გადაწყვეტილება №22869/2/2024

№22869/2/2024

22 ივლისი 2024

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „-------“ (ს/ნ -------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი/ვალის მართვის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 12.07.2024 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „-------“ 15.04.2024 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №22869/2/2024).

 

დავის საგანი:

1. საშემოსავლო გადასახადის დარიცხვის მართლზომიერება;

2. საგადასახადო გირავნობა/იპოთეკის უფლება.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 28 დეკემბრის №005-241 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. ვალის მართვის დეპარტამენტის 2023 წლის 29 დეკემბრის №005-24165 შეტყობინება საგადასახადო გირავნობა/იპოთეკის უფლების წარმოშობის შესახებ;

3. შემოსავლების სამსახურის 2024 წლის 26 მარტის №6508 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 1 821 265 ლარი.

მათ შორის:

საშემოსავლო გადასახადი - 1 145 278

ჯარიმა - 572 639

საურავი - 103 348

 

პროცედურული გარემოებები

საწარმოს საქმიანობაა ახალი და მეორადი ავტომობილების ადგილობრივ და საერთაშორისო ბაზარზე შეძენა და მისი შემდგომი რეალიზაცია. კომპანიაში მიმდინარეობს რეაბილიტაციის რეჟიმი, საწარმო იმართება სასამართლოს მიერ დანიშნული რეაბილიტაციის რეჟიმის მმართველის მიერ.

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 28 მარტის №18507 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა კომპანიის საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელი პერიოდი განისაზღვრა 2020 წლის 1 იანვრიდან 2023 წლის 1 ივლისამდე. შემოწმების შედეგები აისახა 2023 წლის 27 დეკემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 28 დეკემბრის №33562 ბრძანება და №005-241 საგადასახადო მოთხოვნა. მომჩივანს დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა 1 821 265 ლარი.

აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 28 დეკემბრის №005-241 საგადასახადო მოთხოვნა და ვალის მართვის დეპარტამენტის 2023 წლის 29 დეკემბრის №005-24165 შეტყობინება საგადასახადო გირავნობა/იპოთეკის უფლების წარმოშობის შესახებ 2024 წლის 6 თებერვალს გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომელმაც 2024 წლის 26 მარტის №6508 ბრძანებით ნაწილობრივ დააკმაყოფილა საჩივარი. პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის შესაბამისი რეჟიმის გათვალისწინებით, დამატებით შეისწავლოს საგადასახადო ვალდებულებების წარმოშობის პერიოდი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 2024 წლის 26 მარტის №6508 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. საშემოსავლო გადასახადის დარიცხვის მართლზომიერება

ფაქტების აღწერა

შემოწმების პროცესში დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელი არასრულყოფილად აწარმოებს ბუღალტერიას, რომელზე დაყრდნობითაც შეუძლებელია საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა. ამასთან, საგადასახადო ორგანოში წარდგენილი ინფორმაციის საფუძველზე (ზედნადებები, ფაქტურები, დეკლარაციები) სრულყოფილად ვერ დგინდება კომპანიის მიერ შეძენილი და რეალიზებული ავტომობილების რაოდენობის განსაზღვრა და შესაბამისად შეძენა-რეალიზაციას შორის სრულყოფილი კავშირის დადგენა.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის საფუძველზე, განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით. კერძოდ, შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის შესწავლისა და გადასახადის გადამხდელის მიერ მიწოდებული საბანკო ამონაწერების დამუშავების შედეგად იდენტიფიცირებული იქნა კომპანიები და ფიზიკური პირები, რომლებმაც შპს „-------“ გააფორმეს ხელშეკრულებები (შეძენა-რეალიზაციის), მათგან გამოთხოვილ იქნა ინფორმაცია და შესაბამისი დოკუმენტები, რათა დადგენილიყო მომჩივნის მიერ შეძენილი და რეალიზებული ავტომობილების ოდენობა. მიღებულ ინფორმაციაზე (ნასყიდობის ხელშეკრულება, ინვოისი, მიღება-ჩაბარების აქტები) დაყრდნობით დადგინდა დოკუმენტური ფასნამატი წლების ჭრილში. კერძოდ, 2020 წელს ფასნამატმა შეადგინა 10%, 2021 წელს - 9%, ხოლო 2022 წელს - 10%, რომელიც გავრცელდა ავტომობილის შეძენის ღირებულებაზე. შემოწმების მიერ შესამოწმებელ პერიოდში დადგენილ შემოსავლებსა და ხარჯებს შორის გამოვლენილი სხვაობა განხილულ იქნა კომპანიის დირექტორზე ხელფასის სახით განაცემად.

