გადაწყვეტილება №22002/2/2024

№22002/2/2024

05 ივნისი 2024

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „--------------ი“ (ს/ნ ---------------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 23.05.2024 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს ---------ის 15.01.2024 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №22002/2/2024).

 

დავის საგანი:

დასაბეგრი ქონების ღირებულების განსაზღვრა საბაზრო ფასით.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 2.11.2023 წლის №094-68 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 28.12.2023 წლის №33685 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა:

2.11.2023 წლის №094-68 საგადასახადო მოთხოვნაში ასახულია გადასახდელად დარიცხული გადასახადი, რომლის გადახდის ვადა მოთხოვნის გამოცემის თარიღისთვის არ დამდგარა - 640 732 ლარი.

 

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

აუდიტის დეპარტამენტის 22.09.2023 წლის კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებულია მომჩივნის საქმიანობის 1.01.2020 წლიდან 2.04.2023 წლამდე პერიოდი. შემოწმების აქტის მიხედვით სადავო დარიცხვა გამოწვეულია შემდეგი გარემოებებით:

გადამხდელის მფლობელობაშია -------ის ქ. №-----ში მდებარე შენობა-ნაგებობა 9 930 კვადრატული მეტრის ოდენობით (ს/კ ----------), რომელზეც დეკლარირებული მონაცემებით საშუალო წლიური ღირებულება შეადგენდა: 2020 წელს - 2 011 945 ლარს, 2021 წელს - 6 285 401 ლარს, ხოლო 2022 წელს - 10 443 485 ლარს. ამასთან, კომპანიის მიერ წარმოდგენილია დამოუკიდებელი აუდიტორის 30.04.2021 წლის უძრავი ქონების შეფასების შესახებ დასკვნა №--/---21-4, რომლის მიხედვითაც ქონების ღირებულებამ (საბაზრო ფასით) აღნიშნული თარიღისთვის შეადგინა 10 792 000 ლარი. პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით საკუთრებაში არსებული უძრავი ქონების საბაზრო ღირებულება განისაზღვრა ვალის მართვის დეპარტამენტის ექსპერტიზის სამმართველოს №----/06/23 დასკვნით, რომლის მიხედვით აღნიშნული ქონების საბაზრო ღირებულებამ (გარდა მიწისა) 31.12.2020 წლისთვის შეადგინა 29 897 000 ლარი, 31.12.2021 წლისთვის 28 263 000 ლარი, ხოლო 31.12.2022 წლისთვის 24 654 000 ლარი.

ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით საგადასახადო კოდექსის მე-200, 201-ე და 202-ე მუხლების შესაბამისად, დაკორექტირდა საწარმოს ქონების გადასახადით დასაბეგრი ბაზა, რის შედეგადაც მოხდა ქონების გადასახადის დარიცხვა.

შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 2.10.2023 წლის №094-68 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 28.12.2023 წლის №33685 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 201-ე, 202-ე, 205-ე და 43-ე მუხლებზე და „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 921 მუხლზე.

საქმეში არსებული ფაქტობრივი გარემოებების თანახმად, გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი ქონების გადასახადის დეკლარაციებში გადამხდელის ბალანსზე რიცხული შენობა-ნაგებობის ღირებულება ქონების გადასახადის მიზნებისთვის მკვეთრად განსხვავდებოდა მათი საბაზრო ფასისაგან. შედეგად, ქონების გადასახადით დასაბეგრი ბაზის სისწორის განსაზღვრის მიზნით კომპანიის ბალანსზე რიცხული უძრავი ქონების (შენობა-ნაგებობის) ღირებულების შეფასება განხორციელდა შემოსავლების სამსახურის ვალის მართვის დეპარტამენტის ექსპერტიზის სამმართველოს მიერ. კერძოდ, შეფასებულ იქნა შენობა-ნაგებობის საბაზრო ღირებულება 2020, 2021 და 2022 წლების 31 დეკემბრის მდგომარეობით.

შეფასების შედეგად, ექსპერტიზის დასკვნის შესაბამისად, გამოვლინდა სხვაობები ზემოაღნიშნული პერიოდების მიხედვით წარდგენილ ქონების გადასახადის დეკლარაციებში ასახულ მონაცემებთან შედარებით. შემოწმებამ იხელმძღვანელა ვალის მართვის დეპარტამენტის ექსპერტიზის სამმართველოს მიერ შედგენილი ექსპერტიზის დასკვნით, სადაც განსაზღვრულია თითოეული ქონების ღირებულება 2020, 2021 და 2022 წლებისათვის. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 202-ე მუხლის 41 ნაწილის გათვალისწინებით, შემოწმების შედეგად უძრავი ქონების დეკლარირებულ და შეფასების შედეგად (ექსპერტიზის დასკვნის შესაბამისად) გამოვლენილ სხვაობებზე პერიოდების მიხედვით განხორციელდა ქონების გადასახადის დარიცხვა.

