სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილება N 3/ბ-19-2022

საქმე N 3/ბ-19-2022წ

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

საქართველოს სახელით

 

14 ივნისი, 2022 წელი

ქალაქი ქუთაისი

 

ქუთაისის სააპელაციო სასამართლო

ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატა

 

მოსამართლეები: ხათუნა ხომერიკი (მომხსენებელი)

ნანა კალანდაძე, ლერი თედორაძე

 

სხდომის მდივანი ონისე გურეშიძე

 

საქმეში მონაწილე მხარეები:

 

აპელანტი (მოსარჩელე) - შპს „-------“(ს/ნ „-------“)

წარმომადგენლები - „-------“, „-------“

 

მოწინააღმდეგე მხარე (მოპასუხე) - სსიპ შემოსავლების სამსახური წარმომადგენელი - „-------“

 

მოწინააღმდეგე მხარე (მოპასუხე) - საქართველოს ფინანსთა სამინისტრო წარმომადგენელი - „-------“

 

დავის საგანი - ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების ბათილად ცნობა

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება – ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2021 წლის 03 დეკემბრის გადაწყვეტილება

 

I. აპელანტის მოთხოვნა - ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2021 წლის 03 დეკემბრის გადაწყვეტილების გაუქმება და სარჩელის დაკმაყოფილება

 

2. გასაჩივრებული გადაწყვეტილების დასკვნებზე მითითება

 

2017 წლის 24 აპრილს, თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა, კოლეგიას სარჩელით მიმართა შპს „------ -მა “ (ს/ნ „-------“)სსიპ შემოსავლების სამსახურისა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს მიმართ.

 

მოსარჩელემ მოითხოვა:

1. სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2014 წლის 05 დეკემბრის N 2515 საგადასახადო შემოწმების აქტის ბათილად ცნობა;

2. სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2014 წლის 09 დეკემბერის N 50921 ბრძანების ბათილად ცნობა;

3. 2014 წლის 09 დეკემბერის N 081–98 საგადასახადო მოთხოვნის ბათილად ცნობა;

4. სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2015 წლის 30 ივნისის N 778 დასკვნის ბათილად ცნობა;

5. სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2015 წლის 01 ივლისის N 23610 ბრძანების ბათილად ცნობა;

6. სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2015 წლის 02 ივლისის No081-140 საგადასახადო მოთხოვნის ბათილად ცნობა;

7.სსიპ შემოსავლების სამსახურის 11.05.2016 წლის N 12868 ბრძანების ბათილად ცნობა; 8. საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 02.03.2017 წლის გადაწყვეტილების (საჩივარი N ------ და საჩივარი N -------) ბათილად ცნობა.

 

მოსარჩელე მიუთითებდა, რომ სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2014 წლის 16 ივნისის No30237 ბრძანების საფუძველზე განხორციელდა შპს „------- -ის “ გასვლითი საგადასახადო შემოწმება. 2014 წლის 05 დეკემბერს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, ხოლო 2014 წლის 09 დეკემბერს, აუდიტის დეპარტამენტის N 50921 ბრძანებით საწარმოს დაერიცხა ბიუჯეტში დამატებით გადასახადელად 1 071 156 ლარი, მათ შორის, ძირითადი გადასახადი - 716 021 ლარი, ხოლო ჯარიმა 355 135 ლარი. ბრძანებით დარიცხულ თანხებზე აუდიტის დეპარტამენტმა 2014 წლის 09 დეკემბერს გამოსცა N 081-98 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის თანახმადაც საწარმოს საურავის გათვალისწინებით სულ დაერიცხა - 1 827 906, 27 ლარი.

 

2015 წლის 25 თებერვალს შემოსავლების სამსახურის მედიაციის საბჭომ ნაწილობრივ დააკმაყოფილა შპს „------- -ის " საჩივარი და აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა ანალოგიური საქმიანობის განმახორციელებელ პირებზე არსებული ინფორმაციის გათვალისწინებით დარიცხული თანხების კორექტირება. შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტმა 2015 წლის 30 ივნისის No778 დასკვნის მიხედვით, საგადასახადო შემოწმების აქტით დარიცხული თანხები გადაანგარიშებას არ დაუქვემდებარა,რის შედეგადაც გამოიცა 2015 წლის 01 ივლისის აუდიტის დეპარტამენტის No23610 ბრძანება და 2015 წლის 02 ივლისის N081-140 საგადასახადო მოთხოვნა, რითაც საწარმოს დარიცხული თანხები არ შეუმცირდა.

