ბრძანება N 5144

N 5144

06 მარტი 2026

ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა

 

შპს „---“-ის (ს/ნ ---)

(ფაქტ. მის.: ---) 2026 წლის 13 იანვრის და 4 თებერვლის

საჩივრების ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე

 

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2026 წლის 5 თებერვლის და 26 თებერვლის სხდომებზე (ოქმები №11 და №18) განიხილა შპს „---“-ის (ს/ნ ---) 2026 წლის 13 იანვრის №99911/1/2026 და 4 თებერვლის №100538/1/2026 საჩივრები, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 15 დეკემბრის №006-524 „საგადასახადო მოთხოვნასთან“ დაკავშირებით.

 

სადავო საკითხები:

1. გადასახადის გადამხდელი განმარტავს, რომ საგადასახადო შემოწმებით საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრისას არ იქნა გათვალისწინებული მომსახურების დეპარტამენტის 2024 წლის 6 თებერვლის №2132 ბრძანების საფუძველზე, პირადი აღრიცხვის ბარათზე განხორციელებული სავარაუდო დარიცხვები.

2. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება საქონლის რეალიზაციის დღგ-ით დაბეგვრას. განმარტავს, რომ შემოწმებას შეძენისა და რეალიზაციის დოკუმენტებში არასწორად აქვს იდენტიფიცირებული ჯართის დასახელებები, რის გამოც გამოვლინდა ცალკეული სახის საქონლის მოცულობები, რომლებიც თითქოს შეძენილია/რეალიზებულია დოკუმენტის გარეშე.

3. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება ფულის ნაშთის ნაწილში რეალიზებული საქონლის ღირებულების 75%-ის გათვალისწინებას. ითხოვს აკუმულატორების შესყიდვის ფასები განსაზღვრულ იქნას გადამხდელის დოკუმენტური შესყიდვა-რეალიზაციის ფასებით ან ფასნამატით. განმარტავს, რომ სიტუაციური სახელმძღვანელოს მიხედვით, აკუმულატორის მეტობით რეალიზაციის შემთხვევაშიც „გადამხდელის მოგება უნდა განისაზღვროს მის მიერვე იმავე საანგარიშო წელს იდენტური/მსგავსი საქონლის შეძენაზე დოკუმენტურად დაფიქსირებული მინიმალური ფასის გათვალისწინებით. განსახილველ შემთხვევაში, არსებობს აკუმულატორის შეძენა-რეალიზაციის სასაქონლო ზედნადებები, რომელთა მიხედვითაც ხარჯის განსაზღვრა შეიძლებოდა შესაბამისი ფასის/ფასნამატის გამოყენებით. გასათვალისწინებელია, რომ 75%-იანი ხარჯის შემთხვევაში ფასნამატი 33,33%-ია, მაშინ, როდესაც აუდირებული ფასნამატი მისი ნახევარია.

4. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება ფიზიკური პირებისგან ჯართის შეძენის ხარჯის განსაზღვრას სარეალიზაციო ფასის 75%-ით. მიაჩნია, რომ ფიზიკური პირებისგან ჯართის შესყიდვის ფასები უნდა განისაზღვროს გადამხდელის დოკუმენტური შესყიდვა-რეალიზაციის ფასებით ან ფასნამატით (მათ შორის აუდირებული ფასნამატით). სიტუაციური სახელმძღვანელოს მიხედვით, ჯართის მეტობით რეალიზაციის შემთხვევაში „გადამხდელის მოგება უნდა განისაზღვროს მის მიერვე იმავე საანგარიშო წელს იდენტური/მსგავსი საქონლის შეძენაზე დოკუმენტურად დაფიქსირებული მინიმალური ფასის გათვალისწინებით.“ 25%-იანი რენტაბელობა გამოიყენება მაშინ, „როდესაც სხვა პირებთანაც ვერ მოიპოვება ინფორმაცია სრულფასოვანი დოკუმენტით მინიმალური შესყიდვის ფასებთან დაკავშირებით.“ განსახილველ შემთხვევაში, ამავე და სხვა გადამხდელთან არსებობს ჯართის შეძენარეალიზაციის დოკუმენტები, რომელთა მიხედვითაც ხარჯის განსაზღვრა შეიძლებოდა შესაბამისი ფასის/ფასნამატის გამოყენებით. გასათვალისწინებელია, რომ 75%-იანი ხარჯის შემთხვევაში ფასნამატი 33,33%-ია, მაშინ, როდესაც აუდირებული ფასნამატი ჯართზე გაცილებით ნაკლებია (მაგ.: 17%).

