გადაწყვეტილება №26160/2/2025

№26160/2/2025

24 დეკემბერი 2025

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „-------“ (ს/ნ -------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 11.12.2025 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „-------“-ის 10.11.2025 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №26160/2/2025).

 

დავის საგანი:

1. დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის გაზრდა და მიღებული ფულადი სახსრებით შესამცირებელი კაპიტალის და გაცემული ხელფასის განსაზღვრა;

2. სარემონტო დანახარჯებთან დაუკავშირებელი მასალების რეალიზებულად განხილვა და მიღებული ფულადი სახსრების ანგარიშვალდებულ პირზე გაცემულ ხელფასად ჩათვლა.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 1.07.2025 წლის №001-132 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 22.10.2025 წლის №23116 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 280 952,11 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 166 209,69

დღგ - 73 600,05

საშემოსავლო გადასახადი - 92 609,64

ჯარიმა - 88 127

საურავი - 26 615,42

 

პროცედურული გარემოებები

საწარმოს ძირითად ეკონომიკური საქმიანობის საგანს წარმოადგენს ------- არსებული ბინების შეძენა და მისი შემდგომი რეალიზაცია რემონტით ან რემონტის გარეშე. გადასახადის გადამხდელად და დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულია 14.04.2022 წლიდან.

აუდიტის დეპარტამენტის 31.03.2025 წლის კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებულია 1.01.2024 წლიდან 1.02.2025 წლამდე პერიოდი. შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 1.07.2025 წლის №001-132 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 22.10.2025 წლის №23116 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის გაზრდა და მიღებული ფულადი სახსრებით შესამცირებელი კაპიტალის და გაცემული ხელფასის განსაზღვრა

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

კომპანიას შესამოწმებელ პერიოდში ჯამში რეალიზებული აქვს 37 ბინა. საგადასახადო შემოწმების პროცესში გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილია საბუღალტრო პროგრამა ორისი, რომელში ასახული მონაცემები ედრება დეკლარირებულ დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვებს. ამასთან, საბუღალტრო პროგრამის მონაცემების შესწავლით დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელი არასრულყოფილად აღრიცხავდა მონაცემებს, კერძოდ ზოგიერთ შემთხვევაში საჯარო რეესტრის ეროვნულ სააგენტოში არსებულ ნასყიდობის ხელშეკრულებებში დაფიქსირებული თანხები განსხვავდებოდა პროგრამული მონაცემებისგან, ამასთან, მომჩივანი შემოსავლების აღრიცხვას ახდენდა მიღებული თანხის ოდენობით/თარიღით და არ ითვალისწინებდა ავანსის პერიოდს, ხელშეკრულების გაფორმების პერიოდსა და დარჩენილი დავალიანების შესახებ მონაცემებს. საკითხთან დაკავშირებით, გადასახადის გადამხდელის მხრიდან შედარების აქტები ან/და მყიდველებიდან მოწოდებული სხვა დამოწმებული ინფორმაცია წარმოდგენილი არ ყოფილა.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე, 101-ე და 154-ე მუხლების და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა გაიზარდა 114 967 ლარით. ამასთან, ვინაიდან დამატებით დადგენილი შემოსავლების აღრიცხვა არც სალაროში და არც საბანკო ანგარიშზე არ ფიქსირდება, მიღებული ფულადი სახსრების ის ნაწილი, რომელიც გადასახადის გადამხდელს არ ჰქონდა აღრიცხული შემოსავლად დაკვალიფიცირდა ანგარიშვალდებულ პირზე (დირექტორი) სახელფასო განაცემად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან. ამასთან, სახელფასო განაცემების გაანგარიშების დროს გათვალისწინებულ იქნა, დამფუძნებლის წერილობითი ახსნა-განმარტება და მიღებული ფულადი სახსრების ნაწილი (106 536 ლარი) ჩაითვალა კაპიტალის შემცირებად. შედეგად, ხელფასის სახით დასაბეგრმა განაცემმა შეადგინა 23 622 ლარი (ნეტო). გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, მე-14 მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 73-ე მუხლის მე-10 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე, 158-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე, 163-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე და მე-6 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 164-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 31.12.2010 წლის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 481 მუხლის პირველ პუნქტზე, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე და მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 101-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე და მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე და საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლზე, საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე და გადასახადის გადამხდელის მიერ საჩივარში მითითებულ არგუმენტებთან დაკავშირებით, ყურადღებას ამახვილებს აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მოწოდებულ ინფორმაციაზე, რომლის თანახმად, შემოწმების მიერ, დღგით დასაბეგრი ბრუნვის გაანგარიშებისას მიღებულ შემოსავლად აღებულია ნასყიდობის ხელშეკრულების დღეს არსებული ეროვნული ბანკის კურსის შესაბამისი თანხა, ხოლო თუ მყიდველის მიერ ჩარიცხული თანხა აღემატებოდა შემოწმების მიერ ზემოაღნიშნული პრინციპით მიღებულ შემოსავალს, აღნიშნული სხვაობა მყიდველის მიერ თანხის გადახდის დღეს არსებული საქართველოს ეროვნული ბანკის კურსის შესაბამისად მიჩნეულ იქნა დამატებით გაწეული მომსახურებისთვის გადახდილ თანხად, რაც თავის მხრივ დაიბეგრა დღგ-ით. ამასთან, აღნიშნული ეპიზოდის ნაწილში დამატებით საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი ბაზა არ გაზრდილა, როგორც ამას მიუთითებს გადასახადის გადამხდელი წარმოდგენილ საჩივარში. რაც შეეხება საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი ბაზის გაზრდას, სხვაობა ხელშეკრულებაში დაფიქსირებულ ფასსა და მყიდველის მიერ გადახდილ თანხას შორის ჩაითვალა მიღებულ ფულად და დაკვალიფიცირდა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად, ვინაიდან აღნიშნულის მიღება არ ფიქსირდებოდა ბუღალტრულად და არც შედარების აქტები იყო წარმოდგენილი დებიტორულ დავალიანებებთან/მოთხოვნებთან დაკავშირებით.

შემოსავლების სამსახური, საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი ბაზის განსაზღვრის ნაწილში, იზიარებს აუდიტის დეპარტამენტის პოზიციას და აღნიშნავს, რომ ზემოაღნიშნული პრინციპით კომპანიის მიერ მიღებული შემოსავლის საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა მართლზომიერია. ამასთან, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-10 ნაწილზე და №1007 სიტუაციურ სახელმძღვანელოზე მითითებით, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ უცხოური ვალუტით განხორციელებული ოპერაცია დაბეგვრას ექვემდებარება საქართველოს ეროვნულ ვალუტაში, ოპერაციის განხორციელების დღისათვის საქართველოს ეროვნული ბანკის მიერ შესაბამისი უცხო ქვეყნის ვალუტის მიმართ განსაზღვრული ლარის ოფიციალური გაცვლითი კურსის შესაბამისად. ხოლო, საკომპენსაციო თანხის გადახდისას ვალუტის კურსის ცვლილებით გამოწვეული სხვაობის წარმოშობის შემთხვევაში, აღნიშნული დღგ-ის მიზნებისთვის არ წარმოადგენს კორექტირების გარემოებას.

განსახილველ შემთხვევაში, კომპანიის მიერ ბინების რეალიზაციისას ზედმეტად მიღებული თანხების დამატებით გაწეული მომსახურების ღირებულებად მიჩნევასთან და დღგ-ით დაბეგვრასთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს საჩივრის ზეპირი განხილვისას გადასახადის გადამხდელის განმარტებაზე, რომლის თანახმადაც, ბინების რეალიზაციის შემდგომ კომპანიას დამატებითი მომსახურებები არ გაუწევია და რეალიზებულ ბინებზე თანხის ზედმეტად ჩარიცხვა გამოწვეულია ჩარიცხვისას გარე სავალუტო ჯიხურებში და კომერციულ ბანკებში არსებული საკურსო სხვაობებით. ამდენად, ვინაიდან საქმეში წარმოდგენილ მტკიცებულებებზე დაყრდნობით, რეალიზებულ ბინებზე კომპანიის მიერ დამატებითი მომსახურების გაწევის ფაქტი არ დასტურდება, შემოსავლების სამსახური იზიარებს მომჩივნის პოზიციას და აცხადებს, რომ ხელშეკრულებაში მითითებული ნასყიდობის ღირებულების ანაზღაურებისას ზედმეტად ჩარიცხული თანხების დამატებით გაწეულ მომსახურებად კვალიფიკაცია და შესაბამისად დღგ-ით დაბეგვრა არამართლზომიერია.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მტკიცებულებების და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ აღნიშნულ ნაწილში სადავო ოპერაციაზე კვალიფიკაციის შეცვლა დაუსაბუთებელია, შესაბამისად უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს ბინების რეალიზაციისას ზედმეტად მიღებული თანხების დამატებით გაწეულ მომსახურებად განხილვის საფუძვლით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები დაუქვემდებაროს შემცირებას.

