გადაწყვეტილება №22630/2/2024

№22630/2/2024

04 სექტემბერი 2024

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: ი/მ ------- (ს/ნ -------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი/ვალის მართვის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 12.07.2024 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება ი/მ ------- 20.03.2024 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №22630/2/2024).

 

დავის საგანი:

1. საქმიანობის შესწავლიდან გამომდინარე, ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელის სტატუსის გაუქმება, მიღებული შემოსავლებით დღგ-ის სავალდებულო რეგისტრაციის და შესაბამისი საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა;

2. დამკვეთისთვის გამოწერილ დოკუმენტაციაში ასახული მონაცემების დაქირავებულ ფიზიკურ პირებზე გაცემულ ანაზღაურებად ჩათვლა და გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა;

3. საგადასახადო გირავნობის/იპოთეკის უფლება.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 26.12.2023 წლის №125-46 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. ვალის მართვის დეპარტამენტის 2023 წლის 27 დეკემბრის საგადასახადო გირავნობა/იპოთეკის უფლების წარმოშობის შესახებ №125-4272 შეტყობინება;

3. შემოსავლების სამსახურის 27.02.2024 წლის №4278 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 266 982 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 175 848

დღგ - 93 514

საშემოსავლო გადასახადი - 82 334

ჯარიმა - 55 954

საურავი - 35 180

 

პროცედურული გარემოებები

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის 1.01.2020 წლიდან 1.08.2023 წლამდე საანგარიშო პერიოდების კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა აუდიტის დეპარტამენტის 25.12.2023 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტში, შემოწმების აქტის საფუძველზე, გამოიცა 26.12.2023 წლის №32966 ბრძანება და №125-46 საგადასახადო მოთხოვნა, ასევე, პირადი აღრიცხვის ბარათზე საგადასახადო დავალიანების წარმოშობის გამო წარედგინა ვალის მართვის დეპარტამენტის 2023 წლის 27 დეკემბრის საგადასახადო გირავნობა/იპოთეკის უფლების წარმოშობის შესახებ №125-4272 შეტყობინება, რომლებიც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 27.02.2024 წლის №4278 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. საქმიანობის შესწავლიდან გამომდინარე, ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელის სტატუსის გაუქმება, მიღებული შემოსავლებით დღგ-ის სავალდებულო რეგისტრაციის და შესაბამისი საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა

ფაქტების აღწერა

აუდიტის დეპარტამენტის 25.12.2023 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, მეწარმე 2021 წლის პირველი სექტემბრიდან რეგისტრირებულია ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელად. შესაბამისად, არ აქვს წარდგენილი საშემოსავლო გადასახადის წლიური დეკლარაციები. შემოწმებისთვის გადამხდელის მიერ წარდგენილი სააღრიცხვო დოკუმენტაციის, შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემებითა და სატენდერო დოკუმენტაციის (ხელშეკრულებები, მიღება-ჩაბარების აქტები) შესწავლის მიხედვით დადგინდა, რომ მეწარმეს გააჩნია საქმიანობა, რომელიც არ წარმოადგენს ფიქსირებული გადასახადით დასაბეგრ საქმიანობას და რომლის მიხედვით მიღებული შემოსავლებიდან გამომდინარე, საგადასახადო კოდექსის 165-ე მუხლის მოთხოვნების გათვალისწინებით, მეწარმეს დაუდგინდა დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის ვალდებულება. შესაბამისად აღნიშნული შემოსავლები განხილულ იქნა დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვად, საიდანაც საგადასახადო კოდექსის 159-ე და 160-ე მუხლების გათვალისწინებით, საწარმოს დაერიცხა დღგ-ის თანხა და ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 282-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად.

ვინაიდან მეწარმეს დაუდგინდა დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის ვალდებულება, საგადასახადო კოდექსის 951 და 956 მუხლების თანახმად, გაუუქმდა ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელის სტატუსი. შესაბამისად, მეწარმე ვალდებული იყო მიღებული შემოსავლები, რომლებიც დასტურდება დოკუმენტურად, კერძოდ გამოწერილი სასაქონლო ზედნადებებისა და სატენდერო დოკუმენტაციის (ხელშეკრულებები, მიღება-ჩაბარების აქტები) მიხედვით აესახა შესაბამისი წლების საშემოსავლო გადასახადის წლიურ დეკლარაციაში, რაც გადამხდელს არ აქვს განხორციელებული (არ არის წარდგენილი საშემოსავლო გადასახადის წლიური დეკლარაციები). საგადასახადო კოდექსის მე-100 მუხლის პირველი, მე-3 ნაწილების და 102-ე მუხლის თანახმად, მეწარმე ვალდებული იყო ერთობლივ შემოსავალში აესახა მიღებული შემოსავლები სრულად. შესაბამისად, შემოწმების შედეგად, მეწარმეს განესაზღვრა ერთობლივი შემოსავალი, რის შედეგადაც საგადასახადო კოდექსის 79-ე, მე-80 და 81-ე მუხლების გათვალისწინებით, დამატებით დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის თანახმად.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურმა იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილით, 951 მუხლით, 952 მუხლით, 955 მუხლის პირველი, მე-2 და მე-3 ნაწილებით, 956 მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტით, ამავე მუხლის მე-3 ნაწილით, 165-ე მუხლის 71 ნაწილით, 158-ე მუხლის პირველი ნაწილით, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებით, 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილებით, 164-ე მუხლის პირველი ნაწილით, 165-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილებით, 79-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტით, მე-80 მუხლის პირველი ნაწილით, 81-ე მუხლის პირველი ნაწილით, 93-ე მუხლის 11 ნაწილით, მე-100 მუხლის მესამე ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით, 102-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით, სპეციალური დაბეგვრის რეჟიმების გამოყენების შესახებ“ საქართველოს მთავრობის 2010 წლის 29 დეკემბრის №415 დადგენილების პირველი მუხლით, „სპეციალური დაბეგვრის რეჟიმების გამოყენების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №999 ბრძანებით დამტკიცებული ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელის სტატუსის მინიჭებისა და გაუქმების, ფიქსირებული გადასახადის გადახდისა და ანგარიშგების და ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელის სერტიფიკატის გაცემის წესის შესახებ ინსტრუქციის პირველი მუხლის მე-2, მე-3 და მე-5 პუნქტებით, მე7 მუხლის პირველი პუნქტის „დ“ ქვეპუნქტით და 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილით.

