ბრძანება N 43430-1

ბრძანება N 43430

11/12/2019

შპს ------------------------------

(მის: ----------------------------)

სადავო საკითხთან დაკავშირებით საჩივრის

დაკმაყოფილებაზე უარი თქმის თაობაზე

სსიპ შემოსავლების სამსახურმა განიხილა შპს ----- 2019 წლის 06 ნოემბრის N47198/1/2019 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2019 წლის 30 ოქტომბრის N081-343 „საგადასახადო მოთხოვნასთან“ დაკავშირებით. აღნიშნული საკითხი განხილული იქნა შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭოს 2019 წლის 28 ნოემბერს გამართულ სხდომაზე (ოქმი N85).

გადამხდელი არ ეთანხმება რეზიდენტი ტუროპერატორის მიერ არარეზიდენტისაგან შეძენილი ტურისტული პაკეტის გაყიდვით მიღებული ნამეტი შემოსავლის, როგორც ტურაგენტის მიერ არარეზიდენტი ტუროპერატორისათვის გაწეული მომსახურების შედეგად მიღებული შემოსავლის სსკ-ის 166-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის შესაბამისად დღგ-ით დაბეგვრას.

საქმის ირგვლივ არსებული მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის 2019 წლის 21 ივნისის N20422 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა შპს ----- საქმიანობის გასვლითი სრული საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგებზე 2019 წლის 21 ოქტომბერს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, რის საფუძველზეც გამოიცა 2019 წლის 30 ოქტომბრის N37608 ბრძანება და ამავე თარიღის N081-343 საგადასახადო მოთხოვნა. გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულება დამატებით განისაზღვრა სულ 146 100.11 ლარი, მათ შორის: გადასახადი 95 236 ლარი, ჯარიმა 39 093 ლარი, ხოლო საურავი 11 771.11 ლარი.

შემოწმების აქტით მიხედვით სადავო საკითხთან დაკავშირებით დარიცხვა გამოწვეულია შემდეგი გარემოებებით:

კომპანია ახორციელებს ტურისტების, როგორც შემოყვანას ისე გაყვანას ქვეყნის ფარგლებს გარეთ. გაყვანილ ტურისტებთან დაკავშირებით იგი უცხოურ ქვეყნებში რეგისტრირებულ ტურისტულ კომპანიებთან (ტუროპერატორებთან) გაფორმებული აგენტის ხელშეკრულებების საფუძველზე ახორციელებს არარეზიდენტი ტუროპერატორების მიერ ფორმირებული ტურისტული პაკეტის შეძენას და მათ რეალიზაციას საკუთარი სახელით ადგილობრივ ტურისტებზე, რომლებიც ტურისტულ მომსახურებას იღებენ უცხოეთში (უმეტესწილად სასტუმრო მომსახურებას). ტურპაკეტის შეძენისას კლიენტი (ტურისტი) არ არის ინფორმირებული იმის შესახებ, თუ ვის მიერ ფორმირებულ ტურისტულ პაკეტს იძენს და ვინ იქნება ის კომპანია, რომელიც ადგილზე მოემსახურება მას. აღნიშნული ტურისტისთვის მხოლოდ პაკეტის შეძენისა და ამის დამადასტურებელი ვაუჩერის მიღების შემდგომ ხდება ცნობილი. იმ შემთხვევაში, თუ ტურისტი უკმაყოფილო დარჩება ადგილზე მიღებული მომსახურებით, იგი საჩივრით მიმართავს რეზიდენტ ტურისტულ კომპანიას, რომელიც პასუხისმგებელია გაწეული ტურისტული მომსახურების ხარისხზე. ტურისტის მიერ გადახდილი თანხიდან რეზიდენტი იტოვებს საკუთარ ფასნამატს ან პროცენტს და სხვაობას ურიცხავს არარეზიდენტ პარტნიორს. აღნიშნული მომსახურებების შედეგად მიღებულ საკომისიო თანხებს კომპანია არ ბეგრავს დღგ-ით.