ერთი ბინის ღირებულების ორჯერ დაბეგვრასთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს გადასახადის გადამხდელის საჩივარში წარმოდგენილ განმარტებაზე, სადაც აღნიშნულია, რომ კომპანიამ ერთი ბინის ფასის შესაბამისი ჩეკი გააუქმა საკონტროლო-სალარო აპარატის ხარვეზის გამო, შეცვალა აპარატი და ამოიღო ახალი ჩეკი, ხოლო შემოწმებამ გაუქმებულ ჩეკში მითითებული თანხა ჩათვალა ავანსად და დაბეგრა დღგ-ით.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ ბინების რეალიზაციიდან მიღებული შემოსავლის ოდენობის დაზუსტების მიზნით, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები (მ.შ. მტკიცებულება საკონტროლო-სალარო აპარატიდან ამობეჭდილი ჩეკის გაუქმების შესახებ/ფიქსაციის აქტი). ხოლო, განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, თუ დადასტურდება ერთი ბინის ღირებულების ორჯერ დაბეგვრის ფაქტი, უზრუნველყოს აღნიშნულ ნაწილში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

როგორც შემოწმების აქტით დარიცხულ თანხებს, ასევე შემოსავლების სამსახურის ბრძანებას არ ეთანხმება და ითხოვს მის გაუქმებას ქვემოთ აღწერილი გარემოებების გამო:

შემოსავლების სამსახურს არ უმსჯელია და შეფასება არ მიუცია შპს „-------“-ის საგადასახადო შემოწმების სახეზე.

საგადასახადო კოდექსის 262-264-ე მუხლების შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმება შეიძლება იყოს კამერალური და გასვლითი. კამერალური საგადასახადო შემოწმება ტარდება საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილი პირის ბრძანებით განსაზღვრულ კონკრეტულ საკითხზე (ანუ კამერალური შემოწმება მხოლოდ თემატური შეიძლება იყოს), ხოლო გასვლითი საგადასახადო შემოწმებით შესაძლებელია გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის სრული ან თემატური შემოწმება.

შემოწმების აქტიდან ირკვევა, რომ განსახილველ შემთხვევაში ჩატარებულია შპს „-------“-ის სრული კამერალური შემოწმება.

ვინაიდან კამერალური შემოწმება შეიძლება ჩატარდეს მხოლოდ კონკრეტულ საკითხზე, ხოლო გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის სრული შემოწმება შესაძლებელი მხოლოდ გასვლითი საგადასახადო შემოწმების დროს, გამოდის რომ შპს „-------“-თან (შინაარსობრივად) ჩატარდა არა საგადასახადო კოდექსის 263-ე მუხლით გათვალისწინებული კამერალური საგადასახადო შემოწმება, არამედ საგადასახადო კოდექსის 264-ე მუხლით გათვალისწინებული გასვლითი საგადასახადო შემოწმება.

საგადასახადო კოდექსის 264-ე მუხლის მე-6 ნაწილის შესაბამისად კი გასვლითი საგადასახადო შემოწმების ვადა შეიძლება იყოს 3 თვე, ხოლო საჭიროების შემთხვევაში ეს ვადა შეიძლება გაგრძელდეს 2 თვით, როგორც შემოწმების აქტიდან ირკვევა, შპს „-------“-ში შემოწმება დაიწყო 2025 წლის 18 მარტს და დასრულდა 2025 წლის 27 ივნისს ანუ შემოწმება გაგრძელდა 3 თვეზე მეტ ხანს, ვადის გაგრძელების გარეშე.

შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანებით გარკვეული დავალებები მიეცა მომჩივანს. კერძოდ, კომპანიამ უნდა მოაგვაროს/დაამუშაოს და აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს მთელი რიგი ინფორმაცია და დოკუმენტები, თავისი სიმართლის დასამტკიცებლად, ხოლო აუდიტის დეპარტამენტს დარიცხული თანხების შემცირება ევალება მხოლოდ იმ შემთხვევაში თუ იგი კომპანიის მიერ წარდგენილ ინფორმაციას საკმარისად და სარწმუნოდ მიიჩნევს.

გამოდის, რომ შემოსავლების სამსახურმა საგადასახადო დავაში მტკიცების ტვირთი გადასახადის გადამხდელზე გადმოიტანა. თითქოს, ის რაც შემოწმების აქტში წერია აპრიორი სწორია და მომჩივანმა უნდა გააქარწყლოს მისი სისწორე, არადა პირიქით - მოპასუხემ უნდა დაამტკიცოს მისი სისწორე. როდესაც გასაჩივრებულია ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების კანონიერება, მომჩივნის მხარეზე მტკიცების ტვირთის გადმოტანა არასწორია. ასეთ შემთხვევაში, მტკიცების ტვირთი ცალსახად ეკისრება ადმინისტრაციულ ორგანოს (მოპასუხეს).

აღნიშნული განმარტების სისწორე კიდევ უფრო დასტურდება მაშინ, როდესაც სადავო ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტით ხდება გადასახადის დარიცხვა და მისი ოდენობა 100 000 ლარს აღემატება, ანუ როდესაც პირს სადავო აქტით ბრალდება (ჯერ ადმინისტრაციულად და მერე უკვე სისხლის სამართლის წესით) საქართველოს სისხლის სამართლის კოდექსის 218-ე მუხლით გათვალისწინებული ქმედების ჩადენა (ამ მუხლით გამოძიების დაწყების საფუძველი სწორედ საგადასახადო შემოწმების აქტია).

თუკი სისხლის სამართლის პროცესში მტკიცების ტვირთი ბრალდების მხარეს არის, როგორ შეიძლება იმავე საქმეზე (საგადასახადო დეკლარაციაში გადასახადების შემცირება/არასახვა) ადმინისტრაციულ წარმოებაში გადასახადის გადამხდელზე იყოს მტკიცების ტვირთი? როგორ შეიძლება პირი ჩავაყენოთ თავის მართლების რეჟიმში, რომ მას დანაშაული არ ჩაუდენია? საქართველოს კონსტიტუციის მიხედვით - არავინ არის ვალდებული ამტკიცოს თავისი უდანაშაულობა! ამიტომ, გადასახადის გადამხდელმა კი არ უნდა დაამტკიცოს, რომ შემოწმების აქტის საფუძველზე განხორციელებული დარიცხვა არასწორია, საგადასახადო ორგანომ უნდა ამტკიცოს სარწმუნოდ, რომ მის მიერ განხორციელებული დარიცხვა სწორია, ხოლო თუ - ვერ დაამტკიცებს დარიცხვა უნდა გაუქმდეს.

რაც შეეხება დარიცხვის შინაარსს:

შესამოწმებელ პერიოდებში კომპანიის ძირითად საქმიანობას წარმოადგენდა ახლად აშენებული და გაურემონტებელი ბინების (შავი კარკასი) შეძენა, მათი გარემონტება- კეთილმოწყობა და რეალიზაცია.

ბინების გარემონტება-კეთილმოწყობის მიზნით, კომპანია ყიდულობდა სარემონტო მასალებს, კომუნალური მოწყობისთვის საჭირო და სხვა საყოფაცხოვრებო ნივთებს, ასევე ყიდულობდა სარემონტო და კომუნალური მოწყობის მომსახურებას (ხელოსნების მომსახურება) და ამ გზით ახდენდა შეძენილი ბინების (შავი კარკასი) სარეალიზაციო კონდიციამდე მიყვანას, თუმცა იყო შემთხვევებიც, როდესაც კომპანიამ პირდაპირ შავი კარკასები გაყიდა, მათი გარემონტება-კეთილმოწყობის გარეშე.

როგორც შემოწმების აქტიდან ირკვევა, დარიცხვა გამოწვეულია 2 ეპიზოდით: ბინების რეალიზაციის ეპიზოდი და მასალების რეალიზაციის ეპიზოდი.

