ბრძანება N 30172-1

ბრძანება N 30172

06/10/2020

შპს -------------------

(მის.: ქ. -------------)

სადავო საკითხთან დაკავშირებით

საჩივრის დაკმაყოფილების თაობაზე

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2020 წლის 10 სექტემბერს გამართულ სხდომაზე (ოქმი №66) განიხილა შპს ----- ს 2020 წლის 09 იანვრის №2979/21 საჩივარი შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2019 წლის 11 დეკემბრის №006-1057 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.

გადასახადის გადამხდელის პოზიცია:

გადასახადის გადამხდელი წარმოდგენილ საჩივარში არ ეთანხმება საგადასახადო შემოწმების შედეგებს შემდეგ გარემოებათა გამო:

არ ეთანხმება კომპანიის მიერ გაცემული სესხების დაბეგვრას მოგების გადასახადით და აცხადებს, რომ კომპანია ნამდვილად ახორციელებდა უპროცენტოდ გაცემული პირველადი სესხების მიხედვით საგადასახადო ვალდებულების დეკლარირებას და გადახდას ეროვნული ბანკის მიერ დადგენილი საპროცენტო განაკვეთის გათვალისწინებით, თუმცა აღნიშნული განპირობებული იყო მოსალოდნელი საგადასახადო რისკების დაზღვევის მოტივით და არ ნიშნავს იმას, რომ კომპანია ეთანხმება უპროცენტო სესხების ნაწილში უსასყიდლო მომსახურების კვალიფიკაციას.

მისი განმარტებით, პირველი სესხის უპროცენტოდ გაცემა არ უნდა იქნას განხილული მომსახურების უსასყიდლოდ მიწოდებად, ვინაიდან ამ ქმედების მიზანს წარმოადგენდა კომპანიის მიერ მომხმარებლის მოზიდვა, გაყიდვების ზრდა და მეტი შემოსავლის გენერირება.

გადამხდელის განმარტებით, მიუხედავად იმისა, რომ სესხებს არ ერიცხებოდა საპროცენტო სარგებელი, მოცემული სესხებიდან გენერირდა შემოსავალი გადავადების საკომისიოსა და პირგასამტეხლოს სახით. იმ შემთხვევაშიც კი, თუ ჩავთვლით, რომ კომპანიის მიერ პირველადი სესხების ნაწილში ადგილი ჰქონდა მომსახურების უსასყიდლოდ გაწევას, მნიშვნელოვანია საბაზრო ფასის სწორად განსაზღვრა. საგადასახადო შემოწმების მიერ გამოყენებულ იქნა ის საპროცენტო განაკვეთი, რომელსაც კომპანია იყენებდა იმავე პერიოდში სტანდარტული სესხების გაცემისას.

ფაქტობრივი გარემოებები:

საქმეში არსებული მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2018 წლის 27 დეკემბრის №38788 ბრძანების საფუძველზე განხორციელდა შპს ----- ს საქმიანობის გასვლითი სრული საგადასახადო შემოწმება ბიუჯეტთან ანგარიშსწორების სისწორის დადგენის მიზნით. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2016 წლის 08 იანვრიდან 2018 წლის 01 ოქტომბრამდე საანგარიშო პერიოდი. საგადასახადო შემოწმების შედეგებზე 2019 წლის 05 დეკემბერს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, რის საფუძველზეც აუდიტის დეპარტამენტმა 2019 წლის 10 დეკემბერს გამოსცა №43062 ბრძანება და 11 დეკემბრის №006-1057 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადასახადის გადამხდელს ბიუჯეტში დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა სულ 3 845 651 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 1 978 061 ლარი, ჯარიმა 989 230 ლარი და საურავი 878 360 ლარი.

საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით სადავო საკითხთან დაკავშირებით განხორციელებული დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებით:

შპს ----- ს საკუთარ მომხმარებელს სთავაზობს მოკლევადიან არასაბანკო სესხებს ინტერნეტის საშუალებით. საქართველოში საქმიანობის საწყის ეტაპზე, 2016 წელს, კომპანიის გადაწყვეტილებით მომხმარებელზე გაცემული პირველადი სესხი იყო უპროცენტო, ხოლო ყოველ მომდევნო სესხზე გადამხდელი ძირ თანხას არიცხავს მის მიერ დაწესებულ პროცენტს გაცემული სესხის მოცულობისა და პერიოდის შესაბამისად. აღნიშნულ საკითხთან დაკავშირებით, დაბეგვრის მიზნებისთვის შპს -----თვლის, რომ მის მიერ მსესხებელზე უპროცენტო სესხის გაცემა წარმოადგენს უსასყიდლოდ გაწეულ მომსახურებას და კომპანია ერთობლივ შემოსავალში ასახავს ამ მომსახურების „საბაზრო ფასს“, რომლის განსაზღვრისთვისაც გადამხდელი ხელმძღვანელობს საქართველოს ეროვნული ბანკის მიერ დადგენილი საპროცენტო განაკვეთით.