5. გადასახადის გადამხდელი განმარტავს, რომ ფულის ნაშთის გაანგარიშებისას არ იქნა გათვალისწინებული ჯართის ექსპორტის მომსახურებაზე გადახდილი ტარიფი, ჯართის ექსპორტის დროს სატრანსპორტო მომსახურებისთვის გადახდილი საფასური, გადამხდელის სარეგისტრაციო, საბანკო საკომისიო და სხვა გადახდები.

6. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება შემოსავლებსა და ხარჯებს შორის სხვაობის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვას. მიიჩნევს, რომ აღნიშნული სხვაობა უნდა დაკვალიფიცირდეს ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაუკავშირებელ ხარჯად.

 

ფაქტობრივი გარემოებები:

საქმეში არსებული მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 20 ოქტომბრის №22556 ბრძანების საფუძველზე დაინიშნა შპს „---“-ის (ს/ნ ---) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2023 წლის 24 იანვრიდან 2025 წლის 1 სექტემბრამდე საანგარიშო პერიოდები. შემოწმების შედეგებზე 2025 წლის 10 დეკემბერს შედგენილ იქნა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 15 დეკემბრის №27506 ბრძანება გადასახადების/გადასახდელების და საგადასახადო სანქციების თანხების დარიცხვის/შემცირების შესახებ და ამავე თარიღის №006-524 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადამხდელს დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა სულ 321 648 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 198 670 ლარი, ჯარიმა 99 263 ლარი და საურავი 23 715 ლარი.

 

საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია შემდეგი გარემოებებით:

 შემოწმების პროცესში დამუშავებულ იქნა შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემები და დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელის ძირითად საქმიანობას წარმოადგენს ჯართის შეძენა-რეალიზაცია. შეძენა უფიქსირდება სასაქონლო ზედნადებებით. შემოწმების პროცესში ვერ მოხერხდა გადამხდელთან დაკავშირება. შემოწმების მიერ მოხდა გადამხდელის შეძენილი და რეალიზებული ჯართის რაოდენობების შედარება სახეობების მიხედვით და დადგინდა, რომ გადამხდელის მიერ შეძენილია იმაზე მეტი თუთბერისა და ტყვიის ჯართი, ვიდრე რეალიზებული აქვს გამოწერილი სასაქონლო ზედნადებების მიხედვით. გამომდინარე იქედან, რომ თუთბერისა და ტყვიის ჯართის იმ რაოდენობაზე, რაზეც არ არსებობს რეალიზაციის დოკუმენტი და ვერ ხდება საქონლის მიმღების იდენთიფიცირება, შემოწმების მიერ აღნიშნული რაოდენობა დაიბეგრა დღგ-ით, იმავე თვეში გადამხდელის მიერ რეალიზებული ფასის გათვალისწინებით. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 გადასახადის გადამხდელის მიერ მიღებული შემოსავლის მიხედვით მომზადდა ფულადი სახსრების მოძრაობის ამსახველი ცხრილი, ხარჯში გათვალისწინებულ იქნა კომპანიის მიერ გაწეული ხარჯები, მათ შორის ბიუჯეტში გადახდილი თანხები, ხელფასები, მომწოდებლებისთვის გადახდილი თანხები. ასევე აღსანიშნავია, რომ გადამხდელს რეალიზებული ჰქონდა იმაზე მეტი აკუმულატორი, ვიდრე შეძენის დოკუმენტში იყო დაფიქსრებული, შესაბამისად აღნიშნულ ნაწილში შემოწმების მიერ გამოსაქვით თანხებში გათვალისწინებულია რეალიზებული საქონლის ღირებულების 75% N0256 სიტუაციური სახელმძღვანელოს შესაბამისად). დარჩენილმა ნაშთმა შეადგინა 613 826 ლარი. შემოწმების მიერ მიღებული თანხა დაკვალიფიცირდა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის შესაბამისად, გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით.