1. ბინების რეალიზაციის ეპიზოდი (შემოწმების აქტი პირველი საკითხი)

შემოწმების აქტის მიხედვით, შემოწმებით შესწავლილ იქნა საბუღალტრო პროგრამის მონაცემები და დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელი არასრულყოფილად აღრიცხავდა მონაცემებს, კერძოდ ზოგიერთ შემთხვევაში საჯარო რეესტრის ეროვნულ სააგენტოში არსებული ნასყიდობის ხელშეკრულებებში დაფიქსირებული თანხები განსხვავდებოდა პროგრამული მონაცემებისგან, ამასთან პირი შემოსავლების აღრიცხვას ახდენდა მიღებული თანხის ოდენობით/თარიღით და არ ითვალისწინებდა ავანსის პერიოდს, ხელშეკრულების გაფორმების პერიოდსა და დარჩენილი დავალიანების შესახებ მონაცემებს. საკითხთან დაკავშირებით, გადასახადის გადამხდელის მხრიდან შედარების აქტები ან/და მყიდველებიდან მოწოდებული სხვა დამოწმებული ინფორმაცია წარმოდგენილი არ ყოფილა.

აღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებები არასწორი და არაზუსტია:

ა) ბინის რეალიზაციისას, ხელშეკრულებაში ბინის ფასი მითითებული იყო აშშ დოლარში, ხოლო გადასახდელი თანხა ამავე ხელშეკრულებით განსაზღვრული იყო გადახდის დღეს საქართველოს ეროვნული ბანკის გაცვლითი კურსის მიხედვით ლარში. სწორედ ამ წესით ხდებოდა ყველა მყიდველის მიერ ნასყიდობის თანხის ჩარიცხვა (ანუ გადახდის დღეს არსებული კურსის მიხედვით), სწორედ ამ წესით დათვლილი თანხის აღრიცხვა და დეკლარირება (დღგ) ხდებოდა კომპანიის მიერ.

აუდიტორმა გადასახდელი თანხა გამოითვალა ნასყიდობის ხელშეკრულების დადების (ხელშეკრულების თარიღის) დღეს არსებული საქართველოს ეროვნული ბანკის გაცვლითი კურსის მიხედვით ლარში. ოღონდ, თითოეულ ბინასთან მიმართებით - თუ ამ გზით დათვლი თანხა ლარში კომპანიის მიერ ფაქტობრივად მიღებულზე მეტი იყო, იხელმძღვანელა თავის მიერ გამოყვანილი ოდენობით, ხოლო თუ ამ გზით დათვლი თანხა ლარში კომპანიის მიერ ფაქტობრივად მიღებულზე ნაკლები იყო, იხელმძღვანელა კომპანიის მიერ აღრიცხული/მიღებული ოდენობით.

დღგ-ის მიზნებისთვის მხედველობაში უნდა იქნეს მიღებული საქონლის მიწოდების სანაცვლოდ თანხის გადახდის ვალდებულების წარმოშობის დღისთვის არსებული ეროვნული ბანკის გაცვლითი კურსის მიხედვით გამოთვლილი თანხა (ანუ ის თანხა, რაც წესით უნდა მიეღო მიმწოდებელს) და არა რაიმე მიზეზის გამო გაზრდილი ან შემცირებული თანხა.

ბ) კიდევ ერთი ეპიზოდი, რომელიც შემოწმების აქტში არ არის ნახსენები, თუმცა აუდიტის მიმდინარეობის პროცესში აუდიტორების მხრიდან გაჟღერდა: კომპანიამ ერთი ბინის ნასყიდობის ფასის შესაბამისი ჩეკი გააუქმა იმის გამო, რომ საკონტროლო-სალარო აპარატის პროგრამას ჰქონდა ხარვეზი და ჩეკი საერთოდ სხვა (წინა) თარიღით ამოვიდა.

ამის შემდეგ, კომპანიამ შეცვალა აპარატი და ამ თანხაზე მეორედ ამოიღო ჩეკი, უკვე სწორი თარიღით, თუმცა აუდიტორმა ამ გაუქმებულ ჩეკში მითითებული თანხა კომპანიის მიერ ავანსად მიღებულად ჩათვალა და დაბეგრა დღგ-ით. ანუ გამოდის, რომ ერთი ბინის თანხა ორჯერ არის დაბეგრილი - ერთხელ აუდიტორის მიერ არასწორად, ხოლო მეორედ გადასახადის გადამხდელის მიერ. ამ ნაწილში (გაუქმებულ ჩეკში მითითებული თანხის კომპანიის მიერ ავანსად მიღებულად ჩათვლა და დღგ-ით დაბეგვრა) დარიცხვა გასაუქმებელია. საბოლოოდ კი აუდიტორმა გაზარდა კომპანიის დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა 114 967 ლარით და კომპანიას დამატებით დაარიცხა დღგ 20 694 ლარი;

გ) თუმცა აუდიტორი ამით არ შემოიფარგლა და ეს გაზრდილი შემოსავალი ჩათვალა დირექტორის ხელფასად და დაბეგრა საშემოსავლო გადასახადით, რაც არასწორია. დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა გამოითვლება დარიცხვის მეთოდით, ხოლო დასაბეგრი ხელფასი - საკასო მეთოდით, ანუ საშემოსავლო გადასახადით იბეგრება მხოლოდ რეალურად მიღებული შემოსავალი/ხელფასი და არა კურსთაშორის სხვაობით გამოწვეული ვირტუალური შემოსავალი, ამიტომაც ჰქვია მას გადახდის წყაროსთან დაბეგვრა.

კომპანია ბინების ნასყიდობის ფასს იღებს ან საბანკო ანგარიშზე ან ნაღდი ფორმით - საკონტროლოსალარო აპარატით. შესაბამისად, ფაქტობრივად მიღებული შემოსავალი სრულად აღრიცხულია, ხოლო ის, რაც აღრიცხულია - დაბეგრილიც არის. ამაზე მეტი შემოსავალი კომპანიას არ მიუღია და როგორ შეიძლება ის, რაც კომპანიას არ მიუღია - ჩათვალო დირექტორის მიერ აღებულ ხელფასად. ამ ნაწილში დარიცხვა გასაუქმებელია.

აუდიტორი უთითებს №1007 სიტუაციურ სახელმძღვანელოზე. ჯერ ერთი, ეს მენუალი დამტკიცებულია 21.07.2015 წელს, მას შემდეგ სრულად შეცვლილია დღგ-ის კარი, აუდიტორი კი მას იყენებს 2024 წლის საანგარიშო პერიოდების ოპერაციებზე, მეორეც, ამ მენუალის მიხედვითაც კი კურსის ცვლილება საგადასახადო ვალდებულების ოდენობაზე გავლენას ახდენს მხოლოდ დღგ-ის ნაწილში და არა საშემოსავლო გადასახადის ნაწილში.

შუამდგომლობა:

როგორც შემოწმების აქტიდან ირკვევა აუდიტორმა გაზარდა კომპანიის დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა 114 967 ლარით და კომპანიას ამ ბრუნვაზე დამატებით დაარიცხა დღგ. თუმცა შემოწმების აქტიდან არ ირკვევა კონკრეტულად რის გამოა გაზრდილი დასაბეგრი ბრუნვა ანუ კონკრეტულად დღგ-ით დასაბეგრი რომელი ოპერაციებისგან შედგება ეს 114 967 ლარი.

აუდიტორმა ასევე გაზარდა კომპანიის შემოსავალი 130 158 ლარით (106 536 ლარს + 23 622 ლარი), საიდანაც ნაწილი ჩათვალა კაპიტალის შემცირებად, ნაწილი კი ჩათვალა დირექტორის ხელფასად, ეს უკანასკნელი აგროსა და დაბეგრა საშემოსავლო გადასახადით. თუკი დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა 114 967 ლარით გაიზარდა, კომპანიის შემოსავალი როგორ გაიზარდა 130 158 ლარით?