ვალის მართვის დეპარტამენტის ინფორმაციით დგინდება, რომ ვალის მართვის დეპარტამენტის ექსპერტიზის სამმართველოს მიერ შპს „-------ის“ კუთვნილი ქონების საბაზრო ღირებულება განსაზღვრულია შეფასების საერთაშორისო სტანდარტების (IVSC) 2022 წლის მოქმედი რედაქციის შესაბამისად. შეფასებაში მოყვანილი მოსაზრებები ეფუძნება ექსპერტების პროფესიულ გამოცდილებას და შეფასების მიზნებისათვის სხვადასხვა წყაროებიდან მოპოვებულ/მიღებულ ინფორმაციას. მოქმედი შეფასების საერთაშორისო სტანდარტი ითვალისწინებს უძრავი ქონების შეფასების სამ მიდგომას (შეფასების - შედარების, შემოსავლის და დანახარჯების) შესაბამისი მეთოდებით.

არსებული და ხელმისაწვდომი ინფორმაციის მოცულობისა და საიმედოობის გათვალისწინებით, შემფასებელი დამოუკიდებლად ირჩევს შეფასების მეთოდს. ექსპერტიზაზე წარმოდგენილი ობიექტების შესაფასებლად ექსპერტების მიერ გამოყენებული იქნა შეფასების შედარების მეთოდი. მეთოდის შერჩევა განხორციელდა შესაფასებელი ობიექტების სპეციფიკის და მოპოვებული ინფორმაციის საფუძველზე, ვინაიდან მიმდინარე სტანდარტების შესაბამისად შედარების მიდგომის გამოყენების აუცილებელ წინაპირობას აქტიური ბაზრის არსებობა წარმოადგენს, ხოლო შსს-ს 105-ე ზოგადი სტანდარტის მე-60.2 პუნქტის თანახმად, შემფასებელმა დანახარჯების მიდგომა უნდა გამოიყენოს და მას მნიშვნელოვანი წონა მიანიჭოს იმ აქტივებთან მიმართებაში, როდესაც აქტივი არ წარმოადგენს უშუალოდ შემოსავლის მომტან აქტივს და მისი უნიკალური ბუნების გამო, პრაქტიკულად შეუძლებელია შემოსავლის ან შედარების მეთოდის გამოყენება. ასევე, როდესაც ცალკეულ რეგიონში ლოკალურად არააქტიური ბაზრის პირობებში არ არსებობს საკმარისი ინფორმაცია გასაყიდად შეთავაზებული ფართების ან/და შემდგარი გარიგებების შესახებ. გამომდინარე აქედან ექსპერტების მიერ შეფასების პროცესის განხორციელებისას უპირატესობა მიენიჭა შეფასების შედარების მეთოდს. მოპოვებული ინფორმაციის და ზოგადი ანალიზის, ასევე გავრცელებული პრაქტიკის და შესაბამისი ექსპერტული მიდგომის შედეგად - შესაფასებელი პერიოდების განმავლობაში, უძრავი ქონების საბაზრო ღირებულების მნიშვნელოვანი ცვლილება ანალოგიური მრავალფუნქციური სავაჭრო დანიშნულების მქონე უძრავი ქონების მიმართ აშშ დოლარში არ დაფიქსირებულა, შესაბამისად ღირებულების სხვაობა ლარში გამოწვეულია ვალუტის კურსიდან გამომდინარე.

ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების და სამართლებრივი ნორმების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 202-ე მუხლის 41 ნაწილის საფუძველზე, ქონების გადასახადში საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად და არ არსებობს საჩივრის დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

მიუღებელია შემოსავლების სამსახურის და შემმოწმებლის მიერ სადავო ოპერაციის შეფასება. როგორც შემმოწმებელი საგადასახადო შემოწმების აქტში მიუთითებს, მათ მიერ განხორციელდა საგადასახადო კოდექსის 202-ე მუხლის 41 ნაწილის თანახმად ქონების ღირებულების შეფასება. მოქმედი კანონმდებლობით საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილება ენიჭება გადასახადის გადამხდელს საგადასახადო შემოწმებისას დასაბეგრი ქონების ღირებულება განუსაზღვროს საბაზრო ფასით მხოლოდ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის ბრძანებით დამტკიცებული წესით გათვალისწინებულ შემთხვევებში. ამასთან, „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 31.12.2010 წლის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 921 მუხლის მე-5 პუნქტით განსაზღვრულია, რომ საგადასახადო შემოწმებისას საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია გადასახადის გადამხდელს დასაბეგრი ქონების ღირებულება განუსაზღვროს საბაზრო ფასით, მხოლოდ უძრავ ქონებასთან (გარდა მიწისა) მიმართებაში.

საწარმოს საქმიანობის სფეროს წარმოადგენს კუთვნილ უძრავ ქონებაში არსებული კომერციული ფართების გაქირავება იჯარის ხელშეკრულების საფუძველზე. გადამხდელმა ბუღალტრული ბაზის ბუღალტრული აღრიცხვის საერთაშორისო სტანდარტის მოთხოვნებთან შესაბამისობაში მოყვანის მიზნით, 2021 წლის საანგარიშო პერიოდში მიმართა აკრედიტებული შემფასებელთა სერტიფიკაციის ორგანოს მიერ სერტიფიცირებულ დამოუკიდებელ შემფასებელს, რომელმაც განსაზღვრა აღნიშნული საინვესტიციო ქონების საბაზრო ღირებულება.

„ბუღალტრული აღრიცხვის, ანგარიშგებისა და აუდიტის შესახებ“ საქართველოს კანონის 28-ე მუხლის მე-8 პუნქტით განსაზღვრულია, რომ საშემფასებლო საქმიანობის განხორციელების უფლება საქართველოში ენიჭება მხოლოდ იმ პირს, რომელშიც დასაქმებულია აკრედიტებული შემფასებელთა სერტიფიკაციის ორგანოს მიერ სერტიფიცირებული შემფასებელი.

შეფასების შედეგად, კომპანიის ბალანსზე რიცხული 9 930 კვ.მ შენობა-ნაგებობა, 30.04.2021 წლის მდგომარეობით, დამოუკიდებელი შემფასებლის მიერ შეფასდა 10 792 000 ლარად (დანართი №4: უძრავი ქონების შეფასების შესახებ №--/---21/4 დასკვნა). მიღებული ღირებულების შესაბამისად, ბუღალტრულ ბაზაში არსებული ძირითადი საშუალება გადაფასდა, რომლის მიხედვითაც განხორციელდა 2021-2022 წლების ქონების გადასახადით დასაბეგრი ბაზის გაანგარიშება. მოქმედი კანონმდებლობის შესაბამისად, საწარმო არ იყო ვალდებული მის საკუთრებაში არსებული უძრავი ქონება გადაეფასებინა და გაეზარდა ქონების გადასახადით დასაბეგრი ბაზის მოცულობა.

ზემოაღნიშნული ქონების შეფასების №--/---21/4 დასკვნა საგადასახადო შემოწმების პროცესში წარედგინა საგადასახადო ორგანოს, თუმცა შემმოწმებელმა ყოველგვარი არგუმენტაციისა თუ განმარტების გარეშე უგულვებელყო გარემოება, რომ კომპანიას გააჩნია უძრავი ქონების შეფასების თაობაზე კომპეტენტური პირების დასკვნის და ქონების საბაზრო ღირებულების განსაზღვრის მიზნით, მიმართა ვალის მართვის დეპარტამენტის ექსპერტიზის სამმართველოს ექსპერტებს.

ვალის მართვის დეპარტამენტის ექსპერტიზის სამმართველოს №-----/06/23 დასკვნა შეიცავს არსებით უზუსტობებს, კერძოდ:

შეფასების მეთოდი

შემმოწმებელმა, საგადასახადო ვალდებულება განსაზღვრა ვალის მართვის დეპარტამენტის ექსპერტიზის სამმართველოს №-----/06/23 დასკვნით დადგენილი ღირებულების შესაბამისად.

აღნიშნულ დასკვნაში ვკითხულობთ, რომ ექსპერტიზაზე წარდგენილი ობიექტის შესაფასებლად ექსპერტების მიერ არჩეულ იქნა შეფასების „დანახარჯების მეთოდი“, თუმცა საყურადღებოა, რომ ამავე დასკვნის დანართ №2-ში შეფასების მეთოდად გამოყენებულია და ქონების საბაზრო ღირებულება განსაზღვრულია „შედარების მეთოდით“.