შპს ----- ს ძირითად ეკონომიკურ საქმიანობას წარმოადგენს მომსახურების გაწევა -სესხის გაცემა, რომლის შედეგადაც იღებს შემოსავალს გაცემულ სესხზე დარიცხული პროცენტის სახით. შესაბამისად, პირველი სესხის შემთხვევაში, რამდენადაც კომპანია ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში თავიდანვე უარს აცხადებს გაწეული მომსახურების სანაცვლოდ კომპენსაციის (პროცენტის სახით სარგებლის) მიღებაზე, აღნიშნული მომსახურება უსასყიდლოდ გაწეულად ჩაითვლება. 2016 წლის განმავლობაში შპს ----- ს მიერ გაცემულ სესხზე დარიცხული პროცენტი და ასევე მსგავსი და იდენტური მომსახურების ბაზარზე არსებული საპროცენტო განაკვეთი რადიკალურად განსხვავდება (აღემატება) იმავე პერიოდში არსებული ეროვნული ბანკის წლიური საპროცენტო განაკვეთისგან, რომლითაც იხელმძღვანელა გადამხდელმა უპროცენტო სესხების გაცემისას. აქედან გამომდინარე საგადასახადო შემოწმებას მიაჩნია, რომ გადამხდელს უპროცენტოდ გაცემულ სესხებთან დაკავშირებით, საბაზრო ფასის განსაზღვრისას უნდა ეხელმძღვანელა არა ეროვნული ბანკის წლიური საპროცენტო განაკვეთით, არამედ, სწორედ იმ საპროცენტო განაკვეთით, რომელსაც იყენებდა იმავე პერიოდში (2016 წელს) სტანდარტული სესხების გაცემისას.

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადამხდელის მოთხოვნა სადავო საკითხთნ დაკავშირებით უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-9 მუხლის მესამე ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, უსასყიდლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა ეკონომიკურ საქმიანობად ითვლება, თუ იგი განახორციელა საწარმომ.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-14 მუხლის პირველი ნაწილის „პ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, მომსახურებას მიეკუთვნება ფინანსური ოპერაციები ან/და ფინანსური მომსახურება.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-15 მუხლის მე-2 ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის თანახმად, ფინანსურ ოპერაციას მიეკუთვნება კრედიტის (სესხის) აღება/გაცემა/გადაცემა, სინდიცირება, სტრუქტურირება, მართვა და განკარგვა, მათ შორის, კრედიტის (სესხის) უზრუნველსაყოფად განხორციელებული ქმედებები (ქონების/აქტივის დაგირავება, საკრედიტო რისკის მესამე პირზე ნაწილობრივ ან მთლიანად გადაყიდვა, გარანტიების ან ანალოგიური შინაარსის ფინანსური ინსტრუმენტების გაცემა/დამოწმება/მართვა/განკარგვა ან ასეთი ინსტრუმენტის შეძენა/მის ბენეფიციარად ყოფნა), აგრეთვე კრედიტის (სესხის) მომსახურება (საპროცენტო სარგებლისა და ძირის გადახდა) და კრედიტზე (სესხზე) საპროცენტო სარგებლისა და კრედიტის (ძირის) დაფარვის მიღება, ასევე ფაქტორინგი.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-16 მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით, მომსახურების გაწევად ითვლება პირის მიერ სხვა პირისათვის მისივე ნებით, კომპენსაციის მიზნით ან უსასყიდლოდ ისეთი მოქმედების შესრულება, რომელიც არ არის საქონლის მიწოდება.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასად ითვლება ფასი, რომელიც ყალიბდება საქონლის/მომსახურების ბაზარზე იდენტური (ხოლო მისი არარსებობის შემთხვევაში – მსგავსი) საქონლის/მომსახურების მოთხოვნისა და მიწოდების ურთიერთზემოქმედების შედეგად და შესაბამის ბაზარზე იმ პირებს შორის დადებული გარიგების საფუძველზე, რომლებიც ამ კოდექსის მე-19 მუხლის მიხედვით არ არიან ურთიერთდამოკიდებული პირები. ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის გარიგება მხედველობაში მიიღება მხოლოდ იმ პირობით, რომ მათი ურთიერთდამოკიდებულება გავლენას არ მოახდენს ასეთი გარიგების შედეგებზე.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 102-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საქონლის/მომსახურების უსასყიდლოდ მიწოდებისას ერთობლივ შემოსავალში ასახვას ექვემდებარება ამ საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასი.