აღნიშნულის გამო, აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს წარმოადგინოს დეტალური ინფორმაცია ცალ-ცალკე თუ რისგან შედგება მის მიერ გაზრდილი დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა და კომპანიის შემოსავალი. ამ ინფორმაციის მიღების შემდეგ დაზუსტდება მოთხოვნა ამ ეპიზოდში.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილების თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, ამ თავით გათვალისწინებული მეთოდების გამოყენებით და მიაკუთვნოს იმ საანგარიშო პერიოდს, რომელშიც მოხდა მათი მიღება და გაწევა. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, დღგით დასაბეგრი ოპერაციებია დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება, ასევე საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ მომსახურების გაწევა.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად, საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის მე-6 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, თუ არ დადგა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული პირობა, დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება, გარდა ამ კოდექსის 160-ე მუხლის მე-5 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, უძრავი ნივთის მიწოდებისას, საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის მომენტში, ხოლო, თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე − ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის მომენტში.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

შემოწმების შედეგად დადგენილია, რომ საწარმოს საქმიანობის საგანს წარმოადგენს ------- არსებული ბინების შეძენა და მისი შემდგომი რეალიზაცია რემონტით ან რემონტის გარეშე. შესამოწმებელ პერიოდში ჯამში რეალიზებულია 37 ბინა. საგადასახადო შემოწმების პროცესში გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილია საბუღალტრო პროგრამა ორისი, რომელში ასახული მონაცემები ედრება დეკლარირებულ დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვებს. გადასახადის გადამხდელი არასრულყოფილად აღრიცხავდა მონაცემებს, კერძოდ ზოგიერთ შემთხვევაში საჯარო რეესტრის ეროვნულ სააგენტოში არსებულ ნასყიდობის ხელშეკრულებებში დაფიქსირებული თანხები განსხვავდებოდა პროგრამული მონაცემებისგან, ამასთან, მომჩივანი შემოსავლების აღრიცხვას ახდენდა მიღებული თანხის ოდენობით/თარიღით და არ ითვალისწინებდა ავანსის პერიოდს, ხელშეკრულების გაფორმების პერიოდსა და დარჩენილი დავალიანების შესახებ მონაცემებს. შედარების აქტები ან/და მყიდველებიდან მოწოდებული სხვა დამოწმებული ინფორმაცია წარმოდგენილი არ ყოფილა. ყოველივე ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებებიდან და საკანონმდებლო ნორმებიდან გამომდინარე, დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა გაიზარდა 114 967 ლარით. დამატებით დადგენილი შემოსავლების აღრიცხვა არც სალაროში და არც საბანკო ანგარიშზე არ ფიქსირდება. შემოწმების შედეგად მიღებული ფულადი სახსრების ის ნაწილი, რომელიც გადასახადის გადამხდელს არ ჰქონდა აღრიცხული შემოსავლად დაკვალიფიცირდა ანგარიშვალდებულ პირზე სახელფასო განაცემად და დაბეგრილ იქნა გადახდის წყაროსთან. სახელფასო განაცემების გაანგარიშების დროს გათვალისწინებულ იქნა დამფუძნებლის მიერ წარმოდგენილი წერილობითი ახსნა-განმარტება და მიღებული ფულადი სახსრების ნაწილი (106 536 ლარი) ჩაითვალა კაპიტალის შემცირებად. შედეგად, ხელფასის სახით დასაბეგრმა განაცემმა შეადგინა 23 622 ლარი.

მომჩივანი საჩივარში მიუთითებს, რომ ვინაიდან კამერალური შემოწმება შეიძლება ჩატარდეს მხოლოდ კონკრეტულ საკითხზე, ხოლო გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის სრული შემოწმება შესაძლებელი მხოლოდ გასვლითი საგადასახადო შემოწმების დროს, გამოდის რომ შპს „-------“-თან (შინაარსობრივად) ჩატარდა არა საგადასახადო კოდექსის 263-ე მუხლით გათვალისწინებული კამერალური საგადასახადო შემოწმება, არამედ საგადასახადო კოდექსის 264-ე მუხლით გათვალისწინებული გასვლითი საგადასახადო შემოწმება. გასვლითი საგადასახადო შემოწმების ვადა შეიძლება იყოს 3 თვე, ხოლო საჭიროების შემთხვევაში ეს ვადა შეიძლება გაგრძელდეს 2 თვით, როგორც შემოწმების აქტიდან ირკვევა, შპს „-------“-ში შემოწმება დაიწყო 18.03.2025 წელს და დასრულდა 27.06.2025 წელს ანუ შემოწმება გაგრძელდა 3 თვეზე მეტ ხანს, ვადის გაგრძელების გარეშე. შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანებით გარკვეული დავალებები მიეცა მომჩივანს. შემოსავლების სამსახურმა საგადასახადო დავაში მტკიცების ტვირთი გადასახადის გადამხდელზე გადმოიტანა. როდესაც გასაჩივრებულია ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების კანონიერება, მტკიცების ტვირთი ცალსახად ეკისრება ადმინისტრაციულ ორგანოს (მოპასუხეს). ბინის რეალიზაციისას, ხელშეკრულებაში ბინის ფასი მითითებული იყო აშშ დოლარში, ხოლო გადასახდელი თანხა ამავე ხელშეკრულებით განსაზღვრული იყო გადახდის დღეს საქართველოს ეროვნული ბანკის გაცვლითი კურსის მიხედვით ლარში. კომპანიამ ერთი ბინის ნასყიდობის ფასის შესაბამისი ჩეკი გააუქმა იმის გამო, რომ საკონტროლოსალარო აპარატის პროგრამას ჰქონდა ხარვეზი და ჩეკი საერთოდ სხვა (წინა) თარიღით ამოვიდა. კომპანიამ შეცვალა აპარატი და ამ თანხაზე მეორედ ამოიღო ჩეკი, უკვე სწორი თარიღით, თუმცა აუდიტორმა ამ გაუქმებულ ჩეკში მითითებული თანხა კომპანიის მიერ ავანსად მიღებულად ჩათვალა და დაბეგრა დღგ-ით. გამოდის, რომ ერთი ბინის თანხა ორჯერ არის დაბეგრილი - ერთხელ აუდიტორის მიერ არასწორად, ხოლო მეორედ გადასახადის გადამხდელის მიერ. გაზრდილი შემოსავალი ჩაითვალა დირექტორის ხელფასად, რაც არასწორია. დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა გამოითვლება დარიცხვის მეთოდით, ხოლო დასაბეგრი ხელფასი - საკასო მეთოდით.

