გადაწყვეტილება №26748/2/2026

№26748/2/2026

25 მარტი 2026

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: ------- (ს/ნ -------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 13.03.2026 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება ------- 26.02.2026 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №26748/2/2026).

 

დავის საგანი:

1. მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით;

2. რეალიზებულ საქონელზე მსგავსი საქმიანობის განმახორციელებელი პირების აუდირებული ფასნამატის გავრცელების მართლზომიერება;

3. არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრული საბოლოო სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთი;

4. ერთობლივი შემოსავლიდან გამოსაქვითი ხარჯების განსაზღვრა.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 9.12.2025 წლის №007-343 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 12.02.2026 წლის №2993 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 187 287.31 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 111 487.13

დღგ - 90 388.86

საშემოსავლო გადასახადი - 21 098.27

ჯარიმა - 54 185

საურავი - 21 615.18

 

პროცედურული გარემოებები

გადასახადის გადამხდელის საქმიანობაა საცალო ვაჭრობა ქალის ფეხსაცმელებით და ტანსაცმლით. საქონლის იმპორტს ახორციელებს ჩინეთიდან და თურქეთიდან. საქმიანობს ------- (-------), იჯარით აღებულ ფართში. გადასახადის გადამხდელად რეგისტრირებულია 2009 წლის 7 ივლისს, დღგ-ის გადამხდელად - 2011 წლის 5 აპრილიდან.

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის 5.05.2023 წლიდან 1.07.2025 წლამდე საანგარიშო პერიოდების კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა აუდიტის დეპარტამენტის 28.11.2025 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზე გამოიცა 9.12.2025 წლის №27037 ბრძანება და №007-343 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 12.02.2026 წლის №2993 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ:

მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს 2023 წელს ჩატარებული ინვენტარიზაციით დადგენილი მონაცემები (ფასნამატი) გაავრცელოს უახლოეს/მომიჯნავე პერიოდზე დოკუმენტის გარეშე რეალიზებული შესაბამისი ჯგუფის საქონლის თვითღირებულებაზე და აღნიშნულის გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს, ამ ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილის მე-2 პუნქტის შესრულების შედეგების გათვალისწინებით, განახორციელოს სასაქონლო მატერიალური ფასეულობების ნაშთის კორექტირება და აღნიშნულის გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება). დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 12.02.2026 წლის №2993 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით

ფაქტების აღწერა

შესამოწმებელ პერიოდში მეწარმე საქონლის რეალიზაციას ახორციელებს როგორც დოკუმენტურად, ასევე დოკუმენტის გარეშე (დოკუმენტური რეალიზაციების წილი შეადგენს 15%-ს). საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2025 წლის 9 ივლისის №15496 ბრძანებით გადამხდელთან ჩატარებული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაციის შედეგად დადგინდა, საქონლის ნაშთი (760 842 ლარი საბაზრო ღირებულებით) 2025 წლის 11 ივლისის მდგომარეობით. გადასახადის გადამხდელი საბუღალტრო აღრიცხვას არ აწარმოებს. 01.01.2022 - 01.07.2025 საანგარიშო პერიოდში დეკლარირებული ფასნამატი შეადგენს - 4%-ს.

საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2023 წლის 24 ოქტომბრის №26165 ბრძანებით გადასახადის გადამხდელთან ჩატარდა სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაცია და 2023 წლის 24 ოქტომბრის მდგომარეობით საქონლის ნაშთი შეადგენს 774 552 ლარს (პირვანდელი ღირებულებით). 2023 წლის 24 ოქტომბრიდან (პირველი ინვენტარიზაციის ჩატარების თარიღი) 2025 წლის 11 ივლისამდე (მეორე ინვენტარიზაციის ჩატარების თარიღი) სულ შეძენილია 113 302 ლარის ღირებულების საქონელი, დეკლარირებული ბრუნვა კი მოცემულ პერიოდში შეადგენს 457 819 ლარს დღგის გარეშე (მათ შორის პირველი ინვენტარიზაციით დადგენილი დანაკლისი 113 341 ლარი), სულ შესამოწმებელ პერიოდში დეკლარირებული ბრუნვა შეადგენს 774 547 ლარს. 2024 წელს გადასახადის გადამხდელს არ აქვს წარმოდგენილი წლიური საშემოსავლო გადასახადის დეკლარაცია, 2024 წლის პირველი თებერვლიდან კი მინიჭებული აქვს მცირე ბიზნესის სტატუსი.

ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, დამუშავდა შესამოწმებელ პერიოდში განხორციელებული დოკუმენტური რეალიზაციები, შეძენები და ინვენტარიზაციის მასალები, თუმცა ვერ მოხერხდა რეალიზებული და შეძენილი საქონლის ერთმანეთთან დაკავშირება. შედეგად გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები დღგ-ის ნაწილში განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით. კერძოდ, დადგინდა შესამოწმებელ პერიოდში რეალიზებული საქონლის თვითღირებულება საქონლის ჯგუფების მიხედვით (ქალის ფეხსაცმელი, სპორტული ფეხსაცმელი, ტანსაცმელი), რაზეც გავრცელდა მსგავსი საქმიანობის განმახორციელებელი პირების აუდირებული ფასნამატი (საშუალო შეწონილი ფასნამატი 67.84%). აღნიშნული ფასნამატები შეირჩა საქმიანობის სპეციფიკისა და ტერიტორიული ნიშნის გათვალისწინებით. გაანგარიშდა დოკუმენტის გარეშე რეალიზებული საქონლიდან მიღებული შემოსავალი. აღნიშნული შემოსავალი საანგარიშო პერიოდების მიხედვით დოკუმენტურ რეალიზაციასთან ერთად ჩაირთო შესაბამისი პერიოდების დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვებში. შემოწმებით განსაზღვრული ჯგუფური ფასნამატის გათვალისწინებით დაანგარიშდა რეალიზებული საქონლიდან მისაღები შემოსავალი, რაც გადანაწილდა დეკლარირებული ბრუნვების პროპორციულად. შედეგად გაიზარდა დღგ-ის დასაბეგრი ბრუნვები, 2023 წლის ერთობლივი შემოსავალი, 2024 წლის ერთობლივი შემოსავალი (იანვრის თვის საანგარიშო პერიოდი) და მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირის დასაბეგრი შემოსავლები.

ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურმა იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლით, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილით, ამავე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით, 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტით, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილით, 158-ე მუხლის პირველი ნაწილით, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებით, 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილებით, 164-ე მუხლის პირველი ნაწილით, მე-80 მუხლის პირველი ნაწილით, მე-100 მუხლის მე-3 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით, საგადასახადო კოდექსის 102-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტით, საგადასახადო კოდექსის 90-ე მუხლის პირველი, მე-2 და მე-3 ნაწილებით, 93-ე მუხლის მე-11 ნაწილით და საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის „სპეციალური დაბეგვრის რეჟიმების გამოყენების შესახებ“ №999 ბრძანების მე-13 მუხლის პირველი პუნქტით, ყურადღება გაამახვილა აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მიწოდებულ ინფორმაციაზე და იმის გათვალისწინებით, რომ 2023 წლის 1 იანვრიდან 2025 წლის 1 ივნისამდე საანგარიშო პერიოდებზე გადასახადის გადამხდელს არ გააჩნდა ბუღალტრული აღრიცხვა ან/და ჩანაწერები, ასევე, მცირე მეწარმედ რეგისტრაციის პერიოდზე ვერ წარადგინა სპეციალური ჟურნალი, მიიჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტს შეეძლო საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრისას გამოეყენებია არაპირდაპირი მეთოდი.

მაგრამ ფასნამატთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა ყურადღება გაამახვილა გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციაზე, სადაც აღნიშნავს, რომ შესამოწმებელ პერიოდში, ჩატარდა სასაქონლო მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაცია, რის შემდეგაც საშუალო შეწონილმა ფასნამატმა შეადგინა 37% და ითხოვს ფასნამატი გაანგარიშებულ იქნეს შემოსავლების სამსახურის უფროსის N22708 ბრძანების მე-10 დანართის მე-20 მუხლის თანახმად.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მასალების, გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციისა და აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მოწოდებული ინფორმაციის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრული ფასნამატის დაზუსტების მიზნით, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს 2023 წელს ჩატარებული ინვენტარიზაციით დადგენილი მონაცემები (ფასნამატი) გაავრცელოს უახლოეს/მომიჯნავე პერიოდზე დოკუმენტის გარეშე რეალიზებული შესაბამისი ჯგუფის საქონლის თვითღირებულებაზე და აღნიშნულის გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება). ასევე, არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრული ფასნამატის დაზუსტების შემდეგ, აუდიტის დეპარტამენტმა უნდა განახორციელოს სასაქონლო მატერიალური ფასეულობების ნაშთის კორექტირება.

რაც შეეხება 2025 წლის საანგარიშო პერიოდზე რეალიზებული საქონლის თვითღირებულებაზე მსგავსი საქმიანობის განმახორციელებელი პირების აუდირებული ფასნამატის გავრცელებას, შემოსავლების სამსახური იზიარებს აუდიტის დეპარტამენტის პოზიციას და განმარტავს, რომ აღნიშნულ ნაწილში საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა მართლზომიერია.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შემმოწმებელს დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის და ერთობლივი შემოსავლების გაზრდის მიზეზად მიუთითებს, რომ „შესამოწმებელ პერიოდში პირი არ აწარმოებდა ბუღალტრულ აღრიცხვას, რის გამოც შეუძლებელი იყო დასაბეგრი ბრუნვის განსაზღვრა, ამიტომ შემოწმებამ იხელმძღვანელა სსკ-ის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის მიხედვით და დასაბეგრი ბრუნვა განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით “.

2024 წლის 1 თებერვლიდან სარგებლობს მცირე ბიზნესის სტატუსით, აღნიშნული სტატუსით მოსარგებლე პირები შემოსავლების და ხარჯების აღრიცხვისთვის ვალდებულნი არიან ისარგებლონ სსკის 91-ე მუხლით განსაზღვრული პრინციპებით. აღნიშნული მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით - „მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირი აწარმოებს აღრიცხვის სპეციალურ ჟურნალს. ამ ჟურნალის წარმოების (მათ შორის, ელექტრონული ფორმით წარმოების) წესი განისაზღვრება საქართველოს ფინანსთა მინისტრის ბრძანებით. “ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის N999 ბრძანებით განსაზღვრულია აღნიშნული აღრიცხვის სპეციალური ჟურნალის წარმოების წესი, რომელის მიხედვითაც საჭიროა დაფიქსირდეს შესყიდვები, რაოდენობის და თანხის მითითებით. აღნიშნული ჟურნალი წარმოება მიმდინარეობდა მის მიერ და შეუძლია წარმოადგინოს მოთხოვნის შემთხვევაში.

