გადაწყვეტილება №18639/2/2023

№18639/2/2023

17.03.2023

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: „----------“ (პ/ნ -----------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 17.03.2023 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება -----------ის 13.01.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №18639/2/2023).

 

დავის საგანი:

1. უძრავი ქონების რეალიზაციის შედეგად წარმოშობილი საგადასახადო ვალდებულებები;

2. სანქციებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 28.07.2020 წლის №081-147 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 12.01.2023 წლის №255 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 367 265,47 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 186 583

დღგ - 77 203

საშემოსავლო გადასახადი - 109 380

ჯარიმა - 114 736

საურავი - 65 946,47

 

პროცედურული გარემოებები

აუდიტის დეპარტამენტის 23.07.2020 წლის კამერალური სრული საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებულია მომჩივნის საქმიანობის 1.01.2017 წლიდან 1.06.2020 წლამდე პერიოდი. შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 28.07.2020 წლის №081-147 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 26.07.2022 წლის №19804 ბრძანებით საჩივარი საგადასახადო კოდექსის 301- ე მუხლის „ე“ ქვეპუნქტის საფუძველზე დარჩა განუხილველი, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

საბჭოს 8.09.2022 წლის №17280/2/2022 გადაწყვეტილებით საჩივარი დაკმაყოფილდა და საჩივარი განსახილველად დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურს.

შემოსავლების სამსახურის 12.01.2023 წლის №255 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ:

- გაუქმდა დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის გარეშე საქმიანობის პერიოდში, დღგ-ის დეკლარაციაში გადასახადის თანხის შემცირებისთვის საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით გათვალისწინებული ჯარიმა;

- დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა. შემოსავლების სამსახურის 12.01.2023 წლის №255 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. უძრავი ქონების რეალიზაციის შედეგად წარმოშობილი საგადასახადო ვალდებულებები

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემებით, მომჩივანი არამეწარმე ფიზიკურ პირად რეგისტრირებულია 5.08.2014 წლიდან. საქართველოს იუსტიციის სამინისტროს საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოსა და სხვა მესამე პირებისაგან გამოთხოვილი ინფორმაციით/დოკუმენტაციით დგინდება, რომ მომჩივანს რეალიზებული აქვს უძრავი ქონებები, რომელთა ნაწილის რეალიზაციისას წარმოეშვა საგადასახადო ვალდებულებები, თუმცა აღნიშნული ოპერაციები არ აქვს დაბეგრილი საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად.

საგადასახადო კოდექსის 67-ე, 79-ე, მე-80, 81-ე, 82-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ვ.გ“ ქვეპუნქტის და მე-4 ნაწილის “ბ.ა“ ქვეპუნქტის მოთხოვნების გათვალისწინებით, პირს დაერიცხა გადასახადი და ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით.

შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემებით, მომჩივანი არ იყო დამატებული ღირებულების გადასახადის გადამხდელად რეგისტრირებული. შესაბამის საანგარიშო პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 156-ე, 157-ე, 160-ე, 161-ე და 168-ე მუხლების მიხედვით პირს განესაზღვრა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა, დაერიცხა გადასახადი და ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 282-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით 21 445 ლარი. ასევე, საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით -38 601 ლარი.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე, 79- ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტზე, მე-80 მუხლის პირველ ნაწილზე, მე-100 მუხლის მე-3 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 102-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 157-ე მუხლზე, 160-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტზე, 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,ა“ ქვეპუნქტზე, 168-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,ქ“ ქვეპუნქტზე, 171-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 173-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 174-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, ფაქტობრივ გარემოებებზე და მიიჩნია, რომ შემოწმების შედეგად განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები შესაბამისობაშია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, წარმოდგენილი საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