ხარვეზი შედარების მეთოდში

მნიშვნელოვან გარემოებას წარმოადგენს ის ფაქტი, რომ „შედარების მეთოდის“ გამოყენების შემთხვევაში შეფასებული უძრავი ქონების საბაზრო ღირებულებას ადგენს შესადარებელი ქონების ობიექტის შეფასების ობიექტთან შედარების გზით. ამ მიზნით შემფასებლის მიერ უნდა შეირჩეს შედარების ადეკვატური ერთეულები. ექსპერტიზის დასკვნაში მოყვანილია სამი ანალოგიური ობიექტი (ანალოგი №1 – 776,23 კვ.მ, ანალოგი №2 – 1 100 კვ.მ, ანალოგი №3 – 1 800 კვ. მ), რომელთა ფართის კვადრატულობა არსებითად განსხვავებულია კომპანიის შესაფასებელი ობიექტის (შესაფასებელი ობიექტი - 9 930 კვ.მ) ფართის კვადრატულობასთან.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემფასებლის მიერ შედარების ობიექტები არ იქნა ადეკვატურად განსაზღვრული. აღნიშნულს ის ფაქტიც ამყარებს, რომ შესადარებლად შერჩეული ობიექტების ფასების დიაპაზონი საკმაოდ მაღალია. კერძოდ შესადარებელი ანალოგების საბოლოო დაკორექტირებულ ფასს შეადგენს: ანალოგი №1 – 1 617 აშშ დოლარი, ანალოგი №2 – 982 აშშ დოლარი, ანალოგი №3 – 1 022 აშშ დოლარი. ყოველივე ზემოთხსენებული კი, ეჭვქვეშ აყენებს შეფასების „შედარების მეთოდის“ გამოყენების მიზანშეწონილობას სრულიად შეფასების საიმედოობას.

ქონების ღირებულების განსაზღვრა 2020, 2021 და 2022 წლებისთვის.

შემოსავლების სამსახურის ექსპერტიზის სამმართველოს დასკვნის მიზანი იყო 2020-2022 წლების მდგომარეობით ქონების საბაზრო ღირებულების განსაზღვრა. შეფასების პროცესში ექსპერტები მივიდნენ დასკვნამდე, რომლის შესაბამისადაც ექსპერტიზაზე წარმოდგენილი მომჩივნის კუთვნილი ქონების, კერძოდ 2 803 კვ.მ არასასოფლო-სამეურნეო დანიშნულების მიწის ნაკვეთზე განთავსებული 9 930 კვ.მ შენობა-ნაგებობის საბაზრო ღირებულება, გარდა მიწისა, 31.12.2020 წლის მდგომარეობით შეადგინა 29 897 000 ლარი, 31.12.2021 წლის მდგომარეობით - 28 263 000 ლარი, 31.12.2022 წლისთვის - 24 654 000 ლარი.

აღსანიშნავია, რომ შეფასება გაკეთებულია მხოლოდ ერთი თარისთვის, 2023 წლის მდგომაროებით, რომლის მიხედვითაც, შესაფასებელი ქონების ღირებულება, გარდა მიწისა, განისაზღვრა 9 124 313 დოლარით. ხოლო შესაფასებელი წლების (2020, 2021 და 2022 წლების მიხედვით ქონების ღირებულება გამოანგარიშებულ იქნა 9 124 313 აშშ დოლარის ლარში კონვერტაციის გზით, შესაბამისი წლის ბოლოს არსებული დოლარის გაცვლითი კურსის შესაბამისად. აღნიშნულიდან გამომდინარეობს, რომ ქონების ღირებულება სამივე წლის განმავლობაში უცვლელია (დოლარში) და ლარში ფასის ცვლილება გამოწვეულია მხოლოდ ვალუტის გაცვლითი კურსებით, რაც თავისთავად შეუძლებელია, ვინაიდან ქონების საბაზრო ღირებულება ერთი და იგივე ვერ იქნება 2020-2022 წლებში.

შეფასების მეთოდი

მნიშვნელოვანი გარემოებაა, რომ №-----/06/23 ექსპერტიზის დასკვნის დანართი №2-ის შეფასების თარიღსა და დასკვნის შედგენის თარიღში მითითებულია - 25.06.2021. მაშინ, როდესაც აუდიტის დეპარტამენტის მოთხოვნა სასაქონლო ექსპერტიზის დანიშვნის შესახებ ვალის მართვის დეპარტამენტის ექსპერტიზის სამმართველოს წარედგინა 12.06.2023 წელს, რომლის საფუძველზეც ექსპერტიზის სამმართველოს №-----/06/23 დასკვნა გამოიცა 25.06.2023 წელს.

ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმების ფარგლებში, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ვალის მართვის დეპარტამენტის ექსპერტიზის დასკვნით დადგენილი ღირებულება ქონების გადასახადით დასაბეგრი თანხის განსაზღვრის მიზნით არ უნდა იქნეს გამოყენებული. ამასთან, სრულიად უსაფუძვლო და დაუსაბუთებელია „ბუღალტრული აღრიცხვისა და ფინანსური ანგარიშგების აუდიტის შესახებ“ საქართველოს კანონის შესაბამისად უფლებამოსილი პირის მიერ გაცემული დასკვნის უგულვებელყოფას.

მიუხედავად იმისა, რომ კანონმდებლობა არ ითვალისწინებდა აღნიშნულის ვალდებულებას, კომპანიამ ქონების გადაფასება (რამაც თავის მხრივ გამოიწვია ქონების გადასახადით დასაბეგრი ბაზის გაზრდა) განახორციელა საკუთარი ინიციატივით, რომლის მიზანსაც წარმოადგენდა ფინანსურ ანგარიშგებაში რეალური ფინანსური მდგომარეობის შესახებ ინფორმაციის ასახვა. შესაბამისად, ცხადია გადაფასების ნებაყოფლობით განხორციელებისას კომპანიის ინტერესს არ წარმოადგენდა ქონების საბაზრო ფასზე ნაკლები ღირებულებით შეფასება. გარდა აღნიშნულისა, გადასახადის გადამხდელის მიერ მიმდინარე თარიღით ქონების გადაფასების და ქონების გადასახადით დასაბეგრი ბაზის ზრდის ფაქტი არ უნდა გახდეს ავტომატურად წინა საანგარიშო პერიოდების შემოწმების და საბაზრო ფასის გამოყენების საფუძველი, ვინაიდან აღნიშნული მიდგომა ამცირებს გადასახადის გადამხდელის მხრიდან საკუთარი ინციატივით ქონების გადაფასების და გადასახადით დასაბეგრი ბაზის გაზრდის ალბათობას.

ზემოაღნიშნულთან ერთად, ფაქტობრივი გარემოებებით და საქმეზე წარმოდგენილი მტკიცებულებებით დასტურდება, რომ შემმოწმებლის მიერ ქონების გადასახადში საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა განხორციელდა ქონების ღირებულებაზე დღგ-ის ჩათვლით. ქონების გადასახადის მიზნებისთვის დასაბეგრი ქონების ღირებულების განსაზღვრისას არ უნდა იქნეს გათვალისწინებული დღგ-ის თანხა და გადასახადის გაანგარიშება უნდა განხორციელდეს ქონების ღირებულებაზე დღგ-ის გარეშე. რამდენადაც, საერთაშორისო აღრიცხვის პრინციპების თანახმად დღგ-ის გადამხდელი პირისთვის დღგ წარმოადგენს ვალდებულების ნაწილს, რომელიც ექვემდებარება ჩათვლას/უკან დაბრუნებას და სწორედ ამიტომ აღნიშნული ვერ იქნება ძირითადი საშუალების ღირებულების შემადგენელი ნაწილი. შესაბამისად, ყოვლად უსაფუძვლოა ქონების გადასახადის დარიცხვა აქტივების ღირებულებაზე დღგ-ის ჩათვლით.

ამასთან, ქონების გადასახადის მიზნებისთვის მნიშვნელოვანია, რომ საწარმოს ბალანსზე ძირითად საშუალებად აღრიცხული აქტივების (მათ შორის, უძრავი ქონების) საბალანსო ღირებულება არსებითად არ განსხვავდებოდეს მათი რეალური ღირებულებისაგან საგადასახადო წლის ბოლოს, რასაც უზრუნველყოფს ბასს 16-ით რეკომენდირებული გადაფასების მოდელის გამოყენება, რომელიც ითვალისწინებს ბალანსზე თავდაპირველად თვითღირებულებით (შეძენისას გადახდილი დღგ-ის თანხის გარეშე) ასახული დასაბეგრი ქონების შემდგომში ასახვას გადაფასებული (აფასებული ან ჩამოფასებული) თანხით, რომელიც გადაფასების მომენტისათვის არსებული აქტივის რეალური ღირებულების ტოლია, შემდგომში დაგროვილი ცვეთისა და დაგროვილი გაუფასურების ზარალის თანხების გამოკლებით.

