ბრძანება N 25232
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
N 25232
02 დეკემბერი 2024
ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა
შპს „---“-ს (ს/ნ ---)
(ფაქტ. ---) 2024 წლის 31 ივლისის
საჩივრის ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე
შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2024 წლის 28 ნოემბრის სხდომაზე (ოქმი №125) განიხილა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს გადაწყვეტილებით ხელახლა განსახილველად შპს „---“-ს (ს/ნ ----) 2024 წლის 31 ივლისის №91102/1/2024 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2024 წლის 9 ივლისის №024-51 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.
სადავო საკითხი:
გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება შემოწმების მიერ დებიტორული დავალიანების არარეზიდენტ პირზე გაცემულ სესხად კვალიფიკაციას.
ფაქტობრივი გარემოებები:
საქმეში არსებული მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2024 წლის 5 აპრილის №7652 ბრძანების საფუძველზე განხორციელდა შპს „----ს (ს/ნ ---) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2021 წლის პირველი იანვრიდან 2024 წლის პირველ მარტამდე საანგარიშო პერიოდები. შემოწმების შედეგებზე 2024 წლის 25 ივნისს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2024 წლის 8 ივლისის №16104 ბრძანება და 9 ივლისის №024-51 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადასახადის გადამხდელს ბიუჯეტში დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა სულ 255 103 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 135 212 ლარი, ჯარიმა 67 606 ლარი, საურავი 52 285 ლარი. ზემოაღნიშნული საგადასახადო მოთხოვნა გადამხდელის მიერ გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომლის 2024 წლის 15 აგვისტოს №18827 ბრძანებით შპს „----“-ს (ს/ნ ---) საჩივარი არ დაკმაყოფილდა. აღნიშნული ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოში, რომლის 2024 წლის 19 ნოემბრის №23924/2/2024 გადაწყვეტილებით გაუქმდა შემოსავლების სამსახურის 2024 წლის 15 აგვისტოს №18827 ბრძანება და საჩივარი, ამ გადაწყვეტილების შესაბამისად ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურს (გადასახადის გადამხდელის მონაწილებით).
საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2024 წლის 19 ნოემბრის №23924/2/2024 გადაწყვეტილებაში მითითებულია შემდეგი:
„დავის განმხილველი ორგანოების რეგლამენტის დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს მთავრობის 2011 წლის 14 დეკემბრის №473 დადგენილებით დამტკიცებული რეგლამენტის 33-ე მუხლის პირველი პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, „დავების განხილვის საბჭო უფლებამოსილია გააუქმოს შემოსავლების სამსახურის მიერ დავის განხილვისას მიღებული გადაწყვეტილება და საქმე დაუბრუნოს შემოსავლების სამსახურს ხელახლა განსახილველად, თუ შემოსავლების სამსახურს სათანადოდ არ გამოუკვლევია საქმისათვის არსებითად მნიშვნელოვანი სამართლებრივი ან/და ფაქტობრივი გარემოებები.“
საბჭოს მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურში საჩივრის განხილვის ეტაპზე სათანადოდ არ არის შეფასებული და დამატებით შესწავლას საჭიროებს დებიტორული დავალიანების არარეზიდენტზე გაცემულ სესხად კვალიფიკაციის საკითხი, მათ შორის გადასახადის გადამხდელის მიერ დებიტორულ დავალიანებად განხილული თანხების დირექტორის ხელფასად კვალიფიკაციის შესაძლებლობა.
საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილის თანახმად,დავის განმხილველ ორგანოებს უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ მომჩივნის დაუსწრებლად, თუ საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები. აღნიშნული ნორმის საფუძველზე მომჩივნის მოწვევის გარეშე საჩივრის განხილვა შესაძლებელია, როდესაც საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები, ამასთანავე, ფაქტობრივი გარემოებები, რომელსაც საგადასახადო ორგანოს გადაწყვეტილება ეფუძნება არ არის სადავო ან სადავოა თუმცა დადგენილია დავის განმხილველი ორგანოს მიერ საჩივრის განხილვის ეტაპზე.
საბჭო მიუთითებს, რომ განსახილველ შემთხვევაში, საქმეში არსებული მასალებიდან სადავო საკითხთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები სრულად ვერ დგინდება, ხოლო მათი ნაწილი სადავოა. მომჩივნის განმარტებით, შემოსავლების სამსახურში საჩივრის განხილვისას მისი არგუმენტაციისა და მტკიცებულებების საფუძვლიანი შესწავლა და გაანალიზება არ მომხდარა. საბჭო ყურადღებას ამახვილებს საქმის გარემოებებზე, მხარეთა არგუმენტაციაზე და მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის მიერ სათანადოდ არ არის გამოკვლეული სადავო საკითხი, რის გამოც საჩივარი, მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად უნდა დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს.“
სადავო საკითხთან დაკავშირებით, საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით განხორციელებული დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით:
საწარმოს ძირითად საქმიანობას წარმოადგენს თურქეთიდან და ჩინეთიდან ქალის თეთრეულის, ტანსაცმლის და ქსოვილების იმპორტი და რეალიზაციას ადგილობრივ ბაზარზე. კომპანიას 2022 წლის ნოემბრის თვის შემდგომ აქტივობა აღარ უფიქსირდება. შემოწმების პროცესში საწარმოს მიერ წარმოდგენილ იქნა საბუღალტრო პროგრამა, რომლის ანალიზის შემდეგ ირკვევა, რომ 2021 წლის დეკემბრის თვეში კომპანიას სალაროდან გადახდილი აქვს თურქულ კომპანიაზე 380 783 ლარი. აღნიშნულ გადახდაზე გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილ იქნა თანხის ორმხრივი მიღება-ჩაბარების აქტი. შესამოწმებელი პერიოდის ბოლომდე აღნიშნული თურქული კომპანიისგან საქონლის მოწოდება არ განხორციელებულა.