„ტურიზმისა და კურორტების შესახებ“ საქართველოს კანონის მე-2 მუხლის მე-20 პუნქტის თანახმად, ტუროპერატორი არის იურიდული პირი ან ინდივიდუალური მეწარმე, რომელიც ახორციელებს ტურისტული პროდუქტის ფორმირებასა და რეალიზაციას. „ტურიზმისა და კურორტების შესახებ“ საქართველოს კანონის მე-2 მუხლის მე-14 პუნქტით, ტურისტული პროდუქტი, ტურისტული მომსახურების პაკეტი განმარტებულია, როგორც ტურისტული მომსახურების ძირითად ფორმათა (კვება, ღამის თევა განთავსების სხვადასხვა საშუალებებში, სატრანსპორტო მომსახურება, ექსკურსიები, ტურისტული ლაშქრობები და ა.შ) არანაკლებ ორი კომპონენტისაგან შემდგარი კომპლექსი, რომელიც აუცილებელია ტურისტის მოთხოვნილებათა დასაკმაყოფილებლად და რომლის ღირებულება შედის ტურისტული საგზურის ფასში. ამავე მუხლის 21-ე პუნქტი განმარტავს, რომ ტურაგენტი არის იურიდიული პირი ან ინდივიდუალური მეწარმე, რომელიც ახორციელებს ტურისტული პროდუქტის მხოლოდრეალიზაციას. რეზიდენტი ტუროპერატორი არ წარმოადგენს ტურისტულ პაკეტში შემავალი მომსახურებების მიმწოდებელს, ამ მომსახურებების მიმწოდებლად ითვლება ის არარეზიდენტი ტუროპერატორი, ვის მიერაც ხდება ტურისტული პაკეტის ფორმირება.

რეზიდენტი, რომელიც დამკვეთის სახელით დებს გარიგებებს მესამე პირებთან და მისი პასუხისმგებლობა ვრცელდება მხოლოდ დამკვეთის წინაშე საშუამავლო მომსახურების ფარგლებში და წარმოადგენს შუამავალს, ამრიგად რეზიდენტი ტუროპერატორის მიერ არარეზიდენტიბისაგან შეძენილი ტურისტული პაკეტის გადაყიდვით მიღებული ნამეტი შემოსავალი, როგორც ტურაგენტის მიერ არარეზიდენტი ტუროპერატორისთვის გაწეული მომსახურების შედეგად მიღებული შემოსავალი სსკ-ის 166-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის გათვალისწინებით შემოწმებით დაექვემდებარა დღგ-ით დაბეგვრას.

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ სადავო საკითხთან დაკავშირებით იგი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საჩივარში წარმოდგენილ სადავო საკითხთან დაკავშირებით შემოსავლების სამსახური მიუთითებს სსკ-ის 160-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, დღგ-ის დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი ოპერაცია.

სსკ-ის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა:

ა) საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა, რომლის დროსაც:

ა.ა) დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით

(გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა;

ა.ბ) დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი.

სსკ-ის 177-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საქონლის/მომსახურების მიწოდება, რომელიც ძირითადი საქონლის/მომსახურების მიწოდების მიმართ დამხმარე ხასიათისაა, ითვლება ამ საქონლის/მომსახურების ნაწილად.

სსკ-ის 166-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის მიხედვით, ამ კარის მიზნებისათვის მომსახურების გაწევის ადგილად ითვლება იმ პირის ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელების ადგილი, რომელიც ეწევა მომსახურებას.