შემოსავლების სამსახურმა მიუთითა „სპეციალური დაბეგვრის რეჟიმების შესახებ“ საქართველოს მთავრობის 2010 წლის 29 დეკემბრის №415 დადგენილებაზე, რომლის №6 დანართით განსაზღვრულია ფიქსირებული გადასახადით დასაბეგრი საქმიანობის სახეები და მიიჩნევს, რომ განსახილველ შემთხვევაში მის მიერ განხორციელებული საქმიანობიდან ფიქსირებული გადასახადით დასაბეგრ საქმიანობად განხილულ უნდა იქნას საქმიანობის ის ნაწილი, რომელიც უკავშირდება მხოლოდ მომსახურების გაწევას და ადგილი არ აქვს საქონლის (სათადარიგო ნაწილის), როგორც შეცვლის მომსახურებასთან კომბინირებულ, ისე დამოუკიდებელ მიწოდებას. ამასთან, ასეთი მიწოდება ექვემდებარება გადასახადებით დაბეგვრას საერთო წესით, როგორც საშემოსავლო გადასახადის, ასევე დღგ-ის მიზნებისთვის.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, წარმოდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ თავიდანვე არასწორად იქნა შეფასებული საქმიანობის სახე. 2021 წლის 1 სექტემბრიდან ფუნქციონირებს ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელის სტატუსით, რომელიც მიენიჭა „სპეციალური დაბეგვრის რეჟიმების შესახებ“ საქართველოს მთავრობის 2010 წლის 29 დეკემბრის N415 დადგენილებით. დანართი 6 ნათლად განმარტავს საქმიანობის სახეს: „ავტომობილების ტექნიკური მომსახურება და რემონტი, მათ შორის სალტეების , საბურავების აღდგენა და რეგენერაცია“.

„ნორმატიული აქტების შესახებ „საქართველოს ორგანული კანონი განსაზღვრავს საკანომდებლო აქტების იერარქიას და შესაბამისად მთავრობის დადგენილებაზე უპირატესი საქართველოს კანონი „სახელმწიფო შესყიდვების შესახებ“, მე-10 მუხლის მე-3 პუნქტის „თ“ ქვეპუნქტი შეიცავს ამ საქმიანობის დეფინიციას: „სახელმწიფო შესყიდვა შეიძლება ჩატარდეს გამარტივებული წესით, თუ „ხორციელდება საქართველოს მთავრობის დადგენილებით განსაზღვრული წლოვანების ან/და პირობების მქონე გარანტიის ავტოსატრანსპორტო საშუალების ტექნიკური მომსახურების ან/და ასეთი მომსახურებისათვის საჭირო სათადარიგო ნაწილების ან/და საცხებ-საპოხი მასალების სახელმწიფო შესყიდვა“

ევროკავშირის კომისიის რეგულაცია N213/2008 CPV განსაზღრავს შესყიდვების კლასიფიკაციას და ყველა შესყიდვას ახლავს CPV-ს შესაბამისი კოდი.

ამ რეგულაციებზე დაყრდნობით სახელმწიფო შესყიდვის ყველა ხელშეკრულებაში ფიგურირებს შესყიდვის კლასიფიკატორის CPV კოდი. მისი მითითების გარეშე ტენდერი ვერ შედგება. ამდენად მის მიერ სათადარიგო ნაწილების რეალიზაცია და მომსახურების მიწოდება ცალ-ცალკე ლოტი, რომ ყოფილიყო, ყველა ხელშეკრულებაში იქნებოდა მოცემული შესაბამისი კოდები.

შემოსავლების სამსახურში წარდგენილ საჩივარს დაურთო მტკიცებულებად ყველა ხელშეკრულებები (დანართი 8-დან 23-ის ჩათვლით). მაგალითისთვის განიხილავს ერთ-ერთ ხელშეკრულებას (დანართი 8), სადაც მუხლი 2. „ხელშეკრულების საგანი“ მოცემულია განმარტება: „პუნქტი 2.1. სააგენტოს ბალანსზე რიცხული ავტომანქანების ტექნიკური მომსახურების შესყიდვა CPV კოდი 50100000. გვ.22. 2. ხელშეკრულებით გათვალისწინებული საგნის აღწერა, ტექნიკური პარამეტრები და ღირებულება მოცემულია დანართი 1, დანართი 2, დანართი 3 (მანქანების აღწერილობა და რაოდენობები, ფასების ცხრილი). რომელიც წარმოადგენს ხელშეკრულების განუყოფელ ნაწილს“

აქედან გამომდინარე, თანდართული პრეისკურანტი (დანართი 8) ნაწილების ფასს ცალკე განსაზღვრავს და მომსახურებას ცალკე, თუმცა ხელშეკრულების ღირებულება 10 000 ლარია. ცალკე სათადარიგო ნაწილების შესყიდვა რომ ყოფილიყო მიზანი, ხელშეკრულებას უნდა დამატებოდა CPV-ს დამატებითი კოდი, მაგრამ სახელმწიფო შესყიდვების კანონიდან გამომდინარე, ეს ერთ შესყიდვად განიხილება. რაც შეეხება სასაქონლო ზედნადებში ცალ-ცალკე დაფიქსირებულ მომსახურებასა და ნაწილებს, ეს მოთხოვნა ემსახურება მხოლოდ შესყიდვის ფასების კონტროლს და არა სხვადასხვა ტიპის საქმიანობას. მიღება-ჩაბარების აქტებშიც (დანართი 9) დაფიქსირებულია მხოლოდ „რემონტი“ და არა „სათადარიგო ნაწილები“, მიუხედავად იმისა, რომ სასაქონლო ზედნადების მიხედვით არის ჩამოთვლილი სათადარიგო ნაწილები ცალკე, მომსახურება ცალკე.