შესაბამისად სააღრიცხვო დოკუმენტაცია შესაბამისობაშია სსკ-ით განსაზღვრული მოთხოვნებთან, რომელიც განსაზღვრულია მცირე ბიზნესის სტატუსით მოსარგებლე პირისთვის. აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემმოწმებლებს არ ქონდა სამართლებრივი საფუძველი მცირე ბიზნესით სტატუსით სარგებლობის პერიოდში შემოსავლები განესაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილების მიხედვით, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, ამ თავით გათვალისწინებული მეთოდების გამოყენებით და მიაკუთვნოს იმ საანგარიშო პერიოდს, რომელშიც მოხდა მათი მიღება და გაწევა. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე), თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოებს უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.

საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაცია არის დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად, საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საგადასახადო კოდექსის მე-80 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, რეზიდენტი ფიზიკური პირის საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი შემოსავალი, რომელიც განისაზღვრება, როგორც სხვაობა კალენდარული წლის განმავლობაში მიღებულ ერთობლივ შემოსავალსა და ამ პერიოდისათვის ამ კოდექსით გათვალისწინებული გამოქვითვების თანხებს შორის.

საგადასახადო კოდექსის მე-100 მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, რეზიდენტის ერთობლივი შემოსავალი შედგება საქართველოში არსებული წყაროდან და საქართველოს ფარგლების გარეთ მიღებული შემოსავლებისაგან. ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, ერთობლივ შემოსავალს განეკუთვნება ეკონომიკური საქმიანობით მიღებული შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან.

საგადასახადო კოდექსის 102-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, ეკონომიკური საქმიანობით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება საქონლის/მომსახურების მიწოდებით მიღებული შემოსავლები.

საგადასახადო კოდექსის 91-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირი აწარმოებს აღრიცხვის სპეციალურ ჟურნალს. ამ ჟურნალის წარმოების (მათ შორის, ელექტრონული ფორმით წარმოების) წესი განისაზღვრება საქართველოს ფინანსთა მინისტრის ბრძანებით.

„სპეციალური დაბეგვრის რეჟიმების გამოყენების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №999 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის მე-16 მუხლის თანახმად:

1. მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირი ვალდებულია აწარმოოს აღრიცხვის სპეციალური ჟურნალი ამ ბრძანებით დამტკიცებული „მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირების მიერ აღრიცხვის სპეციალური ჟურნალის ფორმისა და წარმოების წესის შესახებ“ ინსტრუქციის (დანართი №3) შესაბამისად.

2. მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირი ვალდებულია საქონლის/მომსახურების მიწოდების დროს მომხმარებლებთან ნაღდი ფულით ანგარიშსწორებისას შემოსავლები აღრიცხოს საკონტროლო-სალარო აპარატის გამოყენებით.

3. მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირი ვალდებულია საქონლის ტრანსპორტირებისას ან/და მიწოდებისას, საქართველოს საგადასახადო კოდექსით დადგენილ შემთხვევებში გამოიყენოს სასაქონლო ზედნადები.

4. მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირი, გარდა იმ შემთხვევისა, როდესაც იგი რეგისტრირებულია დღგ-ის გადამხდელად, უფლებამოსილია არ აწარმოოს შემოსავლებისა და ხარჯების სხვაგვარად აღრიცხვა, გარდა ამ მუხლის პირველი-მე-3 პუნქტებით გათვალისწინებული მოთხოვნებისა.

საგადასახადო კოდექსის 93-ე მუხლის მე-11 ნაწილის თანახმად, მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირის საგადასახადო დეკლარაციის საგადასახადო ორგანოსთვის წარდგენა და გადასახადის გადახდა ხორციელდება არაუგვიანეს საანგარიშო თვის მომდევნო თვის 15 რიცხვისა.

დადგენილია, რომ მეწარმის დასაბეგრი ბრუნვა განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით. კერძოდ, საქონლის საცალოდ რეალიზაციაზე, კატეგორიების მიხედვით გავრცელდა აუდირებული ფასნამატი, გაზარდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა და ერთობლივი შემოსავალი. ამასთან, გადასახადის გადამხდელს 2024 წლის პირველი აპრილიდან მიენიჭა მცირე ბიზნესის სტატუსი. შესაბამისად, გაეზარდა მცირე ბიზნესის მქონე პირის დასაბეგრი შემოსავალი.

საბჭომ ყურადღება გაამახვილა სადავო საკითხის ზეპირი განხილვისას მოპასუხე ორგანოს არგუმენტზე, რომ მცირე ბიზნესის სტატუსით მოსარგებლე პირს საგადასახადო კანონმდებლობა საქმიანობის აღრიცხვისათვის ავალდებულებს ჟურნალის წარმოებას, რასაც მომჩივანი არ აწარმოებდა, რაც წერილობითი ახსნა-განმარტებით დაადასტურა.