აუდიტის დეპარტამენტის 24.11.2025 წლის №105182-21-14 წერილით წარმოდგენილი ინფორმაციით, კურსთაშორის სხვაობის ეპიზოდთან დაკავშირებით მაგალითისთვის დამატებით წარმოდგენილი აუდიტის დეპარტამენტის მიერ გაანგარიშებულ მონაცემები: 18.12.2024 წელს ფ/პ ------- (პ/ნ -------) მიერ შეძენილ იქნა ბინა (ს/კ -------), რომლის ღირებულებაც ნასყიდობის ხელშეკრულების მიხედვით განისაზღვრა 80 000 აშშ დოლარად (ნასყიდობის ხელშეკრულების დღეს არსებული ეროვნული ბანკის დოლარის კურსი 2,8117 – 244 618 ლარი). ფ/პ ------- მიერ თანხა გადახდილია 19.12.2024 წელს საბანკო ანგარიშზე 246 003 ლარის ჩარიცხვის გზით (19.12.2024 წლის საქართველოს ეროვნული ბანკის კურსია 2,8023, ხოლო ჩარიცხული თანხა ამ დღის კურსის მიხედვით შეადგენს 87 786 აშშ დოლარს). შპს „-------“-ის მიერ დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვაში გათვალისწინებულია მყიდველის მიერ მიღებული დავალიანების თანხა 19.12.2024 წლის კურსით, რაც შეადგენს 246 003 ლარს. ხოლო, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის გაანგარიშებისას აღებულია ნასყიდობის დღეს არსებული საქართველოს ეროვნული ბანკის კურსის შესაბამისი თანხა 244 618 ლარის (87 000 აშშ დოლარის) ოდენობით, ხოლო დამატებით ჩარიცხული 786 აშშ დოლარი 19.12.2024 წლის კურსით მიჩნეულია დამატებით გაწეული მომსახურებისთვის გადახდილ თანხად, რაც თავის მხრივ წარმოადგენს დამატებით დასაბეგრ ბრუნვას. გადასახადის გადამხდელს საკითხთან დაკავშირებით მოეთხოვა, ფ/პ ------- ჩარიცხული/უკან დაბრუნებული თანხების, დავალიანების ან და სხვა მტკიცებულებების შესახებ დამოწმებული ინფორმაციის წარმოდგენა, რომელიც შემოწმების პროცესში მოწოდებული არ ყოფილა. ამასთან, გადასახადის გადამხდელის ზეპირსიტყვიერი განმარტებით მყიდველები გარე სავალუტო ჯიხურებში არსებული კურსით ახდენდნენ ანგარიშსწორებას. მსგავსი მაგალითის მიხედვით გაანგარიშდა შესამოწმებელ პერიოდში არსებული ბინების რეალიზაცია, სადაც გამოყენებული სიტუაციური სახელმძღვანელო №1007 ეხებოდა კურსთაშორის სხვაობების დათვლას და აღნიშნული საკითხებიდან გამომდინარე დამატებით საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი ბაზა არ გაზრდილა, როგორც ამას მიუთითებს გადასახადის გადამხდელი წარმოდგენილ საჩივარში. გადასახადის გადამხდელის მიერ საჩივარში ნახსენებ გაუქმებულ ჩეკთან დაკავშირებით, წარმოდგენილი საბუღალტრო პროგრამის მიხედვით, შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს, 1410 ანგარიშზე პირს არ უფიქსირდებოდა დებიტორული დავალიანება. ამასთან, შემოწმების პროცესში ვერ წარმოადგინა საკუთარი არგუმენტების დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები, კერძოდ მოთხოვნილ იქნა მყიდველებისგან დამოწმებული შედარების აქტები, სადაც მკაფიოდ დაფიქსირდებოდა ბინის სარეალიზაციო ღირებულება, ხელშეკრულების გაფორმების თარიღი, გადახდილი თანხების შესახებ ინფორმაცია და სხვა მონაცემები, რომელიც შემოწმების პროცესში წარმოდგენილი არ ყოფილა. გადასახადის გადამხდელი ზეპირსიტყვიერად განმარტავდა, რომ საბუღალტრო პროგრამაში მიღებული თანხები და ამობეჭდილი ჩეკები არასწორად იყო გატარებული. საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი ბაზის გაზრდასთან დაკავშირებით მაგალითისთვის წარმოდგენილი ერთერთი ბინის რეალიზაციის ეპიზოდი: 18.11.2024 წელს ფ/პ ------- (პ/ნ -------) მიერ შეძენილია ბინა (ს/კ -------), 82 000 აშშ დოლარად (საქართველოს ეროვნული ბანკის კურსი 2,7311 - რაც შეადგენს 223 950 ლარს). იმავე დღეს ფ/პ ------- მიერ საბანკო ჩარიცხვის გზით გადახდილია 54 136 აშშ დოლარი (ბანკში ჩარიცხვის დღეს არსებული საქართველოს ეროვნული ბანკის კურსით 147 852 ლარი). გადასახადის გადამხდელის მიერ საბუღალტრო პროგრამაში დაფიქსირებულია მხოლოდ ჩარიცხული თანხა, დებიტორული დავალიანება ბუღალტრულად ასახული არ არის და დღგ-ის დეკლარაციაში დასაბეგრი თანხა გამოანგარიშებულია 147 852 ლარიდან. შემოწმების პროცესში მოთხოვნილია მყიდველის მიერ დამოწმებული შედარების აქტი გადახდილ თანხებთან დაკავშირებით, რაც მოწოდებული არ ყოფილა. შესაბამისად, დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა გაანგარიშებულ იქნა ხელშეკრულებაში დაფიქსირებული ფასის მიხედვით (223 950 ლარი) და სხვაობა ხელშეკრულებაში დაფიქსირებულ ფასსა და გადახდილ თანხას შორის ჩაითვალა მიღებულ ფულად და ვინაიდან აღნიშნულის მიღება არ ფიქსირდებოდა ბუღალტრულად - დაკვალიფიცირდა პასუხისმგებელ პირზე (დირექტორზე) გაცემულ ხელფასად.

საბჭო მიუთითებს, რომ საგადასახადო შემოწმება ინიშნება საგადასახადო ორგანოს გადაწყვეტილებით, საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილი პირის მიერ გამოიცემა შესაბამისი ბრძანება, სადაც მიეთითება ამ გადაწყვეტილების გასაჩივრების ვადა და წესი. საგადასახადო შემოწმების აქტში აისახება საგადასახადო შემოწმების დანიშვნის შესახებ ბრძანებაში მითითებული საგადასახადო შემოწმების მიხედვით განხორციელებული შემოწმების შედეგები. შემოწმების დანიშვნის შესახებ საგადასახადო ორგანოს გადაწყვეტილება მომჩივნის მიერ ამ ეტაპზე გასაჩივრებული არ არის. საგადასახადო შემოწმების აქტი და მის საფუძველზე მიღებული გადაწყვეტილება საჩივრდება ამ დოკუმენტების საფუძველზე გამოცემულ საგადასახადო მოთხოვნასთან ერთად. შესაბამისად, საბჭო აღნიშნავს, რომ საგადასახადო შემოწმების აქტში ასახული შემოწმების ტიპის კანონთან შეუსაბამობის შესახებ არგუმენტები უნდა შეფასდეს საგადასახადო შემოწმების დანიშვნის ბრძანების გასაჩივრების ეტაპზე და საგადასახადო მოთხოვნაში ასახული საგადასახადო ვალდებულებების გასაჩივრების ეტაპზე აღნიშნულის კანონიერებაზე საბჭო ვერ იმსჯელებს.

მომჩივნის განმარტებით, აუდიტის დეპარტამენტმა საკონტროლო-სალარო აპარატის გაუქმებულ ჩეკში მითითებული თანხა კომპანიის მიერ ავანსად მიღებულად ჩათვალა და დაბეგრა დღგ-ით. ოპერაცია მიეკუთვნება აპრილის საანგარიშო პერიოდს, საკონტროლო-სალარო აპარატის ჩეკიც აპრილის პერიოდში ამოიბეჭდა, ხოლო ამობეჭდილ ჩეკში იანვარი მითითებულია საკონტროლო-სალარო აპარატის პროგრამის ხარვეზის გამო.

აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლის განმარტებით, საკონტროლო-სალარო აპარატის ჩეკით დაფიქსირებული თანხა ორჯერ არ არის ჩართული დასაბერ ბრუნვაში, დაბეგრილია იანვრის საანგარიშო პერიოდში, ხოლო აპრილში შემცირებულია.

საბჭო მიუთითებს საქმის გარემოებებზე, მხარეთა არგუმენტაციაზე და აღნიშნავს, რომ აპრილის თვის ოპერაციაზე დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის შესაბამის საანგარიშო პერიოდზე მიკუთვნების საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას, კერძოდ აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს აპრილის საანგარიშო პერიოდის ოპერაციაზე საკონტროლო-სალარო აპარატით ამობეჭდილი ჩეკის მიხედვით დასაბეგრი თანხის იანვრის თვეზე მიკუთვნების საკითხი შეისწავლოს დამატებით და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, უზრუნველყოს მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

2. სარემონტო დანახარჯებთან დაუკავშირებელი მასალების რეალიზებულად განხილვა და მიღებული ფულადი სახსრების ანგარიშვალდებულ პირზე გაცემულ ხელფასად ჩათვლა

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

კომპანია საცხოვრებელი ბინების რემონტის პროცესში მასალების შეძენას ახორციელებს სასაქონლო ზედნადებებით სხვადასხვა მომწოდებლებისგან. საგადასახადო შემოწმების პროცესში წარმოდგენილ საბუღალტრო აღრიცხვის პროგრამაში არ არის განსაზღვრული თითოეულ ბინაზე მიკუთვნებული დანახარჯების ოდენობა და არ არის გამიჯნული თითოეული ბინის სრულყოფილი საპროექტო ხარჯთაღრიცხვა ან/და ფაქტობრივად გაწეული ხარჯების ღირებულება. საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოს ბაზებში არსებულ ნასყიდობის ხელშეკრულებებში, ძირითად შემთხვევებში არ ფიქსირდება რეალიზებული ბინის სარემონტო სამუშაოებთან დაკავშირებული მონაცემები.

გადასახადის გადამხდელმა შემოწმების პროცესში წარადგინა თითოეული ბინის რემონტზე მიკუთვნებული გაწეული მასალების ხარჯთაღრიცხვები/ფორმა №2-ები ექსელის ფორმატში, რომლის შესწავლის შედეგად დადგინდა, რომ ზოგიერთ შემთხვევაში სასაქონლო ზედნადებებში მითითებული ტრანსპორტირების დასრულების ადგილები არ ემთხვეოდა კონკრეტული გასარემონტებელი ბინების მისამართს/რაიონს. ანალიზით ასევე დგინდება, რომ კომპანიას საკუთრებაში არ ჰყავს ავტოსატრანსპორტო საშუალება და ამასთან, შესამოწმებელ პერიოდში არ ხდება შიდა გადაზიდვის დოკუმენტების გამოწერა.