კიდევ ერთხელ განმარტავს, რომ შემსყიდველს, რომ გამოეცხადებინა ტენდერი სათადარიგო ნაწილების შესყიდვებზე, შესაძლებელი იყო ამ ნაწილში გაემარჯვა სხვა პრეტენდენტს, მომსახურებაზე სხვას და ამ სპეციფიკის გათვალისწინებით კანონმა დაარეგულირა ეს პრობლემა.

ამდენად, საჩივარი არ დაკმაყოფილდა მოტივით „შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო მონაცემებითა და სატენდერო დოკუმენტაციის (ხელშეკრულებები, მიღება-ჩაბარების აქტები) შესწავლის მიხედვით დადგინდა, რომ მეწარმეს გააჩნია საქმიანობა, რომელიც არ წარმოადგენს ფიქსირებული გადასახადით დასაბეგრ საქმიანობას“.

საგადასახადო კოდექსის 38-ე მუხლით, გადასახადის გადამხდელს უფლება აქვს გაეცნოს საგადასახადო ორგანოებში არსებულ ინფორმაციას. არ მიეცა საშუალება აუდიტორთან შესულიყო სადავო საკითხების საგნობრივ განხილვებში, ასევე უცნობია დღემდე რა საინფორმაციო მონაცემებს დაეყრდნო იგი.

რაც შეეხება ხელშეკრულებების და მიღება - ჩაბარების აქტების შესწავლას, ფაქტია რომ მოხდა მათი არასწორი ინტერპრეტაცია და არა მარტო ზემოთ ჩამოთვლილი საკანონმდებლო აქტების უგულვებელყოფა, სახელმწიფო შესყიდვების სამსახურის საქმიანობის ეჭქვეშ დაყენება, არამედ საგადასახადო კოდექსის იგნორირებაც, კერძოდ, საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის მე-2 ნაწილით „საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა, რომელიც სხვა სახის საქონლის მიწოდებასთან, მომსახურების გაწევასთან უშუალოდაა დაკავშირებული ან სხვა სახის საქონლის მიწოდებისთვის ან სხვა სახის მიწოდებისთვის/მომსახურების გაწევისთვის დამხმარე ხასიათისაა, განიხილება ამ მომსახურების გაწევის/საქონლის მიწოდების ნაწილად“.

ამდენად, გასაჩივრებულ ბრძანებაში მოყვანილი არგუმენტი „ფიქსირებული გადასახადით დასაბეგრ საქმიანობად განხილულ უნდა იქნეს საქმიანობის მხოლოდ ის ნაწილი, რომელიც უკავშირდება მხოლოდ მომსახურების გაწევას და ადგილი არა აქვს საქონლის (სათადარიგო ნაწილის), როგორც შეცვლის მომსახურებასთან კომბინირებულ, ისე დამოუკიდებელ მიწოდებას. „მსგავსი ფორმულირება არ ხდება არც საქართველოს მთავრობის N415 დადგენილების მე-6 დანართში და არც სახელმწიფო შესყიდვების კანონში. წინააღმდეგ შემთხვევაში, მაგალითად, სილამაზის სალონში, რომლის საქმიანობაც ასევე ექვემდებარება სპეციალური დაბეგვრის რეჟიმს, ერთ-ერთი მომსახურება „წამწამების დაგრძელება“, განხილული უნდა იქნეს ცალკე „მომსახურება“ და ცალკე ხელოვნური წამწამების რეალიზაცია, რაც თავისთავად ალოგიკურია.

ამდენად, მის მიერ გასაჩივრებული დღგ-ის გადამხდელად აღიარება არ დაკმაყოფილდა კანონმდებლობაზე დაყრდნობილი არგუმენტებით, რასაც არ ეთანხმება (საგადასახადო კოდექსის 165-ე მუხლის მე-7 ნაწილი განსაზღვრავს, რომ „ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელის სტატუსის მქონე პირისთვის დღგ-ს რეგისტრაციის ვალდებულების განსაზღვრისას ფიქსირებული გადასახადით დასაბეგრი საქმიანობიდან მიღებული შემოსავალი არ გაითვალისწინება“.)

რაც შეეხება წლიურ საშემოსავლო გადასახადს, როგორც აღნიშნა საქმიანობის თავიდანვე არასწორი ინტერპრეტაციით, მოხდა მთლიანი მომსახურების თანხების მიხედვით დარიცხვა, თუმცა აფიქსირებდა, რომ წლიური საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას ექვემდებარება მხოლოდ 2021 წლის 16 აგვისტოდან 2021 წლის 1 სექტემბრამდე პერიოდი, სანამ ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელის სტატუსი შევიდოდა ძალაში. ეს შემოსავალი შეადგენს მხოლოდ 8017 ლარს (დანართი 24). ასევე წლიურ საშემოსავლო გადასახადს ექვემდებარება ხელშეკრულება 35 (დანართი25), CPV – 34350000, რომელიც ნიშნავს სათადარიგო ნაწილების შესყიდვას და შეადგენს 61302 ლარს.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 951 მუხლის თანახმად, ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელი შეიძლება იყოს პირი, რომელიც არ არის დამატებული ღირებულების გადასახადის გადამხდელი და ახორციელებს ფიქსირებული გადასახადით დასაბეგრ ერთ ან ერთზე მეტ საქმიანობას.