მხარეთა არგუმენტების, სადავო საქმეზე არსებული მასალების შესწავლის/შეფასების და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, ვინაიდან მომჩივანი საგადასახადო კოდექსით დადგენილი წესით არ აწარმოებდა ბუღალტრულ აღრიცხვას, მცირე ბიზნესის სტატუსით სარგებლობის პერიოდში არ იყენებდა (აწარმოებდა) აღრიცხვის სპეციალურ ჟურნალს, საბჭოს მიაჩნია, რომ საგადასახადო ორგანოს გადაწყვეტილება მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით დადგენილი ფასნამატით განსაზღვრის შესახებ მართებულია და არ არსებობს საჩივრის ამ ნაწილში დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

2. რეალიზებულ საქონელზე მსგავსი საქმიანობის განმახორციელებელი პირების აუდირებული ფასნამატის გავრცელების მართლზომიერება

ფაქტების აღწერა

გადმოცემულია პირველი დავის საგნის ნაწილში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

გადმოცემულია პირველი დავის საგნის ნაწილში

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

არაპირდაპირი მეთოდით შემოსავლების გაანგარიშებისას საცალოდ გაყიდულ პროდუქციაზე გავცელდა მესამე პირის აუდირებული საცალო რეალიზაციის ფასნამატი. გაურკვეველია, რატომ მოხდა მესამე პირის ფასნამატის გამოყენება, მაშინ როცა მის მიერ დუკუმენტურად რეალიზებული საქონლის რაოდენობა შეადგენს მთლიანი რეალიზაციის 18%-ზე მეტს. ასევე, შესამოწმებელ პერიოდში, კერძოდ 2023 წლის 24 ოქტომბერს და 2025 წლის 11 ივლისს ჩატარდა სასაქონლო მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაცია. 2023 წლის 24 ოქტომბერს ჩატარებული ინვენტარიზაციის შედეგად საშუალო შეწონილმა ფასნამატმა შეადგინა 37%. იხილეთ დანართი N3.

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილებით არგუმენტები გათვალისწინებულ იქნა ნაწილობრივ და მესამე პირის ფასნამატის გამოყენების ნაცვლად, მომიჯნავე პერიოდებზე გამოყენებულ იქნა 2023 წლის 24 ოქტომბერს ჩატარებული ინვენტარიზაციის ფასნამატი, თუმცა იგივე გადაწყვეტილება არ იქნა მიღებული 2025 წელს ჩატარებულ ინვენტარიზაციასთან მიმართებაში.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილების მიხედვით, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, ამ თავით გათვალისწინებული მეთოდების გამოყენებით და მიაკუთვნოს იმ საანგარიშო პერიოდს, რომელშიც მოხდა მათი მიღება და გაწევა. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე), თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოებს უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.

საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

„ცალკეულ შემთხვევებში პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით მეთოდური მითითებების დამტკიცების თაობაზე“ შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანებით დამტკიცებული მეთოდური მითითების (დანართი 10) „პირის საგადასახადო ვალდებულების არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრის შესახებ“ მე-20 მუხლის მე-3 პუნქტის მიხედვით, ფასნამატები გამოიყენება შემდეგი რიგითობით:

ა) პირველი - „დოკუმენტური ფასნამატი“;

ბ) მეორე - „მიმდინარე კონტროლის ფასნამატი“;

გ) მესამე - „სხვა შემოწმების ფასნამატი“;

დ) მეოთხე - „მესამე პირების ფასნამატი“;

ე) მეხუთე - „სხვა ფასნამატი“.

ამავე მუხლის მე-4 პუნქტის მიხედვით, ყოველი მომდევნო ფასნამატი გამოიყენება მხოლოდ იმ შემთხვევაში, თუ წინა ფასნამატის თაობაზე არ მოიპოვება სათანადო ინფორმაცია ან/და ვერ კმაყოფილდება შესაბამისი ფასნამატის დადგენილად მიჩნევის პირობა. ამასთან:

ა) თუ კონკრეტულ წელზე და ჯგუფზე ვერ დგინდება დოკუმენტური ფასნამატი, გამოიყენება ამავე სახეობის ჯგუფზე დადგენილი დოკუმენტური ფასნამატი, რომელიც დადგინდა განსახილველი წლის უახლოესი სამი წლიდან ერთ-ერთ უახლოეს წელს;

ბ) ამ მუხლის მე-4 პუნქტის „ა“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში, თუ დოკუმენტური ფასნამატი დადგინდა, როგორც განსახილველი წლის წინა წელს, ისე მის მომდევნო წელს, გამოიყენება ამ მომიჯნავე წლების ფასნამატების საშუალო მონაცემი, რომელიც გამოითვლება ამ მეთოდური მითითების მე-19 მუხლის მე-2 პუნქტის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად;

გ) თუ ვერ დადგინდა დოკუმენტური ფასნამატი და ვერც მისი გამოყენების პირობები დაკმაყოფილდა, შესაბამის ჯგუფზე გამოიყენება მიმდინარე კონტროლის ფასნამატი, რომელიც დადგინდა განსახილველ ჯგუფზე, განსახილველ წელს, ხოლო, თუ კონკრეტულ წელზე და ჯგუფზე ვერ დგინდება მიმდინარე კონტროლის ფასნამატი, გამოიყენება ამავე სახეობის ჯგუფზე დადგენილი მიმდინარე კონტროლის ფასნამატი, რომელიც დადგინდა განსახილველი წლის უახლოესი სამი წლიდან ერთ-ერთ უახლოეს წელს;

დ) ამ მუხლის მე-4 პუნქტის „გ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში, თუ მიმდინარე კონტროლის ფასნამატი დადგინდა განსახილველი წლის ორ მომიჯნავე წელს, გამოიყენება ამ ფასნამატების საშუალო მონაცემი, რომელიც გამოითვლება ამ მეთოდური მითითების მე-19 მუხლის მე-2 პუნქტის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად;

ე) თუ ვერ დადგინდა დოკუმენტური და მიმდინარე კონტროლის ფასნამატები და ვერც მათი გამოყენების პირობები დაკმაყოფილდა, შესაბამის ჯგუფზე გამოიყენება „სხვა შემოწმების ფასნამატი“, რომელიც დადგინდა განსახილველ წელს და განსახილველ ჯგუფზე;

ვ) თუ ვერ დადგინდა დოკუმენტური, მიმდინარე კონტროლის და სხვა შემოწმების ფასნამატები და ვერც მათი გამოყენების პირობები დაკმაყოფილდა, შესაბამის ჯგუფზე გამოიყენება მესამე პირების ფასნამატი, რომელიც დადგინდა განსახილველ წელს და განსახილველ ჯგუფზე;

ზ) თუ ვერ დადგინდა დოკუმენტური, მიმდინარე კონტროლის, სხვა შემოწმების და მესამე პირების ფასნამატები და ვერც მათი გამოყენების პირობები დაკმაყოფილდა, შესაბამის ჯგუფზე გამოიყენება სხვა ფასნამატი, რომელიც დადგინდა განსახილველ წელს და განსახილველ ჯგუფზე.

