გადაწყვეტილება №23802/2/2024

№23802/2/2024

08 ნოემბერი 2024

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: ი/მ --- (ს/ნ ---)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 4.10.2024 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება ი/მ --- ის 26.08.2024 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №23802/2/2024).

 

დავის საგანი:

საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით და დადგენილი ფასნამატით.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 3 ოქტომბრის №083-30 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 2024 წლის 19 ივნისის №14324 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 48 350,57 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 28 152

დღგ - 24 461

საშემოსავლო გადასახადი - 3 547

ქონების გადასახადი - 144

ჯარიმა - 13 404

საურავი - 6 794,57

 

ფაქტების აღწერა

გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის სახეა სამშენებლო მასალებით ვაჭრობა. მომჩივანი გადასახადის გადამხდელად რეგისტრირებულია 2014 წლის 7 მარტს, ხოლო დღგ-ის გადამხდელად 2016 წლის 6 იანვარს, მცირე ბიზნესის სტატუსი მინიჭებული აქვს 2019 წლის პირველ ივლისს. ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელების ფაქტობრივი ადგილი ქალაქი ----. აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის 1.01.2020 წლიდან 1.07.2023 წლამდე, ხოლო სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაციის შედეგების გამოყვანის მიზნით 2023 წლის 16 აგვისტოს ჩათვლით საანგარიშო პერიოდების კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა აუდიტის დეპარტამენტის 22.09.2023 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტში, საიდანაც ირკვევა, რომ სადავო დარიცხვა გამოწვეულია შემდეგი გარემოებებით: გადასახადის გადამხდელს 2022 წლის ნოემბრის თვის შემდგომ პერიოდში ეკონომიკური საქმიანობა არ უფიქსირდება. შემოწმების პროცესში, გადამხდელის მიერ არ არის წარდგენილი საგადასახადო ვალდებულებების სრულყოფილად განსაზღვრისთვის სათანადო, შესამოწმებელი პერიოდის სააღრიცხვო ინფორმაცია, რომლის მიხედვითაც შესაძლებელი იქნებოდა დაბეგვრის ობიექტის დადგენა. შესაბამისად საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მიხედვით მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით. შემოწმების პროცესში გაანალიზდა ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში მიღებული და გაცემული ელექტრონული საგადახადო დოკუმენტების მონაცემები და გაანგარიშდა დოკუმენტურად დადასტურებული საშუალო შეწონილი ფასნამატი, რომელმაც შეადგინა 24%. აღნიშნულ მონაცემზე დაყრდნობით, საქონლის მოძრაობის ანალიზისა და რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულების მიხედვით, შემოწმებით დადგინდა, რომ მეწარმე ფიზიკური პირის მიერ ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში მიღებული შემოსავალი შეადგენს 1 013 109 ლარს, რაც 135 569 ლარით აღემატება, ამავე პერიოდში, გადასახადის გადამხდელის მიერ დეკლარირებულ დამატებული ღირებულების გადასახადით დასაბეგრ ბრუნვას. დამატებით გამოვლენილი დასაბეგრი ბრუნვები, შესაბამისი თვეების მიხედვით, დაიბეგრა დღგ-ით, ამასთან საგადასახადო კოდექსის 90-ე მუხლის საფუძველზე, გაიზარდა მცირე ბიზნესის ყოველთვიური საშემოსავლო გადასახადის ოდენობა. გადამხდელს დაერიცხა დღგ და საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა. შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა 3.10.2023 წლის №24382 ბრძანება და №083-30 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 18.12.2023 წლის №31730 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში. საბჭოს 25.04.2024 წლის №21903/2/2024 გადაწყვეტილებით შემოსავლების სამსახურის 18.12.2023 წლის №31730 ბრძანება გაუქმდა და საჩივარი ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა ამავე სამსახურს. შემოსავლების სამსახურის 2024 წლის 19 ივნისის №14324 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტზე, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილზე, მე-2 მუხლის მე-2 ნაწილზე. შემოსავლების სამსახური მიუთითებს შესაბამის პერიოდში მოქმედ საკანონმდებლო ნორმებზე, კერძოდ: საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტზე, 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,ა“ ქვეპუნქტზე. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და ,,ბ“ ქვეპუნქტებზე, 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილებზე, 164-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 79-ე მუხლზე, მე-80 მუხლის პირველ ნაწილზე, მე-100 მუხლის მე-3 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 102-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 90-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, ამავე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 91-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 93-ე მუხლის 11 ნაწილზე, საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის ,,სპეციალური დაბეგვრის რეჟიმების გამოყენების შესახებ“ №999 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის მე-13 მუხლის პირველი ნაწილზე.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, წარმოდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

