ბრძანება N 9949
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
N 9949
30 აპრილი 2024
ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა
ი/მ -------------ის (ს/ნ ----------------------)
(მის.: -----------------------------------------)
2024 წლის 23 იანვრის საჩივრის
ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე
შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2024 წლის 26 აპრილის სხდომაზე (ოქმი №46) განიხილა ი/მ -------------ის (ს/ნ ----------------------) 2024 წლის 23 იანვრის №87061/1/2024 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 28 დეკემბრის №056-70 „საგადასახადო მოთხოვნასთან“ დაკავშირებით.
სადავო საკითხები:
1. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება რესტორნის ფართის იჯარით საბაზრო ფასით გაცემულად განხილვას. განმარტავს, რომ შემოწმების მსვლელობისას აუდიტორებს არ მოუთხოვიათ განმარტება და დაზუსტება რესტორნის მუშაობის სპეციფიკის შესახებ, გარდა რესტორნის ეკონომიკური საქმიანობის 2023 წლის ივნისის თვიდან დაწყების დასტურისა. მომჩივანი მიუთითებს ქვეყანაში არსებულ პანდემიაზე, რომლის დროსაც აკრძალული იყო სარესტორნო საქმიანობა, მათ შორის, ყოვლად წარმოუდგენელი იყო იჯარით ფართის გაცემა. აცხადებს, რომ რესტორნის იჯარით გაცემა, საქორწინო რიტუალების დროს, რომელიც 1 დღე გრძელდება დარბაზისა და მისი აღჭურვილობის გამოსაყენებლად, სხვადასხვა ფიზიკურ პირებზე დაიწყო 2023 წლის ივნისის თვიდან. განმარტავს, რომ აღნიშნული საქმიანობიდან მიღებული შემოსავალი აღრიცხულია ბუღალტრულად, ჩართულია დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვაში და აისახება 2023 წლის ერთობლივ შემოსავალში. ასევე აღნიშნავს, რომ შემმოწმებელმა არ გაითვალისწინა რეგიონში რელიგიის თავისებურება, რომლის მიხედვით საქორწინო წვეულებები დაშვებულია განსაზღვრულ დროს.
2. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება უძრავი ქონების საბაზრო ღირებულების განსაზღვრას. აცხადებს, რომ უძრავი ქონების ღირებულების განსაზღვრისას გადამწყვეტია მისი ადგილმდებარეობა. აღნიშნული ქონება მარტო დგას გზის ნაპირზე სოფელ -------ს მიმდებარედ, ხოლო შემფასებლის მიერ ქონება შედარებულია ----ისა და -----ის ცენტრალურ ტერიტორიაზე განთავსებულ უძრავ ქონებებთან. ასევე აცხადებს, რომ ქონების გადასახადზე დაერიცხა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად განსაზღვრული ჯარიმა 50%-ის ოდენობით, რაც ეწინააღმდეგება საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 202-ე მუხლის 41 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მოთხოვნებს.
3. გადამხდელი არ ეთანხმება მიწაზე ქონების გადასახადის დარიცხვას. აცხადებს, რომ ქონების (მიწის) გადასახადი დადეკლარირებული და გადახდილი აქვს, როგორც არასასოფლო-სამეურნეო დანიშნულების მიწა. მიუთითებს, რომ შემოწმების აქტის თანხობრივი შედეგის გაშიფვრაში მითითებულია დარიცხული მოგების გადასახადი.
ფაქტობრივი გარემოებები:
საქმის მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 30 მარტის №6489, 25 დეკემბრის №32605 და №32727 ბრძანებების საფუძველზე ი/მ -------------ს (ს/ნ ----------------------) ჩაუტარდა საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2020 წლის 1 იანვრიდან 2023 წლის 1 აპრილამდე საანგარიშო პერიოდები, ხოლო წლიური ქონების გადასახადის (გარდა მიწისა) ნაწილში შემოწმდა 2020, 2021, 2022, 2023 წლების საანგარიშო პერიოდი. შემოწმების შედეგებზე 2023 წლის 26 დეკემბერს შედგენილ იქნა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 28 დეკემბრის №33591 ბრძანება გადასახადების/გადასახდელების და საგადასახადო სანქციების თანხების დარიცხვის/შემცირების შესახებ და ამავე თარიღის №056-70 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადამხდელს დამატებით გადსასახდელად განესაზღვრა სულ 373 224 ლარის ოდენობით, მათ შორის, გადასახადი 242 075 ლარი, ჯარიმა 83 739 ლარი და საურავი 47 410 ლარი.
საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია შემდეგი გარემოებებით:
1. შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის, საჯარო რეესტრში არსებული მონაცემებისა და შემოწმების პროცესში წარმოდგენილი ინფორმაცია /დოკუმენტაციის დამუშავების შედეგად დგინდება, რომ ი/მ ---------ი ------ის რაიონში, სოფელ ------ში ფლობს საკუთარი წარმოების შენობა-ნაგებობას (ს.კ. --------), რომლის ფართობიც შეადგენს 2 504.36 კვ.მ. აღნიშნული ფართის პირველ სართულზე განთავსებულია სასურსათო მაღაზია, რომელიც ფუნქციონირებს 2020 წლიდან, ხოლო დანარჩენი ფართი წარმოადგენს რესტორანს. შემოწმების შედეგად რესტორნის ფართი ჩათვლილ იქნა იჯარით გაცემულად, რისთვისაც განსაზღვრული იქნა იჯარის საბაზრო ღირებულება.
ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-80, მე-100, 158-ე, 159-ე, 163-ე მუხლების გათვალისწინებით, შემოწმების შედეგად, იჯარის ღირებულება ჩართული იქნა დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვასა და ერთობლივ შემოსავალში. შედეგად, გადამხდელს დაერიცხა დღგ, საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
2. შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში და სამოქალაქო რეესტრში არსებული ინფორმაციის მიხედვით, ი/მ --------ს დაუდგინდა 2020, 2021, 2022, 2023 წლების ქონების გადასახადის დეკლარირების ვალდებულება. მეწარმის მიერ საგადასახადო ორგანოში არასრულად არის წარდგენილი ქონების გადასახადის დეკლარაციები. შემოწმებამ იხელმძღვანელა ქონების სერტიფიცირებული შემფასებლების მიერ მომზადებული უძრავი ქონების საბაზრო ფასების კვლევის მონაცემებით, რომლის შესაბამისადაც განსაზღვრულ იქნა ი/მ --------ის საკუთრებაში არსებული უძრავი ქონების (გარდა მიწისა) საბაზრო ღირებულება. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 201-ე, 202-ე და 205-ე მუხლების გათვალისწინებით, გადამხდელის საკუთრებაში არსებული უძრავი ქონების საბაზრო ღირებულება დაიბეგრა ქონების გადასახადით. ამასთან, ფიზიკურ პირს დაერიცხა ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
3. საჯარო რეესტრის მონაცემებით ი/მ --------ი საკუთრებაში ფლობს 1 518 კვ/მ მიწის ნაკვეთს (ს.კ. ---------), რომელსაც 2021 წლის 27 აპრილს შეეცვალა კატეგორია და მიენიჭა არასასოფლო-სამეურნეო მიწის ნაკვეთის სტატუსი. გადამხდელს საგადასახადო ორგანოში წარდგენილი დეკლარაციების შესაბამისად აღნიშნული მიწის ნაკვეთი 2022 წლის ქონების გადასახადის დეკლარაციაში დაბეგრილი აქვს სასოფლო-სამეურნეო მიწის ნაკვეთის შესაბამისი განაკვეთით. შემოწმების შედეგად დაკორექტირდა მიწაზე ქონების გადასახადის განაკვეთი, რის შედეგადაც გადამხდელს დაერიცხება ქონების გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ, შემდეგ გარემოებათა გამო:
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოებს უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ დისტანციურად, ტექნიკურ საშუალებათა გამოყენებით. მათ ასევე უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ მომჩივნის დაუსწრებლად, თუ საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები.
პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, ამ თავით გათვალისწინებული მეთოდების გამოყენებით და მიაკუთვნოს იმ საანგარიშო პერიოდს, რომელშიც მოხდა მათი მიღება და გაწევა. ხოლო, მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის მიხედვით, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, რომლის მიხედვით, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.