შემოწმების მიერ გადასახადის გადამხდელისგან გამოთხოვილ იქნა ვალის მოთხოვნის დამადასტურებელი დოკუმენტაცია, თუმცა აღნიშნულის წარმოდგენა საწარმოს მიერ ვერ მოხერხდა. ასევე, საწარმოს ჩინეთიდან იმპორტირებული აქვს საქონელი, რომლის კრედიტორული დავალიანების დაფარვაც განხორციელდა 2021 წლის მარტის თვეში. შემდგომ, 2021 წლის აგვისტოს თვეში გადასახადის გადამხდელის მიერ გადაირიცხა თანხა (86 088 ლარი) ჩინურ კომპანიასთან, თუმცა საქონლის მოწოდება არ განხორციელებულა. არსებული დებიტორული დავალიანება შესამოწმებელი პერიოდის ბოლომდე არ დაფარულა. არსებულ დავალიანებებთან დაკავშირებით საწარმოსგან გამოთხოვილ იქნა მტკიცებულება იმისა, რომ გადასახადის გადამხდელი ცდილობდა არსებული დებიტორული დავალიანების დაბრუნებას, თუმცა კომპანიის მიერ არ განხორციელებულა რაიმე დოკუმენტის წარმოდგენა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის მე-3 ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტის საფუძველზე, შემოწმების მიერ თურქული და ჩინური კომპანიებისათვის გაცემული თანხები დაკვალიფიცირდა არარეზიდენტზე გაცემულ სესხად და დაიბეგრა მოგების გადასახადით შესაბამისი პერიოდების მიხედვით. ამასთან, გაცემულ სესხს დაერიცხა სარგებელი საბაზრო საპროცენტო განაკვეთის შესაბამისად, რომელიც საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე და 154-ე მუხლების შესაბამისად განხილულ იქნა ანგარიშვალდებულ პირზე გაცემულ სარგებლად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით. პირს, ასევე დაერიცხა ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275 მუხლის შესაბამისად.
შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 306-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველი ორგანოს ძალაში შესული გადაწყვეტილების შესრულება სავალდებულოა.
სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 96-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, მოგების გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი საწარმო.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2, მე-8 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია გაწეული ხარჯი ან სხვა გადახდა, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის მე-3 ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტის თანახმად, მოგების გადასახადით იბეგრება ფიზიკურ პირზე ან არარეზიდენტზე სესხის გაცემა (გარდა უცხო ქვეყნის აღიარებულ საფონდო ბირჟაზე განთავსებული სასესხო ფასიანი ქაღალდის შეძენისა).
ეს ქვეპუნქტი არ ვრცელდება კომერციული ბანკის, საკრედიტო კავშირის, მიკროსაფინანსო ორგანიზაციისა და სესხის გამცემი სუბიექტის მიერ განხორციელებულ ოპერაციებზე. ხოლო ამ მუხლის მე-8 ნაწილის თანახმად, თუ მოხდა გაცემული სესხის/გადახდილი ავანსის თანხის დაბრუნება ან გადახდილი ავანსის სანაცვლოდ საქონლის/მომსახურების მიღება, პირი უფლებამოსილია სესხის/ავანსის თანხის დაბრუნების ან საქონლის/მომსახურების ფაქტობრივად მიღების საანგარიშო პერიოდში დაბრუნებული თანხის ან მიღებული საქონლის/მომსახურების საკომპენსაციო თანხის შესაბამისად გამოანგარიშებული მოგების გადასახადის ოდენობით ჩაითვალოს და ამ კოდექსით დადგენილი წესით დაიბრუნოს ადრე გადახდილი მოგების გადასახადის თანხა. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-4 ნაწილის მიხედვით, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავებისას:
ა) გადასახადის დაკავებისა და ბიუჯეტში მისი გადარიცხვისათვის პასუხისმგებლობა ეკისრება შემოსავლის გადამხდელს;
ბ) გადასახადის თანხის დაუკავებლობის შემთხვევაში შემოსავლის გადამხდელი ვალდებულია ბიუჯეტში შეიტანოს დაუკავებელი გადასახადის თანხა ფაქტობრივად გადახდილი ანაზღაურების შესაბამისად და მასთან დაკავშირებული სანქციები.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 298-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს სისტემაში საგადასახადო დავის შედეგად დაუშვებელია მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების დამძიმება, გარდა გადამხდელის თანხმობით ამავე დავის ფარგლებში ჩატარებული შემოწმების შემთხვევისა.