საგადასახადო კოდექსის 952 მუხლის თანახმად, ფიქსირებული გადასახადით დასაბეგრი საქმიანობის სახეებს და ამ კოდექსის 953 მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული განაკვეთით დასაბეგრი საქმიანობის შემთხვევაში ფიქსირებული გადასახადით დაბეგვრის ობიექტს საქმიანობის სახეების მიხედვით განსაზღვრავს საქართველოს მთავრობა.

საგადასახადო კოდექსის 955 მუხლის პირველი, მე-2 და მე-3 ნაწილების თანახმად:

1. ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელი უფლებამოსილია, გარდა ფიქსირებული გადასახადით დასაბეგრი საქმიანობისა, დამატებით განახორციელოს მხოლოდ საქართველოს მთავრობის მიერ ნებადართული საქმიანობა.

2. ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული დამატებითი საქმიანობიდან მიღებული შემოსავალი ექვემდებარება საერთო წესით დაბეგვრას.

3. ფიქსირებული გადასახადით დასაბეგრი საქმიანობიდან მიღებული შემოსავალი არ ჩაირთვება ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელის ერთობლივ შემოსავალში და შემდგომ დაბეგვრას არ ექვემდებარება.

„სპეციალური დაბეგვრის რეჟიმების შესახებ“ საქართველოს მთავრობის 2010 წლის 29 დეკემბრის №415 დადგენილების პირველი მუხლის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 84-ე მუხლის მე-2, მე-3 და მე-4 ნაწილების, 88-ე მუხლის მე-2 და მე-3 ნაწილების, 952 მუხლის, 953 მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის და მე‑2 ნაწილისა და 955 მუხლის პირველი ნაწილის საფუძველზე დამტკიცებულია ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელი პირისათვის ნებადართული დამატებითი საქმიანობის სახეები (დანართი №7).

საგადასახადო კოდექსის 956 მუხლის პირველი ნაწილის „დ“ ქვეპუნქტის თანახმად, ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელის სტატუსი უქმდება, თუ საქართველოს მთავრობის მიერ ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელისთვის ნებადართული დამატებითი საქმიანობის ნაწილში პირს წარმოეშვა დამატებული ღირებულების გადასახადის გადამხდელად რეგისტრაციის ვალდებულება ან ნებაყოფლობით გატარდა დამატებული ღირებულების გადასახადის გადამხდელად რეგისტრაციაში.

ყოფლობით გატარდა დამატებული ღირებულების გადასახადის გადამხდელად რეგისტრაციაში. ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელის სტატუსი გაუქმებულად ითვლება ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელის სტატუსის გაუქმების პირობის დადგომის დღიდან.

„სპეციალური დაბეგვრის რეჟიმების გამოყენების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №999 ბრძანებით დამტკიცებული ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელის სტატუსის მინიჭებისა და გაუქმების, ფიქსირებული გადასახადის გადახდისა და ანგარიშგების და ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელის სერტიფიკატის გაცემის წესის შესახებ ინსტრუქციის პირველი მუხლის მე-2, მე-3 და მე-5 პუნქტების თანახმად:

2. ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელი უფლებამოსილია, გარდა ფიქსირებული გადასახადით დასაბეგრი საქმიანობისა, დამატებით განახორციელოს საქართველოს მთავრობის მიერ ნებადართული საქმიანობა.

3. ამ მუხლის მე-2 პუნქტით გათვალისწინებული დამატებითი საქმიანობიდან მიღებული შემოსავალი ექვემდებარება საერთო წესით დაბეგვრას.

5. ფიქსირებული გადასახადით დასაბეგრი საქმიანობიდან მიღებული შემოსავალი არ გაითვალისწინება დღგ-ის სავალდებულო რეგისტრაციის ვალდებულების განსაზღვრისას. ამავე ინსტრუქციის მე-7 მუხლის პირველი ნაწილის „დ“ ქვეპუნქტის თანახმად, ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელის სტატუსი უქმდება, თუ საქართველოს მთავრობის მიერ ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელისთვის ნებადართული დამატებითი საქმიანობის ნაწილში პირს წარმოეშვა დამატებული ღირებულების გადასახადის გადამხდელად რეგისტრაციის ვალდებულება ან ნებაყოფლობით გატარდა დამატებული ღირებულების გადასახადის გადამხდელად რეგისტრაციაში

საგადასახადო კოდექსის 165-ე მუხლის 71 ნაწილის თანახმად, ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელის სტატუსის მქონე პირისთვის დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის ვალდებულების განსაზღვრისას ფიქსირებული გადასახადით დასაბეგრი საქმიანობიდან მიღებული შემოსავალი არ გაითვალისწინება.

საგადასახადო კოდექსის 165-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დასაბეგრი პირი, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, ვალდებულია მის მიერ ნებისმიერი უწყვეტი 12 კალენდარული თვის განმავლობაში განხორციელებული დღგ-ით დასაბეგრი საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის ოპერაციების ჯამური თანხის 100 000 ლარისთვის გადაჭარბების დღიდან, არაუგვიანეს 2 სამუშაო დღეში დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის მიზნით, მიმართოს საგადასახადო ორგანოს.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დასაბეგრ პირს დღგ-ის გამოანგარიშების და გადახდის ვალდებულება წარმოეშობა ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების მომენტიდან (ამ ოპერაციის ჩათვლით), რომლის მიხედვითაც დასაბეგრი ოპერაციების ჯამურმა თანხამ 100 000 ლარს გადააჭარბა.

საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრ პირად (შემდგომ - დასაბეგრი პირი) განიხილება ნებისმიერი პირი, რომელიც ნებისმიერ ადგილზე დამოუკიდებლად ახორციელებს ნებისმიერი სახის ეკონომიკურ საქმიანობას, მიუხედავად ამ საქმიანობის მიზნისა და შედეგისა.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების მიხედვით, დღგით დასაბეგრი ოპერაციებია:

ა) დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება;

ბ) დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ მომსახურების გაწევა.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საგადასახადო კოდექსის 79-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საშემოსავლო გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი ფიზიკური პირი.

საგადასახადო კოდექსის მე-80 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, რეზიდენტი ფიზიკური პირის საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი შემოსავალი, რომელიც განისაზღვრება, როგორც სხვაობა კალენდარული წლის განმავლობაში მიღებულ ერთობლივ შემოსავალსა და ამ პერიოდისათვის ამ კოდექსით გათვალისწინებული გამოქვითვების თანხებს შორის.

საგადასახადო კოდექსის მე-100 მუხლის მე-3 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, ერთობლივ შემოსავალს განეკუთვნება ნებისმიერი ფორმით ან/და საქმიანობით მიღებული შემოსავალი, კერძოდ ეკონომიკური საქმიანობით მიღებული შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან.

საგადასახადო კოდექსის 102-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, ეკონომიკური საქმიანობით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება საქონლის/მომსახურების მიწოდებით მიღებული შემოსავლები.

საქართველოს მთავრობის 14.12.2011 წლის №473 დადგენილებით დამტკიცებული „დავის განმხილველი ორგანოების რეგლამენტის“ 33-ე მუხლის პირველი პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დავების განხილვის საბჭო უფლებამოსილია გააუქმოს შემოსავლების სამსახურის მიერ დავის განხილვისას მიღებული გადაწყვეტილება და საქმე დაუბრუნოს შემოსავლების სამსახურს ხელახლა განსახილველად, თუ შემოსავლების სამსახურს სათანადოდ არ გამოუკვლევია საქმისათვის არსებითად მნიშვნელოვანი სამართლებრივი ან/და ფაქტობრივი გარემოებები.

შემოწმებისას დადგინდა, რომ მეწარმეს გააჩნია საქმიანობა, რომელიც არ წარმოადგენს ფიქსირებული გადასახადით დასაბეგრ საქმიანობას და რომლის მიხედვით მიღებული შემოსავლებიდან გამომდინარე, საგადასახადო კოდექსის 165-ე მუხლის მოთხოვნების გათვალისწინებით, დაუდგინდა დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის ვალდებულება. შესაბამისად აღნიშნული შემოსავლები განხილულ იქნა დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვად, ასევე, გაუუქმდა ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელის სტატუსი. ამასთან, მეწარმე ვალდებული იყო ერთობლივ შემოსავალში აესახა მიღებული შემოსავლები სრულად. შესაბამისად, შემოწმების შედეგად, მეწარმეს განესაზღვრა ერთობლივი შემოსავალი, რის შედეგადაც დამატებით დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი.

მომჩივნის განმარტებით, ევროკავშირის რეგულაციებზე დაყრდნობით სახელმწიფო შესყიდვის ყველა ხელშეკრულებაში ფიგურირებს შესყიდვის კლასიფიკატორის CPV კოდი. მისი მითითების გარეშე ტენდერი ვერ შედგება. ამდენად მის მიერ სათადარიგო ნაწილების რეალიზაცია და მომსახურების მიწოდება ცალ-ცალკე ლოტი, რომ ყოფილიყო, ყველა ხელშეკრულებაში იქნებოდა მოცემული შესაბამისი კოდები. ნაწილების ფასი ცალკე განისაზღვრება და მომსახურებას ცალკე, თუმცა ხელშეკრულების ღირებულება 10 000 ლარია. ცალკე სათადარიგო ნაწილების შესყიდვა, რომ ყოფილიყო მიზანი, ხელშეკრულებას უნდა დამატებოდა CPV-ს დამატებითი კოდი, მაგრამ სახელმწიფო შესყიდვების კანონიდან გამომდინარე, ეს ერთ შესყიდვად განიხილება. რაც შეეხება სასაქონლო ზედნადებში ცალცალკე დაფიქსირებულ მომსახურებასა და ნაწილებს, ეს მოთხოვნა ემსახურება მხოლოდ შესყიდვის ფასების კონტროლს და არა სხვადასხვა ტიპის საქმიანობას. მიღება-ჩაბარების აქტებშიც (დანართი 9) დაფიქსირებულია მხოლოდ „რემონტი“ და არა „სათადარიგო ნაწილები“, მიუხედავად იმისა, რომ სასაქონლო ზედნადების მიხედვით არის ჩამოთვლილი სათადარიგო ნაწილები ცალკე, მომსახურება ცალკე. ამრიგად ტენდერი მოიცავს სათადარიგო ნაწილების გამოცვლასაც. სახელმწიფო შესყიდვების სამსახური ამოწმებს და მარტო საქონლის რეალიზაციას ვერ შეძლებდა, დაბლოკავდა. გამომდინარე აქედან, არასწორად მიჩნია დღგ-ის დარიცხვა. გარდა ამისა, განმარტავს, რომ წლიური საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას ექვემდებარება მხოლოდ 2021 წლის 16 აგვისტოდან 2021 წლის 1 სექტემბრამდე პერიოდი, სანამ ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელის სტატუსი შევიდოდა ძალაში. ეს შემოსავალი შეადგენს მხოლოდ 8017 ლარს (დანართი 24). ასევე წლიურ საშემოსავლო გადასახადს ექვემდებარება ხელშეკრულება 35 (დანართი 25), CPV – 34350000, რომელიც ნიშნავს სათადარიგო ნაწილების შესყიდვას და შეადგენს 61302 ლარს.