მასთან, ამავე მუხლის მე-5 პუნქტის თანახმად, მიუხედავად ამ მუხლის მე-3 და მე-4 პუნქტებით გათვალისწინებული დებულებისა, სათანადო დასაბუთების შემთხვევაში, აუდიტორი უფლებამოსილია ფასნამატები გამოიყენოს შესაბამისი რიგითობის დაცვის გარეშე.

შემოსავლების სამსახურის 12.02.2026 წლის №2993 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს 2023 წელს ჩატარებული ინვენტარიზაციით დადგენილი მონაცემები (ფასნამატი) გაავრცელოს უახლოეს/მომიჯნავე პერიოდზე დოკუმენტის გარეშე რეალიზებული შესაბამისი ჯგუფის საქონლის თვითღირებულებაზე და აღნიშნულის გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

საბჭოს სხდომაზე სადავო საკითხის ზეპირი განხილვისას მომჩივნის წარმომადგენელმა განმარტა, რომ შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილებით მისი არგუმენტები გათვალისწინებულ იქნა ნაწილობრივ და მესამე პირის ფასნამატის გამოყენების ნაცვლად, მომიჯნავე პერიოდებზე გამოყენებულ იქნა 2023 წლის 24 ოქტომბერს ჩატარებული ინვენტარიზაციის ფასნამატი, თუმცა იგივე გადაწყვეტილება არ იქნა მიღებული 2025 წელს ჩატარებულ ინვენტარიზაციასთან მიმართებაში.

საბჭო მხედველობაში იღებს იმ გარემოებას, რომ საგადასახადო ორგანომ მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრა მსგავსი საქმიანობის განმახორციელებელი პირების აუდირებული ფასნამატის (საშუალო შეწონილი ფასნამატი 67.84%) გავრცელებით, ხოლო 2023 წლის 24 ოქტომბერს ჩატარებული ინვენტარიზაციის შედეგად საშუალო შეწონილი ფასნამატი შეადგენს 37%-ს, აღნიშნული ფასნამატის მონაცემები (ოდენობები) არსებითად განსხვავდება ერთმანეთისაგან. საბჭოს მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის 12.02.2026 წლის №2993 ბრძანებით მიღებული გადაწყვეტილების მსგავსად, 2023 წელს ჩატარებული ინვენტარიზაციით დადგენილი მონაცემები (ფასნამატი) უნდა გავრცელდეს 2025 წლის საანგარიშო პერიოდზე დოკუმენტის გარეშე რეალიზებული შესაბამისი ჯგუფის საქონლის თვითღირებულებაზე და აღნიშნულის გათვალისწინებით უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

3. არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრული საბოლოო სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთი

ფაქტების აღწერა

გადმოცემულია პირველი დავის საგნის ნაწილში

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

გადმოცემულია პირველი დავის საგნის ნაწილში.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

არ ეთანხმება საბოლოო სასაქონლო მატერიალური ნაშთის გაანგარიშებას. კერძოდ 2025 წლის 11 ივლისის ინვენტარიზაციით დადგენილი პროდუქციის საბაზრო ფასიდან გამომდინარე, თვითღირებულების გაანგარიშებისას გამოყენებულ იქნა აუდირებული მესამე პირის ფასნამატი (67.84 %). აღნიშნული მიდგომა არასწორია, ვინაიდან შემოწმების მიერ მოთხოვნის შემთხვევაში შესაძლებელი იყო მიეწოდებინა პირდაპირი მეთოდით (თითოეულ პროდუქციაზე შესყიდვის ღირებულებები, შესყიდვის დოკუმენტაციის მითითებით) გაანგარიშებული სმფ-ს თვითღირებულება. შესაბამისად, მისი მოთხოვნაა აღნიშნულ ნაწილში მოხდეს გაანგარიშების კორექტირება.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 145-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობის შემადგენლობაში შეიტანოს თავის საკუთრებაში არსებული დამუშავებული ან ნაწილობრივ დამუშავებული საქონელი, მისი ადგილმდებარეობის მიუხედავად, კერძოდ, ნედლეული ან/და მასალები (გარდა კაპიტალიზებადი ხარჯებისა), რომლებიც შეძენილია შემდგომი რეალიზაციისათვის ან საქონლის წარმოებისათვის/ მომსახურების გაწევისათვის.