ამასთან, შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის, შინაგან საქმეთა სამინისტროს საინფორმაციო ბაზის მონაცემებითა და საგადასახადო კოდექსის 70-ე მუხლის საფუძველზე, მესამე პირებისგან მიღებული ინფორმაციით დგინდება, რომ შპს „-------“ მიერ ხდებოდა ავტომობილების იმპორტირება, რომელთა ნაწილიც გადიოდა ექსპორტზე, ხოლო დარჩენილი ავტომობილების რეალიზაცია ხდებოდა ადგილობრივ ბაზარზე. ვინაიდან შემოწმების პროცესში გადასახადის გადამხდელმა ვერ უზრუნველყო აუდიტის დეპარტამენტისთვის მიეწოდებინა ხარჯის დამადასტურებელი რაიმე დოკუმენტი, რომელიც დაადგენდა იმპორტის ღირებულების სრულად გადახდას, ამასთან, გადახდა ვერ იდენტიფიცირდებოდა ვერც საბანკო ამონაწერებით, ამდენად, იმპორტის ღირებულების ხარჯში აღებულ იქნა შეძენის ღირებულების 75%. კერძოდ, იმპორტის საერთო ღირებულება შეადგენდა 1 967 667 ლარს, მისი 75% - 1 475 750 ლარის ოდენობით დაექვემდებარა გადასახადის გადამხდელის მიერ გაწეულ ხარჯებში ასახვას, ხოლო დარჩენილი 25% - 491 917 ლარის ოდენობით განხილულ იქნა საწარმოს დირექტორზე ხელფასის სახით განაცემად.

ამასთან, კომპანია ახორციელებდა ავტომობილების რეექსპორტს. ვინაიდან რეექსპორტში გაყვანილი მანქანების მიახლოებითი სარეალიზაციო ღირებულება არსებითად შეუსაბამო იყო მის ფასთან, ამდენად, რეექსპორტზე გაყვანილი ავტომობილების შეძენის ღირებულებად აღებულ იქნა მის მიერ რეალიზებული იმავე მოდელისა და მახასიათებლების სხვა ავტომობილის ღირებულება, რომელზეც გავრცელდა შემოწმების მიერ დადგენილი მოგების მარჟა. ამასთან, გადახდა ვერ იდენტიფიცირდებოდა ვერც საბანკო ამონაწერებით. ამდენად, რეექსპორტის ღირებულების ხარჯებში გასათვალისწინებლად აღებული იქნა შეძენის ღირებულების 75%. კერძოდ, რეექსპორტის საერთო ღირებულება შეადგენდა 3 109 492 ლარს, მისი 75% - 2 332 120 ლარის ოდენობით დაექვემდებარა მომჩივნის მიერ გაწეულ ხარჯებში ასახვას, ხოლო დარჩენილი 25% - 777 373 ლარის ოდენობით განხილულ იქნა საწარმოს დირექტორზე ხელფასის სახით განაცემად.

ამასთან, კომპანიას ჰყავს უცხოელი კრედიტორები, რომელთა მოთხოვნების დაკმაყოფილებაც გადასახადის გადამხდელმა ვერ უზრუნველყო. კერძოდ, კრედიტორის მიერ მოხდა მომჩივნისთვის ავანსის სახით 1 498 339 ლარის ჩარიცხვა, რაც დასტურდება საბანკო ამონაწერებით. საწარმოს წარმომადგენლის განცხადების თანახმად, კომპანიის მიერ არ განხორციელებულა ავტომობილების მიწოდება. აღნიშნულიდან გამომდინარე, ავანსად მიღებული თანხა დაექვემდებარა საწარმოს შემოსავლებში აღებას და ჩაითვალა კომპანიის დირექტორზე ხელფასის სახით განაცემად.

ამასთან, ექსპორტის რეჟიმში მოქცეული ავტომობილებიდან კუთვნილი შემოსავლების და ხარჯების სწორად განსაზღვრის მიზნით, გამოყენებულია იდენტიფიცირებული შეძენა/რეალიზაციებით დადგენილი მოგების მარჟა, რაც განისაზღვრა საშუალოდ 11%-ის ოდენობით. შესაბამისად, აღნიშნული მეთოდით გამოანგარიშებული შემოსავლებისა და ხარჯების შეპირისპირებით გამოვლენილი სხვაობა ჩაითვალა საწარმოს დირექტორზე განხორციელებულ სახელფასო განაცემად.

ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, მომჩივანს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის საფუძველზე.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის მე-4, 263-ე, 136-ე, 49-ე, 61-ე, მე-8, 73- ე, 101-ე, 154-ე, 105-ე, 72-ე, 43-ე მუხლებზე და შემოწმებით დადგენილ გარემოებებზე.