გადასახადის გადამხდელი წარმოდგენილ საჩივარში მიუთითებს, რომ თურქულ და ჩინურ კომპანიებს დღეის მდგომარეობითაც გააჩნიათ დავალიანება საწარმოს მიმართ, ხოლო სამართლებრივი დავის დაწყება ვერ ხერხდება შესაბამისი ფინანსური რესურსების არ არსებობის გამო თურქეთში და ჩინეთში დავის საწარმოებლად. ამასთან, აღნიშნული კომპანიების მიერ საქონლის მიუწოდებლობა და თანხის დაუბრუნებლობა გახდა იმის საფუძველი, რომ კომპანიამ შეწყვიტა სამეწარმეო საქმიანობა რესურსის არარსებობის გამო. აღნიშნავს, რომ სავალო ვალდებულებას არ მიეკუთვნება საქონლის მიწოდებით ან/და მომსახურების გაწევით წარმოშობილთ სავალო ვალდებულებები ან გარანტიითა და თავდებობით ან/და სხვა ამგვარი ოპერაციებით წარმოქმნილი ვალდებულებები, ვინაიდან პროცენტის მიზნებისთვის სავალო ვალდებულებას არ მიეკუთვნება საქონლის მიწოდებით წარმოშობილი სავალო ვალდებულებები.
შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოს მიერ დებიტორული დავალიანების გაცემულ უპროცენტო სესხად კვალიფიცირების საფუძველი არ არის დასაბუთებული.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს „ცალკეულ შემთხვევებში პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით მეთოდური მითითებების დამტკიცების თაობაზე“ შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანებაში ცვლილების შეტანის შესახებ შემოსავლების სამსახურის 2024 წლის 29 ოქტომბრის №23106 ბრძანებაზე, რომლითაც ცვლილება შევიდა და პირველ პუნქტს დაემატა „ლ“ ქვეპუნქტი „დებიტორული დავალიანების შესახებ“ №11 დანართის შესაბამისად.
ზემოაღნიშნულ სამართლებრივ ნორმების, საქმეში არსებული მასალების და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, დებიტორული დავალიანების არარეზიდენტზე გაცემულ სესხად და აღნიშნულ სესხზე გაანგარიშებული სარგებლის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვის საკითხი შეისწავლოს „ცალკეულ შემთხვევებში პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით მეთოდური მითითებების დამტკიცების თაობაზე“ შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანებაში, ცვლილების შეტანის შესახებ შემოსავლების სამსახურის 2024 წლის 29 ოქტომბრის №23106 ბრძანებით ჩამოყალიბებული დანართი №11-ის შესაბამისად და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების შესაბამისი კორექტირება (შემცირება).
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:
1. შპს „---“-ს (ს/ნ ---) საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
2. სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, დებიტორული დავალიანების არარეზიდენტზე გაცემულ სესხად და აღნიშნულ სესხზე გაანგარიშებული სარგებლის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვის საკითხი შეისწავლოს „ცალკეულ შემთხვევებში პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით მეთოდური მითითებების დამტკიცების თაობაზე“ შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანებაში, ცვლილების შეტანის შესახებ შემოსავლების სამსახურის 2024 წლის 29 ოქტომბრის №23106 ბრძანებით ჩამოყალიბებული დანართი №11-ის შესაბამისად და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების შესაბამისი კორექტირება (შემცირება);
3. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
4. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხები:
გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება შემოწმების მიერ დებიტორული დავალიანების არარეზიდენტ პირზე გაცემულ სესხად კვალიფიკაციას.
ფაქტობრივი გარემოებები
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის მე-3 ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტის საფუძველზე, შემოწმების მიერ თურქული და ჩინური კომპანიებისათვის გაცემული თანხები დაკვალიფიცირდა არარეზიდენტზე გაცემულ სესხად და დაიბეგრა მოგების გადასახადით შესაბამისი პერიოდების მიხედვით. ამასთან, გაცემულ სესხს დაერიცხა სარგებელი საბაზრო საპროცენტო განაკვეთის შესაბამისად, რომელიც საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე და 154-ე მუხლების შესაბამისად განხილულ იქნა ანგარიშვალდებულ პირზე გაცემულ სარგებლად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით.
გადაწყვეტილება
შემოსავლების სამსახურმა სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, დებიტორული დავალიანების არარეზიდენტზე გაცემულ სესხად და აღნიშნულ სესხზე გაანგარიშებული სარგებლის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვის საკითხი შეისწავლოს „ცალკეულ შემთხვევებში პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით მეთოდური მითითებების დამტკიცების თაობაზე“ შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანებაში, ცვლილების შეტანის შესახებ შემოსავლების სამსახურის 2024 წლის 29 ოქტომბრის №23106 ბრძანებით ჩამოყალიბებული დანართი №11-ის შესაბამისად და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების შესაბამისი კორექტირება (შემცირება).
დასაბუთება
შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73 (4,9); 154; 101; 98 2.