულებად დაფიქსირებულია 153 312 აშშ დოლარი (1 კვ.მ დაახლოებით 413 აშშ დოლარი). გარდა აღნიშნულისა, 2022 წლის 23 მაისს საცხოვრებელი ბინის (ს/კ ------- (--- კვ.მ)) რეალიზაცია განხორციელდა ასევე ფიზიკურ პირ ------- (გამყიდველი შპს „-------“), ბინის ღირებულებად დაფიქსირებულია 280 000 აშშ დოლარი (1 კვ.მ დაახლოებით 586 აშშ დოლარი). ორივე საცხოვრებელი ბინა მდებარეობს ერთ საცხოვრებელ კორპუსში (-------, -------). შემოწმებამ შეისწავლა ამავე საცხოვრებელ კორპუსში მსგავსი ტიპის საცხოვრებელი ბინების სარეალიზაციო ფასები და დადგინდა, რომ ხელშეკრულების ფასი მნიშვნელოვნად განსხვავდება იმავე საანგარიშო პერიოდის საბაზრო ფასებისგან. შედეგად, გადასახადის გადამხდელს, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე და 97-ე მუხლების საფუძველზე, დაერიცხა დღგ და მოგების გადასახადები, ასევე, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.
● შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემისა და სსიპ საჯარო რესტრის ეროვნულ სააგენტოში არსებული ინფორმაციის ანალიზით დადგინდა, რომ 2023 წლის 21 მარტს ფიზიკურმა პირმა ------- (50% წილი) და ------- (50% წილი) დააფუძნეს ახალი იურიდიული პირი შპს „-------“. 2023 წლის 14 სექტემბერს შპს „-------“ წილის ნასყიდობის შედეგად (ნასყიდობის ღირებულება 100 ლარი) ხდება შპს „-------“-ის 100%-იანი წილის მფლობელი. 2023 წლის 26 ოქტომბერს შპს „-------“ მიერ ხორციელდება ორი საცხოვრებელი ბინის (------- (76.28 კვმ) და ------- (217.09 კვმ)) შპს „-------“-ის საწესდებო კაპიტალში შეტანა. კაპიტალში ბინების შეტანის ღირებულებად განისაზღვრა 264 000 აშშ დოლარის ექვივალენტი ლარში. აღნიშნულის შემდეგ, კერძოდ, 2023 წლის 9 ნოემბერს, შპს „-------“ ყიდის შპს „-------“-ის 100%-იან წილს ფიზიკურ პირ ------- 290 000 აშშ დოლარად. გამომდინარე იქედან, რომ კაპიტალში ორი საცხოვრებელი ბინის შეტანიდან ერთ თვეში განხორციელდა წილის რეალიზაცია, ამასთან, შპს „-------“-ს არ უფიქსირდება რაიმე ეკონომიკური საქმიანობა, აღნიშნული ოპერაციის რეალურ მიზნად (წილის რეალიზაცია) შემოსავლების სამსახურის მიერ მიჩნეულ იქნა ბინების რეალიზაცია ფიზიკურ პირ ------- 290 000 აშშ დოლარად. შედეგად, გადასახადის გადამხდელს, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის მიხედვით, დაერიცხა დღგ და საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.
● შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული მონაცემების დამუშავებით დადგინდა, რომ შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს დირექტორს წარმოადგენს ფიზიკური პირი -------, რომელიც 2025 წლის 4 აგვისტომდე ასევე წარმოადგენს საწარმოს 100%-იან დამფუძნებელსაც. ამასთან, ფიზიკური პირი ------- და ფიზიკური პირი ------- წარმოადგენენ შპს „-------“ 35%-იან და 65%-იან მეწილეებს. შპს „-------“ 2019 წლის 3 ოქტომბერს, წილის ნასყიდობის ხელშეკრულების მიხედვით, ფიზიკური პირი ------- ყიდულობს შპს „-------“ 35%-იან წილს. ნასყიდობის ღირებულებამ შეადგინა 9 119 685 ლარი (აღნიშნული წილი თვის მხრივ ------- შეიძინა 2017 წლის 16 თებერვალს 210 000 ლარად შპს „-------“). წილის ნასყიდობის ღირებულებიდან 2021 წლის განმავლობაში ხორციელდება 3 389 781 ლარის გადახდა, როგორც ფულადი ფორმით, ასევე, სხვა საწარმოს მიმართ არსებული მოთხოვნების გადაკისრებით. ფაქტობრივი გარემოებების შეფასების შედეგად გამოიკვეთა, რომ ვინაიდან, წილის გამსხვისებელი ფიზიკური პირი ირიბად კვლავ ფლობს შპს „-------“ 35%-იან წილს (რეალურად არ ხდება განსახილველი ქონების (წილის) მესაკუთრის ცვლილება), მოცემული ოპერაცია მიჩნეულ იქნა საეჭვო სამეურნეო ოპერაციად. აღნიშნული სამეურნეო ოპერაციის რეალურ მიზანს (შინაარსს) წარმოადგენს ფიზიკურ პირზე დივიდენდების დაუბეგრავად გაცემა. შედეგად, გადასახადის გადამხდელს, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 981 და 130-ე მუხლების საფუძველზე, დაერიცხა მოგებისა და საშემოსავლო გადასახადები, ასევე, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.
● შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული მონაცემების დამუშავების შედეგად დადგინდა, რომ 2021 წლის 5 ნოემბერს შპს „-------“ წილის ნასყიდობის ხელშეკრულების მიხედვით ფიზიკური პირი ------- ყიდულობს შპს „-------“ 65%-იან წილს. ნასყიდობის ღირებულებამ შეადგინა 16 936 559 ლარი, შესაბამისად, შპს „-------“ ხდება შპს „-------“ 100%-იანი დამფუძნებელი. წილის ნასყიდობის ღირებულების გადახდა ხორციელდება შემდეგნაირად: 8 243 850 ლარს ------- უხდის -------. აღნიშნული თანხა შპს „-------“ ჩაითვლება როგორც ------- ნასესხები თანხა, რომელიც თავის მხრივ 2021-2023 წლებში იფარება შპს „-------“ მიერ; რაც შეეხება დარჩენილ თანხას, 8 692 708 ლარით შპს „-------“ ხდება შპს „-------“ მიმართ არსებული ------- ვალდებულების გაქვითვა, რომელიც წარმოიშვა 2021 წლის 5 ნოემბერს ------- მიერ ბინების შეძენის შედეგად (თარიღი იდენტურია წილის ნასყიდობის), კერძოდ, შპს „--------“ არ გადაუხდის წილის ღირებულებას 8 692 708 ლარს -------, ხოლო სანაცვლოდ არ მოითხოვს 6 046 309 ლარს შპს „-------“, თავის მხრივ, შპს „-------“ არ მოითხოვს ბინების ღირებულებას -------. ხოლო, დარჩენილი 2 646 398 ლარი დაიფარება შპს „-------“ მისაღები დივიდენდის ხარჯზე. მოცემული სამმხრივი შეთანხმება ვალდებულების მსგავსი ფორმით გადახდის შესახებ ასევე შედგენილია 2021 წლის 5 ნოემბერს. აღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, ვინაიდან, წილის ნასყიდობის მხარეები წარმოადგენენ ურთიერთდამოკიდებულ პირებს, შემოწმებით ჩაითვალა, რომ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება რეალურ შინაარსს, კერძოდ, მიჩნეულ იქნა, რომ ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის ოპერაციის რეალურ მიზანს წარმოადგენდა დაუბეგრავად ფულადი სახსრების გატანა ფიზიკურ პირზე, შესაბამისად, კომპანიის მიერ წილის ნასყიდობის საფუძვლით გადახდილი თანხები ან/და აქტივები ჩაითვალა ------- შპს „-------“ აკუმულირებული მოგების, დივიდენდის განაწილებად. შედეგად, გადასახადის გადამხდელს, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 981 და 130-ე მუხლების საფუძველზე, დაერიცხა მოგების და საშემოსავლო გადასახადები, ასევე, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.
შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს განიხილავს მხოლოდ მომჩივნის მოთხოვნის ფარგლებში.
პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის გამოიყენება გარიგებაში საქონლის/მომსახურების ფაქტობრივი ფასი, თუ ამ კოდექსით საბაზრო ფასის ან სხვა ღირებულების გამოყენება არ არის გათვალისწინებული.
ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასი განისაზღვრება ბაზარზე ამ საქონლის/მომსახურების მიწოდების მომენტისათვის (ხოლო ასეთის არარსებობის შემთხვევაში – რეალიზაციის მომენტის უახლოესი კალენდარული დღისათვის, რომელიც არა უმეტეს 30 კალენდარული დღით უსწრებს ან მოჰყვება ასეთი საქონლის/მომსახურების რეალიზაციის მომენტს) იდენტურ (მსგავს) საქონელზე/მომსახურებაზე დადებული გარიგების შესახებ, მათ შორის, საერთაშორისო და სხვა ბირჟებზე დაფიქსირებული ფასების შესახებ, ინფორმაციის საფუძველზე.
ამავე მუხლის მე-11 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის გამოიყენოს საბაზრო ფასი თუ გარიგება განხორციელდა ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის, გარდა იმ შემთხვევისა, როდესაც მათი ურთიერთდამოკიდებულება გავლენას არ ახდენს ასეთი გარიგების შედეგებზე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-19 მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, ურთიერთდამოკიდებულ პირებად ითვლებიან ის პირები, რომელთა შორის განსაკუთრებულ ურთიერთობათა არსებობამ შეიძლება გავლენა მოახდინოს მათი ან მათ მიერ წარმოდგენილი პირების საქმიანობის პირობებზე ან ეკონომიკურ შედეგებზე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 96-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, მოგების გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი საწარმო.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2, მე-8−91 და 93 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია განაწილებული მოგება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, განაწილებული მოგება არის მოგება, რომელიც საწარმოს მიერ მის პარტნიორზე დივიდენდის სახით, ფულადი ან არაფულადი ფორმით ნაწილდება.
ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, მოგების განაწილებად ითვლება საწარმოს მიერ ურთიერთდამოკიდებულ პირთან (რომელიც მოგების გადასახადით არ იბეგრება ამ კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილებით გათვალისწინებული დაბეგვრის ობიექტების მიხედვით) განხორციელებული ოპერაცია, თუ მათ შორის დადებული გარიგების ფასი განსხვავდება მისი საბაზრო ფასისაგან და მათი ურთიერთდამოკიდებულება გავლენას ახდენს გარიგების შედეგზე. ასეთ შემთხვევაში განაწილებული მოგების ოდენობა შეადგენს: ა.ა) გარიგების საბაზრო ფასსა და მიღებულ/მისაღებ შემოსავალს შორის სხვაობას, თუ გარიგების საბაზრო ფასი აღემატება მიღებულ/მისაღებ შემოსავალს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 157-ე მუხლის „რ“ ქვეპუნქტის „რ.ა.“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კარის მიზნებისთვის, საბაზრო ფასი არის ფასი, რომელიც გადასახდელი იქნებოდა მომხმარებლის მიერ შესაბამის დროს ამ საქონლის ან მომსახურების შესყიდვისას იმავე დონის ბაზარზე, სადაც თავისუფალი კონკურენციისა და სუბიექტების ეკონომიკური დამოუკიდებლობის პირობებში ხორციელდება საქონლის მიწოდება ან მომსახურების გაწევა და, სადაც ეს ოპერაცია იბეგრება დღგ-ით. თუ შეუძლებელია საქონლის ან მომსახურების შედარებითი ფასის დადგენა, დღგ-ის მიზნისთვის საბაზრო ფასი არის საქონლისთვის − ფასი, რომელიც არ უნდა იყოს ამ ან ანალოგიური საქონლის შესყიდვის ფასზე ნაკლები, ხოლო, თუ შესყიდვის ფასი არ არსებობს, ამ საქონლის წარმოების ღირებულება მისი მიწოდების მომენტში.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრ პირად (შემდგომ - დასაბეგრი პირი) განიხილება ნებისმიერი პირი, რომელიც ნებისმიერ ადგილზე დამოუკიდებლად ახორციელებს ნებისმიერი სახის ეკონომიკურ საქმიანობას, მიუხედავად ამ საქმიანობის მიზნისა და შედეგისა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული. ხოლო, მე-2 ნაწილის მიხედვით, თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.