საბჭოს, მომჩივნის არგუმენტაციის გათვალისწინებით, მიაჩნია, რომ სადავო საკითხი მოითხოვს დამატებით შესწავლას. ამ მიზნით, შემოსავლების სამსახურის გასაჩივრებული გადაწყვეტილება ნაწილობრივ უნდა გაუქმდეს და საჩივარი ამ ნაწილში, მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს.

 

2. დამკვეთისთვის გამოწერილ დოკუმენტაციაში ასახული მონაცემების დაქირავებულ ფიზიკურ პირებზე გაცემულ ანაზღაურებად ჩათვლა და გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა

ფაქტების აღწერა

აუდიტის დეპარტამენტის 25.12.2023 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, გადამხდელის მიერ წარდგენილი სააღრიცხვო დოკუმენტაციის, სსიპ შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემებისა და სატენდერო დოკუმენტაციის (ხელშეკრულებები, მიღება-ჩაბარების აქტები) მიხედვით, მეწარმეს განესაზღვრა რეალიზაციასთან დაკავშირებული ხარჯის ოდენობა (საქონლის შეძენის ღირებულება), რაც საგადასახადო კოდექსის 105-ე მუხლის მოთხოვნების შესაბამისად ასახული იქნა საშემოსავლო გადასახადის წლიურ დეკლარაციებში. ამასთან, შეძენებში ასახული დოკუმენტურად დადასტურებული ხარჯი და დოკუმენტურად დაუდასტურებელი ხარჯის (სათადარიგო ნაწილები) ნაწილში, მეწარმის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის თანახმად, გამოყენებული იქნა არაპირდაპირი მეთოდი, კერძოდ, მიღებულ შემოსავალთან დაკავშირებული უდოკუმენტო საქონლის შეძენის ღირებულება განისაზღვრა შემოსავლების სამსახურის უფროსის ბრძანებით დამტკიცებული №0256 სიტუაციური სახელმძღვანელოს მიხედვით.

გადამხდელის მიერ დამკვეთისთვის გამოწერილ დოკუმენტაციაში (ზედნადებებში და სატენდერო დოკუმენტაციაში (ხელშეკრულებები, მიღება-ჩაბარების აქტები)) გაშიფრულია ის საქონელი და მომსახურება, რომელიც იქნა გაწეული მის მიერ. აღნიშნული მასალების მიხედვით დადგინდა ის სათადარიგო ნაწილები, რაც გამოიყენა მეწარმემ დამკვეთის ავტომობილების რემონტისთვის. ამასთანავე, დოკუმენტაციაში ასახულია ის შრომითი ხარჯები, რაც საჭირო იყო სათადარიგო ნაწილების შეცვლისთვის (დაშლა/აწყობა, მონტაჟი და სხვა). შემოწმებით, არსებული დეკლარირებული მონაცემების ანალიზით, ვერ დგინდება დაქირავებულ პირებისთვის სათანადო სახელფასო ანაზღაურების გაცემა (მეწარმე ადეკლარირებს ხელფასის სახით მხოლოდ თვეში ერთ პირზე 125 ლარის დარიცხვით).

ყოველივე აღნიშნულიდან გამომდინარე, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, ჩაითვალა, რომ დამკვეთისთვის გამოწერილ დოკუმენტაციაში (ზედნადებებში და სატენდერო დოკუმენტაციაში (ხელშეკრულებები, მიღება-ჩაბარების აქტები) ასახული მონაცემები (სათადარიგო ნაწილების შეცვლისთვის საჭირო სახელფასო ხარჯები) წარმოადგენს დაქირავებულ პირებზე გაცემულ სახელფასო ანაზღაურებას. აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოწმების შედეგად, საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის თანახმად, მეწარმის მიერ გაცემული ხელფასი დაექვემდებარა დაბეგვრას საშემოსავლო გადასახადით გადახდის წყაროსთან, რის გამოც შემოწმებით მეწარმეს დამატებით დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის თანახმად.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურმა იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილით, ამავე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და მე-4 ნაწილით, 105-ე მუხლის პირველი ნაწილით, 101-ე მუხლის პირველი ნაწილით, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით, ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებით. სამართლებრივი ნორმების და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, წარმოდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

გადახდის წყაროსთან დაკავების გადასახადში ეთანხმება აუდიტორის გადაწყვეტილებას, თუმცა არაპირდაპირი მეთოდით დარიცხვა არ ნიშნავს დაბეგვრის ობიექტის განუსაზღვრელობას. 2021 წელს სულ ფიქსირებული გადამხდელის სტატუსით გაწეულმა მომსახურებამ შეადგინა 31255 ლარი (დანართი 26), 2022 წელს 68606 ლარი (დანართი 27), 2023 წელს 20080 ლარი (დანართი 28). სასურველია მეტი განმარტება მიიღოს დარიცხული თანხების გაანგარიშებასთან დაკავშირებით.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 105-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ერთობლივი შემოსავლიდან გამოიქვითება ყველა ხარჯი, რომელიც დაკავშირებულია მის მიღებასთან, გარდა იმ ხარჯებისა, რომლებიც ამ კოდექსის თანახმად გამოქვითვას არ ექვემდებარება. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე), თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