ამავე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-100 მუხლის მე-3 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, ერთობლივ შემოსავალს განეკუთვნება ნებისმიერი ფორმით ან/და საქმიანობით მიღებული შემოსავალი, კერძოდ: ეკონომიკური საქმიანობით მიღებული შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 102-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, ეკონომიკური საქმიანობით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება საქონლის/მომსახურების მიწოდებით მიღებული შემოსავლები.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა, დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ მომსახურების გაწევა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:
1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.
2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.
ამავე კოდექსის 309-ე მუხლის 113-ე ნაწილის თანახმად, პირი უფლებამოსილია 2020 წლის 1 მარტიდან 6 კალენდარული თვის (საანგარიშო პერიოდის), აგრეთვე 2020 წლის 1 დეკემბრიდან 6 კალენდარული თვის (საანგარიშო პერიოდის) განმავლობაში გაწეული იჯარის/ლიზინგის მომსახურება დღგ-ით დაბეგროს ამ მომსახურების საკომპენსაციო თანხის/თანხის ნაწილის ფაქტობრივად გადახდის საანგარიშო პერიოდში.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ფლობს საკუთარი წარმოების შენობა-ნაგებობას -------ის რაიონში, სოფელ --------ში. აღნიშნული ფართის პირველ სართულზე განთავსებულია სასურსათო მაღაზია, რომელიც ფუნქციონირებს 2020 წლიდან, ხოლო დანარჩენი ფართი წარმოადგენს რესტორანს. შემოწმებით 2021 წლის იანვრის თვიდან რესტორნის ფართი ჩათვლილ იქნა იჯარით გაცემულად, რისთვისაც განსაზღვრული იქნა იჯარის საბაზრო ღირებულება.
2021 წლიდან მოქმედი „იზოლაციისა და კარანტინის წესების დამტკიცების შესახებ“ საქართველოს მთავრობის 2020 წლის 23 მაისის №322 დადგენილების მე-5 მუხლის პირველი პუნქტის თანახმად, იზღუდებოდა 10-ზე მეტი ფიზიკური პირის ისეთი თავშეყრა, რომელიც დაკავშირებულია საზოგადოებაში დამკვიდრებულ სოციალურ (მაგ.: ქორწილი, ნებისმიერი იუბილე, ქელეხი და ა.შ.), მათ შორის, მასობრივ გასართობ ღონისძიებასთან.
„იზოლაციისა და კარანტინის წესების დამტკიცების შესახებ“ საქართველოს მთავრობის 2020 წლის 23 მაისის №322 დადგენილებაში ცვლილების შეტანის თაობაზე გამოცემული საქართველოს მთავრობის 2022 წლის 28 თებერვალის №91 დადგენილების მიხედვით, მე-5 მუხლის პირველი პუნქტი ჩამოყალიბდა შემდეგი რედაქციით:
„1. „სამუშაო ადგილებზე ახალი კორონავირუსის (COVID-19) გავრცელების თავიდან აცილების მიზნით რეკომენდაციების დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს ოკუპირებული ტერიტორიებიდან დევნილთა, შრომის, ჯანმრთელობისა და სოციალური დაცვის მინისტრის ბრძანების შესაბამისად დასაშვებია ფიზიკურ პირთა ისეთი თავშეყრა, რომელიც დაკავშირებულია საზოგადოებაში დამკვიდრებულ სოციალურ (მაგ.: ქორწილი, ნებისმიერი იუბილე, ქელეხი და ა.შ.), მათ შორის, მასობრივ გასართობ ღონისძიებასთან.“
აღნიშნული დადგენილება ამოქმედდა 2022 წლის 28 თებერვლიდან და ვრცელდება 2022 წლის 1 მარტიდან წარმოშობილ ურთიერთობებზე. ხოლო, „იზოლაციისა და კარანტინის წესების დამტკიცების შესახებ“ საქართველოს მთავრობის 2020 წლის 23 მაისის №322 დადგენილებაში ცვლილების შეტანის თაობაზე გამოცემული საქართველოს მთავრობის 2022 წლის 29 მარტის №151 დადგენილების პირველი მუხლის მე-3 პუნქტის თანახმად, ამოღებულ იქნა მე-5 მუხლის პირველი პუნქტი.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96–ე მუხლზე, რომლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე, რისთვისაც ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 97–ე მუხლის თანახმად, მტკიცებულებათა გამოკვლევისათვის უფლებამოსილია გამოითხოვოს საქმესთან დაკავშირებული დოკუმენტები, შეაგროვოს ცნობები, მოუსმინოს დაინტერესებულ მხარეებს, დანიშნოს ექსპერტიზა, გამოიყენოს აუცილებელი დოკუმენტები და აქტები, მტკიცებულებათა შეგროვების, გამოკვლევის და შეფასების მიზნით მიმართოს კანონმდებლობით გათვალისწინებულ სხვა ზომებს. საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96–ე მუხლის მე–2 ნაწილის თანახმად, დაუშვებელია, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემას საფუძვლად დაედოს ისეთი გარემოება ან ფაქტი, რომელიც კანონით დადგენილი წესით არ არის გამოკვლეული ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ.