ის გარემოება, რომ აქტივის რეალური ღირებულება მოიცავს ამ აქტივის მიწოდების ფასზე დანამატის სახით დადგენილ დღგ-ის თანხას, არ ცვლის საბალანსო ღირებულების განსაზღვრის წესს, რომლის თანახმად, ბალანსზე ძირითად საშუალებად ან/და საინვესტიციო ქონებად აღრიცხული აქტივის ღირებულება არ მოიცავს დღგ-ის კომპონენტს.

შესაბამისად, როდესაც საწარმოს გააჩნია კვალიფიციური პირის შეფასება და სწორედ აღნიშნულის საფუძველზე აქვს ასახული კომპანიას დასაბეგრი უძრავი ქონების საბალანსო ღირებულება, მოქმედი კანონმდებლობა განსაზღვრავს, რომ ამ ქონების მიმართ არ წარმოიშობა დასაბეგრი ქონების ღირებულების საბაზრო ფასით განსაზღვრის საფუძველი. შესაბამისად, ქონების გადასახადით დაბეგვრის მიზნებისთვის მოქმედი კანონმდებლობა საგადასახადო ორგანოს მიერ საბაზრო ფასის გამოყენების შემთხვევას უთანაბრებს გადასახადის გადამხდელის მიერ გადაფასების მოდელის გამოყენებას. კომპანიებს, რომლებსაც გააჩნიათ ფინანსური ანგარიშგება და იყენებენ გადაფასების მოდელს მათზე არ ვრცელდება ქონების საბაზრო ღირებულებით განსაზღვრის წესი. შესაბამისად, ქონების გადასახადით დასაბეგრი ღირებულების პრინციპი ვერ იქნება განსხვავებულად განსაზღვრული იმ პირებისთვის, ვისაც არ გააჩნია აუდირებული ფინანსური ანგარიშგება და არ იყენებს გადაფასების მოდელს. ამდენად, ვინაიდან ნორმათა ერთობლიობით ცალსახად დგინდება, რომ ქონების გადასახადით დასაბეგრი ქონების ღირებულება არ მოიცავს დღგ-ს, ყოვლად უსაფუძვლოა შემოწმების შედეგად ქონების გადასახადის დარიცხვა აქტივის ღირებულებაზე დღგ-ის ჩათვლით.

შემოსავლების სამსახურის 28.12.2023 წლის №33685 ბრძანებით კი უგულვებელყოფილი იქნა საჩივარში მითითებული გარემოებები და მიღებული იქნა გადაწყვეტილება სადავო საკითხის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის თაობაზე, რაც კატეგორიულად მიუღებელია, დავის პროცესში წარდგენილი იქნა საკმარისი არგუმენტაცია და მტკიცებულებები სადავო საკითხის დაკმაყოფილებისა და დარიცხული თანხების სრულად გაუქმების თაობაზე.

ამდენად, შემოსავლების სამსახურის 28.12.2023 წლის №33685 ბრძანება საჩივრის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის თაობაზე დაუსაბუთებელია და ექვემდებარება გაუქმებას, რამდენადაც შემმოწმებლის მიერ არამართლზომიერად იქნა განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები და უნდა გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის ბრძანება და საგადასახადო მოთხოვნა სრულად.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 201-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, ქონების გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი საწარმო/ორგანიზაცია მის ბალანსზე ძირითად საშუალებად ან/და საინვესტიციო ქონებად აღრიცხულ აქტივებზე, დაუმონტაჟებელ მოწყობილობებზე, დაუმთავრებელ მშენებლობაზე, აგრეთვე მის მიერ ლიზინგით გაცემულ ქონებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 202-ე მუხლის პირველი, მე-2 და 41 ნაწილების თანახმად:

1. საწარმოსთვის/ორგანიზაციისთვის ქონების გადასახადის წლიური განაკვეთი განისაზღვრება დასაბეგრი ქონების ღირებულების არა უმეტეს 1 პროცენტის ოდენობით. ამ ნაწილის მიზნებისათვის დასაბეგრი ქონების ღირებულება არის საშუალო წლიური საბალანსო ნარჩენი ღირებულება (გამოიანგარიშება კალენდარული წლის დასაწყისისა და ბოლოსთვის აქტივების საშუალო ღირებულების მიხედვით).