 გადამხდელს უფიქსირდება დოკუმენტურად დადასტურებული ხარჯი. შემოწმების პერიოდში შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებულ ინფორმაციაზე დაყრდნობით გადამხდელს გამოწერილი აქვს ელექტრონული სასაქონლო ზედნადებები. შემოწმების პროცესში ვერ მოხერხდა გადამხდელთან დაკავშირება. შემოწმების მიერ მოხდა გადამხდელის შეძენილი და რეალიზებული ჯართის რაოდენობების შედარება სახეობების მიხედვით და დადგინდა, რომ გადამხდელის მიერ რეალიზებულია იმაზე მეტი ჯართის რაოდენობა, ვიდრე შეძენის დოკუმენტშია დაფიქსირებული.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე, მე-8, 49-ე, 61-ე მუხლების საფუძველზე შემოწმებამ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მოთხოვნებზე დაყრდნობით და საწარმოს საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით. ერთობლივი შემოსავლიდან ხარჯების გამოქვითვა მოხდა სიტუაციურ სახელმძღვანელო №0256 მიხედვით, კერძოდ, გაწეულ ხარჯებად ჩაითვალა იდენტურ საქონელზე იგივე პერიოდში არსებული საბაზრო ფასები, ხოლო მსგავსი ინფორმაციის ხელმიუწვდომლობის შემთხვევაში რეალიზაციის 75%. შემოწმების მიერ აღნიშნული თანხა დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან 3%-იანი განაკვეთით, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 1333 მუხლის შესაბამისად.

 

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივრები და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ, შემდეგ გარემოებათა გამო:

პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 661 მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია, საგადასახადო შემოწმების გარეშე განახორციელოს სავარაუდო დარიცხვა თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელმა საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში არ შეასრულა დეკლარაციის/გაანგარიშების წარდგენის ვალდებულება. ამავე მუხლის მე-2 და მე-3 ნაწილების თანახმად:

2. სავარაუდო დარიცხვა შესაძლებელია გაუქმდეს შესწორებითი დარიცხვით.

3. სავარაუდო და შესწორებითი დარიცხვის წესი განისაზღვრება საქართველოს ფინანსთა მინისტრის ბრძანებით. „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 221 მუხლის მე-3 ნაწილის მიხედვით, სავარაუდო დარიცხვა შეიძლება გაუქმდეს შესწორებითი დარიცხვით:

ა) საგადასახადო შემოწმების შედეგების საფუძველზე მიღებული საგადასახადო ორგანოს გადაწყვეტილებით;

ბ) ამ მუხლის პირველი პუნქტის „ა“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – საგადასახადო დავის განმხილველი ორგანოს ან სასამართლოს გადაწყვეტილებით;

გ) ამ მუხლის პირველი პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში:

გ.ა) პირის მიერ საგადასახადო დეკლარაციის/გაანგარიშების წარდგენის გზით. ამ შემთხვევაში, პირის მიერ წარდგენილი საგადასახადო დეკლარაცია/გაანგარიშება დაგვიანებულად წარდგენილად ჩაითვლება;

გ.ბ) საგადასახადო ორგანოს გადაწყვეტილებით.

ამავე ინსტრუქციის 31 მუხლის მიხედვით, სავარაუდო დარიცხვის თაობაზე პირს ეცნობება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილი წესით. ამასთანავე, პირი უფლებამოსილია საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილი წესით გაასაჩივროს ამ მუხლის პირველი პუნქტის „ა“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული სავარაუდო დარიცხვა.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს გადასახადის გადამხდელის პოზიციაზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრისას არ იქნა გათვალისწინებული მომსახურების დეპარტამენტის 2024 წლის 6 თებერვლის №2132 ბრძანების საფუძველზე, პირადი აღრიცხვის ბარათზე განხორციელებული სავარაუდო დარიცხვები. კერძოდ, პირადი აღრიცხვის ბარათზე 2024 წლის 16 სექტემბრის სავადოს მიხედვით 2024 წლის 24 სექტემბერს სავარაუდო დარიცხვის წესით დარიცხულია: დღგ - 16 000 ლარი, საშემოსავლო გადასახადი - 10 000 ლარი და მოგების გადასახადი - 4 000 ლარი. გადამხდელი მიიჩნევს, რომ მოცემული დარიცხვები გათვალისწინებული უნდა ყოფილიყო საგადასახადო შემოწმების აქტის საფუძველზე დასარიცხი თანხების გამოსაანგარიშებლად. კერძოდ, საგადასახადო შემოწმების აქტით უნდა მომხდარიყო შესაბამისი სავადოს მიხედვით დასარიცხად გამოანგარიშებული გადასახადის თანხის შემცირება დარიცხული სავარაუდო გადასახადით ან, თუ შესაბამის პერიოდში საგადასახადო შემოწმების აქტით გადასახადის დარიცხვა არ მომხდარა, დარიცხული სავარაუდო გადასახადის გაუქმება (შემცირება). ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების გათვალისწინებით შეისწავლოს სადავო საკითხი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს პირადი აღრიცხვის ბარათზე განხორციელებული სავარაუდო დარიცხვების კორექტირება (შემცირება).