წარმოდგენილ საჩივარში მომჩივანი არ ეთანხმება რესტორნის ფართის იჯარით საბაზრო ფასით გაცემულად განხილვას და მიუთითებს ქვეყანაში არსებულ პანდემიაზე, რომლის დროსაც აკრძალული იყო სარესტორნო საქმიანობა, მათ შორის, ყოვლად წარმოუდგენელი იყო იჯარით ფართის გაცემა. აცხადებს, რომ რესტორნის იჯარით გაცემა, საქორწინო რიტუალების დროს, რომელიც 1 დღე გრძელდება დარბაზისა და მისი აღჭურვილობის გამოსაყენებლად, სხვადასხვა ფიზიკურ პირებზე დაიწყო 2023 წლის ივნისის თვიდან.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, საქმეზე არსებული მასალებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს რესტორნის ფართის იჯარით გაცემულად განხილვისას გაითვალისწინოს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 113-ე ნაწილი და „იზოლაციისა და კარანტინის წესების დამტკიცების შესახებ“ საქართველოს მთავრობის 2020 წლის 23 მაისის №322 დადგენილების შედეგად დაწესებული შეზღუდვები და აღნიშნულის გათვალისწინებით, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების შესაბამისი კორექტირება (შემცირება).
მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 201-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, ქონების გადასახადის გადამხდელია ფიზიკური პირი:
გ.ა) მის საკუთრებაში არსებულ უძრავ ქონებაზე (მათ შორის, დაუმთავრებელ მშენებლობაზე, შენობა-ნაგებობაზე ან მათ ნაწილზე), იახტებზე (კატარღებზე), შვეულმფრენებზე, თვითმფრინავებსა და საგარეო-ეკონომიკური საქმიანობის ეროვნული სასაქონლო ნომენკლატურის 8703 კოდით განსაზღვრულ მსუბუქ ავტომობილებზე;
გ.ბ) არარეზიდენტისაგან ლიზინგით მიღებულ ქონებაზე;
გ.გ) ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელების შემთხვევაში, მის ბალანსზე ძირითად საშუალებად აღრიცხულ აქტივებზე, დაუმონტაჟებელ მოწყობილობებზე, აგრეთვე მის მიერ ლიზინგით გაცემულ ქონებაზე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 202-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, ფიზიკური პირის დასაბეგრ ქონებაზე გადასახადის წლიური განაკვეთი დიფერენცირებულია გადასახადის გადამხდელის ოჯახის მიერ საგადასახადო წლის განმავლობაში მიღებული შემოსავლების მიხედვით და განისაზღვრება შემდეგი ოდენობით:
ა) 100 000 ლარამდე შემოსავლის მქონე ოჯახებისათვის – საგადასახადო პერიოდის ბოლოსთვის დასაბეგრი ქონების საბაზრო ღირებულების არანაკლებ 0.05 პროცენტისა და არა უმეტეს 0.2 პროცენტისა;
ბ) 100 000 ლარის ან მეტი შემოსავლის მქონე ოჯახებისათვის – საგადასახადო პერიოდის ბოლოსთვის დასაბეგრი ქონების საბაზრო ღირებულების არანაკლებ 0.8 პროცენტისა და არა უმეტეს 1 პროცენტისა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 202-ე მუხლის 41 ნაწილის თანახმად, საქართველოს ფინანსთა მინისტრის ბრძანებით დამტკიცებული წესით გათვალისწინებულ შემთხვევებში საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია გადასახადის გადამხდელს საგადასახადო შემოწმებისას დასაბეგრი ქონების ღირებულება განუსაზღვროს საბაზრო ფასით. აღნიშნული ნორმა არ ვრცელდება ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებულ შემთხვევებზე. თუ დასაბეგრი ქონების საბაზრო ფასი აღემატება მის საბალანსო ღირებულებას:
ა) პირს დასაბეგრი ქონების ღირებულების სხვაობაზე დაერიცხება ქონების გადასახადის ძირითადი თანხა. ამასთანავე, აღნიშნულ თანხაზე საურავი დაეკისრება მხოლოდ საგადასახადო მოთხოვნის ჩაბარების დღის შემდეგ 30-ე დღიდან, ხოლო აღნიშნული სხვაობა გადასახადის შემცირებად არ ჩაითვლება;
ბ) პირი ვალდებულია შესაბამისი დასაბეგრი ქონების მიმართ აღნიშნული საბაზრო ფასი გამოიყენოს შემდგომი 3 საგადასახადო წლის განმავლობაში.