2. დასაბეგრი ქონების ამ მუხლის პირველი ნაწილის „ა“–„დ“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებული აფასება არ ვრცელდება:

ა) საწარმოზე, თუ იგი მის ბალანსზე რიცხულ უძრავ ქონებას გადაფასების მეთოდის გამოყენებით აღრიცხავს და აქვს აუდიტირებული ფინანსური ანგარიშგება. ამასთანავე, აუდიტირებული ფინანსური ანგარიშგება შეიძლება გამოყენებულ იქნეს მხოლოდ 4 წლის ვადით;

ბ) საქართველოს მთავრობის მიერ განსაზღვრულ სახელმწიფო საწარმოებზე.

4 1 . საქართველოს ფინანსთა მინისტრის ბრძანებით დამტკიცებული წესით გათვალისწინებულ შემთხვევებში საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია გადასახადის გადამხდელს საგადასახადო შემოწმებისას დასაბეგრი ქონების ღირებულება განუსაზღვროს საბაზრო ფასით. აღნიშნული ნორმა არ ვრცელდება ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებულ შემთხვევებზე. თუ დასაბეგრი ქონების საბაზრო ფასი აღემატება მის საბალანსო ღირებულებას:

ა) პირს დასაბეგრი ქონების ღირებულების სხვაობაზე დაერიცხება ქონების გადასახადის ძირითადი თანხა. ამასთანავე, აღნიშნულ თანხაზე საურავი დაეკისრება მხოლოდ საგადასახადო მოთხოვნის ჩაბარების დღის შემდეგ 30-ე დღიდან, ხოლო აღნიშნული სხვაობა გადასახადის შემცირებად არ ჩაითვლება;

ბ) პირი ვალდებულია შესაბამისი დასაბეგრი ქონების მიმართ აღნიშნული საბაზრო ფასი გამოიყენოს შემდგომი 3 საგადასახადო წლის განმავლობაში.

საქართველოს მთავრობის 14.12.2011 წლის №473 დადგენილებით დამტკიცებული „დავის განმხილველი ორგანოების რეგლამენტის“ 33-ე მუხლის პირველი პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დავების განხილვის საბჭო უფლებამოსილია გააუქმოს შემოსავლების სამსახურის მიერ დავის განხილვისას მიღებული გადაწყვეტილება და საქმე დაუბრუნოს შემოსავლების სამსახურს ხელახლა განსახილველად, თუ შემოსავლების სამსახურს სათანადოდ არ გამოუკვლევია საქმისათვის არსებითად მნიშვნელოვანი სამართლებრივი ან/და ფაქტობრივი გარემოებები.

საქმის მასალებით დგინდება, რომ გადამხდელის მფლობელობაშია -------ის ქ. №--ში მდებარე შენობა-ნაგებობა 9 930 კვადრატული მეტრის ოდენობით (ს/კ -----------). საგადასახადო შემოწმების პროცესში კომპანიის მიერ წარდგენილია დამოუკიდებელი აუდიტორის 30.04.2021 წლის უძრავი ქონების შეფასების შესახებ დასკვნა №--/04-21-4, რომლის მიხედვითაც ქონების ღირებულებამ (საბაზრო ფასით) აღნიშნული თარიღისთვის შეადგინა 10 792 000 ლარი. საგადასახადო შემოწმების შედეგად, მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით საკუთრებაში არსებული უძრავი ქონების საბაზრო ღირებულება განსაზღვრულ იქნა ვალის მართვის დეპარტამენტის ექსპერტიზის სამმართველოს №-----/06/23 დასკვნით.

მომჩივანი 25.04.2024 წელს წარმოდგენილ (№----/01) განცხადებაში მიუთითებს, რომ შემოსავლების სამსახურის მიერ საგადასახადო ვალდებულების საფუძვლად გამხდარი უძრავი ქონების შეფასების დასკვნა გადაგზავნილი იქნა შემფასებელთა და ექსპერტთა პროფესიული განვითარების ცენტრში, რომლის 19.04.2024 წლის წერილით ეცნობათ, რომ შემფასებელთა და ექსპერტთა პროფესიული განვითარების ცენტრის სერთიფიკაციის ორგანოში, სერთიფიკაციის სქემის შესაბამისად მოწვეული კომისიის მიერ, განხილული იქნა სერთიფიცირებული პირების ------ის, ----------ის, --------ის მიერ მომზადებული უძრავი ქონების შეფასების ანგარიში (შპს --------ის კუთვნილი ქონება - თბილისი,-------ის №--). განხილვის მიზანი არ იყო შეფასებული ქონების ღირებულების სიზუსტის განსაზღვრა. განხილვის შედეგად გამოვლინდა რამდენიმე გარემოება, რომლებიც სტანდარტების მოთხოვნებთან შეუსაბამოა. აღნიშნულიდან გამომდინარე, კომისიამ მიზანშეწონილად მიიჩნია, უძრავი ქონების შეფასებაში სერთიფიცირებულ პირებს (------ი, --------ძე, ------ი) მიეცეს გაფრთხილება/რკომენდაცია.