ამავე მუხლის მე-6 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, თუ არ დადგა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული პირობა, დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება: გარდა ამ კოდექსის 160-ე მუხლის მე-5 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, უძრავი ნივთის მიწოდებისას, საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის მომენტში, ხოლო, თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე − ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის მომენტში.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.
ამავე მუხლის მე-7 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის განხორციელებული დასაბეგრი ოპერაციის დროს დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასი, დღგ-ის გარეშე, თუ დასაბეგრი ოპერაციის ანაზღაურების თანხა დაბალია მის საბაზრო ფასზე და საქონლის/მომსახურების შემძენს ამ კოდექსის შესაბამისად, ამ ოპერაციაზე არ აქვს დღგ-ის სრულად ჩათვლის უფლება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებაა, რომ საცხოვრებელი ბინის (ს/კ ------- (370,98 კვ.მ)) რეალიზაცია განხორციელდა ფიზიკურ პირზე (-------) (გამყიდველი შპს „-------“ (იგივე შპს „-------“)). ნასყიდობის ღირებულებად ხელშეკრულებაში დაფიქსირებულია 153 312 აშშ დოლარი (1 კვ.მ დაახლოებით 413 აშშ დოლარი). გარდა აღნიშნულისა, 2022 წლის 23 მაისს საცხოვრებელი ბინის (ს/კ ------- (477,63 კვ.მ)) რეალიზაცია განხორციელდა ასევე ფიზიკურ პირ ------- (გამყიდველი შპს „-------“), ბინის ღირებულებად დაფიქსირებულია 280 000 აშშ დოლარი (1 კვ.მ დაახლოებით 586 აშშ დოლარი). ორივე საცხოვრებელი ბინა მდებარეობს ერთ საცხოვრებელ კორპუსში. შემოწმებამ შეისწავლა ამავე საცხოვრებელ კორპუსში მსგავსი ტიპის საცხოვრებელი ბინების სარეალიზაციო ფასები, რომლითაც დადგინდა, რომ ხელშეკრულების ფასი მნიშვნელოვნად განსხვავდება იმავე საანგარიშო პერიოდის საბაზრო ფასებისგან.
გადასახადის გადამხდელი წარმოდგენილ საჩივარში არ ეთანხმება ურთიერთდამოკიდებულ პირზე რეალიზებულ ბინებზე შემოწმების მიერ განსაზღვრულ სარეალიზაციო ფასებს. აცხადებს, რომ რეალიზებული ბინები შედგება საზაფხულო და შიდა ფართებისგან, რომლებსაც ვერ ექნებათ ერთნაირი ღირებულება (850 აშშ დოლარი). განმარტავს, რომ უძრავი ქონების ღირებულება დაიანგარიშა გარკვეული პრინციპით, კერძოდ, შიდა ფართი გამრავლებული 850 აშშ დოლარზე და დამატებული საზაფხულო ფართის ღირებულება (რაც შეადგენს შიდა ფართის ღირებულების 15%-ს). შესაბამისად, გადამხდელმა ცალ-ცალკე გამოიანგარიშა შიდა და საზაფხულო ფართების ღირებულება. მიუთითებს, რომ საჯარო რეესტრის ამონაწერში ასახულია ბინის მხოლოდ საერთო ფართი, თუმცა, განშლაში ნაჩვენებია შიდა და საზაფხულო ფართების კვადრატულობა.