 

შემოსავლების სამსახურის დავების დეპარტამენტის 2016 წლის 11 მაისის No12868 ბრძანებით განუხილველად დარჩა შპს „------ -ის " საჩივარი 2015 წლის 30 ივნისის No778 დასკვნისა და 2015 წლის 02 ივლისის N 081-140 საგადასახადო მოთხოვნის გაუქმების თაობაზე. აღნიშნულის შემდგომ შემოსავლების სამსახურის მიერ გამოცემული აქტები გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოში, სადაც 2017 წლის 02 მარტის გადაწყვეტილებით საჩივრები არ დაკმაყოფილდა.

 

მოსარჩელე არ ეთანხმება დასახელებული აქტების შინაარსს და აღნიშნავს, რომ კომპანიის საქმიანობის საგანს წარმოადგენდა სათამაშო ბიზნესი და შესაბამისად, კლიენტების მიერ მოგებული თანხები იბეგრებოდა საშემოსავლო გადასახადის 12%-იანი განაკვეთით, ვინაიდან იმ პერიოდისათვის მოქმედი 2004 წლის 22 დეკემბერს მიღებული, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 271-ე მუხლის 23-ე პუნქტის „ვ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, საშემოსავლო გადასახადის 12%-იანი განაკვეთით იბეგრებოდა ყველა ის ანაზღაურება, რომელიც 2007 წლის 31 დეკემბრისათვის არ იბეგრებოდა სოციალური გადასახადით. შესაბამისად, ვინაიდან მოთამაშეების მიერ მოგებული თანხების ანაზღაურება 2007 წლის 31 დეკემბრისათვის არ იბეგრებოდა სოციალური გადასახადით, კომპანია მოთამაშეებზე გაცემულ მოგებას ბეგრავდა 12%-იანი განაკვეთით.

 

სადავო აქტებში შემოსავლების სამსახურის პოზიცია ეყრდნობა მხოლოდ იმ მსჯელობას, რომ ვინაიდან შპს „------ -ის “ არ გააჩნდა შესაბამისი დოკუმენტაცია ყველა თანხაზე, რაც სამორინეში მოგების სახით მომხმარებლებზე გაიცა, ეს თანხები უნდა ჩათვლილიყო ხელფასად და დაბეგრილიყო 25%-20%-იანი საშემოსავლო გადასახადის განაკვეთით, რაც მოსარჩელის მოსაზრებით, როგორც სამართლებრივი, ისე ფაქტობრივი თვალსაზრისით დაუსაბუთებელია, რადგან ასეთი მსჯელობიდან გამომდინარეობს, რომ სამორინეს ფუნქციონირების პერიოდში: ა) მოთამაშეებს არცერთი თეთრის მოგება არ მიუღიათ, ბ) მოთამაშეები იმავდროულად სამორინესგან იღებდნენ ხელფასს.

 

მოსარჩელე მოიხმობს, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი პუნქტს, რომლითაც განმარტებულია თუ რა მიეკუთვნება ხელფასს. კერძოდ, აღნიშნული ნორმის შესაბამისად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან. აქედან გამომდინარე, მოსარჩელისთვის გაუგებარია, თუ რომელი დაქირავებით შრომის შედეგად მიღებულ შემოსავლებს წარმოადგენდა შემოსავლების სამსახურისთვის მოთამაშეებზე გაცემული მოგება, ვინაიდან სადავო აქტებით დარიცხული საშემოსავლო გადასახადი არ ეფუძნება არანაირ მტკიცებულებას.

 

გარდა ამისა, საწარმოს შემოსავლის ძირითად წყაროს წარმოადგენდა მოთამაშეების მიერ შესყიდული ჟეტონებისგან მიღებული შემოსავალი, ხოლო ძირითად ხარჯს - ჟეტონების დაბრუნებით და მოთამაშეების მოგებების ანაზღაურებისთვის გაწეული დანახარჯები, ასევე გადახდილი მოსაკრებლები და ნებართვების დანახარჯები. თუმცა საგადასახადო შემოწმების აქტში, შემოსავლად გათვალისწინებულია ჟეტონების გაყიდვით მიღებული მთლიანი თანხები, ხოლო ხარჯებში გათვალისწინებულია მხოლოდ მოსაკრებლების, ნებართვების დანახარჯები და სხვა დოკუმენტალურად დადასტურებული ხარჯები. შემოწმების შედეგებით საერთოდ არ არის გათვალისწინებული მოთამაშეებზე ჟეტონებისა დაბრუნების შედეგად გადახდილი თანხები, რაც აზარტული თამაშობების ბიზნესშ მიღებული პრაქტიკიდან გამომდინარე, ყველაზე დიდ დანახარჯს წარმოადგენს.