მომჩივანი განცხადებაში მიუთითებს, რომ ასევე ქონების შეფასების მიზნით მიმართული იქნა სსიპ ლევან სამხარაულის სახელობის სასამართლო ექსპერტიზის ეროვნული ბიუროსთვის, რომლის მიერ 2024 წლის 22 აპრილს გამოიცა №----- ექსპერტიზის დასკვნა. აღნიშნული დასკვნის თანახმად, უძრავი ქონების საბაზრო ღირებულება განისაზღვრა 10 942 860 ლარის ოდენობით. დანართის სახით წარმოადგენს სსიპ ლევან სამხარაულის სახელობის სასამართლო ექსპერტიზის ეროვნული ბიუროს №------ დასკვნას და შემფასებელთა და ექსპერტთა პროფესიული განვითარების ცენტრის 2024 წლის 19 აპრილის წერილს.

25.04.2024 წლის №-----/01 განცხადება თანდართულ მასალებთან ერთად 26.04.2024 წლის №------ 03 წერილით გაეგზავნა აუდიტის დეპარტამენტს.

საბჭო ყურადღებას ამახვილებს მომჩივნის მიერ მითითებულ მტკიცებულებებზე და აღნიშნავს, რომ საქმეში არსებული მასალებიდან სადავო საკითხთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები სრულად ვერ დგინდება, ხოლო მათი ნაწილი სადავოა. შესაბამისად, საბჭო მიიჩნევს, რომ სადავო საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას, რის გამოც საჩივარი, მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად უნდა დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 28.12.2023 წლის №33685 ბრძანება;

3. საჩივარი, მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს;

4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

5. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

დასაბეგრი ქონების ღირებულების განსაზღვრა საბაზრო ფასით.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

აუდიტის დეპარტამენტის 22.09.2023 წლის კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებულია მომჩივნის საქმიანობის 1.01.2020 წლიდან 2.04.2023 წლამდე პერიოდი. შემოწმების აქტის მიხედვით სადავო დარიცხვა გამოწვეულია შემდეგი გარემოებებით:

გადამხდელის მფლობელობაშია შენობა-ნაგებობა 9 930 კვადრატული მეტრის ოდენობით , რომელზეც დეკლარირებული მონაცემებით საშუალო წლიური ღირებულება შეადგენდა: 2020 წელს - 2 011 945 ლარს, 2021 წელს - 6 285 401 ლარს, ხოლო 2022 წელს - 10 443 485 ლარს.

ამასთან, კომპანიის მიერ წარმოდგენილია დამოუკიდებელი აუდიტორის 30.04.2021 წლის უძრავი ქონების შეფასების შესახებ დასკვნა , რომლის მიხედვითაც ქონების ღირებულებამ (საბაზრო ფასით) აღნიშნული თარიღისთვის შეადგინა 10 792 000 ლარი. პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით საკუთრებაში არსებული უძრავი ქონების საბაზრო ღირებულება განისაზღვრა ვალის მართვის დეპარტამენტის ექსპერტიზის სამმართველოს დასკვნით, რომლის მიხედვით აღნიშნული ქონების საბაზრო ღირებულებამ (გარდა მიწისა) 31.12.2020 წლისთვის შეადგინა 29 897 000 ლარი, 31.12.2021 წლისთვის 28 263 000 ლარი, ხოლო 31.12.2022 წლისთვის 24 654 000 ლარი.

ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით საგადასახადო კოდექსის მე-200, 201-ე და 202-ე მუხლების შესაბამისად, დაკორექტირდა საწარმოს ქონების გადასახადით დასაბეგრი ბაზა, რის შედეგადაც მოხდა ქონების გადასახადის დარიცხვა.

შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის №094-68 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის №33685 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

გადაწყვეტილება

საბჭო მიიჩნევს, რომ სადავო საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას, რის გამოც საჩივარი, მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად უნდა დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს:201(1 „ა.ა“);202(1, 2 და 41);