გადასახადის გადამხდელის მიერ საჩივარში მითითებულ არგუმენტებთან დაკავშირებით, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ დამატებით წარდგენილი ინფორმაციით ირკვევა, რომ შემოწმების პროცესში, აუდიტის დეპარტამენტს არ უხელმძღვანელია საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ ჩატარებული ინვენტარიზაციის შედეგებით. სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაციის შედეგები თარიღდებოდა 2022 წლის 11 აპრილის მდგომარეობით, ხოლო ბრძანებით შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოდ განსაზღვრული იყო 2023 წლის ივლისის თვე. ამდენად, შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოსთვის არსებული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთების განსასაზღვრად შემოწმება ვერ დაეყრდნობოდა აღნიშნული პერიოდით ჩატარებულ ინვენტარიზაციის შედეგებს. აქედან გამომდინარე, შემოწმებას ინვენტარიზაციის შედეგებით საგადასახადო შემოწმების პროცესში არ უხელმძღვანელია და ავტომობილების ნაშთის განსაზღვრა მოხდა შინაგან საქმეთა სამინისტროდან მიწოდებული ინფორმაციის საფუძველზე. ამასთან, ფასნამატის განსაზღვრა მოხდა სრულად დოკუმენტურად, კერძოდ, შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემების შესწავლისა და გადასახადის გადამხდელის მიერ მიწოდებული საბანკო ამონაწერების დამუშავების საფუძველზე, იდენტიფიცირებული იქნა კომპანიები და ფიზიკური პირები, რომლებმაც კომპანიასთან გააფორმეს ხელშეკრულებები. მათგან გამოთხოვილ იქნა ინფორმაცია და შესაბამისი დოკუმენტაცია, რათა დადგენილიყო შპს „-------“ მიერ შეძენილი და რეალიზებული ავტომობილები. მიღებულ ინფორმაციაზე (ნასყიდობის ხელშეკრულება, ინვოისი, მიღება-ჩაბარების აქტები) დაყრდნობით დადგენილ იქნა დოკუმენტური ფასნამატი წლების ჭრილში, რომელიც გავრცელებულ იქნა ავტომობილების შეძენის ღირებულებაზე. ავანსად მიღებულ თანხებთან დაკავშირებით აუდიტის დეპარტამენტი განმარტავს, რომ გადამხდელი თავისავე საჩივარში აცხადებს, რომ კომპანიის კრედიტორთა რეესტრში ასახულია კრედიტორები, რომელთა მიერ ნამდვილად მოხდა ავანსის სახით კომპანიის ანგარიშზე თანხის ჩარიცხვა (დასტურდება საბანკო ამონაწერებითაც), სანაცვლოდ კი მათთვის მანქანის მიწოდება არ განხორციელებულა. ფაქტი იმის შესახებ, რომ კომპანიის იმჟამინდელმა დირექტორმა აღნიშნული ავანსით ცენტრიდან გამოიყვანა სხვა, შედარებით უფრო დაბალფასიანი მანქანები და შემდეგ მათი რეალიზაცია მოახდინა სხვა პირებზე და არა უშუალოდ ავანსის ჩამრიცხავ კომპანიაზე, არ ცვლის იმ შედეგს, რომ აღნიშნული თანხა წარმოადგენს კომპანიის იმჟამინდელი დირექტორის სარგებელს, რადგან ჩარიცხული ავანსის სანაცვლოდ კრედიტორის დაკმაყოფილება არ მომხდარა.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური იზიარებს აუდიტის დეპარტამენტის პოზიციას განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებთან დაკავშირებით, მაგრამ აღნიშნავს, რომ დაზუსტებას საჭიროებს შემოწმებით დადგენილი შემოსავლის ხელფასად განხილვის საგადასახადო პერიოდი. ამდენად, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის შესაბამისი რეჟიმის გათვალისწინებით, დამატებით შეისწავლოს საგადასახადო ვალდებულებების წარმოშობის პერიოდი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

თბილისის საქალაქო სასამართლოს სამოქალაქო საქმეთა კოლეგიის 2022 წლის 24 აგვისტოს №2/25812-22 განჩინებით, კომპანიის მიმართ დაიწყო გადახდისუუნარობის საქმის წარმოება, რეაბილიტაციის რეჟიმით და მოვალის მართვაში დატოვების პირობით (რაც კანონის შესაბამისად ეცნობა სსიპ შემოსავლების სამსახურს, სასამართლოს მიერ). შესაბამისად, „რეაბილიტაციისა და კრედიტორთა კოლექტიური დაკმაყოფილების შესახებ“ საქართველოს კანონის (შემდგომში კანონის) 74-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, იმავე განჩინებით დაინიშნა რეაბილიტაციის ზედამხედველად.

