ბრძანება N 17712-1

N 17712

30/06/2020

შპს ----- ს

(მის.: ქ. -------)

სადავო საკითხთან დაკავშირებით

საჩივრის დაკმაყოფილების თაობაზე

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2020 წლის 12 ივნისს გამართულ სხდომაზე (ოქმი №39) განიხილა შპს ----- ს 2019 წლის 23 დეკემბრის №48159/1/2019 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2019 წლის 25 ნოემბრის №021-149 „საგადასახადო მოთხოვნასთან“ დაკავშირებით.

სადავო საკითხი:

არ ეთანხმება მზა პროდუქციაზე, ნორმის ზემოთ ჩამოწერილი სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების, კერძოდ ეტიკეტების მიწოდებად განხილვას და აღნიშნულის საფუძვლით ერთობლივი შემოსავლის, მოგების გადასახადისა და დღგ-ის დასაბეგრი ბრუნვების გაზრდას. წარმოდგენილ საჩივარში განმარტავს, რომ კომპანიას გააჩნდა სსიპ „ლევან სამხარაულის სახელობის სასამართლო ექსპერტიზის ეროვნული ბიუროს“ ექსპერტიზის დასკვნა კონკრეტული მიკრონის (სისქის) ეტიკეტის მასალიდან კონკრეტული ოდენობის შეფუთვის გამოსავლიანობასთან დაკავშირებით. საწარმოო პროცესებზე დაკვირვების შედეგად მარტივად არის შესაძლებელი იმის დადგენა, რომ შეფუთვის სისქის ცვლილებისას განსხვავებულია შეფუთვის საერთო რაოდენობის გამოსავლიანობა და ასევე, განსხვავებულია მასალის გაფუჭების სიხშირე. ექსპერტიზა ჩატარებულია შესაფუთი 40 მიკრონიანი 20 გრამიანი მასალის ბაზაზე, მაგრამ ზოგ შემთხვევაში ადგილი აქვს სტამბის მიერ (რომელიც ბეჭდავს შესაფუთ ეტიკეტებს) იგივე სახეობის 40 მიკრონიანის ნაცვლად 45-55 მიკრონიანი შესაფუთი მასალის მოწოდებას, რაც იწვევს დადგენილი ზღვრული დანაკარგის გაზრდას, რამდენადაც წლის განმავლობაში აღნიშნული სახის პროდუქცია იყიდება 12-13 მილიონი ცალის ოდენობით. 2016 წელს დამზადებული და რეალიზებულია 12 226 291 ცალი 20 გრამიანი პროდუქცია, რამაც თუნდაც 5-10 მიკრონიანი სხვაობის შემთხვევაში შესაძლოა გამოიწვიოს ასეთი შედეგი. აღნიშნულის მიუხედავად, შემოსავლების სამსახურმა არ გაითვალისწინა ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებები და კონკრეტული სისქის შეფუთვის გამოსავლიანობა გაავრცელა სხვა სისქის ეტიკეტის წარმოების პროცესზე, რაც არასწორია.

ფაქტობრივი გარემოებები:

საქმეში არსებული მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2019 წლის 12 ივლისის №23366 ბრძანების საფუძველზე განხორციელდა შპს ----- ს საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება ბიუჯეტთან ანგარიშსწორების კუთხით. შესამოწმებელი პერიოდი განისაზღვრა 2016 წლის 01 იანვრიდან 2019 წლის 01 ივნისამდე საანგარიშო პერიოდი. შემოწმების შედეგებზე, 2019 წლის 20 ნოემბერს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, რის საფუძველზეც გამოიცა 2019 წლის 22 ნოემბრის №40636 ბრძანება და გადამხდელს წარედგინა 2019 წლის 25 ნოემბრის №021-149 „საგადასახადო მოთხოვნა“, რომლის მიხედვით გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულება დამატებით განისაზღვრა სულ 802 496 ლარით, მათ შორის: გადასახადი 401 583 ლარი, ჯარიმა 244 058 ლარი, ხოლო საურავი 156 855 ლარი.

საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, სადავო საკითხთან დაკავშირებით დარიცხვა გამოწვეულია შემდეგი გარემოებებით:

სადავო საკითხთან დაკავშირებით, გადასახადის გადამხდელი შესამოწმებელ პერიოდში ახორციელებს მზესუმზირის, ბურბუშელის, სუხარების და სხვა მსგავსი პროდუქციის წარმოებას. წარმოების პროცესთან და დანაკარგებთან დაკავშირებით ჩატარებულია სსიპ „ლევან სამხარაულის სასამართლო ექსპერტიზის ეროვნული ბიუროს“ ექსპერტიზები 2013 და 2019 წლებში. ასევე, 2018 წლის 26 ნოემბრის №33479 ბრძანებით გათვალისწინებული ინვენტარიზაციის ფარგლებში გადამხდელის მიერ წარმოდგენილია პროდუქციის წარმოების რეცეპტები და პროდუქციის ერთეულზე გასახარჯი ნედლეულის (მათ შორის ეტიკეტების) ოდენობები. ამასთან აღსანიშნავია, რომ საწარმო გაუვარგისებულ საქონელს (მათ შორის წარმოების პროცესში დაზიანებულ ეტიკეტებს) ჩამოწერს საგადასახადო ორგანოს მიერ შესაბამისი დადასტურების საფუძველზე. წარმოდგენილი სააღრიცხვო მონაცემების ანალიზით დგინდება, რომ გარკვეული სახეობის მზა პროდუქციაზე ჩამოწერილია ეტიკეტები იმაზე არსებითად მეტი ოდენობით, ვიდრე ეს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 145-ე მუხლის შესაბამისად საგადასახადო ორგანოსგანაა დადასტურებული, ან ჩატარებული ექსპერტიზით და გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი რეცეფტებით დგინდება.

შემოწმებით, სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნორმის ზემოთ ჩამოწერა განხილულ იქნა სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების დანაკლისად და ნორმის ზემოთ ჩამოწერილი ეტიკეტების მიწოდებად განხილვის საფუძვლით, საბაზრო ფასით (თვითღირებულებით) გაზრდილ იქნა 2016 წლის ერთობლივი შემოსავალი. ასევე, 2016 წლის შემდგომ საანგარიშო პერიოდებზე, აღნიშნული განხილულ იქნა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლით გათვალისწინებულ დაბეგვრის ობიექტად, შესაბამისად, გაზრდილ იქნა მოგების გადასახადით დასაბეგრი ბაზა, ასევე, დღგ- ით დასაბეგრი ბრუნვები. ამასთანავე, პირი დაჯარიმდა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით.

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა საჩივარი და მიიჩნია, რომ სადავო საკითხთან დაკავშირეით საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

სადავო საკითხთან დაკავშირებით შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 286-ე მუხლის მე-9 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელთან ამ კოდექსით გათვალისწინებული დანაკლისის გამოვლენა ითვლება მისი აღმოჩენის მომენტში საბაზრო ფასით განხორციელებულ მიწოდებად. ამასთანავე, თუ სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების დანაკლისი საგადასახადო ორგანოს მიერ ინვენტარიზაციის შედეგად გამოვლინდა, პირი დამატებით ჯარიმდება ამ სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების საბაზრო ღირებულების 10 პროცენტის ოდენობით.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის მე-11 ნაწილის თანახმად, დანაკლისი არის გადასახადის გადამხდელის ბუღალტრულ ჩანაწერებთან შედარებისას გამოვლენილი (მათ შორის, ინვენტარიზაციის საშუალებით) სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ან/და ძირითადი საშუალებების ნაკლებობა. ისეთი სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების მიმართ, რომელთა დასაწყობება ფიზიკურად შეუძლებელია (ელექტრო- და თბოენერგია, გაზი და წყალი), დანაკლისად ითვლება სხვაობა შეძენილ (შეძენის დამადასტურებელი დოკუმენტის მიხედვით) და რეალიზებულ (გადასახადის გადამხდელისგან ფაქტობრივად გასულ) სასაქონლო-მატერიალურ ფასეულობათა შორის, თუ ვერ დგინდება დებიტორი (ამნაზღაურებელი) ან/და მიმთვისებელი.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-100 მუხლის მუხლის მე-3 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, ერთობლივ შემოსავალს განეკუთვნება ეკონომიკური საქმიანობით მიღებული შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 102-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, ეკონომიკური საქმიანობით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება საქონლის/მომსახურების მიწოდებით მიღებული შემოსავლები.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, რეზიდენტი საწარმოს მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია უსასყიდლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა ან/და ფულადი სახსრების გადაცემა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 983 მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, ამ კოდექსით გათვალისწინებული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობის ან/და ძირითადი საშუალების დანაკლისი ითვლება მისი გამოვლენის მომენტში ამ საქონლის უსასყიდლოდ მიწოდებად.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა, საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს დარგისა და შესაფუთი მიკრონის ეტიკეტის გამოსავლიანობის განსაზღვრის სპეციფიკურ მახასიათებლებზე და მასთან დაკავშირებულ თანხმლებ მოვლენებზე. კერძოდ, შეფუთვის სისქის ცვლილებისას განსხვავებულია შეფუთვის საერთო რაოდენობის გამოსავლიანობა და ასევე, განსხვავებულია მასალის გაფუჭების სიხშირე.