მომჩივანი განმარტავს, რომ წარმოადგენს კეთილსინდისიერ გადასახადის გადამხდელს ყოველთვის ცდილობს მოქმედი კანონმდებლობის შესაბამისად, დადგენილი წესით სრულყოფილად ეწარმოებინა ეკონომიკური საქმიანობა, ზედმიწევნით და სრულყოფილად შეესრულებინა შემოსავლების სამსახურის მითითებები და რეკომენდაციები. დროულად და სრულყოფილად შეესრულებინა საგადასახადო ვალდებულებები. მუდმივად თანამშრომლობდა შემოსავლების სამსახურის წარმომადგენლებთან. მისთვის გაუგებარია შემმოწმებლების მოსაზრება, რომ ნაწილობრივ თანამშრომლობდა, აგრეთვე გაუგებარია შემმოწმებლების პოზიცია - გადასახადის გადამხდელი არ აწარმოებს ბუღალტრულ აღრიცხვას, საგადასახადო კოდექსის 91-ე მუხლის შესაბამისად, როგორც მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირი აწარმოებდა გამარტივებულ აღრიცხვას და არასოდეს არ მიუღია შენიშვნა შემოსავლების სამსახურის თანამშრომლების მიერ. აღნიშნულიდან გამომდინარე, არ ეთანხმება და არ იზიარებს საგადასახადო შემოწმების აქტით დაფიქსირებულ იმ ფაქტობრივ გარემოებებს აუდიტორთა შეფასებებს და დარიცხვის სამართლებრივ საფუძვლებს. არ ეთანხმება და არ იზიარებს საგადასახადო შემოწმების აქტის მე-9 გვერდზე - „გადასახადის გადამხდელის პოზიციის“ შესაბამის გრაფაში დაფიქსირებულ შემმოწმებელთან ინფორმაციას:

„გადასახადის გადამხდელი გაეცნო აღნიშნულ საკითხს და მასთან დაკავშირებით წერილობითი პოზიცია არ წარუდგენია“, შემმოწმებლებთან სატელეფონო კომუნიკაციის დროს აღნიშნულ საკითხზე საუბრისას გამოიკვეთა, რომ შემოწმების აქტში დაფიქსირებულ ბრალდებებზე და სამართლებრივ შეფასებებზე აზრი არ ჰქონდა მისი მოსაზრებების წერილობით წარდგენას და გადაწყვიტა პოზიცია დაეფიქსირებინა შემოსავლების სამსახურში წარსადგენ საჩივარში. არ ეთანხმება საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტის საფუძველზე, საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრას არაპირდაპირი მეთოდით, მოკლებულია სამართლებრივ საფუძველს. წარმოადგენს მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირს, მოქმედი კანონმდებლობის შესაბამისად უფლება ჰქონდა ეწარმოებინა გამარტივებული ბუღალტრული აღრიცხვა, რასაც პრაქტიკულად აწარმოებდა. შესაბამისად შემმოწმებელთა ბრალდება რომ, თითქოს არ აწარმოებდა საბუღალტრო აღრიცხვას და აღნიშნული ბრალდების საფუძველზე მის მიერ „სსკ-ის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების მოთხოვნებზე დაყრდნობით გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით“.