ამასთან, საქმეში გამოკვეთილი სხვადასხვა გარემოებიდან გამომდინარე, მიმართა მოსამართლეს მოვალის მართვიდან ჩამოცილების შუამდგომლობით და თბილისის საქალაქო სასამართლოს სამოქალაქო საქმეთა კოლეგიის 2022 წლის 25 ოქტომბრის განჩინებით, შუამდგომლობის დაკმაყოფილების შედეგად, დაინიშნა რეაბილიტაციის მმართველად და შესაბამისი სტატუსით და უფლებამოსილებებით გააგრძელა კომპანიის საქმიანობის მართვა. ამასთან, საწარმოს მიმართ კრედიტორული მოთხოვნების არსებობის დასადგენად დაიწყო სავარაუდო კრედიტორების მოძიება, მათ შორის, 2023 წლის 10 იანვარს, წერილობით მიმართა სსიპ შემოსავლების სამსახურსაც და მოითხოვა სსიპ შემოსავლების სამსახურის მხრიდან, კომპანიის მიმართ რეჟიმის გახსნამდე წარმოშობილი კრედიტორული მოთხოვნის არსებობის შემთხვევაში, წერილის მიღებიდან უმოკლეს ვადაში, წარედგინა აღნიშნული მოთხოვნა (შესაბამისი დამადასტურებელი დოკუმენტაციით), მისი კრედიტორთა რეესტრში ასახვის მიზნით. თუმცა, სსიპ შემოსავლების სამსახურისგან ამ საკითხზე არანაირი კომუნიკაცია და რეაგირება არ ყოფილა. მნიშვნელოვანია, რომ რეაბილიტაციისა და კრედიტორთა კოლექტიური დაკმაყოფილების შესახებ საქართველოს კანონი ადგენს ვადას, რომლის დარღვევით დაყენებული მოთხოვნა ხანდაზმულად მიიჩნევა. კერძოდ, კრედიტორმა, რომელიც თვლის, რომ გააჩნია რაიმე სახის მოთხოვნა გადახდისუუნარობის რეჟიმში მყოფი სუბიექტის მიმართ, ვალდებულია, ასეთი მოთხოვნა წარადგინოს არაუგვიანეს რეჟიმის გახსნიდან ერთი წლისა. განსახილველ შემთხვევაში, სსიპ შემოსავლების სამსახურმა მოთხოვნა დააყენა 2023 წლის 29 დეკემბრის ბრძანებით, რაც ცალსახად არღვევს კანონის მოთხოვნებს და ადასტურებს, რომ აღნიშნული მოთხოვნა ხანდაზმულია, ვინაიდან საწარმოს მიმართ რეაბილიტაციის რეჟიმი გაიხსნა 2022 წლის 24 აგვისტოს, ხოლო ერთწლიანი ვადა გავიდა 2023 წლის 24 აგვისტოს.

მიუხედავად იმისა, რომ ხანდაზმულობის საკითხი ისედაც საკმარისი საფუძველია, რის გამოც უნდა გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის აქტები, დაამატებს რამდენიმეს უშუალოდ შემოწმების აქტის შინაარსიდან გამომდინარე:

1. აუდიტის დეპარტამენტი თანხის დარიცხვისას სხვა დოკუმენტაციასთან ერთად ეყრდნობა კომპანიაში მიმდინარე ინვენტარიზაციის მონაცემებს, რაც ცალსახად გაუმართლებელი და არასწორია, ვინაიდან აღნიშნული ინვენტარიზაცია კომპანიაში მიმდინარეობს 2021 წლიდან და ვადის უკვე არაერთხელ გაგრძელებისა და საბოლოო ვადის უშედეგოდ გასვლის მიუხედავად, დღემდე არ არსებობს დასკვნა (ასეთი დასკვნა არ ჩაბარებია საწარმოს უფლებამოსილ პირს), ან მსგავსი გათანაბრებული დოკუმენტი, რომელიც დაადასტურებდა კომპანიის მიერ კონკრეტული რაოდენობის ავტომანქანების რეალიზაციის ფაქტს და შემმოწმებელს გაუჩენდა თუნდაც დასაბუთებულ ვარაუდს საწარმოს საქმიანობის პრინციპთან დაკავშირებით. შესაბამისად, არასწორად მიაჩნია არათუ ინვენტარიზაციის პროცესში გამოვლენილ გარემოებებზე შემოწმების აქტის დაფუძნება, არამედ, ინვენტარიზაციის დასრულების გარეშე საერთოდ ეჭვქვეშ დგება კამერალური შემოწმების შესახებ აქტის დასაბუთებულობა;