„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 921 მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:
1. წინამდებარე თავით რეგულირდება საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 202-ე მუხლის 41 ნაწილის საფუძველზე საგადასახადო შემოწმებისას გადასახადის გადამხდელის დასაბეგრი ქონების ღირებულების საბაზრო ფასით განსაზღვრის წესი (ამ თავის მიზნებისათვის, შემდგომში – წესი).
2. ეს წესი განსაზღვრავს შემთხვევებს, როდესაც საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია, საგადასახადო შემოწმებისას გადასახადის გადამხდელს დასაბეგრი ქონების ღირებულება განუსაზღვროს საბაზრო ფასით.
ხოლო, მე-7 ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ მუხლის პირველი პუნქტის გათვალისწინებით, წესი არ ვრცელდება იმ შემთხვევაზე, როდესაც საგადასახადო კანონმდებლობა ითვალისწინებს ქონების გადასახადში საგადასახადო ვალდებულების საბაზრო ფასით განსაზღვრის შესაძლებლობას საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 202-ე მუხლის 41 ნაწილში მითითებული საფუძვლის გარეშე (მაგალითად: ფიზიკური პირის დასაბეგრი ქონების ღირებულება; ქონების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტის აღურიცხველობის გამოვლენა; გადამხდელთან არსებული სააღრიცხვო დოკუმენტაციით დაბეგვრის ობიექტის საბალანსო ღირებულების განსაზღვრის შეუძლებლობა და ა. შ.).
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 205-ე მუხლის მე-12 ნაწილის თანახმად, ფიზიკური პირი ქონების გადასახადის დეკლარაციას საგადასახადო ორგანოს წარუდგენს არა უგვიანეს კალენდარული წლის 1 ნოემბრისა. დეკლარაციაში მონაცემები დასაბეგრი ქონების შესახებ შეიტანება გასული საგადასახადო წლის მიხედვით, ხოლო დასაბეგრი მიწის შესახებ – მიმდინარე საგადასახადო წლის მიხედვით.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
მომჩივანი არ ეთანხმება უძრავი ქონების საბაზრო ღირებულების განსაზღვრას. ასევე აცხადებს, რომ ქონების გადასახადზე დაერიცხა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად განსაზღვრული ჯარიმა 50%-ის ოდენობით, რაც ეწინააღმდეგება საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 202-ე მუხლის 41 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მოთხოვნებს.
შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს საქმეში არსებულ ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის თანახმად, შემოწმებამ იხელმძღვანელა ქონების სერტიფიცირებული შემფასებლების მიერ მომზადებული უძრავი ქონების საბაზრო ფასების კვლევის მონაცემებით, რომლის შესაბამისადაც განსაზღვრულ იქნა ი/მ --------ის საკუთრებაში არსებული უძრავი ქონების (გარდა მიწისა) საბაზრო ღირებულება.
ვალის მართვის დეპარტამენტის მიერ მოწოდებული ინფორმაციის მიხედვით, ექსპერტის მიერ შესწავლილ იქნა მიმდებარე ტერიტორიებზე არსებული ყიდვა-გაყიდვის მონაცემები საჯარო რეესტრის ბაზაში და საინფორმაციო წყაროებში დაფიქსირებულ რეალიზაციებზე დაყრდნობით, შერჩეულ ანალოგებში სათანადო კორექტირებების გათვალისწინებით მიღებულ იქნა აქტივების საბაზრო ღირებულება.
ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ საგადასახადო შემოწმების მიერ გადასახადის გადამხდელის საკუთრებაში არსებული უძრავი ქონების საბაზრო ღირებულების განსაზღვრა განხორციელდა მართლზომიერად.
ამასთან, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 115-ე და 1151 ნაწილებზე, რომლის თანახმად, ქონების გადასახადისგან, რომლის დეკლარირება ამ კოდექსით 2020 ან 2021 წელსაა გათვალისწინებული, გათავისუფლებულია „ეკონომიკური საქმიანობის სახეების საქართველოს ეროვნული კლასიფიკატორის“ (სეკ 006-2016):
ა)55.1 კოდით (სასტუმროები და განთავსების მსგავსი საშუალებები) ან/და 55.2 კოდით (დასასვენებელი და სხვა მოკლევადიანი განთავსების საშუალებები) გათვალისწინებულ საქმიანობაში გამოყენებული ქონება;
ბ) 56.1 კოდით (რესტორნები და საკვებით მობილური მომსახურების საქმიანობები) გათვალისწინებულ საქმიანობაში გამოყენებული ქონება;
გ) 56.3 კოდით (სასმელებით მომსახურების საქმიანობები) გათვალისწინებულ საქმიანობაში გამოყენებული ქონება;
დ)79 კოდით (ტურისტული სააგენტოები, ტურ-ოპერატორები და სხვა დაჯავშნის მომსახურება და მათთან დაკავშირებული საქმიანობები) გათვალისწინებულ საქმიანობაში გამოყენებული ქონება.
შენიშვნა: ამ ნაწილით გათვალისწინებული საგადასახადო შეღავათი ვრცელდება იჯარით, ლიზინგით ან სხვა ამგვარი ფორმით გადაცემულ ქონებაზედაც, თუ ეს ქონება ამავე ნაწილით განსაზღვრულ რომელიმე საქმიანობაში გამოიყენება.
1151 . ქონების გადასახადისგან, რომლის დეკლარირება ამ კოდექსით 2022 წელს არის გათვალისწინებული, თავისუფლდება ამ მუხლის 115-ე ნაწილის „ა“–„დ“ ქვეპუნქტებით განსაზღვრულ საქმიანობებში გამოყენებული ქონება, გარდა მიწისა. ამ შემთხვევაში საწარმო/ორგანიზაცია არ თავისუფლდება ამ კოდექსის 205-ე მუხლის მე-3 ნაწილით გათვალისწინებული ქონების გადასახადის მიმდინარე გადასახდელის სახით გადახდისგან და ეს გადასახდელი გადაიხდევინება გასული საგადასახადო წლის წლიური გადასახადის ოდენობით, მიუხედავად ამ ნაწილით გათვალისწინებული საგადასახადო შეღავათისა, არაუგვიანეს საგადასახადო წლის 15 ივნისისა.
შენიშვნა: ამ ნაწილით გათვალისწინებული საგადასახადო შეღავათი ვრცელდება იჯარით, ლიზინგით ან სხვა ამგვარი ფორმით გადაცემულ ქონებაზედაც, თუ ეს ქონება ამავე ნაწილით განსაზღვრულ რომელიმე საქმიანობაში გამოიყენება.
ამასთან, შემოსავლების სამსახური მეწარმის საქმიანობის სპეციფიკისა და საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 115-ე და 1151 ნაწილების გათვალისწინებით მიუთითებს, რომ სადავო საკითხი აღნიშნულ ნაწილში საჭიროებს დამატებით შესწავლას.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს სადავო საკითხი შეისწავლოს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 115-ე და 1151 ნაწილებით დადგენილი შეღავათების გათვალისწინებით და შესწავლის შედეგებიდან გამომდინარე, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების შესაბამისი კორექტირება (შემცირება).
მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 203-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, მიწაზე ქონების გადასახადის გადამხდელია პირი საგადასახადო წლის 1 აპრილის მდგომარეობით მის საკუთრებაში არსებულ მიწაზე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 204-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, არასასოფლოსამეურნეო დანიშნულების მიწაზე ქონების გადასახადის განაკვეთები კონკრეტული მიწის ნაკვეთისათვის, მიწის ნაკვეთის ადგილმდებარეობის გათვალისწინებით, გაიანგარიშება შემდეგი წესით:
ა) გადასახადის საბაზისო განაკვეთი დგინდება წელიწადში მიწის ერთ კვადრატულ მეტრზე 0.24 ლარის ოდენობით;
ბ) მუნიციპალიტეტის წარმომადგენლობითი ორგანოს − საკრებულოს გადაწყვეტილებით, შესაბამისი საბაზისო განაკვეთი მრავლდება ტერიტორიულ კოეფიციენტზე. ამასთანავე, ტერიტორიული კოეფიციენტი არ შეიძლება იყოს 1,5-ზე მეტი.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 205-ე მუხლის მე-12 ნაწილის თანახმად, ფიზიკური პირი ქონების გადასახადის დეკლარაციას საგადასახადო ორგანოს წარუდგენს არა უგვიანეს კალენდარული წლის 1 ნოემბრისა. დეკლარაციაში მონაცემები დასაბეგრი ქონების შესახებ შეიტანება გასული საგადასახადო წლის მიხედვით, ხოლო დასაბეგრი მიწის შესახებ – მიმდინარე საგადასახადო წლის მიხედვით.
ამავე მუხლის მე-14 ნაწილის თანახმად, ფიზიკური პირი ქონებაზე და მიწაზე ქონების გადასახადს იხდის არა უგვიანეს კალენდარული წლის 15 ნოემბრისა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლის განმარტებაზე, რომლის თანახმად, გადამხდელი საკუთრებაში ფლობს 1 518 კვ/მ მიწის ნაკვეთს, რომელსაც 2021 წლის 27 აპრილს შეეცვალა კატეგორია და მიენიჭა არასასოფლო-სამეურნეო დანიშნულების მიწის ნაკვეთის სტატუსი. გადამხდელს აღნიშნული მიწის ნაკვეთი 2022 წლის ქონების გადასახადის დეკლარაციაში დაბეგრილი აქვს სასოფლო-სამეურნეო დანიშნულების მიწის ნაკვეთის შესაბამისი განაკვეთით.
აღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწიებით, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ საგადასახადო შემოწმების მიერ ქონების გადასახადის დარიცხვა მიწაზე ქონების გადასახადის განაკვეთის კორექტირების საფუძველზე განხორციელდა მართლზომიერად.
ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების და სამართლებრივი ნორმების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად და არ არსებობს საჩივრის აღნიშნულ ნაწილში დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ :
1. ი/მ -------------ის (ს/ნ ----------------------) საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
2. პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს რესტორნის ფართის იჯარით გაცემულად განხილვისას გაითვალისწინოს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 309- ე მუხლის 113-ე ნაწილი და „იზოლაციისა და კარანტინის წესების დამტკიცების შესახებ“ საქართველოს მთავრობის 2020 წლის 23 მაისის №322 დადგენილების შედეგად დაწესებული შეზღუდვები და აღნიშნულის გათვალისწინებით, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების შესაბამისი კორექტირება (შემცირება);
3. მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს სადავო საკითხი შეისწავლოს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 115-ე და 1151 ნაწილებით დადგენილი შეღავათების გათვალისწინებით და შესწავლის შედეგებიდან გამომდინარე, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების შესაბამისი კორექტირება (შემცირება);
4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
5. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხი
გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება:
1. რესტორნის ფართის იჯარით საბაზრო ფასით გაცემულად განხილვას.
2. უძრავი ქონების საბაზრო ღირებულების განსაზღვრას.ასევე აცხადებს, რომ ქონების გადასახადზე დაერიცხა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად განსაზღვრული ჯარიმა 50%-ის ოდენობით, რაც ეწინააღმდეგება საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 202-ე მუხლის 41 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მოთხოვნებს.
3.მიწაზე ქონების გადასახადის დარიცხვას.
ფაქტობრივი გარემოებები
შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის №6489, №32605 და №32727 ბრძანებების საფუძველზე მომჩივანს ჩაუტარდა საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2020 წლის 1 იანვრიდან 2023 წლის 1 აპრილამდე საანგარიშო პერიოდები, ხოლო წლიური ქონების გადასახადის (გარდა მიწისა) ნაწილში შემოწმდა 2020, 2021, 2022, 2023 წლების საანგარიშო პერიოდი. შემოწმების შედეგებზე შედგენილ იქნა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის №33591 ბრძანება გადასახადების/გადასახდელების და საგადასახადო სანქციების თანხების დარიცხვის/შემცირების შესახებ და №056-70 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადამხდელს დამატებით გადსასახდელად განესაზღვრა სულ 373 224 ლარის ოდენობით.
საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით:
1.მომჩივანი ფლობს საკუთარი წარმოების შენობა-ნაგებობას, რომლის პირველ სართულზე განთავსებულია სასურსათო მაღაზია, რომელიც ფუნქციონირებს 2020 წლიდან, ხოლო დანარჩენი ფართი წარმოადგენს რესტორანს. შემოწმების შედეგად რესტორნის ფართი ჩათვლილ იქნა იჯარით გაცემულად, რისთვისაც განსაზღვრული იქნა იჯარის საბაზრო ღირებულება. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-80, მე-100, 158-ე, 159-ე, 163-ე მუხლების გათვალისწინებით, შემოწმების შედეგად, იჯარის ღირებულება ჩართული იქნა დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვასა და ერთობლივ შემოსავალში. შედეგად, გადამხდელს დაერიცხა დღგ, საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
2.მომჩივანს დაუდგინდა 2020, 2021, 2022, 2023 წლების ქონების გადასახადის დეკლარირების ვალდებულება. მეწარმის მიერ საგადასახადო ორგანოში არასრულად არის წარდგენილი ქონების გადასახადის დეკლარაციები. შემოწმებამ იხელმძღვანელა ქონების სერტიფიცირებული შემფასებლების მიერ მომზადებული უძრავი ქონების საბაზრო ფასების კვლევის მონაცემებით, რომლის შესაბამისადაც განსაზღვრულ იქნა გადასახადის გადამხდელის საკუთრებაში არსებული უძრავი ქონების (გარდა მიწისა) საბაზრო ღირებულება.საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 201-ე, 202-ე და 205-ე მუხლების გათვალისწინებით, გადამხდელის საკუთრებაში არსებული უძრავი ქონების საბაზრო ღირებულება დაიბეგრა ქონების გადასახადით. ამასთან, ფიზიკურ პირს დაერიცხა ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
3.მომჩივანი საკუთრებაში ფლობს მიწის ნაკვეთს , რომელსაც 2021 წლის 27 აპრილს შეეცვალა კატეგორია და მიენიჭა არასასოფლო-სამეურნეო მიწის ნაკვეთის სტატუსი. გადამხდელს საგადასახადო ორგანოში წარდგენილი დეკლარაციების შესაბამისად აღნიშნული მიწის ნაკვეთი 2022 წლის ქონების გადასახადის დეკლარაციაში დაბეგრილი აქვს სასოფლო-სამეურნეო მიწის ნაკვეთის შესაბამისი განაკვეთით. შემოწმების შედეგად დაკორექტირდა მიწაზე ქონების გადასახადის განაკვეთი, რის შედეგადაც გადამხდელს დაერიცხება ქონების გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
გადაწყვეტილება
სამართლებრივი ნორმების, საქმეზე არსებული მასალებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ :
პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს რესტორნის ფართის იჯარით გაცემულად განხილვისას გაითვალისწინოს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 113-ე ნაწილი და „იზოლაციისა და კარანტინის წესების დამტკიცების შესახებ“ საქართველოს მთავრობის 2020 წლის 23 მაისის №322 დადგენილების შედეგად დაწესებული შეზღუდვები და აღნიშნულის გათვალისწინებით, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების შესაბამისი კორექტირება (შემცირება).
ამასთან,მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით აუდიტის დეპარტამენტმა სადავო საკითხი უნდა შეისწავლოს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 115-ე და 1151 ნაწილებით დადგენილი შეღავათების გათვალისწინებით და შესწავლის შედეგებიდან გამომდინარე, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების შესაბამისი კორექტირება (შემცირება).
ხოლო,მე-3 სადავო საკითხთან მიმართებით აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად და არ არსებობს საჩივრის აღნიშნულ ნაწილში დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.
დასაბუთება
შემოსავლების მამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს:73(5 „ა“) ; 159(1 „ბ“); 163(1.2); 164(1); 201(1 „გ“ ); 202(41.5 „ა“ და „ბ“.7 „გ“); 204(2); 205(3.12.14); 275; 309(113.115.1151);