ზემოხსენებული სამართლებრივი ნორმების, ფაქტობრივი გარემოებებისა და გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი არგუმენტების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ პირველ სადავო საკითხთან მიმართებაში ურთიერთდამოკიდებულ პირზე რეალიზებული ბინების საბაზრო ფასის განსაზღვრის პრინციპი საჭიროებს დამატებით შესწავლას. კერძოდ, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს სსიპ ლევან სამხარაულის სახელობის სასამართლო ექსპერტიზის ეროვნული ბიუროსთან გაფორმებული ხელშეკრულება ექსპერტიზის დანიშვნის შესახებ, უძრავი ქონების საბაზრო ფასის განსაზღვრის თაობაზე. განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარმოდგენის შემთხვევაში უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს დამატებით შეისწავლოს ზემოაღნიშნული ხელშეკრულების საფუძველზე შედგენილი საექსპერტო დასკვნა და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების შესაბამისი კორექტირება (შემცირება).
მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრ პირად (შემდგომ - დასაბეგრი პირი) განიხილება ნებისმიერი პირი, რომელიც ნებისმიერ ადგილზე დამოუკიდებლად ახორციელებს ნებისმიერი სახის ეკონომიკურ საქმიანობას, მიუხედავად ამ საქმიანობის მიზნისა და შედეგისა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია, დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:
1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.
2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 168-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული დასაბეგრი პირი ვალდებულია საგადასახადო ორგანოს წარუდგინოს დღგ-ის დეკლარაცია არაუგვიანეს საანგარიშო პერიოდის მომდევნო თვის 15 რიცხვისა და ამავე ვადაში გადაიხადოს გადასახადი.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებაა, რომ 2023 წლის 21 მარტს ფიზიკურმა პირმა ------- (50% წილი) და ------- (50% წილი) დააფუძნეს ახალი იურიდიული პირი შპს „-------“. 2023 წლის 14 სექტემბერს შპს „-------“ წილის ნასყიდობის შედეგად ხდება შპს „-------“-ის 100%-იანი წილის მფლობელი. 2023 წლის 26 ოქტომბერს შპს „-------“ მიერ ხორციელდება ორი საცხოვრებელი ბინის შპს „-------“-ის საწესდებო კაპიტალში შეტანა. აღნიშნულის შემდეგ, კერძოდ, შპს „-------“ ყიდის შპს „-------“-ის 100%-იან წილს ფიზიკურ პირ ------- 290 000 აშშ დოლარად. გამომდინარე იქედან, რომ კაპიტალში ორი საცხოვრებელი ბინის შეტანიდან ერთ თვეში განხორციელდა წილის რეალიზაცია, ამასთან, შპს „-------“-ს არ უფიქსირდება რაიმე ეკონომიკური საქმიანობა, აღნიშნული ოპერაციის რეალურ მიზნად (წილის რეალიზაცია) შემოსავლების სამსახურის მიერ მიჩნეულ იქნა ბინების რეალიზაცია ფიზიკურ პირ -------.
იმის გათვალისწინებით, რომ კაპიტალში ორი საცხოვრებელი ბინის შეტანიდან ერთ თვეში განხორციელდა წილის რეალიზაცია, ხოლო, შპს „-------“-ს არ უფიქსირდება რაიმე ეკონომიკური საქმიანობა, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ოპერაციაზე კვალიფიკაციის ცვლილება და წილის რეალიზაციის მიჩნევა ფიზიკურ პირზე ბინების რეალიზაციად მართლზომიერია.
ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ მომჩივანი საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები არამართლზომიერად. ხოლო, დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარმოდგენილი ისეთი არგუმენტები/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, წარმოდგენილი საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-19 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ურთიერთდამოკიდებულ პირებად ითვლებიან ის პირები, რომელთა შორის განსაკუთრებულ ურთიერთობათა არსებობამ შეიძლება გავლენა მოახდინოს მათი ან მათ მიერ წარმოდგენილი პირების საქმიანობის პირობებზე ან ეკონომიკურ შედეგებზე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-6 ნაწილის თანახმად, ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის გარიგებისას შემოსავლები და ხარჯები ისე უნდა განაწილდეს, როგორც დამოუკიდებელ პირებს შორის დადებული გარიგების დროს.
ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის მე-12 ნაწილის თანახმად, დივიდენდი არის აქციონერის/მოწილის მიერ აქციებიდან ან უფლებებიდან (წილებიდან) მიღებული (მათ შორის, პრივილეგირებული აქციებიდან პროცენტის სახით მიღებული) ნებისმიერი შემოსავალი, რომელიც მიიღება მოგების განაწილების შედეგად და რომელსაც იურიდიული პირი უნაწილებს აქციონერებს/მოწილეებს, კაპიტალში მათი კუთვნილი აქციების/უფლებების პროპორციულად ან პროპორციის დაცვის გარეშე; რეპო შეთანხმების, ფასიანი ქაღალდების გასესხებისა და ფინანსური გირავნობის შემთხვევაში გამყიდველის/გამსესხებლის მიერ მყიდველისგან/მსესხებლისგან მიღებული საკომპენსაციო თანხა, რომელიც არის ასეთი გარიგების მოქმედების პერიოდში ფასიანი ქაღალდებიდან რეალურად მიღებული დივიდენდი.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 96-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, მოგების გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი საწარმო.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2, მე-8−91 და 93 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია განაწილებული მოგება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, განაწილებული მოგება არის მოგება, რომელიც საწარმოს მიერ მის პარტნიორზე დივიდენდის სახით, ფულადი ან არაფულადი ფორმით ნაწილდება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 130-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს მიერ ფიზიკური პირისთვის, არასამეწარმეო (არაკომერციული) იურიდიული პირისთვის ან არარეზიდენტი საწარმოსთვის გადახდილი დივიდენდები იბეგრება გადახდის წყაროსთან გადასახდელი თანხის 5 პროცენტიანი განაკვეთით.
ამავე კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ რეზიდენტი საწარმო, რომელიც პირს უხდის დივიდენდს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით დგინდება, რომ ფიზიკური პირი ------- და ფიზიკური პირი ------- წარმოადგენენ შპს „-------“ 35%-იან და 65%-იან მეწილეებს. შპს „-------“ 2019 წლის 3 ოქტომბერს წილის ნასყიდობის ხელშეკრულების მიხედვით ფიზიკური პირი ------- ყიდულობს შპს „-------“ 35%-იან წილს (აღნიშნული წილი თვის მხრივ ------- შეიძინა 2017 წლის 16 თებერვალს 210 000 ლარად შპს „-------“). ვინაიდან, წილის გამსხვისებელი ფიზიკური პირი ირიბად კვლავ ფლობს შპს „-------“ 35%-იან წილს (რეალურად არ ხდება განსახილველი ქონების (წილის) მესაკუთრის ცვლილება), მოცემული ოპერაცია მიჩნეულ იქნა საეჭვო სამეურნეო ოპერაციად. აღნიშნული სამეურნეო ოპერაციის რეალურ მიზანს (შინაარსს) წარმოადგენს ფიზიკურ პირზე დივიდენდების დაუბეგრავად გაცემა.
ამასთან, შპს „-------“ წილის ნასყიდობის ხელშეკრულების მიხედვით ფიზიკური პირი ------- ყიდულობს შპს „-------“ 65%-იან წილს, შესაბამისად, შპს „-------“ ხდება შპს „-------“ 100%-იანი დამფუძნებელი. ვინაიდან, წილის ნასყიდობის მხარეები წარმოადგენენ ურთიერთდამოკიდებულ პირებს, შემოწმებით ჩაითვალა, რომ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება რეალურ შინაარსს, კერძოდ, მიჩნეულ იქნა, რომ ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის ოპერაციის რეალურ მიზანს წარმოადგენდა დაუბეგრავად ფულადი სახსრების გატანა ფიზიკურ პირზე, შესაბამისად, კომპანიის მიერ წილის ნასყიდობის საფუძვლით გადახდილი თანხები ჩაითვალა ------- შპს „-------“ აკუმულირებული მოგების, დივიდენდის განაწილებად.