დადგინდა, რომ იმ სასაქონლო ზედნადებებით გაწეული დანახარჯების თვითღირებულება, რომლებიც ვერ დაკავშირდა კონკრეტული ბინის სარემონტო დანახარჯებთან, შესამოწმებელ პერიოდში შეადგენს 244 927 ლარს. აღნიშნული მასალები ჩაითვალა გადასახადის გადამხდელის მიერ რეალიზებულად და შეძენის პროპორციულად დაექვემდებარა დღგ-ით დაბეგვრას მსგავსი მასალების რეალიზატორი კომპანიის აუდირებული ფასნამატით (აუდირებული ფასნამატია - 20%).

შემოწმების შედეგად კომპანიას დაერიცხა დღგ და ვინაიდან დამატებით დადგენილი შემოსავლების აღრიცხვა არც სალაროში და არც საბანკო ანგარიშზე არ ფიქსირდება, მიღებული ფულადი სახსრების ის ნაწილი, რომელიც გადასახადის გადამხდელს არ ჰქონდა აღრიცხული შემოსავლად დაკვალიფიცირდა ანგარიშვალდებულ პირზე (დირექტორი) სახელფასო განაცემად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით. მომჩივანს ასევე დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს საჩივარში წარმოდგენილ განმარტებაზე, სადაც აღნიშნულია, რომ მომჩივანი არ ეთანხმება სარემონტო მასალების რეალიზებულად მიჩნევას, აცხადებს, რომ სულ შესამოწმებელ პერიოდში რეალიზებულია 37 ბინა და მათი უმეტესობა გარემონტებული და კეთილმოწყობილია, მასალები დაიხარჯა სწორედ აღნიშნულზე, რასაც ადასტურებს ბინების შემძენების ხელწერილები, ფოტო მასალა და შეძენისას და რეალიზაციისას სხვაობა ბინების ფასში.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ ბინების რემონტისა და კეთილმოწყობისათვის შეძენილი მასალების რეალიზებულად მიჩნევის საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას, კერძოდ, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები (მ.შ. გაშიფრული ინფორმაცია ბინების სარემონტო დანახარჯებთან დაკავშირებით), ხოლო, განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით ყოველმხრივ შეისწავლოს/გამოიკვლიოს წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შემოწმების აქტის მიხედვით, საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოს ბაზებში არსებულ ნასყიდობის ხელშეკრულებებში, ძირითად შემთხვევებში არ ფიქსირდება რეალიზებული ბინის სარემონტო სამუშაოებთან დაკავშირებული მონაცემები. გადასახადის გადამხდელმა წარმოადგინა თითოეული ბინის რემონტზე მიკუთვნებული გაწეული მასალების ხარჯთაღრიცხვები/ფორმა №2-ები ექსელის ფორმატში, რომლის შესწავლის შედეგად დადგინდა, რომ ზოგიერთ შემთხვევაში სასაქონლო ზედნადებებში მითითებული ტრანსპორტირების დასრულების ადგილები არ ემთხვეოდა კონკრეტული გასარემონტებელი ბინების მისამართს/რაიონს. ანალიზით ასევე დგინდება, რომ კომპანიას საკუთრებაში არ ჰყავს ავტოსატრანსპორტო საშუალება და ამასთან, შესამოწმებელ პერიოდში არ ხდება შიდა გადაზიდვის დოკუმენტების გამოწერა.

აღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებები კონტექსტიდან ამოგლეჯილია და რეალურ ფაქტობრივ გარემოებებზე გავლენას ვერ ახდენს, ვერ ცვლის რეალურად მომხდარ ფაქტებს.

აუდიტორები თვლიან, რომ შეძენილ სარემონტო და კეთილმოწყობის მასალებს კომპანია ბინების გარემონტებას და კეთილმოწყობას კი არ ახმარდა, არამედ ყიდდა და ამ დასკვნამდე მიდიან იმ არგუმენტით, რომ სასაქონლო ზედნადებების მიხედვით ეს მასალები დასაწყობებული იყო მხოლოდ ზოგიერთ ბინაში და ამ მასალების სხვა დანარჩენ ბინებამდე მიტანის/გადაზიდვის ზედნადებები არ არსებობს. თუმცა გაუგებარია თუ კომპანია ამ მასალების რეალიზაციას ახდენდა, მაშინ სარეალიზაციოდ განკუთვნილი ბინების გარემონტებას და კეთილმოწყობას რითი ახერხებდა?! რა თქმა უნდა ეს გამოგონილი ამბავია. კომპანია არ არის დაკავებული სამშენებლო-სარემონტო მასალების ყიდვაგაყიდვით ან საკუთარი მასალით სარემონტო კეთილმოწყობის მომსახურების გაწევით. კომპანიის საქმიანობაა ბინების ყიდვა, გარემონტება-გაყიდვა.

კომპანიის წარმომადგენლებმა აუდიტორს განუმარტეს, რომ შესამოწმებელ პერიოდში სულ რეალიზებული იყო 37 ბინა, აქედან უმეტესობა გარემონტებული და კეთილმოწყობილი, ანუ სარემონტო და კომუნალური მოწყობისთვის, ასევე ბინის კეთილმოწყობისთვის საჭირო მასალები დაიხარჯა სწორედ ამ გარემონტებულ და კეთილმოწყობილ ბინებზე, მათი გასაყიდად გამზადების მიზნით. აღნიშნული დასტურდება ამ ბინების (გარემონტებულ-კეთილმოწყობილი და რეალიზებული) შემძენების ხელწერილებით და ამ ბინების (გარემონტებულ-კეთილმოწყობილი და რეალიზებული) შიდა სივრცის ფოტოებით, რომელიც აუდიტორს წარუდგინა.

არსებული ინფორმაციით, თავად აუდიტორებსაც ჰქონდათ სატელეფონო კომუნიკაცია ამ ბინების შემძენებთან და მათგან მიიღეს ინფორმაცია შეძენილი ბინების მდგომარეობის (იყო თუ არა გარემონტებული და კეთილმოწყობილი) და გადახდილი თანხების შესახებ.

აუდიტორების დავალებით, კომპანიამ ბინების შემძენების ხელწერილებთან ერთად ასევე მოამზადა თითოეული ბინის გარემონტებაზე და კეთილმოწყობაზე დახარჯული მასალების შესახებ ინფორმაცია, რაც წარედგინა აუდიტორებს, თუმცა მათ მაინც ჩათვალეს, რომ კომპანია შეძენილ მასალას ყიდდა, ხოლო გასაყიდ ბინებს ჰაერით არემონტებდა!?

ბინის ნასყიდობა საჯარო რეესტრში რეგისტრაციას ექვემდებარება. კომპანია ამ ბინებს ყიდულობდა, რაც რეგისტრირდებოდა საჯარო რეესტრში და ყიდდა (ზოგს რემონტით ზოგს მის გარეშე), რაც ასევე რეგისტრირდებოდა საჯარო რეესტრში.

შეძენის და რეალიზაციის ხელშეკრულებების ნახვით და შეძენასა და რეალიზაციას შორის არსებული მცირე პერიოდის გათვალისწინებით ადვილი მისახვედრია, რომ ბინების შეძენის და გაყიდვის ფასებს შორის სხვაობა მხოლოდ ამ ბინების გარემონტებას და კეთილმოწყობას შეიძლებოდა გამოეწვია.

ამდენად, საქმეზე არ არსებობს არც ერთი მტკიცებულება, რომ კომპანია სარემონტო და კეთილმოწყობის მასალებს ყიდდა, სამაგიეროდ არსებობს არაერთი მტკიცებულება, რომ კომპანია ყიდულობდა შავ კარკასებს და ყიდდა გარემონტებულ და კეთილმოწყობილ ბინებს.

ასე მაგალითად, არსებობს დოკუმენტები, რომ კომპანია ყიდულობდა სარემონტო მასალებს, კომუნალური მოწყობისთვის საჭირო და სხვა საყოფაცხოვრებო ნივთებს, ასევე არსებობს ხარჯის გაწევის დოკუმენტები, რომ კომპანია ყიდულობდა სარემონტო და კომუნალური მოწყობის მომსახურებას (ხელოსნების მომსახურება), არსებობს საჯარო რეესტრში რეგისტრირებული ნასყიდობის ხელშეკრულებები, სადაც ფიქსირდება ბინების ყიდვა-გაყიდვის ფასებს შორის სხვაობები, არსებობს ბინების შემძენების ხელწერილები და გაყიდული ბინების შიდა სივრცის ფოტოები და ა.შ.