ასევე არ იზიარებს შემმოწმებელთა აპელირებას იმით, რომ მათ მიერ გამოყენებულია აუდირებულ კომპანიებში დაფიქსირებული საქონლის საბაზრო ფასები და შესაბამისი ფასნამატი (24 %). რამდენადაც საბჭოს წევრებს კარგად მოეხსენებათ იმის თაობაზე, რომ საქონლის საბაზრო ფასები და შესაბამისი ფასნამატი არსებითად და მნიშვნელოვნად არის დაკავშირებული ქვეყნის გეოგრაფიულ არეალთან და სავაჭრო ობიექტის ფაქტობრივ ადგილმდებარეობასთან, შესაბამისად მისთვის გაურკვეველი და გაუგებარი რჩება, თუ რომელი აუდირებული კომპანიის საქონლის საბაზრო ფასები და შესაბამისი ფასნამატი იქნა გამოყენებული მისი სავაჭრო ობიექტის მიმართ შემმოწმებელთა მიერ და რამდენად შეესაბამება ის მის შემთხვევას.

შესაბამისად, აღნიშნულისა საფუძველს მოკლებულად და არაკანონზომიერია შემმოწმებლების მიერ „დოკუმენტურად დადასტურებული საშუალო შეწონილი ფასნამატის“ მექანიკურად მთლიანი საქონლის რეალიზაციაზე გამოყენება. შესამოწმებელ პერიოდში აწარმოებდა ადგილობრივ ბაზარზე შეძენილი სამშენებლო მასალების რეალიზაციას, რომელსაც ახორციელებდა ქალაქ ----ის ქუჩაზე იჯარით აღებულ ფართიდან, აღნიშნული ტერიტორია სადაც განთავსებული იყო სავაჭრო ობიექტი გადატვირთულია ანალოგიური სავაჭრო ობიექტებით და ისინი ერთმანეთს მუდმივად უწევენ კონკურენციას, მსგავსი კონკურენციის პირობებში კი, ფიზიკური პირები რომლებიც, როგორც წესი პირადი მოხმარებისათვის შედარებით იაფი საქონლის მყიდველებს წარმოადგენენ, პრაქტიკულად არ ესაჭიროებათ საქონლის შეძენის დამადასტურებელი დოკუმენტი (სასაქონლო სატრანსპორტო ზედნადები, საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა), რამდენადაც ისინი შეძენილ საქონელს უშუალოდ პირადი მოხმარებისთვის იყენებენ და მათ, განსხვავებით მეწარმე სუბიექტისგან, ფაქტობრივად აღნიშნულზე შეძენის დამადასტურებელი დოკუმენტები პრაქტიკულად არ ესაჭიროებათ მეწარმე სუბიექტებისგან განსხვავებით ბუღალტრული აღრიცხვისთვის ეკონომიკური საქმიანობის ხარჯებში ასაღიარებლად. ასევე, მეწარმე სუბიექტები (სამშენებლო და სხვა კომპანიები), შეძენილ საქონელზე ღებულობენ გადახდილ დღგ-ის ჩათვლას და მათ, ფიზიკური პირებისაგან განსხვავებით შეძენილი საქონელი საბოლოო ჯამში 18%-ით უფრო იაფი უჯდებათ. შესაბამისად, მეწარმე სუბიექტების მიერ შეძენილი დოკუმენტურად დადასტურებული სმფ-ების შეძენის ფასები ყოველთვის გაცილებით მაღალია, ვიდრე ჩვეულებრივი ფიზიკური პირების მიერ შეძენილი საქონლის ფასები. ამასთან, ფასნამატი უშუალოდ და არსებითად არის დაკავშირებული საქონლის ხარისხთან, როგორც წესი, მაღალი ხარისხის საქონელზე, რომელზეც შედარებით მეტი მოთხოვნაა, მაღალი ფასნამატის გამოყენებაა შესაძლებელი, ხოლო შედარებით დაბალი ხარისხის საქონელზე კი უფრო დაბალი ფასნამატები გამოიყენება.