 

მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია, დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 172-ე მუხლის მე-4 ნაწილის „ძ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ისგან ჩათვლის უფლებით, ასევე გათავისუფლებულია შავი ან/და ფერადი ლითონების ჯართის და შავი ან/და ფერადი ლითონების ნარჩენების მიწოდება, თუ შესაძლებელია საქონლის მიმღები მხარის იდენტიფიცირება. ამასთანავე, მიიჩნევა, რომ საქონლის მიწოდების საანგარიშო პერიოდის მიხედვით საქონლის მიმღებმა პირმა შესაბამის საქონელზე მიიღო დღგ-ის ჩათვლა. შენიშვნა: ამ ქვეპუნქტში მითითებული საქონელი არ მოიცავს შავი ლითონის სხმულებს, ზოდებს, ნაგლინს, სხვა პირველადი გადამუშავების ნედლეულს და ნახევარფაბრიკატებს, რომლებიც კლასიფიცირებულია სეს ესნ-ის 7201, 7202, 7203, 7205, 7206, 7207 სასაქონლო პოზიციებსა და 7204 50 000 00 სასაქონლო ქვესუბპოზიციაში.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

საქმეში არსებული ფაქტობრივი გარემოებების თანახმად, საგადასახადო შემოწმების მიერ ჯართის ის რაოდენობა, რაზეც არ არსებობს რეალიზაციის დოკუმენტი და ვერ ხდება საქონლის მიმღების იდენტიფიცირება დაიბეგრა დღგ-ით, იმავე თვეში გადამხდელის მიერ რეალიზებული ფასის გათვალისწინებით.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს გადასახადის გადამხდელის მიერ დავის წარმოების ეტაპზე წარმოდგენილ ცხრილზე და ასევე მის პოზიციაზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო შემოწმების მიერ შეძენისა და რეალიზაციის დოკუმენტებში არასწორად იქნა იდენტიფიცირებული ჯართის დასახელებები, რის გამოც გამოვლინდა ცალკეული სახის საქონლის მოცულობები, რომლებიც თითქოს შეძენილია/რეალიზებულია დოკუმენტის გარეშე. აცხადებს, რომ ერთი და იგივე საქონელს აქვს განსხვავებული დასახელებები („თითბერის ჯართი“, „თითბერის ფიჭას ჯართი“, „ფიჭა ჯართი“, „ლატუნის ჯართი“, „ტყვიის ჯართი“, „ტყვიის ჯართი (აკუმულატორი)“, „ტყვიის ჯართი (მეორადი აკუმულატორი); „მეორადი აკუმულატორი“, „აკუმულატორის ჯართი“, „მეორადი აკუმულატორის ჯართი“).