2. შემოწმების აქტში არაერთხელ არის ხაზგასმული, რომ შემმოწმებელმა საშუალო ფასნამატად წლის ჭრილში დაადგინა 9-10-11%, თითქოს წარდგენილი დოკუმენტაციის საფუძველზე, რასაც კატეგორიულად არ ეთანხმება, ვინაიდან საქმეში მომჩივნის ხელთ არსებული დოკუმენტაციით (რაც გადაეცა ფინანსური პოლიციის საგამოძიებო სამსახურის მიერ) და ასევე, როგორც რეაბილიტაციის ზედამხედველმა, მართვაში დატოვებული მოვალის ყოფილი დირექტორისა და პროკურისტისგან მიიღო დასტურდება, რომ საშუალო ფასნამატი არ აღემატებოდა 6-7%-ს, ვინაიდან ხშირი იყო როგორც უარყოფითი ფასნამატის, ისე ავტომანქანების თვითღირებულებად რეალიზაციის შემთხვევებიც. ამასთან, შემმოწმებელს არ აქვს განმარტებული ფასნამატის გამოთვლის პრინციპი, გამოსაყენებელი ბაზა და არ მიუთითებს კონკრეტულ მტკიცებულებებზე, თუ რის საფუძველზე განისაზღვრა აღნიშნული პროცენტი;

3. შემოწმების აქტის მე-3 საკითხი ეხება კრედიტორების მიერ ავანსად გაცემულ თანხებს. აღნიშნული ჩანაწერი უკიდურესად ბუნდოვანია და არ იძლევა საშუალებას დადგინდეს თუ რომელ ოპერაციებზეა საუბარი. თუმცა, გამომდინარე იქედან, რომ შემოწმების ყველა ეტაპზე აქტიურ კომუნიკაციაში იმყოფებოდა აუდიტორთან, ვარაუდობს, რომ საუბარია კომპანიის კრედიტორთა რეესტრში მომჩივნის მიერ ასახულ კრედიტორებზე, რომლებმაც გარკვეული თანხები ნამდვილად ჩარიცხეს საწარმოს ანგარიშზე ავანსის სახით, თუმცა მცდარია მტკიცება, რომ აღნიშნული ავანსები, მხოლოდ იმიტომ რომ ავტომანქანების სანაცვლო მიწოდებას არ ჰქონია ადგილი, დირექტორის მიერ მიღებულ ხელფასად უნდა დაკვალიფიცირდეს, ვინაიდან როგორც საქმის მასალებიდან და გაკეთებული განმარტებებიდან ირკვევა, აღნიშნული ავანსებით და ასევე პირდაპირ მომწოდებელი კომპანიებისთვის ჩარიცხული ავანსებით შპს „-------“ წარმომადგენლებს ცენტრებიდან გამოჰყავდათ უფრო დაბალი ღირებულების, მაგრამ რაოდენობით მეტი ავტომანქანა და ახდენდნენ მათ რეალიზაციას, რაც შესაბამისად აისახა კომპანიის ბრუნვაში. ამიტომ, ცალკე ამ ეპიზოდის გამოყოფა არ მიმაჩნია მართებულად.

შემოსავლების სამსახურის 2024 წლის 26 მარტის ბრძანებით მხოლოდ ფორმალურად ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა მომჩივნის მოთხოვნა, ხოლო რეალურად ყველა პრინციპულ საკითხზე საჩივარი არ დაკმაყოფილდა. კერძოდ, შემოსავლების სამსახური შემოიფარგლა მხოლოდ საგადასახადო ორგანოსთვის დავალებით, ინფორმაციის დამატებით მოძიების თაობაზე.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, ასევე რეაბილიტაციისა და კრედიტორთა კოლექტიური დაკმაყოფილების შესახებ საქართველოს კანონის მე-5 მუხლის მე-3 ნაწილის, ასევე საგადასახადო კოდექსის 49-ე, 73-ე მუხლების შესაბამისად, მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის №6508 ბრძანებაში და შემოწმების აქტში მოყვანილი გარემოებები არ არის სათანადოდ გამოკვლეული და აღნიშნული აქტის საფუძველზე გამოცემული ბრძანება თანხების დარიცხვასთან დაკავშირებით დაუსაბუთებელი და სამართლებრივ საფუძველს მოკლებულია და უნდა გაუქმდეს, ისევე როგორც შემოსავლების სამსახურის №6508 ბრძანება.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის მე-4 მუხლის პირველი, მე-2, მე-3 და მე-5 ნაწილების თანახმად:

1. გადასახადის გადამხდელისათვის გადასახადის თანხის დარიცხვისა და საგადასახადო ვალდებულების შესახებ საგადასახადო მოთხოვნის წარდგენის ხანდაზმულობის ვადაა 3 წელი, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. ამ მუხლის პირველი ნაწილით განსაზღვრული ვადა აითვლება შესაბამისი საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის კალენდარული წლის დასრულებიდან.

3. გადასახადის გადამხდელისათვის ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციის (გარდა საურავისა) დაკისრებისა და შესაბამისი საგადასახადო მოთხოვნის წარდგენის ხანდაზმულობის ვადაა 3 წელი, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

5. გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო შემოწმების ხანდაზმულობის ვადაა 3 წელი, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

საგადასახადო კოდექსის 263-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, კამერალური საგადასახადო შემოწმება ტარდება საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილი პირის ბრძანების საფუძველზე, ამ ბრძანებით განსაზღვრულ კონკრეტულ საკითხზე.