ის ფაქტი, რომ შესამოწმებელ პერიოდში პრაქტიკულად დაბალი ხარისხის საქონლის რეალიზაციას აწარმოებდა იმითაც ნათლად დასტურდება რომ, მისი სარეალიზაციო საქონლის ფასმა პრაქტიკულად ვეღარ გაუძლო რა ზემოთ აღნიშნული კონკურენციას, ფაქტობრივად 2022 წლის ნოემბრიდან მოუხდა ეკონომიკური საქმიანობის შეჩერება, შესაბამისად ნაშთად დარჩა უხარისხო და პრაქტიკულად გამოუსადეგარი სამშენებლო მასალები, რომელთა ფიზიკურად არსებობა შემოსავლების სამსახურის წარმომადგენელთა მიერ ჩატარებული ინვენტარიზაციითაც არის დადასტურებული, მათ ფაქტობრივად სასაქონლო სახე დაკარგული აქვთ, შესაბამისად ჩამოწერასა და განადგურებას ექვემდებარება.

ასევე არ იზიარებს შემმოწმებელთა აპელირებას იმ თემით, რომ მათ მიერ გამოყენებულ იქნა აუდირებულ კომპანიებში დაფიქსირებული საქონლის საბაზრო ფასები და შესაბამისი ფასნამატი (24 %), რამდენადაც საქონლის საბაზრო ფასები და შესაბამისი ფასნამატი არსებითად და მნიშვნელოვნად არის დაკავშირებული გეოგრაფიულ არიალთან და სავაჭრო ობიექტის ადგილმდებარეობასთან, შესაბამისად მისთვის გაურკვეველი და გაუგებარი რჩება, თუ რომელი აუდირებული კომპანიის საქონლის საბაზრო ფასები და შესაბამისი ფასნამატი იქნა გამოყენებული, რამდენად შეესაბამება ის მის შემთხვევას. გარდა ამისა, გასათვალისწინებელია, რომ შესამოწმებელ 18.12.2023 წლის №31730 პერიოდში გავრცელებული იყო „COVID 19“ და პანდემიის პირობებში შემოწმების მიერ გამოყენებული ფასნამატი არარეალურია. მიუთითებს სასამართლო დავის პრაქტიკაზე, კერძოდ, ანალოგიურ თემაზე საქართველოს უზენაესი სასამართლოს 2014 წლის 7 ოქტომბრის განჩინებაზე (საქმე №ბს-222-219(კ-14) და მიაჩნია, რომ სადავო აქტებით დარიცხული თანხები არამართლზომიერია და ითხოვს მის შემცირებას.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს განიხილავს მხოლოდ მომჩივნის მოთხოვნის ფარგლებში.

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

1.01.2021 წლამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი ოპერაცია, ხოლო 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ა“ და „ა.ბ“ ქვეპუნქტების მიხედვით, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია:

ა) საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა, რომლის დროსაც:

ა.ა) დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში 5 – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა;

ა.ბ) დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების მიხედვით, დღგით დასაბეგრი ოპერაციებია:

ა) დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება;

ბ) დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ მომსახურების გაწევა.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საგადასახადო კოდექსის 79-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საშემოსავლო გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი ფიზიკური პირი.

საგადასახადო კოდექსის მე-80 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, რეზიდენტი ფიზიკური პირის საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი შემოსავალი, რომელიც განისაზღვრება, როგორც სხვაობა კალენდარული წლის განმავლობაში მიღებულ ერთობლივ შემოსავალსა და ამ პერიოდისათვის ამ კოდექსით გათვალისწინებული გამოქვითვების თანხებს შორის.