ამ პირობებში კი მხოლოდ ის ფაქტი, რომ კომპანიას თავისი სატრანსპორტო საშუალება არ ჰყავს, კომპანიის სახელზე გამოწერილ სასაქონლო ზედნადებებში ტრანსპორტირების დასრულების ადგილი ცალ-ცალკე ყველა ბინის მისამართი არ არის მითითებული, ხოლო კომპანიას არ აქვს გამოწერილი შიდა გადაზიდვის სასაქონლო ზედნადებები - არასაკმარისი და არადამაჯერებელი მტკიცებულებაა, რომ აუდიტორების დასკვნაზე გახვიდე.

შესაბამისად, ამ ნაწილში (მასალების რეალიზაცია ფასნამატით, კომპანიის დაბეგვრა დღგ-ით და საშემოსავლო გადასახადით) დარიცხვა სრულად გასაუქმებელია.

შემოწმების აქტში, ამ ეპიზოდში დარიცხვის საფუძვლად მითითებულია საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტი და ამავე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტი, რაც ცალკე შედავების საფუძველია, თუმცა ვინაიდან თვითონ ფაქტი, რასაც აუდიტის დეპარტამენტი დაეყრდნო არ არსებობს, ცხადია ამ (არარსებული) ფაქტიდან გამომდინარე საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის სამართლებრივი საფუძვლების განხილვა აზრს მოკლებულია.

ასევე, სადავოა ფასნამატის ოდენობა, მისი მეშვეობით გამოყვანილი კომპანიის ბრუნვის და შემოსავლის ოდენობა, კომპანიის დირექტორის ხელფასად ჩათვლილი თანხის ოდენობა, და გადასახადების დარიცხვის პრინციპი, თუმცა ამ საკითხებზე მსჯელობაც არასწორია მითითებული მოსაზრების გამო.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილების თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, ამ თავით გათვალისწინებული მეთოდების გამოყენებით და მიაკუთვნოს იმ საანგარიშო პერიოდს, რომელშიც მოხდა მათი მიღება და გაწევა. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, დღგით დასაბეგრი ოპერაციებია დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება, ასევე საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ მომსახურების გაწევა.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად, საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

შემოწმების შედეგად დადგენილია, რომ კომპანია საცხოვრებელი ბინების რემონტის პროცესში მასალების შეძენას ახორციელებს სასაქონლო ზედნადებებით სხვადასხვა მომწოდებლებისგან. საბუღალტრო აღრიცხვის პროგრამაში არ არის განსაზღვრული თითოეულ ბინაზე მიკუთვნებული დანახარჯების ოდენობა და არ არის გამიჯნული თითოეული ბინის სრულყოფილი საპროექტო ხარჯთაღრიცხვა ან/და ფაქტობრივად გაწეული ხარჯების ღირებულება. წარმოდგენილია თითოეული ბინის რემონტზე მიკუთვნებული გაწეული მასალების ხარჯთაღრიცხვები/ფორმა №2-ები ექსელის ფორმატში, რომლის შესწავლის შედეგად დადგინდა, რომ ზოგიერთ შემთხვევაში სასაქონლო ზედნადებებში მითითებული ტრანსპორტირების დასრულების ადგილები არ ემთხვეოდა კონკრეტული გასარემონტებელი ბინების მისამართს/რაიონს. კომპანიას საკუთრებაში არ ჰყავს ავტოსატრანსპორტო საშუალება და ამასთან, შესამოწმებელ პერიოდში არ ხდება შიდა გადაზიდვის დოკუმენტების გამოწერა. იმ სასაქონლო ზედნადებებით გაწეული დანახარჯების თვითღირებულება, რომლებიც ვერ დაკავშირდა კონკრეტული ბინის სარემონტო დანახარჯებთან, შესამოწმებელ პერიოდში შეადგენს 244 927 ლარს. აღნიშნული მასალები ჩაითვალა გადასახადის გადამხდელის მიერ რეალიზებულად და შეძენის პროპორციულად დაექვემდებარა დღგ-ით დაბეგვრას მსგავსი მასალების რეალიზატორი კომპანიის აუდირებული ფასნამატით (20%). დამატებით დადგენილი შემოსავლების აღრიცხვა არც სალაროში და არც საბანკო ანგარიშზე არ ფიქსირდება. შემოწმების შედეგად მიღებული ფულადი სახსრების ის ნაწილი, რომელიც გადასახადის გადამხდელს არ ჰქონდა აღრიცხული შემოსავლად დაკვალიფიცირდა ანგარიშვალდებულ პირზე სახელფასო განაცემად და დაბეგრილ იქნა გადახდის წყაროსთან.

მომჩივანი საჩივარში მიუთითებს, რომ კომპანია არ არის დაკავებული სამშენებლო-სარემონტო მასალების ყიდვა-გაყიდვით ან საკუთარი მასალით სარემონტო კეთილმოწყობის მომსახურების გაწევით. სულ რეალიზებული იყო 37 ბინა, აქედან უმეტესობა გარემონტებული და კეთილმოწყობილი. ბინის კეთილმოწყობისთვის საჭირო მასალები დაიხარჯა ამ გარემონტებულ და კეთილმოწყობილ ბინებზე, რაც ბინების შემძენების ხელწერილებით და ამ ბინების შიდა სივრცის ფოტოებით, რომელიც აუდიტორს წარუდგინა. აუდიტორებსაც ჰქონდათ სატელეფონო კომუნიკაცია ამ ბინების შემძენებთან და მათგან მიიღეს ინფორმაცია შეძენილი ბინების მდგომარეობის და გადახდილი თანხების შესახებ. აუდიტორების დავალებით, კომპანიამ ბინების შემძენების ხელწერილებთან ერთად ასევე მოამზადა თითოეული ბინის გარემონტებაზე და კეთილმოწყობაზე დახარჯული მასალების შესახებ ინფორმაცია, რაც წარედგინა აუდიტორებს. ბინების შეძენასა და რეალიზაციას შორის არსებული მცირე პერიოდის გათვალისწინებით ადვილი მისახვედრია, რომ ბინების შეძენის და გაყიდვის ფასებს შორის სხვაობა მხოლოდ ამ ბინების გარემონტებას და კეთილმოწყობას შეიძლებოდა გამოეწვია. საქმეზე არ არსებობს არც ერთი მტკიცებულება, რომ კომპანია სარემონტო და კეთილმოწყობის მასალებს ყიდდა. არსებობს არაერთი მტკიცებულება, რომ კომპანია ყიდულობდა შავ კარკასებს და ყიდდა გარემონტებულ და კეთილმოწყობილ ბინებს. მხოლოდ ის ფაქტი, რომ კომპანიას თავისი სატრანსპორტო საშუალება არ ჰყავს, კომპანიის სახელზე გამოწერილ სასაქონლო ზედნადებებში ტრანსპორტირების დასრულების ადგილი ცალ-ცალკე ყველა ბინის მისამართი არ არის მითითებული, ხოლო კომპანიას არ აქვს გამოწერილი შიდა გადაზიდვის სასაქონლო ზედნადებები - არასაკმარისი და არადამაჯერებელი მტკიცებულებაა. ფაქტი, რასაც აუდიტის დეპარტამენტი დაეყრდნო არ არსებობს, აღნიშნულიდან გამომდინარე საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის სამართლებრივი საფუძვლების განხილვა აზრს მოკლებულია. ასევე, სადავოა ფასნამატის ოდენობა, მისი მეშვეობით გამოყვანილი კომპანიის ბრუნვის და შემოსავლის ოდენობა, კომპანიის დირექტორის ხელფასად ჩათვლილი თანხის ოდენობა და გადასახადების დარიცხვის პრინციპი, თუმცა ამ საკითხებზე მსჯელობაც არასწორია მითითებული მოსაზრების გამო.