მხარეთა არგუმენტების, სადავო საქმეზე არსებული მასალების შესწავლის/შეფასების და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ მე-2 დავის საგანზე მიღებული გადაწყვეტილების შესრულების შედეგების გათვალისწინებით, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს განახორციელოს სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთის კორექტირება და აღნიშნულის გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

4. ერთობლივი შემოსავლიდან გამოსაქვითი ხარჯების განსაზღვრა

ფაქტების აღწერა

მეწარმის მიერ საგადასახადო ორგანოში წარმოდგენილ დეკლარაციებში ასახული ერთობლივი შემოსავლიდან გამოსაქვითი ხარჯების ოდენობა განსხვავდება საგადასახადო შემოწმებით დადგენილი მონაცემებისაგან. საგადასახადო შემოწმებით, საგადასახადო კოდექსის 105-ე მუხლის საფუძველზე კორექტირებას დაექვემდებარა ერთობლივი შემოსავლიდან გამოქვითვას დაკავშირებული ხარჯების ოდენობა, 2022 წელს შემცირდა, ხოლო 2023 წელს გაიზარდა გამოსაქვითი ხარჯის ოდენობა (მეწარმეს გამოქვითული არ ჰქონდა იჯარის და საკონსულტაციო მომსახურების საფასური), 2024 წელს კი გათვალისწინებულ იქნა იანვრის თვის ხარჯები. საგადასახადო შემოწმებით გაიზარდა 2023 წლის სმფების საბოლოო ნაშთი, 2024 წლის საშემოსავლო გადასახადის წლიურ დეკლარაციაში კი გათვალისწინებულ იქნა იანვრის თვის საბოლოო ნაშთი. ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე დაკორექტირდა მეწარმის წლიური საშემოსავლო გადასახადის დეკლარაციები, შესაბამისად, გადამხდელს შეუმცირდა გადასახადი.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურმა იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლით, 105-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილებით, 145-ე მუხლის 61 ნაწილით, ამავე მუხლის მე-8 ნაწილით, „მიმდინარე კონტროლის პროცედურების ჩატარების, სასაქონლო-მატერიალურ ფასეულობათა ჩამოწერის, აღიარებული საგადასახადო დავალიანების დაფარვის, საგადასახადო დავალიანების გადახდევინების უზრუნველყოფის ღონისძიებების განხორციელების, სამართალდარღვევათა საქმისწარმოების წესის დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №994 ბრძანების 3716 მუხლის პირველი პუნქტით, ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებით და მე-3 ნაწილის „ა“, „ბ“ და „გ“ ქვეპუნქტებით.

გადასახადის გადამხდელის საჩივარში მიუთითებს, რომ მის მიერ იჯარით აღებულ სასაწყობე ფართში გაჩნდა ხანძარი, რის შედეგადაც დაიწვა და განადგურდა სასაწყობო ფართში არსებული სასაქონლო მატერიალური ფასეულობები. გადასახადის გადამხდელის განმარტებით, აღნიშნული ფაქტი დასტურდება შპს „-------“ გენერალური დირექტორის მიერ გაცემული ცნობით და საქართველოს შინაგან საქმეთა სამინისტროს ------- პოლიციის დეპარტამენტის წერილით.

გადასახადის გადამხდელის არგუმენტთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მოწოდებულ ინფორმაციაზე, რომლის თანახმადაც გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი დოკუმენტებით ვერ დგინდება რა ოდენობის საქონელი განადგურდა ხანძრის შედეგად.

ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ მომჩივანი წარმოდგენილ საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე თუ რა ნაწილში იქნა საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული არამართლზომიერად და დავის წარმოების პროცესშიც არ აქვს წარმოდგენილი ისეთი არგუმენტები/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ზემოხსენებულ სამართლებრივი ნორმების, დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებებისა და მხარეთა არგუმენტების გათვალისწინებით, მე-4 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

2025 წლის 28 იანვარს ------- ტერიტორიაზე მის მიერ იჯარით აღებულ სასაწყობო ფართში (-------) მოხდა ხანძარი, რის შედეგადაც დაიწვა და განადგურდა სასაწყობო ფართში არსებული სასაქონლო მატერიალური მარაგები. აღნიშნული ფაქტი დასტურდება საქართველოს შინაგან საქმეთა სამინისტროს ------- პოლიციის დეპარტამენტის მიერ გადმოგზავნილი წერილით, ასევე ადასტურებს 2025 წლის 6 მარტს შპს -------გენერალური დირექტორის მიერ გაცემული ცნობა.

ამ მომენტისთვის აღნიშნულ ფართში განთავსებული იყო დაახლოებით 400 000 ლარის (სარეალიზაციო ფასით, დღგ-ს ჩათვლით) სასაქონლო მატერიალური მარაგები.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლი განსაზღვრავს არაპირდაპირი მეთოდებით როგორც შემოსავლების განსაზღვრის მეთოდებს, ასევე გაწეული ხარჯების დაანგარიშების საფუძვლებს. შემმოწმებელმა აღნიშნული მეთოდები გამოიყენა შემოსავლების დათვლის მიზნით, ხოლო ხარჯების ნაწილში, კერძოდ კი დამწვარი და განადგურებული მარაგების შემთხვევაში, არ მოუხდენია აღნიშნული მეთოდის გამოყენება.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილების შესაბამისად. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, ამ თავით გათვალისწინებული მეთოდების გამოყენებით და მიაკუთვნოს იმ საანგარიშო პერიოდს, რომელშიც მოხდა მათი მიღება და გაწევა. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 105-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების შესაბამისად, ერთობლივი შემოსავლიდან გამოიქვითება ყველა ხარჯი, რომელიც დაკავშირებულია მის მიღებასთან, გარდა იმ ხარჯებისა, რომლებიც ამ კოდექსის თანახმად გამოქვითვას არ ექვემდებარება. თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული.