შემოწმებისას დადგინდა, რომ მეწარმეს განესაზღვრა რეალიზაციასთან დაკავშირებული ხარჯის ოდენობა (საქონლის შეძენის ღირებულება), რაც საგადასახადო კოდექსის 105-ე მუხლის მოთხოვნების შესაბამისად ასახული იქნა საშემოსავლო გადასახადის წლიურ დეკლარაციებში. ამასთან, შეძენებში ასახული დოკუმენტურად დადასტურებული ხარჯი და დოკუმენტურად დაუდასტურებელი ხარჯის (სათადარიგო ნაწილები) ნაწილში, მეწარმის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის თანახმად, გამოყენებული იქნა არაპირდაპირი მეთოდი, კერძოდ, მიღებულ შემოსავალთან დაკავშირებული უდოკუმენტო საქონლის შეძენის ღირებულება განისაზღვრა შემოსავლების სამსახურის უფროსის ბრძანებით დამტკიცებული №0256 სიტუაციური სახელმძღვანელოს მიხედვით. გადამხდელის მიერ დამკვეთისთვის გამოწერილ დოკუმენტაციაში (ზედნადებებში და სატენდერო დოკუმენტაციაში (ხელშეკრულებები, მიღებაჩაბარების აქტები)) გაშიფრულია ის საქონელი და მომსახურება, რომელიც იქნა გაწეული მის მიერ. აღნიშნული მასალების მიხედვით დგინდება ის სათადარიგო ნაწილები, რაც გამოიყენა მეწარმემ დამკვეთის ავტომობილების რემონტისთვის. ამასთანავე, დოკუმენტაციაში ასახულია ის შრომითი ხარჯები, რაც საჭირო იყო სათადარიგო ნაწილების შეცვლისთვის (დაშლა/აწყობა, მონტაჟი და სხვა). შემოწმებით, არსებული დეკლარირებული მონაცემების ანალიზით, ვერ დადგინდა დაქირავებულ პირებისთვის სათანადო სახელფასო ანაზღაურების გაცემა. საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, ჩაითვალა, რომ დამკვეთისთვის გამოწერილ დოკუმენტაციაში (ზედნადებებში და სატენდერო დოკუმენტაციაში (ხელშეკრულებები, მიღება-ჩაბარების აქტები) ასახული მონაცემები (სათადარიგო ნაწილების შეცვლისთვის საჭირო სახელფასო ხარჯები) წარმოადგენს დაქირავებულ პირებზე გაცემულ სახელფასო ანაზღაურებას. აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოწმების შედეგად, მეწარმის მიერ გაცემული ხელფასი დაექვემდებარა დაბეგვრას საშემოსავლო გადასახადით გადახდის წყაროსთან.

საბჭოს სხდომაზე მომჩივანმა ზოგადად ისაუბრა და ვერ შეძლო მოპასუხე ორგანოს საპირწონე, გამაბათილებელი და მყარი არგუმენტების ან დოკუმენტურად დადასტურებული შესაბამისი მტკიცებულებების წარმოდგენა, რაც შემოწმებისას დადგენილი გარემოებების შეცვლის და ამ ნაწილში შემოწმების აქტით დარიცხული თანხების შემცირების საფუძველი გახდებოდა.

მხარეთა არგუმენტების, სადავო საქმეზე არსებული მასალების შესწავლის/შეფასების და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, დამკვეთისთვის გამოწერილ დოკუმენტაციაში ასახული მონაცემების (სათადარიგო ნაწილების შეცვლისთვის საჭირო სახელფასო ხარჯები) დაქირავებულ ფიზიკურ პირებზე გაცემულ ანაზღაურებად ჩათვლა მართებულია და არ არსებობს მომჩივნის არგუმენტების გათვალისწინების და საჩივრის ამ ნაწილში დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

3. საგადასახადო გირავნობის/იპოთეკის უფლება

ფაქტების აღწერა

შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემებზე დაყრდნობით, მეწარმეს 2023 წლის 27 დეკემბრის მდგომარეობით უფიქსირდებოდა ზედმეტობა 4.71 ლარი და აუღიარებელი საგადასახადო დავალიანება 267 071.6 ლარი. ზემოაღნიშნული დავალიანების გათვალისწინებით, საგადასახადო კოდექსის 239-ე მუხლის საფუძველზე, გადასახადის გადამხდელის მთელ ქონებაზე, ვალის მართვის დეპარტამენტის 2023 წლის 27 დეკემბრის №125-4272 შეტყობინების საფუძველზე, გავრცელდა საგადასახადო გირავნობის/იპოთეკის უფლება.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურმა იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 238-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით, ამავე მუხლის მე-2 და მე-6 ნაწილებით და 239-ე მუხლის პირველი ნაწილით და განმარტა. რომ გადასახადის გადამხდელს 2023 წლის 27 დეკემბრის მდგომარეობით პირადი აღრიცხვის ბარათზე ერიცხებოდა და ერიცხება საგადასახადო დავალიანება, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მიმართ საგადასახადო კოდექსის 239-ე მუხლით გათვალისწინებული ღონისძიება გავრცელებულია კანონმდებლობის შესაბამისად და არ არსებობს საგადასახადო გირავნობის/იპოთეკის უფლების წარმოშობის შესახებ ვალის მართვის დეპარტამენტის 27 დეკემბრის №125-4272 შეტყობინების გაუქმების საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

არგუმენტებს არ წარმოადგენს.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 238-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, საგადასახადო დავალიანების გადახდევინების უზრუნველსაყოფად გამოიყენოს საგადასახადო გირავნობისა/იპოთეკის უფლება.

ამავე მუხლის მე-6 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო დავალიანების გაუქმებასთან ერთად უქმდება მისი გადახდევინების უზრუნველსაყოფად დაწყებული ამ თავით გათვალისწინებული ნებისმიერი ღონისძიება, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის დადგენილი.