„ტურიზმისა და კურორტების შესახებ“ საქართველოს კანონის მე-2 მუხლის მე-14 პუნქტის თანახმად, ტურისტული პროდუქტი, ტურისტული მომსახურების პაკეტი (შემდგომში – პაკეტი) არის ტურისტული მომსახურების ძირითად ფორმათა (კვება, ღამის თევა განთავსების სხვადასხვა საშუალებებში, სატრანსპორტო მომსახურება, ექსკურსიები, ტურისტული ლაშქრობები და ა.შ.) არანაკლებ ორი კომპონენტისაგან შემდგარი კომპლექსი, რომელიც აუცილებელია ტურისტის მოთხოვნილებათა დასაკმაყოფილებლად და რომლის ღირებულება შედის ტურისტული საგზურის ფასში.

„ტურიზმისა და კურორტების შესახებ“ საქართველოს კანონის მე-2 მუხლის მე-20 პუნქტის თანახმად, ტუროპერატორი არის იურიდიული პირი ან ინდივიდუალური მეწარმე, რომელიც ახორციელებს ტურისტული პროდუქტის ფორმირებასა და რეალიზაციას.

„ტურიზმისა და კურორტების შესახებ“ საქართველოს კანონის მე-2 მუხლის 21-ე პუნქტის თანახმად, ტურაგენტი არის იურიდიული პირი ან ინდივიდუალური მეწარმე, რომელიც ახორციელებს ტურისტული პროდუქტის რეალიზაციას.

საქმის ირგვლივ არსებული მასალებით ირკვევა, რომ რეზიდენტი ტურისტული კომპანია უცხოურ ქვეყნებში რეგისტრირებულ ტურისტულ კომპანიებთან (ტუროპერატორებთან) გაფორმებული აგენტის ხელშეკრულებების საფუძველზე ახორციელებს არარეზიდენტი ტუროპერატორების მიერ ფორმირებული ტურისტული პაკეტის შეძენას და მათ რეალოზაციას საკუთარი სახელით ადგილობრივ ტურისტებზე, რომლებიც ტურისტულ მომსახურებას იღებენ უცხოეთში. ტურპაკეტის შეძენისას კლიენტი (ტურისტი) არ არის ინფორმირებული იმის შესახებ, თუ ვის მიერ ფორმირებულ ტურისტულ პაკეტს იძენს და ვინ იქნება ის კომპანია, რომელიც ადგილზე მოემსახურება მას. აღნიშნული ტურისტისთვის მხოლოდ პაკეტის შეძენისა და ამის დამადასტურებელი ვაუჩერის მიღების შემდგომ ხდება ცნობილი. იმ შემთხვევაში, თუ ტურისტი უკმაყოფილო დარჩება ადგილზე მიღებული მომსახურებით, იგი საჩივრით მიმართავს რეზიდენტ ტურისტულ კომპანიას, რომელიც პასუხისმგებელია გაწეული ტურისტული მომსახურების ხარისხზე.

ტურისტული პაკეტების რეალიზაციით მიღებული შემოსავალი შეიძლება სხვადასხვა პრინციპით იყოს განსაზღვრული იმის მიხედვით, თუ რომელ არარეზიდენტ პარტნიორთან არის დადებული გარიგება. ძირითადად გვხვდება 2 ტიპის სისტემა:

1. რეზიდენტის მიერ ხორციელდება არარეზიდენტისაგან შეძენილი ტურისტული პაკეტის ღირებულებაზე ფასნამატის დაწესება და შემდგომი რეალიზაცია ტურისტებზე;

2. არარეზიდენტ პარტნიორთან გაფორმებული ხელშეკრულების შესაბამისად წინასწარ არის განსაზღვრული ტურისტის მიერ შეძენილი პაკეტის ღირებულებიდან რეზიდენტის მიერ მოგების სახით მისაღები გარკვეული პროცენტი. პირველ შემთხვევაში ტუროპერატორი ცალსახად თავისუფალია საბოლოო ფასის დაწესების საკითხში. რაც შეეხება მეორე შემთხვევას, მართალია კონტრაქტის მიხედვით ტუროპერატორის შემოსავალს წარმოადგენს წინასწარ შეთანხმებული გარკვეული პროცენტი, მაგრამ არარეზიდენტი პარტნიორი რეალურად არ და ვერ აკონტროლებს კომპანიის მიერ ტურისტული პაკეტების სარეალიზაციო ფასებს და, შესაბამისად, მიღებული შემოსავლების ოდენობას. ტურისტის მიერ გადახდილი თანხიდან რეზიდენტი იტოვებს საკუთარ ფასნამატს ან პროცენტს და სხვაობას ურიცხავს არარეზიდენტ პარტნიორს.

