ბრძანება N 3371
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
N 3371
16 თებერვალი 2026
ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა
შპს ------- (ს/ნ ---------------)
(მის.: ----------------------------)
2026 წლის 17 იანვრის საჩივრის
დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის თაობაზე
შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2026 წლის 12 თებერვლის სხდომაზე (ოქმი №13) განიხილა შპს „------“ (ს/ნ ------) 2026 წლის 17 იანვრის №100058/1/2026 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 19 დეკემბრის №021-147 „საგადასახადო მოთხოვნასთან“ დაკავშირებით.
სადავო საკითხები:
1. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება შემოწმებით განსაზღვრულ დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვას. განმარტავს, რომ არ იქნა გათვალისწინებული 2021 წელს ავანსად მიღებული და დღგ-ით უკვე დაბეგრილი თანხები. გადამხდელს წარმოდგენილი აქვს დღგ-ის გაანგარიშების ცხრილი.
2. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება შემოწმებით განსაზღვრულ საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრ ბაზას. განმარტავს, რომ ფულის ნაშთის განსაზღვრისას არ იქნა გათვალისწინებული ტენდერის გაუქმების გამო შემსყიდველზე უკან დაბრუნებული თანხები, ასევე, არ იქნა გათვალისწინებული მეწარმე ფიზიკურ პირებზე გაცემული ანაზღაურების საფასური.
ფაქტობრივი გარემოებები:
საქმეში არსებული მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 20 ოქტომბრის №22484 ბრძანების საფუძველზე დაინიშნა შპს „-----“ (ს/ნ -----) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2022 წლის 1 იანვრიდან 2025 წლის 1 სექტემბრამდე საანგარიშო პერიოდები. შემოწმების შედეგებზე 2025 წლის 17 დეკემბერს შედგენილ იქნა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 19 დეკემბრის №27933 ბრძანება გადასახადების/გადასახდელების და საგადასახადო სანქციების თანხების დარიცხვის/შემცირების შესახებ და ამავე თარიღის №021-147 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადამხდელს დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა სულ 188 082 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 109 652 ლარი, ჯარიმა 54 926 ლარი და საურავი 23 504 ლარი.
საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია შემდეგი გარემოებებით:
1. შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს უფიქსირდება მიღებული და გამოწერილი ელექტრონული საგადასახადო დოკუმენტები, რომელთა მიხედვითაც, წინა პერიოდში მიღებული და გამოწერილი ავანსის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების გათვალისწინებით წარდგენილი აქვს დამატებული ღირებულების გადასახადის დეკლარაციები. შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული მონაცემებისა და სსიპ სახელმწიფო შესყიდვების სააგენტოში არსებული ინფორმაციის ურთიერთშედარების შედეგად დადგინდა, რომ გადამხდელს რიგ შემთხვევებში მიღება-ჩაბარების აქტზე არ აქვს გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა, ასევე, არ აქვს დაბეგრილი გამოწერილი ელექტრონული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა და სასაქონლო ზედნადები. გადამხდელმა არ ითანამშრომლა შემოწმებასთან და აუდიტის დეპარტამენტისათვის/შემოწმებისათვის საჭირო ინფორმაცია/დოკუმენტაცია ნაწილობრივ (საბანკო ანგარიშების ნაწილი) იქნა წარმოდგენილი, რის გამოც საწარმოს მიმართ შედგენილ იქნა საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმი. შემოწმებამ პირის შესახებ შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში და სსიპ სახელმწიფო შესყიდვების სააგენტოს ინფორმაციის შეჯერების შედეგად, წინა პერიოდში გამოწერილი და დაბეგრილი ავანსის საგადასახადო ანგარიშფაქტურების გათვალისწინებით, გაიანგარიშა პირის დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა, გამოვლინდა სხვაობები. აღნიშნულის საფუძველზე პირს დაერიცხა დღგ და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
2. შესამოწმებელ პერიოდში საწარმო აქტიურ სამეწარმეო საქმიანობას ახორციელებს 2022 წელს, რა დროსაც შესრულებული სამუშაოების საფუძველზე მიღებული აქვს ანაზღაურებები. ასევე, უფიქსირდება კონკრეტული მიწის ნაკვეთის რეალიზაცია და ზოგიერთი ადრე დაწყებული სასამართლო დავებში გამარჯვების შედეგად ჩარიცხული თანხები. საწარმო არ თანამშრომლობდა შემოწმებასთან და აუდიტის დეპარტამენტისათვის არ წამოდგენილა ინფორმაცია საწარმოში მიღებული და გასული თანხების კვალიფიკაციისა და მიმართულებების შესახებ. შემოწმებამ, სახელმწიფო შესყიდვების სააგენტოში არსებული ინფორმაციის, საბანკო ამონაწერებისა და შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული მონაცემებით შეადგინა საწარმოს ფულადი სახსრების მოძრაობის ანგარიში, რა დროსაც, მიღებულად ჩაითვალა ბიუჯეტიდან საწამოსთვის ანაზღაურებული და საწარმოს მიერ განხორციელებული სხვა რეალიზაციის თანხები, ხოლო განაცემებში ჩაირთო ყველა დოკუმენტურად დადასტურებული ხარჯი. ანგარიშის შედეგად გამოვლინდა ფულის დადებითი ნაშთი, რომელიც შემოწმების ბოლოსთვის ჩაითვალა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. შედეგად, საწარმოს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა არ უნდა დაკმაყოფილდეს, შემდეგ გარემოებათა გამო:
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს განიხილავს მხოლოდ მომჩივნის მოთხოვნის ფარგლებში. ამავე მუხლის მე-6 ნაწილის მიხედვით, დავის განმხილველ ორგანოებს უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ დისტანციურად, ტექნიკურ საშუალებათა გამოყენებით. მათ ასევე უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ მომჩივნის დაუსწრებლად, თუ საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები.
შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საჩივრის განხილვა საგადასახადო ორგანოში ჩაინიშნა 2026 წლის 12 თებერვალს 14:00 საათზე გადამხდელის მონაწილეობით. გადამხდელს ეცნობა საჩივრის განხილვის დროისა და ადგილის შესახებ, თუმცა მომჩივანი არ გამოცხადდა საჩივრის ზეპირ განხილვაზე და არც განცხადება წარმოუდგენია განხილვის გადადებასთან დაკავშირებით. ამასთან, სატელეფონო კომუნიკაციისას თანხმობა განაცხადა საჩივრის მისი მონაწილეობის გარეშე განხილვაზე.
პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია, დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:
1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.
2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 168-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული დასაბეგრი პირი ვალდებულია საგადასახადო ორგანოს წარუდგინოს დღგ-ის დეკლარაცია არაუგვიანეს საანგარიშო პერიოდის მომდევნო თვის 15 რიცხვისა და ამავე ვადაში გადაიხადოს გადასახადი.
,,გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 481 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ანაზღაურება სრულად ან ნაწილობრივ გადახდილია საქონლის მიწოდებამდე/ მომსახურების გაწევამდე, მიღებული ანაზღაურების შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების თანახმად, გადასახადის გადამხდელს რიგ შემთხვევებში მიღება-ჩაბარების აქტზე არ აქვს გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა, ასევე, არ აქვს დაბეგრილი გამოწერილი ელექტრონული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა და სასაქონლო ზედნადები. საგადასახადო შემოწმებამ წინა პერიოდში გამოწერილი და დაბეგრილი ავანსის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების გათვალისწინებით, გაიანგარიშა პირის დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა, რის საფუძველზეც გამოვლენილი სხვაობა დაექვემდებარა დღგ-ით დაბეგვრას.
შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელს დავის წარმოების პროცესშიც არ აქვს წარმოდგენილი ისეთი არგუმენტები/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.
ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების და სამართლებრივი ნორმების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად და არ არსებობს საჩივრის დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.
მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.
ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების მიხედვით, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავებისას:
ა) გადასახადის დაკავებისა და ბიუჯეტში მისი გადარიცხვისათვის პასუხისმგებლობა ეკისრება შემოსავლის გადამხდელს;
ბ) გადასახადის თანხის დაუკავებლობის შემთხვევაში შემოსავლის გადამხდელი ვალდებულია ბიუჯეტში შეიტანოს დაუკავებელი გადასახადის თანხა ფაქტობრივად გადახდილი ანაზღაურების შესაბამისად და მასთან დაკავშირებული სანქციები.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
საქმეში არსებული ფაქტობრივი გარემოებების თანახმად, გადასახადის გადამხდელს შესრულებული სამუშაოების საფუძველზე მიღებული აქვს ანაზღაურებები. ასევე, უფიქსირდება მიწის ნაკვეთის რეალიზაცია და სასამართლო დავებში გამარჯვების შედეგად ჩარიცხული თანხები. სახელმწიფო შესყიდვების სააგენტოში არსებული ინფორმაციის, საბანკო ამონაწერებისა და შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული მონაცემების შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმებამ გაიანგარიშა საწარმოს ფულის ნაშთი, რომელიც ჩაითვალა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად.
შემოსავლების სამსახური ასევე აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელს დავის წარმოების პროცესშიც არ აქვს წარმოდგენილი მისი არგუმენტაციის დამადასტურებელი მტკიცებულებები (მათ შორის ტენდერის გაუქმების საფუძველზე თანხის უკან დაბრუნების შესახებ მტკიცებულება), რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.
ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების და სამართლებრივი ნორმების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად და არ არსებობს საჩივრის აღნიშნულ ნაწილში დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ :
1. შპს „-----“ (ს/ნ -----) საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
2. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. ქუთაისი, ვიქტორ კუპრაძის ქ. №11), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხი
1. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება შემოწმებით განსაზღვრულ დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვას.
2. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება შემოწმებით განსაზღვრულ საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრ ბაზას.
ფაქტობრივი გარემოებები
შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს უფიქსირდება მიღებული და გამოწერილი ელექტრონული საგადასახადო დოკუმენტები, რომელთა მიხედვითაც, წინა პერიოდში მიღებული და გამოწერილი ავანსის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების გათვალისწინებით წარდგენილი აქვს დამატებული ღირებულების გადასახადის დეკლარაციები. შემოწმებამ, წინა პერიოდში გამოწერილი და დაბეგრილი ავანსის საგადასახადო ანგარიშფაქტურების გათვალისწინებით, გაიანგარიშა პირის დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა, გამოვლინდა სხვაობები. აღნიშნულის საფუძველზე პირს დაერიცხა დღგ და ჯარიმა.
შესამოწმებელ პერიოდში საწარმო აქტიურ სამეწარმეო საქმიანობას ახორციელებს 2022 წელს, რა დროსაც შესრულებული სამუშაოების საფუძველზე მიღებული აქვს ანაზღაურებები. ასევე, უფიქსირდება კონკრეტული მიწის ნაკვეთის რეალიზაცია და ზოგიერთი ადრე დაწყებული სასამართლო დავებში გამარჯვების შედეგად ჩარიცხული თანხები.
გამოვლინდა ფულის დადებითი ნაშთი, რომელიც შემოწმების ბოლოსთვის ჩაითვალა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. შედეგად, საწარმოს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა.
გადაწყვეტილება
შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად და არ არსებობს საჩივრის აღნიშნულ ნაწილში დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.
დასაბუთება
შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს:159(10;163(1,2):164(1):168(1):101(1);154(1):