საქმეზე წარმოდგენილი მასალებისა და ფაქტობრივი გარემოებების თანახმად, შპს ----- ს საქმიანობის საგანს წარმოადგენს ფინანსური მომსახურება, კერძოდ, საკუთარ მომხმარებლებს სთავაზობს მოკლევადიან არასაბანკო სესხებს ინტერნეტის საშუალებით. საქმიანობის საწყის ეტაპზე (2016 წელი) მომხმარებელზე გაცემული პირველადი სესხი იყო უპროცენტო. გადასახადის გადამხდელი თავად თვლიდა, რომ უპროცენტო სესხის გაცემა წარმოადგენს უსასყიდლო მომსახურების გაწევას, ერთობლივ შემოსავალში ასახავდა და ადეკლარირებდა ამ მომსახურების „საბაზრო ფასს“ ეროვნული ბანკის მიერ დადგენილი საპროცენტო განაკვეთის გათვალისწინებით (აღნიშნულს მიიჩნევს საბაზრო საპროცენტო განაკვეთად).

ამდენად, კომპანიის ძირითად ეკონომიკურ საქმიანობას წარმოადგენს მომსახურების გაწევა - სესხის გაცემა, რომლის შედეგადაც იგი იღებს შემოსავალს გაცემულ სესხზე დარიცხული პროცენტის სახით. შესაბამისად, პირველი სესხის შემთხვევაში, რამდენადაც კომპანია ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში თავიდანვე უარს აცხადებს გაწეული მომსახურების სანაცვლოდ კომპენსაციის მიღებაზე, აღნიშნული ჩაითვლება მომსახურების უსასყიდლო მიწოდებად.

ზემოხსენებულ სამართლებრივ ნორმებზე, საქმეში არსებულ მასალებსა და ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახური სადავო საკითხთან დაკავშირებით სრულად იზიარებს აუდიტის დეპარტამენტის პოზიციას და მიიჩნევს, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ მსესხებელზე უპროცენტო სესხის გაცემა წარმოადგენს უსასყიდლოდ გაწეულ მომსახურებას და შესაბამისად, კომპანიის ერთობლივ შემოსავალში ასახვას ექვემდებარება მომსახურების საბაზრო ფასი. ამასთან, ვინაიდან 2016 წლის განმავლობაში შპს ----- ს მიერ გაცემულ სესხზე დარიცხული პროცენტი და ასევე მსგავსი და იდენტური მომსახურების ბაზარზე არსებული საპროცენტო განაკვეთი რადიკალურად განსხვავდება (აღემატება) იმავე პერიოდში არსებული ეროვნული ბანკის წლიური საპროცენტო განაკვეთისგან, გადამხდელს საბაზრო ფასის განსაზღვრისას უნდა ეხელმძღვანელა არა ეროვნული ბანკის წლიური საპროცენტო განაკვეთით, არამედ, სწორედ იმ საპროცენტო განაკვეთით, რომელსაც იყენებდა იმავე პერიოდში (2016 წელს) სტანდარტული სესხების გაცემისას.

ამდენად, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმების მიერ უპროცენტოდ გაცემული სესხის უსასყიდლო მომსახურებად განხილვისა და საბაზრო საპროცენტო განაკვეთის გავრცელების შედეგად განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები მართლზომიერია.

ამასთან, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს 2017 წლიდან მოქმედ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის „გ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია უსასყიდლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა ან/და ფულადი სახსრების გადაცემა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 983-ე მუხლის პირველ ნაწილის თანახმად, ამ მუხლის მიზნებისათვის საქონლის მიწოდება ან მომსახურების გაწევა, რომლის მიზანი არ არის მოგების, შემოსავლის ან კომპენსაციის მიღება, უსასყიდლოდ მიწოდებად ითვლება.