საგადასახადო კოდექსის მე-100 მუხლის მე-3 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, ერთობლივ შემოსავალს განეკუთვნება ნებისმიერი ფორმით ან/და საქმიანობით მიღებული შემოსავალი, კერძოდ, ეკონომიკური საქმიანობით მიღებული შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან. საგადასახადო კოდექსის 102-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, ეკონომიკური საქმიანობით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება საქონლის/მომსახურების მიწოდებით მიღებული შემოსავლები. საგადასახადო კოდექსის 90-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების მიხედვით:

1. მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირის დასაბეგრი შემოსავალი იბეგრება 1 პროცენტით, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა.

2. მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირის დასაბეგრი შემოსავალი იბეგრება 3 პროცენტით, თუ ეკონომიკური საქმიანობიდან მიღებულმა მისმა ერთობლივმა შემოსავალმა 500 000 ლარს გადააჭარბა.

მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირი ამ ნაწილის მიხედვით დადგენილი განაკვეთით იბეგრება შესაბამისი თვის (ერთობლივი შემოსავლის 500000-ლარიანი ზღვრის გადაჭარბების დაფიქსირების თვის) დასაწყისიდან კალენდარული წლის დასრულებამდე.

საგადასახადო კოდექსის 91-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირი აწარმოებს აღრიცხვის სპეციალურ ჟურნალს. ამ ჟურნალის წარმოების (მათ შორის, ელექტრონული ფორმით წარმოების) წესი განისაზღვრება საქართველოს ფინანსთა მინისტრის ბრძანებით.

„სპეციალური დაბეგვრის რეჟიმების გამოყენების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №999 ბრძანებით დამტკიცებული „სპეციალური დაბეგვრის რეჟიმების შესახებ“ ინსტრუქციის (დანართი №1) მე-13 მუხლის პირველი პუნქტის მიხედვით, მცირე ბიზნესის ერთობლივი შემოსავალი შედგება: ა) შემოსავლისგან, რომელიც ექვემდებარება სპეციალური რეჟიმით დაბეგვრას და მოიცავს საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებულ შემოსავალს, გარდა ამ მუხლის „ბ“ და „გ“ ქვეპუნქტებში აღნიშნული შემოსავლებისა და ხელფასის სახით მიღებული შემოსავლებისა;

ბ) შემოსავლისგან, რომელიც იბეგრება ჩვეულებრივი რეჟიმით და მოიცავს მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე მეწარმე ფიზიკური პირის მიერ „სპეციალური დაბეგვრის რეჟიმების შესახებ“ საქართველოს მთავრობის 2010 წლის 29 დეკემბრის №415 დადგენილებით დამტკიცებული დანართი №5- ით განსაზღვრული შემოსავლების სახეების მიხედვით მიღებულ ერთობლივ შემოსავლებს;

გ) სხვა შემოსავლებისგან, რომელიც იბეგრება ჩვეულებრივი რეჟიმით, გარდა ამ პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტში აღნიშნული შემოსავლებისა.

ამავე ინსტრუქციის მე-14 მუხლის პირველი პუნქტის თანახმად, თუ ფიზიკური პირი მიმდინარე საანგარიშო წელს გადაწყვეტს მცირე ბიზნესის სტატუსის მიღებას ან/და დაბეგვრის სხვა რეჟიმიდან მცირე ბიზნესის დაბეგვრის რეჟიმზე გადასვლას, მის მიერ მცირე ბიზნესის სტატუსის მინიჭებამდე პერიოდში მიღებული შემოსავალი ექვემდებარება დაბეგვრას იმ რეჟიმით ან/და წესით, რომლითაც იბეგრებოდა სტატუსის მინიჭებამდე საქმიანობის განხორციელებისას. ხოლო მცირე ბიზნესის სტატუსის მინიჭებიდან მიღებული შემოსავლები ექვემდებარება დაბეგვრას მცირე ბიზნესისთვის დადგენილი სპეციალური რეჟიმით.