საგადასახადო კოდექსის 72-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, პირველადი საგადასახადო დოკუმენტი არის წერილობითი დოკუმენტი, რომლითაც შესაძლებელია სამეურნეო ოპერაციის მონაწილე მხარეთა იდენტიფიცირება, აქვს თარიღი და მოიცავს მიწოდებული საქონლის/გაწეული მომსახურების ჩამონათვალსა და ღირებულებას.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე), თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საგადასახადო კოდექსის 145-ე მუხლის 61 ნაწილის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელი უფლებამოსილია ამ მუხლის მე-6 ნაწილში აღნიშნული პირობების გაუთვალისწინებლად ჩამოწეროს დაუძლეველი ძალის (მიწისძვრა, წყალდიდობა, მეწყერი, ზვავი, ხანძარი, ავარია ან სხვა საგანგებო ან განსაკუთრებული გარემოება, რომლის შედეგადაც გადასახადის გადამხდელისაგან დამოუკიდებელი მიზეზით განადგურდა/დაიკარგა სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობები) ზემოქმედების შედეგად განადგურებული/დაკარგული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობები. ამავე მუხლის მე-8 ნაწილის თანახმად, ამ მუხლის მე-6 და 61 ნაწილებით გათვალისწინებულ შემთხვევებში სასაქონლომატერიალური ფასეულობის ჩამოწერის წესს ადგენს საქართველოს ფინანსთა მინისტრი.

„მიმდინარე კონტროლის პროცედურების ჩატარების, სასაქონლო-მატერიალურ ფასეულობათა ჩამოწერის, აღიარებული საგადასახადო დავალიანების დაფარვის, საგადასახადო დავალიანების გადახდევინების უზრუნველყოფის ღონისძიებების განხორციელების, სამართალდარღვევათა საქმისწარმოების წესის დამტკიცების თაობაზე” საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №994 ბრძანების 3716 მუხლის პირველი პუნქტის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი უფლებამოსილია ამ წესის 32-ე-37-ე მუხლებით დადგენილი პირობებისა და პროცედურების გაუთვალისწინებლად, ჩამოწეროს დაუძლეველი ძალის (მიწისძვრა, წყალდიდობა, მეწყერი, ზვავი, ხანძარი, ავარია ან სხვა საგანგებო ან განსაკუთრებული გარემოება, რომლის შედეგადაც გადასახადის გადამხდელისაგან დამოუკიდებელი მიზეზით განადგურდა/დაიკარგა სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობები) ზემოქმედების შედეგად განადგურებული/დაკარგული, მათ შორის, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 145-ე მუხლის 61 ნაწილის ძალაში შესვლამდე განადგურებული/დაკარგული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობები.

ამავე მუხლის მე-2 პუნქტის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, გადასახადის გადამხდელის მიერ, ამ მუხლის პირველ პუნქტში აღნიშნული მიზეზით, განადგურებული/დაკარგული სასაქონლომატერიალური ფასეულობების ჩამოწერის საფუძველია, უფლებამოსილი ორგანოს (საქართველოს აღმასრულებელი ხელისუფლების, მისი მმართველობის სფეროში შემავალი სახელმწიფო საქვეუწყებო დაწესებულებების, საჯარო სამართლის იურიდიული პირების, ავტონომიური რესპუბლიკების, სამხარეო და ადგილობრივი თვითმმართველობის ორგანოების) მიერ გაცემული ცნობა, რომლითაც დადასტურებულია მიწისძვრის, წყალდიდობის, მეწყერის, ზვავის, ხანძრის, ავარიის ან სხვა საგანგებო ან განსაკუთრებული გარემოების არსებობის ფაქტი, ასევე სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან/და სხვა დოკუმენტური მტკიცებულებები, რომლითაც დასტურდება დაუძლეველი ძალის ადგილზე, მისი მოქმედების არეალში გადასახადის გადამხდელის მიერ ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელების, ამ საქმიანობისთვის განკუთვნილი ობიექტის, სატრანსპორტო საშუალების, სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების არსებობის ფაქტი.

ასევე, ამავე მუხლის მე-3 პუნქტის „ა“, „ბ“ და „გ“ ქვეპუნქტების თანახმად, ამ მუხლის მე-2 პუნქტით გათვალისწინებული საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, გადასახადის გადამხდელი ადგენს განადგურებული/დაკარგული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ჩამოწერის დოკუმენტს, რომლის შედგენიდან 10 სამუშაო დღის ვადაში შემოსავლების სამსახურის ოფიციალური ვებგვერდის მეშვეობით, საგადასახადო ორგანოს წარუდგენს, განადგურებული/დაკარგული სასაქონლომატერიალური ფასეულობების ჩამოწერის დოკუმენტს, ამ მუხლის მე-2 პუნქტის „ა“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ ცნობა, განადგურებული/დაკარგული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების შესახებ ინფორმაციას (დანართი №244).

შემოწმებით დადგინდა, რომ მეწარმის მიერ საგადასახადო ორგანოში წარდგენილ დეკლარაციებში ასახული ერთობლივი შემოსავლიდან გამოსაქვითი ხარჯების ოდენობა განსხვავდება საგადასახადო შემოწმებით დადგენილი მონაცემებისაგან. საგადასახადო შემოწმებით, საგადასახადო კოდექსის 105-ე მუხლის შესაბამისად კორექტირებას დაექვემდებარა ერთობლივი შემოსავლიდან გამოქვითვას დაკავშირებული ხარჯების ოდენობა, 2022 წელს შემცირდა გამოსაქვითი ხარჯის ოდენობა, 2023 წელს კი გაიზარდა გამოსაქვითი ხარჯის ოდენობა (მეწარმეს გამოქვითული არ ჰქონდა იჯარის და საკონსულტაციო მომსახურების საფასური), 2024 წელს კი გათვალისწინებულ იქნა იანვრის თვის ხარჯები.