 

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი საფუძვლების და საკითხის განხილვისას გამოთქმული მოსაზრებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ განსახილველ შემთხვევაში რეზიდენტი ტუროპერატორი არ წარმოადგენს ტურისტულ პაკეტში შემავალი მომსახურების მიმწოდებელს, ამ მომსახურების მიმწოდებლად ითვლება ის არარეზიდენტი ტუროპერატორი, ვის მიერაც ხდება ტურისტული პაკეტის ფორმირება. ხოლო, რეზიდენტი, რომელიც დამკვეთის სახელით დებს გარიგებებს მესამე პირთან, წარმოადგენს შუამავალს. შესაბამისად, იმ რეზიდენტი ტურაგენტის საქმიანობა, რომელიც ახორციელებს ტურისტული პროდუქტის მხოლოდ რეალიზაციას, სსკ-ის 166-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის შესაბამისად იბეგრება დღგ-ით ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელების ადგილის მიხედვით. ყოველივე აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ ამ ნაწილში გადამხდელის საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ :

 

1. შპს ----- საჩივარი სადავო საკითხთნ დაკავშირებით არ დაკმაყოფილდეს;

2. აღნიშნული გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის: ქ. თბილისი, ვ. გორგასლის ქ. N16) ან სასამართლოში (მის: ქ. ქუთაისი, კუპრაძის ქ. N11), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ გადაწყვეტილების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

 

გადამხდელი არ ეთანხმება არა რეზიდენტისაგან შეძენილი ტურისტული პაკეტის გაყიდვით მიღებული ნამეტი შემოსავლის სსკ-ის 166-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის შესაბამისად დღგ-ით დაბეგვრას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

 

შემოწმების აქტით მიხედვით, კომპანია ახორციელებს არარეზიდენტი ტურ ოპერატორების მიერ ფორმირებული ტურისტული პაკეტის შეძენას და მათ რეალიზაციას საკუთარი სახელით ადგილობრივ ტურისტებზე, რომლებიც ტურისტულ მომსახურებას იღებენ უცხოეთში. აღნიშნული მომსახურებების შედეგად მიღებულ საკომისიო თანხებს კომპანია არ ბეგრავს დღგ-ით.

ვინაიდან, რეზიდენტი წარმოადგენს შუამავალს, მის მიერ არა რეზიდენტებისგან შეძენილი ტურისტული პაკეტის გადაყიდვით მიღებული ნამეტი შემოსავალი, როგორც ტურ აგენტის მიერ არარეზიდენტი ტურ ოპერატორისთვის გაწეული მომსახურების შედეგად მიღებული შემოსავალი სსკ-ის 166-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის გათვალისწინებით დაექვემდებარა დღგ-ით დაბეგვრას.

 

გადაწყვეტილება

 

შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ რეზიდენტი ტურ აგენტის საქმიანობა, რომელიც ახორციელებს ტურისტული პროდუქტის მხოლოდ რეალიზაციას, სსკ-ის 166-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის შესაბამისად იბეგრება დღგ-ით ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელების ადგილის მიხედვით, აღნიშნულიდან გამომდინარე, ამ ნაწილში გადამხდელის საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

დასაბუთება

 

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს:

01.01.2021 წლამდე მოქმედი: 161(1,,ა“); 166(1,,ე“)

„ტურიზმისა და კურორტების შესახებ“ საქართველოს კანონი