ამავე ინსტრუქციის მე-16 მუხლის შესაბამისად:

1. მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირი ვალდებულია აწარმოოს აღრიცხვის სპეციალური ჟურნალი ამ ბრძანებით დამტკიცებული „მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირების მიერ აღრიცხვის სპეციალური ჟურნალის ფორმისა და წარმოების წესის შესახებ“ ინსტრუქციის (დანართი №3) შესაბამისად.

2. მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირი ვალდებულია საქონლის/მომსახურების მიწოდების დროს მომხმარებლებთან ნაღდი ფულით ანგარიშსწორებისას შემოსავლები აღრიცხოს საკონტროლო-სალარო აპარატის გამოყენებით.

3. მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირი ვალდებულია საქონლის ტრანსპორტირებისას ან/და მიწოდებისას, საქართველოს საგადასახადო კოდექსით დადგენილ შემთხვევებში გამოიყენოს სასაქონლო ზედნადები.

4. მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირი, გარდა იმ შემთხვევისა, როდესაც იგი რეგისტრირებულია დღგ-ის გადამხდელად, უფლებამოსილია არ აწარმოოს შემოსავლებისა და ხარჯების სხვაგვარად აღრიცხვა, გარდა ამ მუხლის პირველი-მე-3 პუნქტებით გათვალისწინებული მოთხოვნებისა.

„სპეციალური დაბეგვრის რეჟიმების გამოყენების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №999 ბრძანებით დამტკიცებული „მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირების მიერ აღრიცხვის სპეციალური ჟურნალის ფორმისა და წარმოების წესის შესახებ“ ინსტრუქციის (დანართი №3) პირველი მუხლის მიხედვით:

1. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 91-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, მცირე ბიზნესი, ხარჯების აღრიცხვის მიზნით, ვალდებულია აწარმოოს აღრიცხვის სპეციალური ჟურნალი ამ ინსტრუქციის დანართი №1-ის შესაბამისად.

2. აღრიცხვის სპეციალური ჟურნალი შეიძლება იყოს როგორც ქაღალდზე ნაბეჭდი, ისე ელექტრონული ფორმის. 3. მცირე ბიზნესი ხარჯის გაწევის შესახებ ინფორმაციას აღრიცხვის სპეციალურ ჟურნალში ასახავს ქრონოლოგიური თანმიმდევრობით, რომელშიც დაცული უნდა იყოს მაჩვენებლების უწყვეტობა და უტყუარობა. 4. ქაღალდზე ნაბეჭდი აღრიცხვის სპეციალურ ჟურნალში შეცდომის დაშვების შემთხვევაში შენიშვნის გრაფაში უნდა გაკეთდეს შესაბამისი ჩანაწერი, რომელიც უნდა დადასტურდეს ხელმოწერით.

5. აღრიცხვის სპეციალური ჟურნალი შესაძლებელია გაიხსნას როგორც ერთ კალენდარულ წელზე, ასევე უვადოდ.

6. კალენდარულ წელზე გახსნილი ჟურნალი იხურება შესაბამისი კალენდარული წლის ბოლო დღეს.

7. ჟურნალის შენახვის ვადაა არანაკლებ 3 წელი.

აღნიშნული ვადა აითვლება შესაბამისი საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის კალენდარული წლის დასრულებიდან.