ამავე კოდექსის 239-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად, საგადასახადო გირავნობა/იპოთეკა არის სახელმწიფოს უფლება, საგადასახადო დავალიანების გადახდევინება უზრუნველყოს გადასახადის გადამხდელის, სხვა ვალდებული პირის ქონებიდან. საგადასახადო გირავნობის/იპოთეკის რეგისტრაციის უფლება წარმოიშობა საგადასახადო დავალიანების წარმოშობასთან ერთად და მარეგისტრირებელ ორგანოში რეგისტრაციის მომენტიდან და ვრცელდება საგადასახადო დავალიანების ფარგლებში, პირის საკუთრებაში არსებულ ან/და მის ბალანსზე რიცხულ ქონებაზე (გარდა ლიზინგით მიღებულისა), საგადასახადო დავალიანების წარმოქმნის შემდეგ შეძენილი ქონების ჩათვლით.

შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემებზე დაყრდნობით, მეწარმეს 2023 წლის 27 დეკემბრის მდგომარეობით უფიქსირდებოდა ზედმეტობა 4.71 ლარი და აუღიარებელი საგადასახადო დავალიანება 267 071.6 ლარი. ზემოაღნიშნული დავალიანების გათვალისწინებით, საგადასახადო კოდექსის 239-ე მუხლის საფუძველზე, გადასახადის გადამხდელის მთელ ქონებაზე, ვალის მართვის დეპარტამენტის 2023 წლის 27 დეკემბრის №125-4272 შეტყობინების საფუძველზე, გავრცელდა საგადასახადო გირავნობის/იპოთეკის უფლება.

საქართველოს მთავრობის 14.12.2011 წლის №473 დადგენილებით დამტკიცებული „დავის განმხილველი ორგანოების რეგლამენტის“ 33-ე მუხლის პირველი პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დავების განხილვის საბჭო უფლებამოსილია გააუქმოს შემოსავლების სამსახურის მიერ დავის განხილვისას მიღებული გადაწყვეტილება და საქმე დაუბრუნოს შემოსავლების სამსახურს ხელახლა განსახილველად, თუ შემოსავლების სამსახურს სათანადოდ არ გამოუკვლევია საქმისათვის არსებითად მნიშვნელოვანი სამართლებრივი ან/და ფაქტობრივი გარემოებები.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, პირველ დავის საგანზე მიღებული გადაწყვეტილების შინაარსიდან გამომდინარე, საბჭოს მიაჩნია, რომ სადავო საკითხი მოითხოვს დამატებით შესწავლას. ამ მიზნით, შემოსავლების სამსახურის გასაჩივრებული გადაწყვეტილება ნაწილობრივ უნდა გაუქმდეს და საჩივარი ამ ნაწილში, მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. ნაწილობრივ გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 27.02.2024 წლის №4278 ბრძანება;

3. საჩივარი, პირველ და მე-3 დავის საგნებთან დაკავშირებით, მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს;

4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

5. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხები:

დავის საგანს წარმოადგენს:

1. ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელის სტატუსის გაუქმება, მიღებული შემოსავლებით დღგ-ის სავალდებულო რეგისტრაციის და შესაბამისი საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა;

2. დამკვეთისთვის გამოწერილ დოკუმენტაციაში ასახული მონაცემების დაქირავებულ ფიზიკურ პირებზე გაცემულ ანაზღაურებად ჩათვლა და გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა;

3. საგადასახადო გირავნობის/იპოთეკის უფლება.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

მეწარმე რეგისტრირებულია ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელად. გადამხდელის მიერ წარდგენილი სააღრიცხვო დოკუმენტაციის, შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემებითა და სატენდერო დოკუმენტაციის შესწავლის მიხედვით დადგინდა, რომ მეწარმეს გააჩნია საქმიანობა, რომელიც არ წარმოადგენს ფიქსირებული გადასახადით დასაბეგრ საქმიანობას. მიღებული შემოსავლებიდან გამომდინარე, მეწარმეს დაუდგინდა დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის ვალდებულება. შესაბამისად, გაუუქმდა ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელის სტატუსი. შემოწმების შედეგად, მეწარმეს განესაზღვრა ერთობლივი შემოსავალი.

აუდიტის დეპარტამენტის საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, მეწარმეს განესაზღვრა რეალიზაციასთან დაკავშირებული ხარჯის ოდენობა, რაც ასახული იქნა საშემოსავლო გადასახადის წლიურ დეკლარაციებში. ამასთან, მეწარმის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით, გამოყენებული იქნა არაპირდაპირი მეთოდი - განისაზღვრა უდოკუმენტო საქონლის შეძენის ღირებულება.

შემოწმებით, ვერ დგინდება დაქირავებულ პირებისთვის სათანადო სახელფასო ანაზღაურების გაცემა. საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, ჩაითვალა, რომ დამკვეთისთვის გამოწერილ დოკუმენტაციაში ასახული მონაცემები წარმოადგენს დაქირავებულ პირებზე გაცემულ სახელფასო ანაზღაურებას, რაც დაექვემდებარა დაბეგვრას საშემოსავლო გადასახადით გადახდის წყაროსთან.

მეწარმეს დამატებით დაერიცხა დღგ და საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა.

შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემებზე დაყრდნობით, მეწარმეს უფიქსირდებოდა ზედმეტობა და აუღიარებელი საგადასახადო დავალიანება. დავალიანების გათვალისწინებით, გადასახადის გადამხდელის მთელ ქონებაზე, ვალის მართვის დეპარტამენტის შეტყობინების საფუძველზე, გავრცელდა საგადასახადო გირავნობის/იპოთეკის უფლება.

 

გადაწყვეტილება

საბჭოს მიაჩნია, რომ საჩივარი, პირველ და მე-3 დავის საგნებთან დაკავშირებით, მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს; დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტორსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(5, 9); 165; 159; 956; 102; 105; 101; 154; 239; 275; 282;