შემოსავლების სამსახური იზიარებს აუდიტის პოზიციას, რომ ორივე შემთხვევაში თავდაპირველ და საბოლოო მესაკუთრეს წარმოადგენს ურთიერთდამოკიდებული პირები ანუ რეალურად არ ხდება განსახილველი ქონების (წილის) მესაკუთრის ცვლილება, შესაბამისად აღნიშნული წილების შეძენას არ გააჩნია ეკონომიკური გავლენა ან/და ეკონომიკური შინაარსი. შესაბამისად, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ წილის ნასყიდობის საფუძვლით გადახდილ თანხებზე კვალიფიკაციის შეცვლა და დივიდენდად განხილვა მართლზომიერია.
ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საგადასახადო დავის ეტაპზე გადამხდელის მხრიდან არ წარმოდგენილა იმგვარი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებებისა და მხარეთა არგუმენტების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები შესაბამისობაშია კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
მე-4 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, რომლის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სამართალდარღვევად ითვლება პირის მართლსაწინააღმდეგო ქმედება (მოქმედება ან უმოქმედობა), რომლისთვისაც ამ კოდექსით გათვალისწინებულია პასუხისმგებლობა. საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის პირს პასუხისმგებლობა შეიძლება დაეკისროს მხოლოდ ამ კოდექსით დადგენილი საფუძვლითა და წესით.
ამავე კოდექსის 270-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:
1. საგადასახადო სანქცია არის პასუხისმგებლობის ზომა ჩადენილი საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის;
2. საგადასახადო სანქცია გამოიყენება გაფრთხილების, საურავის, ფულადი ჯარიმის, სამართალდარღვევის საქონლის ან/და სატრანსპორტო საშუალების უსასყიდლოდ ჩამორთმევის სახით, ამ კოდექსით გათვალისწინებულ შემთხვევებში.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 272-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საურავი არის საგადასახადო სანქცია, რომელიც პირს ეკისრება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში გადასახადის გადასახდელი თანხის გადაუხდელობისათვის.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი, 21 და 22 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს/დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.
შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება უკავშირდება მის მიერ დაშვებულ შეცდომას, გადამხდელი კეთილსინდისიერია იმ შემთხვევაში თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია მის მიერ დაშვებული შეცდომით (არცოდნით). კეთილსინდისიერება გულისხმობს პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი. პირი მოქმედებს საპატიებელი შეცდომის პირობებში ანუ მან არ იცოდა და არც შეიძლებოდა სცოდნოდა, რომ ჩადიოდა აკრძალულ ქმედებას (სამართალდარღვევას). საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის მიზანია საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პირი არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები, ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების შესრულებისას მოქმედებდა საქმიანობისთვის დამახასიათებელი თანმდევი გულისხმიერებით, სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციის მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ :
1. შპს „-------“ (ს/ნ -------) საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
2. პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით:
ა) ურთიერთდამოკიდებულ პირზე რეალიზებული ბინების საბაზრო ფასის დაზუსტების მიზნით, გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს სსიპ ლევან სამხარაულის სახელობის სასამართლო ექსპერტიზის ეროვნული ბიუროსთან გაფორმებული ხელშეკრულება ექსპერტიზის დანიშვნის შესახებ, უძრავი ქონების საბაზრო ფასის განსაზღვრის თაობაზე;
ბ) ამ ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილის მე-2 პუნქტის „ა" ქვეპუნქტით განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს დამატებით შეისწავლოს ზემოაღნიშნული ხელშეკრულების საფუძველზე შედგენილი საექსპერტო დასკვნა და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების შესაბამისი კორექტირება (შემცირება);
3. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
4. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხები:
1. ურთიერთდამოკიდებულ პირზე რეალიზებული ბინების საბაზრო ფასი.