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე, სხვა მსგავს ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

ამავე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

საგადასახადო კოდექსის 105-ე მუხლის მე-2 ნაწილის შესაბამისად, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული.

საგადასახადო კოდექსის 72-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, პირველადი საგადასახადო დოკუმენტი არის წერილობითი დოკუმენტი, რომლითაც შესაძლებელია სამეურნეო ოპერაციის მონაწილე მხარეთა იდენტიფიცირება, აქვს თარიღი და მოიცავს მიწოდებული საქონლის/გაწეული მომსახურების ჩამონათვალსა და ღირებულებას. საქონლის/მომსახურების გაცვლის (ბარტერულ) ოპერაციაზე გამოწერილ პირველად საგადასახადო დოკუმენტში საქონლის ღირებულების (მათ შორის, საქონლის ერთეულის ფასის) მითითება სავალდებულო არ არის.

გადასახადის გადამხდელი აღნიშნავს, რომ კომპანიაში გადახდისუუნარობის რეჟიმი გაიხსნა 2022 წლის 24 აგვისტოს, მიუთითებს რეაბილიტაციისა და კრედიტორთა კოლექტიური დაკმაყოფილების შესახებ საქართველოს კანონის მე-5 მუხლის მე-3 ნაწილზე და მიიჩნევს, რომ 2023 წლის 29 დეკემბერს გამოცემული აქტი უნდა იყოს გაუქმებული, რადგან გასულია ხანდაზმულობის ვადა.

მომჩივნის არგუმენტთან დაკავშირებით, აუდიტის დეპარტამენტი განმარტავს, რომ მოყვანილი საკანონმდებლო ნორმის ჩანაწერი ვრცელდება მხოლოდ სახელშეკრულებო ვალდებულებებთან მიმართებით. ამასთან, მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის მე-4 მუხლზე და აღნიშნავს, რომ კომპანიის მიმართ საგადასახადო მოთხოვნის წამოყენება 2023 წლის 29 დეკემბერს, სრულად მოდის შესაბამისობაში საგადასახადო კოდექსით დადგენილ ხანდაზმულობის ვადასთან.

გადასახადის გადამხდელი აცხადებს, რომ აუდიტის დეპარტამენტი თანხის დარიცხვისას, სხვა დოკუმენტაციასთან ერთად, ეყრდნობა კომპანიაში მიმდინარე ინვენტარიზაციის მონაცემებს, რაც ცალსახად გაუმართლებელი და არასწორია, ვინაიდან აღნიშნული ინვენტარიზაცია საწარმოში მიმდინარეობს 2021 წლიდან და ვადის უკვე არაერთხელ გაგრძელებისა და საბოლოო ვადის უშედეგოდ გასვლის მიუხედავად, დღემდე არ არსებობს დასკვნა.

აღნიშნულთან დაკავშირებით, აუდიტის დეპარტამენტი განმარტავს, რომ მომჩივნის პოზიცია არ შეესაბამება რეალობას. შემოწმების პროცესში საგადასახადო ორგანოს არ უხელმძღვანელია საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ ჩატარებული ინვენტარიზაციის შედეგებით და ავტომობილების ნაშთის განსაზღვრა მოხდა შინაგან საქმეთა სამინისტროდან მიწოდებული ინფორმაციის საფუძველზე.

მომჩივანი არ ეთანხმება შემოწმების მიერ დადგენილი ფასნამატს წლების ჭრილში - 9-10-11% და განმარტავს, რომ საშუალო ფასნამატი არ უნდა აღემატებოდეს 6-7%-ს.

აუდიტის დეპარტამენტი განმარტავს, რომ ფასნამატის გამოთვლა მოხდა სრულად დოკუმენტურად. კერძოდ, შემოსავლების სამსახურის ელექტრონული ბაზების შესწავლისა და გადასახადის გადამხდელის მიერ მიწოდებული საბანკო ამონაწერების დამუშავების საფუძველზე, იდენტიფიცრებული იქნა კომპანიები და ფიზიკური პირები, რომლებმაც შპს „-------“ გააფორმეს ხელშეკრულებები (შეძენარეალიზაციის), მათგან გამოთხოვილი იქნა ინფორმაცია და შესაბამისი დოკუმენტაცია, რათა დადგენილიყო საწარმოს მიერ შეძენილი და რეალიზებული ავტომობილები. გადასახადის გადამხდელთა მიერ მიწოდებულ ინფორმაციაზე (ნასყიდობის ხელშეკრულება, ინვოისი, მიღება-ჩაბარების აქტები) დაყრდნობით დადგენილი იქნა დოკუმენტური ფასნამატი წლების ჭრილში. კერძოდ, 2020 წელს ფასნამატმა შეადგინა 10%, 2021 წელს - 9%, ხოლო 2022 წელს -1 0%, რომელიც გავრცელდა ავტომობილების შეძენის ღირებულებაზე.

გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება კრედიტორების მიერ ავანსად ჩარიცხული თანხების დირექტორის ხელფასად დაბეგვრას.

აღნიშნულთან დაკავშირებით, აუდიტის დეპარტამენტი განმარტავს, რომ როგორც გადასახადის გადამხდელი თავისივე საჩივარში აცხადებს, კომპანიის კრედიტორთა რეესტრში რეაბილიტაციის რეჟიმის მმართველის მიერ ასახულია კრედიტორები, რომელთა მიერ ავანსის თანხის ჩარიცხვა კომპანიის ანგარიშზე ნამდვილად მოხდა (დასტურდება საბანკო ამონაწერითაც), სანაცვლოდ კი მათთვის მანქანის მიწოდება არ განხორციელებულა. ფაქტი იმის შესახებ, რომ საწარმოს იმჟამინდელმა დირექტორმა აღნიშნული ავანსით ცენტრიდან გამოიყვანა სხვა, შედარებით უფრო დაბალფასიანი მანქანები და შემდეგ მათი რეალიზაცია მოახდინა სხვა პირებზე და არა უშუალოდ ავანსის ჩამრიცხავ კომპანიაზე, არ ცვლის იმ შედეგს, რომ აღნიშნული თანხა წარმოადგენს კომპანიის იმჟამინდელი დირექტორის - ლაშა გოგუაძის სარგებელს, რადგან ჩარიცხული ავანსის სანაცვლოდ კრედიტორის დაკმაყოფილება არ მომხდარა. აქედან გამომდინარე, რადგან კომპანიას შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს აღენიშნებოდა კრედიტორული დავალიანება, აღნიშნული კრედიტორული დავალიანება განხილული იქნა საწარმოს დირექტორზე ხელფასის სახით განაცემად და დაექვემდებარა საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას.

ამასთან, აღსანიშნავია, რომ შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანებით, დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის შესაბამისი რეჟიმის გათვალისწინებით, დამატებით შეისწავლოს საგადასახადო ვალდებულებების წარმოშობის პერიოდი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების საფუძველზე, მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით, საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება მართლზომიერია და არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

2. საგადასახადო გირავნობა/იპოთეკის უფლება

ფაქტების აღწერა

საგადასახადო დავალიანების გადახდევინების უზრუნველყოფის მიზნით, ვალის მართვის დეპარტამენტის 2023 წლის 29 დეკემბრის №005-24165 შეტყობინების შესაბამისად, საგადასახადო კოდექსის 239-ე მუხლის საფუძველზე, მომჩივნის ნებისმიერ სახის ქონებაზე წარმოიშვა საგადასახადო გირავნობა/იპოთეკის უფლება.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის მე-8, 238-ე, 239-ე მუხლებზე და იმ ფაქტობრივი გარემოების გათვალისწინებით, რომ გადასახადის გადამხდელს 2023 წლის 29 დეკემბრის მდგომარეობით ერიცხებოდა და ერიცხება საგადასახადო დავალიანება, მიიჩნევს, რომ გადასახადის გადამხდელის მიმართ საგადასახადო კოდექსის 239-ე მუხლით გათვალისწინებული ღონისძიება გავრცელებულია საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად და არ არსებობს სადავო საგადასახადო გირავნობის/იპოთეკის უფლების წარმოშობის შესახებ შეტყობინების გაუქმების საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

გადასახადის გადამხდელი ითხოვს საგადასახადო გირავნობა/იპოთეკის გაუქმებას.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის 23-ე ნაწილის თანახმად, საგადასახადო დავალიანება არის გადასახადის გადამხდელის მიერ დადგენილ ვადაში გადაუხდელი გადასახადების ან/და სანქციების (მათ შორის, საბაჟო სანქციის) თანხასა და ზედმეტად გადახდილი გადასახადების ან/და სანქციების (მათ შორის, საბაჟო სანქციის) თანხას შორის სხვაობა.

საგადასახადო კოდექსის 238-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, საგადასახადო დავალიანების გადახდევინების უზრუნველსაყოფად განახორციელოს საგადასახადო გირავნობა/იპოთეკა.