საგადასახადო ორგანოს აღნიშნული ოპერაცია უნდა დაეკვალიფიცირებინა ბარტერად, რასაც მხარეები და დოკუმენტები ადასტურებენ. შემოსავლების სამსახურის ბრძანებაში მითითებულია, რომ საჯარო რეესტრში არსებული უძრავი ქონების ამონაწერის მიხედვით საკუთრების უფლების დამადასტურებელ დოკუმენტად მითითებულია 12.09.2017 წლის უძრავი ქონების ნასყიდობის ხელშეკრულება, რომლის მე-2 მუხლის თანახმად, ხელშეკრულების საგანს წარმოადგენს ---------------- საკადასტრო კოდზე არსებული უძრავი ქონება (86,6 კვ.მ არასაცხოვრებელი ფართი და 50 კვ.მ ანტრესოლი №5). ამავე ხელშეკრულების მე-3 მუხლის მიხედვით, ნასყიდობის ღირებულება შეადგენს 205 600 აშშ დოლარის ექვივალენტს ლარში გადახდის დღეს არსებული ეროვნული ბანკის კურსით დღგ-ის ჩათვლით, თანხის გადახდა კი უნდა განხორციელებულიყო 2019 წლის დეკემბრამდე. აღნიშნული ხელშეკრულება არ არის გაცვლის (ბარტერის) შეთანხმება, ხოლო შემოწმების მიმდინარეობისას სხვა დოკუმენტაცია/ინფორმაცია არ ყოფილა წარდგენილი. შესაბამისად, შემოწმებით დადგენილია, რომ სახეზეა ნასყიდობის ხელშეკრულება, ხოლო მხარეთა შორის ბარტერული ოპერაციის არსებობა შემოწმებით არ დასტურდება. შემოსავლების სამსახური იზიარებს აუდიტის დეპარტამენტის პოზიციას და განმარტავს, რომ მხარეებმა უძრავი ქონებების საკუთრებაში გადაცემა მოახდინეს ნასყიდობის ხელშეკრულებების საფუძველზე და პირის მიერ დავების ეტაპზე წარმოდგენილი „შეთანხმება ფულადი ვალდებულებების გაქვითვის თაობაზე“ წარმოადგენს ერთმანეთის მიმართ არსებული დავალიანების ურთიერთ-გაქვითვას და არა გაცვლის (ბარტერული) შეთანხმებას. საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტი გამოიყენება სწორედ ისეთ დროს, როცა ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მხარეთა ნამდვილ ნებას, აღნიშნულ შემთხვევაში ერთი და იგივე დღეს მოხდა ორივე ხელშეკრულების საჯარო რეესტრში დარეგისტრირება, ორივე ხელშეკრულებების ნასყიდობის საგნის ღირებულება არის ტოლფასი, ორივე ხელშეკრულებაში მითითებული გადახდის პირობები არის იდენტური და ბოლოს ორივე მხარე ადასტურებს, რომ არც ერთ მხარეს არა აქვს გადახდილი ხელშეკრულებაში მითითებული თანხები და შეთანხმებით მოხდა ერთმანეთის მიმართ არსებული ვალდებულებების ურთიერთ-გამოქვითვა. ისმის ლოგიკური კითხვა სად არის აქ ნამეტი შემოსავალი, ანუ საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი თანხა? სამწუხაროდ, აღნიშნულზე შემოსავლების სამსახური საერთოდ არ მსჯელობს.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის მე-80 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, რეზიდენტი ფიზიკური პირის საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი შემოსავალი, რომელიც განისაზღვრება, როგორც სხვაობა კალენდარული წლის განმავლობაში მიღებულ ერთობლივ შემოსავალსა და ამ პერიოდისათვის ამ კოდექსით გათვალისწინებული გამოქვითვების თანხებს შორის.

საგადასახადო კოდექსის 82-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ვ.გ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრისაგან თავისუფლდება ფიზიკურ პირთა მიერ 2 წელზე მეტი ვადით საკუთრებაში არსებული აქტივის მიწოდებით მიღებული ნამეტი, გარდა გამსხვისებლის მიერ აქტივის მიწოდებამდე ეკონომიკურ საქმიანობაში გამოყენების ან/და ამ ქვეპუნქტის „ვ.ა“ და „ვ.ბ“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის “ბ.ა“ ქვეპუნქტით აქტივის რეალიზაციით მიღებული ნამეტი იანგარიშება, როგორც სხვაობა აქტივის მიწოდების ფასსა და მასზე საკუთრების უფლების წარმოშობისას მისი შეძენის ფასს შორის.

საბჭო მიუთითებს შესაბამის პერიოდში მოქმედ საკანონმდებლო ნორმებზე, კერძოდ:

საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის მე-8 ნაწილის თანახმად, უძრავი ქონების მიწოდებისას, თუ არ დადგა ამ მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული პირობა, დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის თარიღი, ხოლო თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე − ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის თარიღი.

საგადასახადო კოდექსის 174-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ის ჩასათვლელი თანხა არის დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულ პირებს შორის

საქონლის/მომსახურების გაცვლის (ბარტერული) ოპერაციის შემთხვევაში − თითოეული მხარისათვის მიწოდებულ საქონელზე/გაწეულ მომსახურებაზე გადახდილი ან/და გადასახდელი დღგ-ის თანხა, თუ თითოეული ოპერაცია იბეგრება დღგ-ით. ამასთანავე, ჩათვლა ხორციელდება სანაცვლო საქონლის/მომსახურების მიღების მომენტში, მიღებული საქონლის/მომსახურების მიმართ ამ მუხლით დადგენილი შეზღუდვების (გარდა ამ მუხლის მე-3 ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული შეზღუდვისა) გათვალისწინებით.