დადგენილია, რომ ექსპერტიზა ჩატარებულია შესაფუთი 40 მიკრონიანი 20 გრამიანი მასალის ბაზაზე, მაგრამ ზოგ შემთხვევაში ადგილი აქვს სტამბის მიერ (რომელიც ბეჭდავს შესაფუთ ეტიკეტებს) იგივე სახეობის 40 მიკრონიანის ნაცვლად 45-55 მიკრონიანი შესაფუთი მასალის მოწოდებას, რაც იწვევს დადგენილი ზღვრული დანაკარგის გაზრდას.

აღსანიშნავია, რომ გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის სფეროს წარმოადგენს მზესუმზირის, ბურბუშელის, სუხარებისა და სხვა მსგავსი პროდუქციის წარმოება და რეალიზაცია. ამასთან, საწარმო პროდუქციის რეალიზაციას ახორციელებს ბრენდირებული ეტიკეტების მეშვეობით. შესაბამისად, ცარიელი ეტიკეტების დამოუკიდებლად რეალიზაცია არ წარმოადგენს გადამხდელის ინტერესის სფეროს და ბრენდირებული ცარიელი ეტიკეტის დამოუკიდებლად რეალიზებულად განხილვა მოკლებულია ფაქტობრივ და სამართლებრივ დასაბუთებას.

ზემოაღნიშნულისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ მზა პროდუქციაზე, ნორმის ზემოთ ჩამოწერილი სასაქონლო- მატერიალური ფასეულობების, ეტიკეტების მიწოდებად განხილვა არამართლზომიერია. შესაბამისად, ამ ნაწილში საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს და დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს აღნიშნული საფუძვლით, საგადასახადო შემოწმების აქტით დარიცხული თანხები დაუქვემდებაროს შემცირებას.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ :

1. შპს ----- ს საჩივარი სადავო საკითხთან დაკავშირებით დაკმაყოფილდეს;

2. სადავო საკითხთან დაკავშირებით საჩივარი დაკმაყოფილდეს. დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს შეამციროს ამ სადავო საკითხთან დაკავშირებით საგადასახადო შემოწმების აქტის საფუძველზე დარიცხული თანხები;

3. აღნიშნული გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვ. გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. ქუთაისი, კუპრაძის ქ. №11), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ გადაწყვეტილების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

 

გადამხდელი არ ეთანხმება მზა პროდუქციაზე, ნორმის ზემოთ ჩამოწერილი სმფ-ების, კერძოდ ეტიკეტების მიწოდებად განხილვას და აღნიშნულის საფუძვლით ერთობლივი შემოსავლის, მოგების გადასახადისა და დღგ-ის დასაბეგრი ბრუნვების გაზრდას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

 

შემოწმების აქტის მიხედვით: გადამხდელი ახორციელებს მზესუმზირის, ბურბუშელის და სხვა მსგავსი პროდუქციის წარმოებას. საწარმო გაუვარგისებულ საქონელს (მათ შორის წარმოების პროცესში დაზიანებულ ეტიკეტებს) ჩამოწერს საგადასახადო ორგანოს დადასტურების საფუძველზე. დგინდება, რომ გარკვეული სახეობის მზა პროდუქციაზე ჩამოწერილია ეტიკეტები იმაზე არსებითად მეტი ოდენობით, ვიდრე ეს სსკ-ს 145-ე მუხლის შესაბამისად საგადასახადო ორგანოსგანაა დადასტურებული, ან ჩატარებული ექსპერტიზით და გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი რეცეფტებით დგინდება.

შემოწმებით, სმფ-ების ნორმის ზემოთ ჩამოწერა განხილულ იქნა დანაკლისად და ნორმის ზემოთ ჩამოწერილი ეტიკეტების მიწოდებად განხილვის საფუძვლით, საბაზრო ფასით (თვითღირებულებით) გაზრდილ იქნა 2016 წლის ერთობლივი შემოსავალი. შემდგომ საანგარიშო პერიოდებზე, აღნიშნული განხილულ იქნა სსკ-ს 97-ე მუხლით გათვალისწინებულ დაბეგვრის ობიექტად. გაზრდილ იქნა მოგების გადასახადით დასაბეგრი ბაზა, ასევე, დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვები. ამასთანავე, პირი დაჯარიმდა სსკ-275-ე მუხლის მიხედვით.

 

გადაწყვეტილება

 

შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ მზა პროდუქციაზე, ნორმის ზემოთ ჩამოწერილი სმფ-ების, ეტიკეტების მიწოდებად განხილვა არამართლზომიერია. შესაბამისად, ამ ნაწილში საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს და დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს აღნიშნული საფუძვლით, დარიცხული თანხები დაუქვემდებაროს შემცირებას.

 

დასაბუთება

 

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 8(11); 97(1..გ“); 983(2); 100(3,,ბ“); 286(9)

01.01.2021 წლამდე მოქმედი: 161(1,,ა“)