შემოწმების აქტში მითითებულია, რომ მომჩივანს 2022 წლის ნოემბრის თვის შემდგომ პერიოდში ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელების დამადასტურებელი ოპერაცია არ უფიქსირდება. გადასახადის გადამხდელის მიერ არ არის წარდგენილი საგადასახადო ვალდებულებების სრულყოფილად განსაზღვრისთვის სათანადო, შესამოწმებელი პერიოდის სააღრიცხვო ინფორმაცია, რომლის მიხედვითაც შესაძლებელი იქნებოდა დაბეგვრის ობიექტის დადგენა. შესაბამისად მისი საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. მომჩივანი არ ეთანხმება საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრას არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. ასევე არ ეთანხმება აუდირებული ფასნამატის გამოყენებას (24%) და აღნიშნავს, რომ საქონლის საბაზრო ფასები და შესაბამისი ფასნამატი არსებითად და მნიშვნელოვნად არის დაკავშირებული გეოგრაფიულ არეალთან და სავაჭრო ობიექტის ადგილმდებარეობასთან და თვლის რომ აღნიშნული არ შეესაბამება მის შემთხვევას. აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა საბჭოს სხდომაზე განმარტა, რომ საგადასახადო ორგანოსთან, შემოწმების პერიოდში, გადამხდელის მიერ არ არის წარმოდგენილი საგადასახადო ვალდებულებების სრულყოფილად განსაზღვრისთვის სათანადო, შესამოწმებელი პერიოდის სააღრიცხვო ინფორმაცია (გამარტივებული ბუღალტრული აღრიცხვის დამადასტურებელი ინფორმაცია/დოკუმენტაცია), მათ შორის არც მცირე ბიზნესის აღრიცხვის ჟურნალი, რომლის მიხედვითაც შესაძლებელი იქნებოდა დაბეგვრის ობიექტის დადგენა, შემოწმების შედეგად გაანალიზდა ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში მიღებული და გაცემული ელექტრონული საგადახადო დოკუმენტების მონაცემები და გაანგარიშდა დოკუმენტურად დადასტურებული საშუალო შეწონილი ფასნამატი, რომელმაც შეადგინა 24%. ვინაიდან მომჩივნის მიერ არ არის წარდგენილი საგადასახადო ვალდებულებების სრულყოფილად განსაზღვრისთვის სათანადო, შესამოწმებელი პერიოდის სააღრიცხვო ინფორმაცია, რომლის მიხედვითაც შესაძლებელი იქნებოდა დაბეგვრის ობიექტის დადგენა, საბჭოს მიაჩნია, რომ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენება და აღნიშნული მეთოდით დღგ-ის ბრუნვის გაზრდა კანონშესაბამისია. ამასთან, დამატებით დადგენილი შემოსავლების მიხედვით მართლზომიერად გაიზარდა მცირე ბიზნესის ყოველთვიური საშემოსავლო გადასახადის დეკლარაციებით წარსადგენი ვალდებულებები. შესაბამისად, შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება მართლზომიერია, არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხები:

საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით და დადგენილი ფასნამატით.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მიხედვით მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით. შემოწმების პროცესში გაანალიზდა ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში მიღებული და გაცემული ელექტრონული საგადახადო დოკუმენტების მონაცემები და გაანგარიშდა დოკუმენტურად დადასტურებული საშუალო შეწონილი ფასნამატი, რომელმაც შეადგინა 24%. აღნიშნულ მონაცემზე დაყრდნობით, საქონლის მოძრაობის ანალიზისა და რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულების მიხედვით, შემოწმებით დადგინდა, რომ მეწარმე ფიზიკური პირის მიერ ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში მიღებული შემოსავალი შეადგენს 1 013 109 ლარს, რაც 135 569 ლარით აღემატება, ამავე პერიოდში, გადასახადის გადამხდელის მიერ დეკლარირებულ დამატებული ღირებულების გადასახადით დასაბეგრ ბრუნვას. დამატებით გამოვლენილი დასაბეგრი ბრუნვები, შესაბამისი თვეების მიხედვით, დაიბეგრა დღგ-ით, ამასთან საგადასახადო კოდექსის 90-ე მუხლის საფუძველზე, გაიზარდა მცირე ბიზნესის ყოველთვიური საშემოსავლო გადასახადის ოდენობა. გადამხდელს დაერიცხა დღგ და საშემოსავლო გადასახადი.

 

გადაწყვეტილება

საჩივარი არ დაკმაყოფილდა. შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება მართლზომიერია, არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73 (5); 102; 90; 91.