საჩივრის ზეპირი განხილვისას აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა განმარტა, რომ მომჩივანმა 12.09.2017 წელს მოახდინა ქ.---------ში მდებარე არასაცხოვრებელი ფართის რეალიზაცია. საჯარო რეესტრში არსებული უძრავი ქონების ამონაწერის მიხედვით საკუთრების უფლების დამადასტურებელ დოკუმენტად მითითებულია 12.09.2017 წლის უძრავი ქონების ნასყიდობის ხელშეკრულება, რომლის მე-2 მუხლის თანახმად, ხელშეკრულების საგანს წარმოადგენს -------------- საკადასტრო კოდზე არსებული უძრავი ქონება (86,6 კვ.მ არასაცხოვრებელი ფართი და 50 კვ.მ ანტრესოლი №5). ამავე ხელშეკრულების მე-3 მუხლის მიხედვით, ნასყიდობის ღირებულება შეადგენს 205 600 აშშ დოლარის ექვივალენტს ლარში გადახდის დღეს არსებული ეროვნული ბანკის კურსით დღგ-ის ჩათვლით, თანხის გადახდა კი უნდა განხორციელებულიყო 2019 წლის დეკემბრამდე. აღნიშნული ხელშეკრულება არ არის გაცვლის (ბარტერის) შეთანხმება, ხოლო შემოწმების მიმდინარეობისას სხვა დოკუმენტაცია/ინფორმაცია არ ყოფილა წარდგენილი. შესაბამისად, შემოწმებით დადგენილია, რომ სახეზეა ნასყიდობის ხელშეკრულება, ხოლო მხარეთა შორის ბარტერული ოპერაციის არსებობა შემოწმებით არ დასტურდება.

მომჩივნის წარმომადგენლის განმარტებით, მხარეების მიერ განხორციელებულ მიწოდებას აქვს ერთიდაიგივე ღირებულება 205 600 აშშ დოლარი, შესაბამისად, განხორციელებული რეალიზაციის ოპერაციის ბარტერად დაკვალიფიცირება მართლზომიერია. შპს გურუ ჰოლდინგმა ნოდარ ნაგერვაძისგან შეიძინა არასაცხოვრებელი ფართი და ფიზიკურმა პირმა ამავე თარიღში საწარმოსგან შეისყიდა მომავალი მესაკუთრის უფლებით უძრავი ქონებები.

დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ მხარეებმა უძრავი ქონებების საკუთრებაში გადაცემა მოახდინეს ნასყიდობის ხელშეკრულებების საფუძველზე და მომჩივნის მიერ დავების ეტაპზე წარმოდგენილი „შეთანხმება ფულადი ვალდებულებების გაქვითვის თაობაზე“ წარმოადგენს ერთმანეთის მიმართ არსებული დავალიანების ურთიერთგაქვითვას და არა ქონებათა გაცვლის (ბარტერული) შეთანხმებას.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭო მიიჩნევს, რომ ამ ნაწილში საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

2. სანქციებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

მომჩივან დაერიცხა ჯარიმა - 114 736 ლარი, საურავი - 65 946,47 ლარი.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, 269- ე მუხლის პირველ და მე-7 ნაწილებზე, 270-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე, 282-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, ფაქტობრივ გარემოებებზე და მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

ბარტერის შემთხვევაში დასაბეგრი თანხა ტოლფასია ჩასათვლელი თანხის. საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის მიზანია საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პირი არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს. სადავო ოპერაციის შინაარსიდან გამომდინარე მომჩივანი ითხოვს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე დარიცხული სანქციისაგან გათავისუფლებას.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სამართალდარღვევად ითვლება პირის მართლსაწინააღმდეგო ქმედება (მოქმედება ან უმოქმედობა), რომლისთვისაც ამ კოდექსით გათვალისწინებულია პასუხისმგებლობა. საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის პირს პასუხისმგებლობა შეიძლება დაეკისროს მხოლოდ ამ კოდექსით დადგენილი საფუძვლითა და წესით.

საგადასახადო კოდექსის 270-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სანქცია არის პასუხისმგებლობის ზომა ჩადენილი საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის.

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.

საბჭო განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება უკავშირდება მის მიერ დაშვებულ შეცდომას. კეთილსინდისიერება გულისხმობს პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი. პირი მოქმედებს საპატიებელი შეცდომის პირობებში ანუ მან არ იცოდა, რომ ჩადიოდა აკრძალულ ქმედებას (სამართალდარღვევას), ხოლო იმ შემთხვევაში თუ პირი მოქმედებდა თვითიმედოვნებით ან დაუდევრობით არ შეიძლება გათავისუფლდეს საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან.

საბჭო ყურადღებას ამახვილებს ფაქტობრივ გარემოებაზე, რომ გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები. ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, არ არსებობს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენების და მომჩივნის სანქციებისგან გათავისუფლების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.