გადამხდელის განმარტებით, სადავო ოპერაციის მიხედვით გაცემული სესხები არ ატარებენ უსასყიდლო ხასიათს და მხოლოდ მომხმარებელთა მოზიდვის მიზნით, კომპანიიის გრძელვადიანი სტრატეგიის შემადგენელი ნაწილი იყო გაცემულ სესხებზე პირველი თვის პროცენტის შერავათით სარგებლობა.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს, რომ 2017 წლის 01 იანვრიდან კანონში შესული ცვლილებების გათვალისწინებით, საქართველოს საგადასახადო კოდექსი მოგების გადასახადის დაბეგვრის ობიექტად განიხილავს უსასყიდლო მომსახურებას, რომლის გაწევის მიზანი არ არის მოგების, შემოსავლის ან კომპენსაციის მიღება. განსახილველ შემთხვევაში კი გადასახადის გადამხდელის მიერ გაწეული მომსახურება ატარებს ეკონომიკურ ხასიათს და ემსახურება შემდგომ მისაღები შემოსავლების ზრდას, რამდენადაც პირველი საანგარიშო თვის საპროცენტო განაკვეთით შეღავათის დაწესება წარმოადგენს საწარმოს გრძელვადიან მიზანს, ხელი შეუწყოს სესხის მიმღები პირების მოზიდვას.

ამდენად, შპს ----- ს მიერ უპროცენტოდ გაცემული პირველადი სესხი ითვლება ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებულ აქტივობად და შესაბამისად - აღნიშნული არ ექვემდებარება საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 983-ე მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებულ გარემოებად შეფასებას და არ წარმოშობს საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით განსაზღვრულ დაბეგვრის ობიექტს.

ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს 2017 წლის 01 იანვრის შემდგომ საანგარიშო პერიოდებში უპროცენტოდ გაცემული პირველადი სესხების უსასყიდლო მომსახურებად განხილვის საფუძვლით მოგების გადასახადში დარიცხული თანხები დაუქვემდებაროს შემცირებას.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:

1. შპს ----- ს 2020 წლის 09 იანვრის საჩივარი სადავო საკითხთან დაკავშირებით დაკმაყოფილდეს;

2. სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს 2017 წლის 01 იანვრის შემდგომ საანგარიშო პერიოდებში უპროცენტოდ გაცემული პირველადი სესხების უსასყიდლო მომსახურებად განხილვის საფუძვლით მოგების გადასახადში დარიცხული თანხები დაუქვემდებაროს შემცირებას;

3. ბრძანების გასაჩივრება შესაძლებელია საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16), ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად მისი ჩაბარებიდან 20 დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

 

გადამხდელი არ ეთანხმება კომპანიის მიერ გაცემული სესხების დაბეგვრას მოგების გადასახადით და მიუთითებს საგადასახადო შემოწმების მიერ გამოყენებულ პროცენტულ განაკვეთზე.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

 

შემოწმების აქტის მიხედვით გადამხდელი საკუთარ მომხმარებელს სთავაზობს მოკლევადიან არასაბანკო სესხებს. საწყის ეტაპზე, 2016 წელს, მომხმარებელზე გაცემული პირველადი სესხი იყო უპროცენტო, ხოლო ყოველ მომდევნო სესხზე არიცხავს პროცენტს და ხელმძღვანელობს საქართველოს ეროვნული ბანკის მიერ დადგენილი პროცენტული განაკვეთით.

შემოწმებას მიაჩნია, რომ საბაზრო ფასის განსაზღვრისას უნდა ეხელმძღვანელა არა ეროვნული ბანკის წლიური პროცენტული განაკვეთით, არამედ, სწორედ იმ პროცენტული განაკვეთით, რომელსაც იყენებდა იმავე პერიოდში (2016 წელს) სტანდარტული სესხების გაცემისას. შედეგად გადამხდელს ბიუჯეტში დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა გადასახადი, ჯარიმა და საურავი.

 

გადაწყვეტილება

 

შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ უპროცენტოდ გაცემული სესხის უსასყიდლო მომსახურებად განხილვისა და საბაზრო პროცენტული განაკვეთის გავრცელების შედეგად განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები მართლზომიერია.

ხოლო 2017 წლის 01 იანვრის შემდგომ საანგარიშო პერიოდებში აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა უპროცენტოდ გაცემული პირველადი სესხების უსასყიდლო მომსახურებად განხილვის საფუძვლით მოგების გადასახადში დარიცხული თანხები დაუქვემდებაროს შემცირებას.

 

დასაბუთება

 

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 9(3,,ა“); 14; 15; 16; 18(2); 97(1,,გ“); 983(1)(1); 102(2)