აუდიტის დეპარტამენტის 24.11.2025 წლის №105182-21-14 წერილით წარმოდგენილი ინფორმაციით, ბინების რეალიზაციის მომენტში ხელშეკრულებებში დაკონკრეტებული არ იყო თუ რა მდგომარეობაში უნდა ჩაბარებოდა ბინა მყიდველს. ამასთან, შემოწმების პროცესში გადასახადის გადამხდელმა ზოგიერთ ბინაზე წარმოადგინა მიღება-ჩაბარების აქტები რემონტთან დაკავშირებით, რომელიც არ იქნა გათვალისწინებული რამდენიმე მიზეზის გამო:

- ზოგიერთ შემთხვევაში აღნიშნული მიღება-ჩაბარებები იყო ხელმოწერილი მყიდველების ახლობლების (მშობელი, შვილი და სხვა) მიერ;

- არსებულ მიღება-ჩაბარებებში დანართის სახით დართული იყო შპს „-------“-ის ექსელში გაანგარიშებული ხარჯთაღრიცხვა, რომელიც საწარმომ ააწყო საგადასახადო შემოწმების პროცესში. ამასთან, გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი საქმიანობის შესახებ ახსნა-განმარტების მიხედვით დგინდება, რომ შპს „-------“ ახდენს ბინების შეძენას, რემონტს და მის შემდგომ რეალიზაციას - ხოლო, როდესაც წარმოადგინა მყიდველების/მყიდველების ახლობლების მიღება-ჩაბარებები და ხარჯთაღრიცხვის დანართები, თუ კი მყიდველებმა აღნიშნული ბინები შეიძინეს გარემონტებულ მდგომარეობაში, მაშინ დეტალური ხარჯთაღრიცხვის შესახებ ინფორმაციის სისწორეს ვერ დაადასტურებდნენ. ხოლო, თუ სარემონტო სამუშაოების მიმდინარეობა მყიდველთან შეთანხმებით ხდებოდა, მაშინ წინასწარ შეძენილ და დასაწყობებულ მასალას (მაგ: საწოლი, ავეჯი, კაფელი და სხვა მასალები) შპს „-------“ ვერ გამოიყენებდა;

- ამასთან შემოწმების პროცესში გადასახადის გადამხდელს ასევე მოეთხოვა, გარემონტებული ბინების ღირებულების განსაზღვრასთან დაკავშირებული ექსპერტიზის დასკვნები და სხვა ისეთი ინფორმაციის/დოკუმენტაციის წარმოდგენა, რომელიც დაადასტურებდა, რომ შპს „-------“-ის მიერ განხორციელდა ბინების შავ კარკასულ მდგომარეობაში შეძენა, მისი შემდგომი რემონტი და გარემონტებულ მდგომარეობაში მყიდველისთვის მიწოდება, რომელიც შემოწმების პროცესში მოწოდებული არ ყოფილა;

- ანალიზით დგინდება, რომ ზოგიერთ შემთხვევაში მასალები ტრანსპორტირებულია ისეთ მისამართებზე, სადაც საწარმო არ ფლობდა/არ ფლობს სარეალიზაციოდ არსებულ ბინებს. ზოგიერთ შემთხვევაში საქონელი ტრანსპორტირებულია ქალაქგარეთაც (ნორიო, რაჭა და სხვა);

- გადასახადის გადამხდელის მიერ ნაშთად არსებულ რამდენიმე ბინაზე წარმოდგენილი ფოტო მასალა ვერ იქნება აღნიშნული ან/და უკვე რეალიზებული ბინებისთვის საჭირო სარემონტო სამუშაოების ხარჯთაღრიცხვის დადგენისთვის საკმარისი მტკიცებულება;

- აუდიტის დეპარტამენტის მხრიდან განხორციელებული სატელეფონო კომუნიკაციით მყიდველების მიერ ძირითად შემთხვევაში დაზუსტებული და წერილობით დადასტურებული ინფორმაცია მოწოდებული არ ყოფილა.

შემოსავლების სამსახურის 22.10.2025 წლის №23116 ბრძანებით შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ ბინების რემონტისა და კეთილმოწყობისათვის შეძენილი მასალების რეალიზებულად მიჩნევის საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას, კერძოდ, გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები (მ.შ. გაშიფრული ინფორმაცია ბინების სარემონტო დანახარჯებთან დაკავშირებით), ხოლო, განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით ყოველმხრივ შეისწავლოს/გამოიკვლიოს წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოსავლების სამსახურის 22.10.2025 წლის №23116 ბრძანების შინაარსის გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის სადავო გადაწყვეტილება მართებულია და არ არსებობს ამ ნაწილში აღნიშნული გადაწყვეტილებისგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. ნაწილობრივ გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 22.10.2025 წლის №23116 ბრძანება;

3. აუდიტის დეპარტამენტს დაევალოს დამატებით შეისწავლოს აპრილის საანგარიშო პერიოდის ოპერაციაზე საკონტროლო-სალარო აპარატით ამობეჭდილი ჩეკის მიხედვით დასაბეგრი თანხის იანვრის თვეზე მიკუთვნების საკითხი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, უზრუნველყოს მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

5. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხები:

1. დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის გაზრდა და მიღებული ფულადი სახსრებით შესამცირებელი კაპიტალის და გაცემული ხელფასის განსაზღვრა;

2. სარემონტო დანახარჯებთან დაუკავშირებელი მასალების რეალიზებულად განხილვა და მიღებული ფულადი სახსრების ანგარიშვალდებულ პირზე გაცემულ ხელფასად ჩათვლა.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

1. საგადასახადო შემოწმების პროცესში საბუღალტრო პროგრამის მონაცემების შესწავლით დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელი არასრულყოფილად აღრიცხავდა მონაცემებს, კერძოდ ზოგიერთ შემთხვევაში საჯარო რეესტრის ეროვნულ სააგენტოში არსებულ ნასყიდობის ხელშეკრულებებში დაფიქსირებული თანხები განსხვავდებოდა პროგრამული მონაცემებისგან, ამასთან, მომჩივანი შემოსავლების აღრიცხვას ახდენდა მიღებული თანხის ოდენობით/თარიღით და არ ითვალისწინებდა ავანსის პერიოდს, ხელშეკრულების გაფორმების პერიოდსა და დარჩენილი დავალიანების შესახებ მონაცემებს. მიღებული ფულადი სახსრების ის ნაწილი, რომელიც გადასახადის გადამხდელს არ ჰქონდა აღრიცხული შემოსავლად დაკვალიფიცირდა ანგარიშვალდებულ პირზე (დირექტორი) სახელფასო განაცემად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან.

გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ, საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა.

2. კომპანია საცხოვრებელი ბინების რემონტის პროცესში მასალების შეძენას ახორციელებს სასაქონლო ზედნადებებით სხვადასხვა მომწოდებლებისგან. საბუღალტრო აღრიცხვის პროგრამაში არ არის განსაზღვრული თითოეულ ბინაზე მიკუთვნებული დანახარჯების ოდენობა და არ არის გამიჯნული თითოეული ბინის სრულყოფილი საპროექტო ხარჯთაღრიცხვა ან/და ფაქტობრივად გაწეული ხარჯების ღირებულება. იმ სასაქონლო ზედნადებებით გაწეული დანახარჯების თვითღირებულება, რომლებიც ვერ დაკავშირდა კონკრეტული ბინის სარემონტო დანახარჯებთან, ჩაითვალა გადასახადის გადამხდელის მიერ რეალიზებულად და შეძენის პროპორციულად დაექვემდებარა დღგ-ით დაბეგვრას მსგავსი მასალების რეალიზატორი კომპანიის აუდირებული ფასნამატით. მიღებული ფულადი სახსრების ის ნაწილი, რომელიც გადასახადის გადამხდელს არ ჰქონდა აღრიცხული შემოსავლად დაკვალიფიცირდა ანგარიშვალდებულ პირზე (დირექტორი) სახელფასო განაცემად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით. მომჩივანს ასევე დაეკისრა ჯარიმა.

 

გადაწყვეტილება

საბჭო მიუთითებს საქმის გარემოებებზე, მხარეთა არგუმენტაციაზე და აღნიშნავს, რომ აპრილის თვის ოპერაციაზე დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის შესაბამის საანგარიშო პერიოდზე მიკუთვნების საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას, კერძოდ აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს აპრილის საანგარიშო პერიოდის ოპერაციაზე საკონტროლო-სალარო აპარატით ამობეჭდილი ჩეკის მიხედვით დასაბეგრი თანხის იანვრის თვეზე მიკუთვნების საკითხი შეისწავლოს დამატებით და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, უზრუნველყოს მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება); დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტორსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73; 101; 154; 159; 163