2. წილის რეალიზაციის ოპერაციაზე კვალიფიკაციის ცვლილება და ფიზიკურ პირზე ბინების რეალიზაციად განხილვა.
3. კომპანიის მიერ ურთიერთდამოკიდებული ფიზიკური პირებისთვის წილის ნასყიდობის საფუძვლით გადახდილი თანხების გაცემულ დივიდენდად კვალიფიკაცია.
4. გადასახადის გადამხდელი ითხოვს სანქციისგან გათავისუფლებას.
ფაქტობრივი გარემოებები
1. გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის სფეროს წარმოადგენს მრავალბინიანი საცხოვრებელი და არასაცხოვრებელი შენობების მშენებლობა. 2 საცხოვრებელი ბინის რეალიზაცია განხორციელდა ფიზიკურ პირზე. შემოწმებამ შეისწავლა ამავე საცხოვრებელ კორპუსში მსგავსი ტიპის საცხოვრებელი ბინების სარეალიზაციო ფასები, რომლითაც დადგინდა, რომ ხელშეკრულების ფასი მნიშვნელოვნად განსხვავდება იმავე საანგარიშო პერიოდის საბაზრო ფასებისგან. შედეგად, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ და მოგების გადასახადები და ჯარიმა.
2. ფიზიკურმა პირებმა (50-50% წილი) დააფუძნეს ახალი იურიდიული პირი, სადაც მოხდა 2 საცხოვრებელი ბინის საწესდებო კაპიტალში შეტანა. კაპიტალში ორი საცხოვრებელი ბინის შეტანიდან ერთ თვეში განხორციელდა წილის რეალიზაცია შპს-ზე, რომელსაც არ უფიქსირდება რაიმე ეკონომიკური საქმიანობა. აღნიშნული ოპერაციის რეალურ მიზნად (წილის რეალიზაცია) შემოსავლების სამსახურის მიერ მიჩნეულ იქნა ბინების რეალიზაცია ფიზიკურ პირზე. შედეგად, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ და ჯარიმა.
3. შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული მონაცემების დამუშავებით და ფაქტობრივი გარემოებების შეფასების შედეგად გამოიკვეთა, რომ წილის გამსხვისებელი ფიზიკური პირი ირიბად კვლავ ფლობს წილს (რეალურად არ ხდება განსახილველი ქონების (წილის) მესაკუთრის ცვლილება), მოცემული ოპერაცია მიჩნეულ იქნა საეჭვო სამეურნეო ოპერაციად. აღნიშნული სამეურნეო ოპერაციის რეალურ მიზანს (შინაარსს) წარმოადგენს ფიზიკურ პირზე დივიდენდების დაუბეგრავად გაცემა. შესაბამისად, კომპანიის მიერ წილის ნასყიდობის საფუძვლით გადახდილი თანხები ჩაითვალა მოგების, დივიდენდის განაწილებად. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა მოგებისა და საშემოსავლო გადასახადები და ჯარიმა.
გადაწყვეტილება
პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით ურთიერთდამოკიდებულ პირზე რეალიზებული ბინების საბაზრო ფასის დაზუსტების მიზნით, გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს სსიპ ლევან სამხარაულის სახელობის სასამართლო ექსპერტიზის ეროვნული ბიუროსთან გაფორმებული ხელშეკრულება ექსპერტიზის დანიშვნის შესახებ, უძრავი ქონების საბაზრო ფასის განსაზღვრის თაობაზე; დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს დამატებით შეისწავლოს ზემოაღნიშნული ხელშეკრულების საფუძველზე შედგენილი საექსპერტო დასკვნა და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების შესაბამისი კორექტირება; დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
დასაბუთება
შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 19(1); 73(9); 981(1); 130; 154; 159; 269(7)