მომჩივნის განმარტებით, 2025 წლის 28 იანვარს ------- ტერიტორიაზე იჯარით აღებულ სასაწყობო ფართში (-------) მოხდა ხანძარი, რის შედეგადაც დაიწვა და განადგურდა სასაწყობო ფართში არსებული სასაქონლო მატერიალური მარაგები. საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლი განსაზღვრავს არაპირდაპირი მეთოდებით როგორც შემოსავლების განსაზღვრის მეთოდებს, ასევე გაწეული ხარჯების დაანგარიშების საფუძვლებს. შემმოწმებელმა აღნიშნული მეთოდები გამოიყენა შემოსავლების დათვლის მიზნით, ხოლო ხარჯების ნაწილში, კერძოდ კი დამწვარი და განადგურებული მარაგების შემთხვევაში, არ მოუხდენია აღნიშნული მეთოდის გამოყენება.

დადგენილია და ამას მომჩივანიც ადასტურებს, რომ საქმეზე არ არსებობს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილი შესაბამისი ორგანოს მიერ ხანძრის შედეგად მომჩივნის საკუთრებაში არსებული საქონლის განადგურების შესახებ გაცემული ცნობა, ასევე, ამავე საქონლის აღრიცხვის/ჩამოწერის დოკუმენტი, რომლითაც შესაძლებელი იქნებოდა აღნიშნული ფაქტის დადასტურება, ამასთან უცნობია ხანძრის შედეგად განადგურებული საქონლის ოდენობა, სახეობა, ღირებულება.

საბჭო ყურადღებას ამახვილებს მოპასუხე ორგანოს მიერ წარმოდგენილ ინფორმაციაზე და აღნიშნავს, რომ მომჩივანი ზოგადად საუბრობს და ვერ წარმოადგენს დასახელებული არგუმენტის დამადასტურებელ სათანადო მტკიცებულებას, რაც შემოწმებისას საქონლის ხანძრის შედეგად განადგურების/ჩამოწერის ფაქტს დაადასტურებდა. მის მიერ წარმოდგენილი დოკუმენტები, ვერ ჩაითვლება საქონლის ხანძრის შედეგად განადგურების დამადასტურებელ შესაბამის მტკიცებულებად, შედეგად საგადასახადო ორგანოს მიერ შემოწმებისას დადგენილი გარემოებების შეცვლის და შესაბამისად, შემოწმების აქტით დარიცხული თანხების შემცირების საფუძველი ვერ გახდება.

მხარეთა არგუმენტების, სადავო საქმეზე არსებული მასალების შესწავლის/შეფასების და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ საგადასახადო ორგანოს გადაწყვეტილება მომჩივნის ერთობლივი შემოსავლიდან გამოსაქვითი ხარჯების განსაზღვრის და შესაბამისად, საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის შესახებ მართებულია და არ არსებობს მომჩივნის არგუმენტების გათვალისწინების და საჩივრის ამ ნაწილში დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. ნაწილობრივ გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 12.02.2026 წლის №2993 ბრძანება;

3. დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, მე-2 და მე-3 დავის საგნის ნაწილში მიღებული გადაწყვეტილების შესაბამისად, უზრუნველყოს მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

5. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხები:

1. მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით;

2. რეალიზებულ საქონელზე მსგავსი საქმიანობის განმახორციელებელი პირების აუდირებული ფასნამატის გავრცელების მართლზომიერება;

3. არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრული საბოლოო სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთი;

4. ერთობლივი შემოსავლიდან გამოსაქვითი ხარჯების განსაზღვრა.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

გადასახადის გადამხდელის საქმიანობაა საცალო ვაჭრობა ქალის ფეხსაცმელებით და ტანსაცმლით. აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა აუდიტის დეპარტამენტის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზე გამოიცა ბრძანება და საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 12.02.2026 წლის №2993 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ:

მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს 2023 წელს ჩატარებული ინვენტარიზაციით დადგენილი მონაცემები (ფასნამატი) გაავრცელოს უახლოეს/მომიჯნავე პერიოდზე დოკუმენტის გარეშე რეალიზებული შესაბამისი ჯგუფის საქონლის თვითღირებულებაზე და აღნიშნულის გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს, ამ ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილის მე-2 პუნქტის შესრულების შედეგების გათვალისწინებით, განახორციელოს სასაქონლო მატერიალური ფასეულობების ნაშთის კორექტირება და აღნიშნულის გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება). დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 12.02.2026 წლის №2993 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

გადაწყვეტილება

საბჭოს მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის 12.02.2026 წლის №2993 ბრძანებით მიღებული გადაწყვეტილების მსგავსად, 2023 წელს ჩატარებული ინვენტარიზაციით დადგენილი მონაცემები (ფასნამატი) უნდა გავრცელდეს 2025 წლის საანგარიშო პერიოდზე დოკუმენტის გარეშე რეალიზებული შესაბამისი ჯგუფის საქონლის თვითღირებულებაზე და აღნიშნულის გათვალისწინებით უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

მხარეთა არგუმენტების, სადავო საქმეზე არსებული მასალების შესწავლის/შეფასების და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ მე-2 დავის საგანზე მიღებული გადაწყვეტილების შესრულების შედეგების გათვალისწინებით, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს განახორციელოს სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთის კორექტირება და აღნიშნულის გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტორსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(5); 90; 102; 159; 163;