საგადასახადო კოდექსის 239-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, საგადასახადო გირავნობა/იპოთეკა არის სახელმწიფოს უფლება, საგადასახადო დავალიანების გადახდევინება უზრუნველყოს გადასახადის გადამხდელის, სხვა ვალდებული პირის ქონებიდან.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო გირავნობის/იპოთეკის რეგისტრაციის უფლება წარმოიშობა საგადასახადო დავალიანების წარმოშობასთან ერთად და მარეგისტრირებელ ორგანოში რეგისტრაციის მომენტიდან და ვრცელდება საგადასახადო დავალიანების ფარგლებში, პირის საკუთრებაში არსებულ ან/და მის ბალანსზე რიცხულ ქონებაზე (გარდა ლიზინგით მიღებულისა), საგადასახადო დავალიანების წარმოქმნის შემდეგ შეძენილი ქონების ჩათვლით. საგადასახადო გირავნობის/იპოთეკის უფლების გამოყენება შესაძლებელია ამ კოდექსის 265-ე მუხლით გათვალისწინებულ შემთხვევაში.

საქმეში არსებული მასალებით დგინდება, რომ გადასახადის გადამხდელს 2023 წლის 29 დეკემბრის მდგომარეობით ერიცხებოდა და დღესაც ერიცხება საგადასახადო დავალიანება. შესაბამისად, საგადასახადო კოდექსის 239-ე მუხლის გათვალისწინებით, მომჩივნის ქონებაზე საგადასახადო გირავნობა/იპოთეკის უფლების გავრცელება მართლზომიერია.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და ფაქტობრივი გარემოებების საფუძველზე, მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით, საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება მართლზომიერია და არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხები:

დავის საგანს წარმოადგენს საშემოსავლო გადასახადის დარიცხვის მართლზომიერება და საგადასახადო გირავნობა/იპოთეკის უფლება.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

შემოწმების პროცესში დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელი არასრულყოფილად აწარმოებს ბუღალტერიას, რომელზე დაყრდნობითაც შეუძლებელია საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა. ამასთან, საგადასახადო ორგანოში წარდგენილი ინფორმაციის საფუძველზე სრულყოფილად ვერ დგინდება კომპანიის მიერ შეძენილი და რეალიზებული ავტომობილების რაოდენობის განსაზღვრა და შესაბამისად შეძენა-რეალიზაციას შორის სრულყოფილი კავშირის დადგენა.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები, განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით. კერძოდ, გამოთხოვილ იქნა ინფორმაცია და შესაბამისი დოკუმენტები, რათა დადგენილიყო მომჩივნის მიერ შეძენილი და რეალიზებული ავტომობილების ოდენობა. მიღებულ ინფორმაციაზე დაყრდნობით დადგინდა დოკუმენტური ფასნამატი წლების ჭრილში. შემოწმების მიერ შესამოწმებელ პერიოდში დადგენილ შემოსავლებსა და ხარჯებს შორის გამოვლენილი სხვაობა განხილულ იქნა კომპანიის დირექტორზე ხელფასის სახით განაცემად.

შემოწმების პროცესში გადასახადის გადამხდელმა ვერ უზრუნველყო აუდიტის დეპარტამენტისთვის მიეწოდებინა ხარჯის დამადასტურებელი რაიმე დოკუმენტი, რეექსპორტში გაყვანილი მანქანების მიახლოებითი სარეალიზაციო ღირებულება. იმპორტის და რეექსპორტის ღირებულების ხარჯში აღებულ იქნა შეძენის ღირებულების 75%, ხოლო დარჩენილი 25% განხილულ იქნა საწარმოს დირექტორზე ხელფასის სახით განაცემად. ექსპორტის რეჟიმში მოქცეული ავტომობილებიდან კუთვნილი შემოსავლების და ხარჯების სწორად განსაზღვრის მიზნით, გამოყენებულია იდენტიფიცირებული შეძენა/რეალიზაციებით დადგენილი მოგების მარჟა, აღნიშნული მეთოდით გამოანგარიშებული შემოსავლებისა და ხარჯების შეპირისპირებით გამოვლენილი სხვაობა ჩაითვალა საწარმოს დირექტორზე განხორციელებულ სახელფასო განაცემად.

კომპანიას ჰყავს უცხოელი კრედიტორები, რომელთა მოთხოვნების დაკმაყოფილებაც გადასახადის გადამხდელმა ვერ უზრუნველყო, კომპანიის მიერ არ განხორციელებულა ავტომობილების მიწოდება. აღნიშნულიდან გამომდინარე, ავანსად მიღებული თანხა დაექვემდებარა საწარმოს შემოსავლებში აღებას და ჩაითვალა კომპანიის დირექტორზე ხელფასის სახით განაცემად.

საგადასახადო დავალიანების გადახდევინების უზრუნველყოფის მიზნით, ვალის მართვის დეპარტამენტის შეტყობინების შესაბამისად, მომჩივნის ნებისმიერ სახის ქონებაზე წარმოიშვა საგადასახადო გირავნობა/იპოთეკის უფლება.

 

გადაწყვეტილება

სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების საფუძველზე, მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით, საბჭომ მიიჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება მართლზომიერია და არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტორსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(5); 101; 154; 105; 239;