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, საქმეზე არსებული მასალებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ სადავო საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას, კერძოდ, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების გათვალისწინებით, შეისწავლოს/გამოიკვლიოს გადამხდელის მიერ დავის ეტაპზე წარმოდგენილი ინფორმაცია/მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

მე-3, მე-4, მე-5 და მე-6 სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის 22-ე ნაწილის თანახმად, სააღრიცხვო დოკუმენტაციაა – პირველადი დოკუმენტები (მათ შორის, პირველადი საგადასახადო დოკუმენტები), ბუღალტრული აღრიცხვის რეგისტრები და სხვა დოკუმენტები, რომელთა საფუძველზედაც განისაზღვრება გადასახადებით დაბეგვრის ობიექტები, დაბეგვრასთან დაკავშირებული ობიექტები და დგინდება საგადასახადო ვალდებულებები. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე, სხვა მსგავს ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ხოლო ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის მიხედვით, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების მიხედვით, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავებისას: ა) გადასახადის დაკავებისა და ბიუჯეტში მისი გადარიცხვისათვის პასუხისმგებლობა ეკისრება შემოსავლის გადამხდელს;

ბ) გადასახადის თანხის დაუკავებლობის შემთხვევაში შემოსავლის გადამხდელი ვალდებულია ბიუჯეტში შეიტანოს დაუკავებელი გადასახადის თანხა ფაქტობრივად გადახდილი ანაზღაურების შესაბამისად და მასთან დაკავშირებული სანქციები.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 1333 მუხლის თანახმად:

1. საქართველოს ფინანსთა მინისტრი უფლებამოსილია განსაზღვროს იმ საქონლის ჩამონათვალი, რომლის მიწოდებით ფიზიკური პირის მიერ მიღებული შემოსავალი იბეგრება გადახდის წყაროსთან 3- პროცენტიანი განაკვეთით, საქონლის შემძენი პირის მიერ.

2. ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული გადახდის წყაროსთან დაბეგვრის წესი გამოიყენება იმ შემთხვევაში, თუ საქონლის მიწოდებისას სასაქონლო ზედნადები გამოწერილი არ არის.

3. ფიზიკური პირის მიერ მიღებული შემოსავალი, რომელიც ამ მუხლის შესაბამისად დაიბეგრა, ამ პირის ერთობლივ შემოსავალში არ ჩაირთვება და შემდგომ დაბეგვრას არ ექვემდებარება.

„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 393 მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, გადახდის წყაროსთან 3-პროცენტიანი განაკვეთით იბეგრება ფიზიკური პირის მიერ:

ა) შავი ან/და ფერადი ლითონების ჯართის მიწოდების შედეგად მიღებული შემოსავალი;

ბ) შავი ან/და ფერადი ლითონების ნარჩენების მიწოდების შედეგად მიღებული შემოსავალი.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „პ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც ამ კოდექსის 1333 მუხლით გათვალისწინებულ შემთხვევაში ფიზიკურ პირს უნაზღაურებს მისგან შეძენილი საქონლის ღირებულებას.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 105-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 72-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, პირველადი საგადასახადო დოკუმენტი არის წერილობითი დოკუმენტი, რომლითაც შესაძლებელია სამეურნეო ოპერაციის მონაწილე მხარეთა იდენტიფიცირება, აქვს თარიღი და მოიცავს მიწოდებული საქონლის/გაწეული მომსახურების ჩამონათვალსა და ღირებულებას.

საქონლის/მომსახურების გაცვლის (ბარტერულ) ოპერაციაზე გამოწერილ პირველად საგადასახადო დოკუმენტში საქონლის ღირებულების (მათ შორის, საქონლის ერთეულის ფასის) მითითება სავალდებულო არ არის. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

 

მე-3, მე-4 და მე-5 სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს გადასახადის გადამხდელის პოზიციაზე, კერძოდ:

 გადამხდელი არ ეთანხმება ფულის ნაშთის ნაწილში რეალიზებული საქონლის ღირებულების 75%-ის გათვალისწინებას და ითხოვს აკუმულატორების შესყიდვის ფასები განსაზღვრულ იქნას გადამხდელის დოკუმენტური შესყიდვა-რეალიზაციის ფასებით ან ფასნამატით. განმარტავს, რომ სიტუაციური სახელმძღვანელოს მიხედვით, აკუმულატორის მეტობით რეალიზაციის შემთხვევაშიც „გადამხდელის მოგება უნდა განისაზღვროს მის მიერვე იმავე საანგარიშო წელს იდენტური/მსგავსი საქონლის შეძენაზე დოკუმენტურად დაფიქსირებული მინიმალური ფასის გათვალისწინებით. აცხადებს, რომ განსახილველ შემთხვევაში, არსებობს აკუმულატორის შეძენა-რეალიზაციის სასაქონლო ზედნადებები, რომელთა მიხედვითაც ხარჯის განსაზღვრა შეიძლება შესაბამისი ფასის/ფასნამატის გამოყენებით. გასათვალისწინებელია, რომ 75%-იანი ხარჯის შემთხვევაში ფასნამატი 33,33%-ია, მაშინ, როდესაც აუდირებული ფასნამატი მისი ნახევარია. გადასახადის გადამხდელი ასევე აცხადებს, რომ ფულის ნაშთის გაანგარიშებისას საგადასახადო შემოწმებით არ იქნა გათვალისწინებული ჯართის ექსპორტის მომსახურებაზე გადახდილი ტარიფი, ჯართის ექსპორტის დროს სატრანსპორტო მომსახურებისთვის გადახდილი საფასური, გადამხდელის სარეგისტრაციო, საბანკო საკომისიო და სხვა გადახდები. გადამხდელს წარმოდგენილი აქვს გაანგარიშების ცხრილები, ბანკის ამონაწერი, საგადახდო დავალებები, განცხადების მიღების ბარათი და სხვა.

 გადამხდელი არ ეთანხმება ფიზიკური პირებისგან ჯართის შეძენის ხარჯის განსაზღვრას სარეალიზაციო ფასის 75%-ით და ითხოვს ფიზიკური პირებისგან ჯართის შესყიდვის ფასები განისაზღვროს გადამხდელის დოკუმენტური შესყიდვა-რეალიზაციის ფასებით ან ფასნამატით (მათ შორის აუდირებული ფასნამატით). განმარტავს, რომ სიტუაციური სახელმძღვანელოს მიხედვით, ჯართის მეტობით რეალიზაციის შემთხვევაში „გადამხდელის მოგება უნდა განისაზღვროს მის მიერვე იმავე საანგარიშო წელს იდენტური/მსგავსი საქონლის შეძენაზე დოკუმენტურად დაფიქსირებული მინიმალური ფასის გათვალისწინებით.“ 25%-იანი რენტაბელობა გამოიყენება მაშინ, „როდესაც სხვა პირებთანაც ვერ მოიპოვება ინფორმაცია სრულფასოვანი დოკუმენტით მინიმალური შესყიდვის ფასებთან დაკავშირებით.“

განსახილველ შემთხვევაში, ამავე და სხვა გადამხდელთან არსებობს ჯართის შეძენარეალიზაციის დოკუმენტები, რომელთა მიხედვითაც ხარჯის განსაზღვრა შეიძლება შესაბამისი ფასის/ფასნამატის გამოყენებით. გასათვალისწინებელია, რომ 75%-იანი ხარჯის შემთხვევაში ფასნამატი 33,33%-ია, მაშინ, როდესაც აუდირებული ფასნამატი ჯართზე გაცილებით ნაკლებია (მაგ.: 17%).

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, საქმეზე არსებული მასალებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ სადავო საკითხები საჭიროებს დამატებით შესწავლას, კერძოდ, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების გათვალისწინებით, შეისწავლოს/გამოიკვლიოს გადამხდელის მიერ დავის ეტაპზე წარმოდგენილი ინფორმაცია/მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

მე-6 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, რომლის მიხედვითაც გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება შემოსავლებსა და ხარჯებს შორის სხვაობის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვას და ითხოვს აღნიშნული სხვაობის ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაუკავშირებელ ხარჯად დაკვალიფიცირებას, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის საფუძველზე, საგადასახადო შემოწმების მიერ შემოსავლებსა და ხარჯებს შორის გამოვლენილი სხვაობა მართლზომიერად იქნა განხილული დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელს დავის წარმოების პროცესშიც არ აქვს წარმოდგენილი ისეთი არგუმენტები/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების და სამართლებრივი ნორმების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად და არ არსებობს აღნიშნულ ნაწილში საჩივრების დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ :

 

1. შპს „---“-ის (ს/ნ ---) საჩივრები დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების გათვალისწინებით შეისწავლოს სადავო საკითხი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს პირადი აღრიცხვის ბარათზე განხორციელებული სავარაუდო დარიცხვების კორექტირება (შემცირება);

3. მე-2, მე-3, მე-4 და მე-5 სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების გათვალისწინებით, შეისწავლოს/გამოიკვლიოს გადამხდელის მიერ დავის ეტაპზე წარმოდგენილი ინფორმაცია/მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

4. დანარჩენ ნაწილში საჩივრები არ დაკმაყოფილდეს;

5. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

1. გადასახადის გადამხდელი განმარტავს, რომ საგადასახადო შემოწმებით საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრისას არ იქნა გათვალისწინებული პირადი აღრიცხვის ბარათზე განხორციელებული სავარაუდო დარიცხვები.

2. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება საქონლის რეალიზაციის დღგ-ით დაბეგვრას.

3. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება ფულის ნაშთის ნაწილში რეალიზებული საქონლის ღირებულების 75%-ის გათვალისწინებას.

4. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება ფიზიკური პირებისგან ჯართის შეძენის ხარჯის განსაზღვრას სარეალიზაციო ფასის 75%-ით.

5. გადასახადის გადამხდელი განმარტავს, რომ ფულის ნაშთის გაანგარიშებისას არ იქნა გათვალისწინებული ჯართის ექსპორტის მომსახურებაზე გადახდილი ტარიფი, ჯართის ექსპორტის დროს სატრანსპორტო მომსახურებისთვის გადახდილი საფასური, გადამხდელის სარეგისტრაციო, საბანკო საკომისიო და სხვა გადახდები.

6. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება შემოსავლებსა და ხარჯებს შორის სხვაობის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

შემოწმების მიერ მოხდა გადამხდელის შეძენილი და რეალიზებული ჯართის რაოდენობების შედარება სახეობების მიხედვით და დადგინდა, რომ გადამხდელის მიერ შეძენილია იმაზე მეტი თუთბერისა და ტყვიის ჯართი, ვიდრე რეალიზებული აქვს გამოწერილი სასაქონლო ზედნადებების მიხედვით. გამომდინარე იქედან, რომ თუთბერისა და ტყვიის ჯართის იმ რაოდენობაზე, რაზეც არ არსებობს რეალიზაციის დოკუმენტი და ვერ ხდება საქონლის მიმღების იდენთიფიცირება, შემოწმების მიერ აღნიშნული რაოდენობა დაიბეგრა დღგ-ით, იმავე თვეში გადამხდელის მიერ რეალიზებული ფასის გათვალისწინებით. გადასახადის გადამხდელის მიერ მიღებული შემოსავლის მიხედვით მომზადდა ფულადი სახსრების მოძრაობის ამსახველი ცხრილი, შემოწმების მიერ მიღებული თანხა დაკვალიფიცირდა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად.

შემოწმების მიერ მოხდა გადამხდელის შეძენილი და რეალიზებული ჯართის რაოდენობების შედარება სახეობების მიხედვით და დადგინდა, რომ გადამხდელის მიერ რეალიზებულია იმაზე მეტი ჯართის რაოდენობა, ვიდრე შეძენის დოკუმენტშია დაფიქსირებული. საწარმოს საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით. ერთობლივი შემოსავლიდან ხარჯების გამოქვითვა მოხდა სიტუაციურ სახელმძღვანელო №0256 მიხედვით, კერძოდ, გაწეულ ხარჯებად ჩაითვალა იდენტურ საქონელზე იგივე პერიოდში არსებული საბაზრო ფასები, ხოლო მსგავსი ინფორმაციის ხელმიუწვდომლობის შემთხვევაში რეალიზაციის 75%. შემოწმების მიერ აღნიშნული თანხა დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან 3%-იანი განაკვეთით.

 

გადაწყვეტილება

პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების გათვალისწინებით შეისწავლოს სადავო საკითხი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს პირადი აღრიცხვის ბარათზე განხორციელებული სავარაუდო დარიცხვების კორექტირება (შემცირება);

მე-2, მე-3, მე-4 და მე-5 სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების გათვალისწინებით, შეისწავლოს/გამოიკვლიოს გადამხდელის მიერ დავის ეტაპზე წარმოდგენილი ინფორმაცია/მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

 

დასაბუთება

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 159 (1); 163 (1,2); 164 (1); 172 (4, ბ); 73; 101 (1); 154 (1);1333; 105 (2); 661.