შემოწმების შედეგებიდან გამომდინარე ფიქსირდება, რომ საწარმომ იმუშავა 100%-იანი შედეგით, რაც ნიშნავს იმას, რომ 2008 წლიდან მოყოლებული ყველა კლიენტმა (მოთამაშემ) წააგო ყველა თანხა, ვინაიდან გაცემული მოგებები შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია ხელფასად და დაბეგრა 25%-20%-ინაი განაკვეთით, ხოლო ჟეტონების დაბრუნებით გაწეული ხარჯების არსებობა საერთოდ არ დაუშვა, რაც მოსარჩელის აზრით, არალოგიკურია და მეტიც, ამ მიდგომის უსაფუძვლობა და უკანონობა დადასტურდა შემოსავლების სამსახურის დავების დეპარტამენტის მიერ მიღებული 2015 წლის 25 თებერვლის No5650 ბრძანებითაც, როცა აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა ანალოგიური საქმიანობის განმახორციელებლი პირებისაგან ინფორმაციის გამოთხოვა მათი მოგების მარჟის თაობაზე, ასევე, შემოსავლების სამსახურში არსებული ინფორმაციის გათვალისწინებით საკითხის დამატებით შესწავლა და დარიცხული თანხების კორექტირება. თუმცა, მიუხედავად იმისა, რომ გამოთხოვილი ინფორმაციით გამყარდა შპს „------- -ის " პოზიცია, რადგან დადგინდა, რომ მოგების მარჟა განისაზღვრებოდა საშუალოდ 26%-ით, ე.ი. მიღებული შემოსავლებიდან მოთამაშეებზე დაბრუნებული თანხები შეადგენდა 74%-ს სხვა სამორინეების შემთხვევაში, ხოლო შპს „------- -ის " შემთხვევაში კი, დაბრუნებული თანხები შეადგენდა დაახლოებით 50-65%-ს, შემოსავლების სამსახურმა მაინც არ გაითვალისწინა ეს გარემოება იმ მოტივით, რომ კომპანია ასეთ შემთხვევაში ზარალზე უნდა გასულიყო და შემოსავლების სამსახურის პოზიციით არ არსებობს კომპანიები, რომლებიც შესაძლოა ზარალზე გადიოდნენ, რასაც, რა თქმა უნდა, მოსარჩელე არ ეთანხმება, რადგან სწორედ არარენტაბელურობა იყო მოსარჩელის შემთხვევაში საქმიანობის შეწყვეტის საფუძველი. შესაბამისად, მოსარჩელე მიიჩნევს, რომ აუდიტის დეპარტამენტის დასკვნით არ შესრულდა დავების დეპარტამენტის 2015 წლის 25 თებერვლის No5650 ბრძანება. აქედან გამომდინარე, მოსარჩელე არ ეთანხმება, საჩივრის საგადასახადო კოდექსის 301-ე მუხლის „თ“ ქვეპუნქტის მიხედვით განუხილველად დატოვებას, რადგან აღნიშნული ნორმით საჩივრის განუხილველობის უფლება შემოსავლების სამსახურს ექნებოდა მხოლოდ იმ შემთხვევაში თუ აქტი გამოცემული იყო 2015 წლის 25 თებერვლის No5650 ბრძანების შესაბამისად, რასაც მოცემულ შემთხვევაში ადგილი არ ჰქონია და რამაც განაპირობა სასამართლოსთვის სარჩელით მიმართვის აუცილებლობა.

 

თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2017 წლის 25 აპრილის განჩინებით შპს „------- -ის “ სარჩელი საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთნ არსებული დავების განხილვის საბჭოსა და სსიპ შემოსავლების სამსახურის მიმართ, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების ბათილად ცნობის თაობაზე განსჯადობით განსახილველად გადაეგზავნა ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს.

 

მოპასუხეებმა, სსიპ შემოსავლების სამსახურმა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტრომ სადავო აქტებში ასახულ ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე მითითებით სარჩელი არ ცნეს და მისი უარყოფა მოითხოვეს.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილების სარეზოლუციო ნაწილი

 

ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს 2021 წლის 03 დეკემბრის გადაწყვეტილებით შპს„------ -ის “ (ს/ნ „-------“) სარჩელი არ დაკმაყოფილდა. ამავე გადაწყვეტილებით, მოსარჩელის მიერ გადახდილი სახელმწიფო ბაჟი - 5000 (ხუთი ათასი) ლარი დარჩა სახელმწიფო ბიუჯეტში გადახდილად.

 

დასკვნები ფაქტობრივ გარემოებებთან დაკავშირებით

 

პირველი ინსტანციის სასამართლომ დაადგინა შემდეგი ფაქტობრივი გარემოებები:

 

სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2014 წლის 16 ივნისის No30237 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა შპს „------ -ს " (ს/ნ „-------“) საქმიანობის საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელი პერიოდი განისაზღვრა 01.01.2008 წლიდან 01.04.2014 წლამდე. შემოწმების შედეგებზე 2014 წლის 05 დეკემბერს შედგენილი იქნა საგადასახადო შემოწმების აქტი. შემოწმების აქტით დარიცხულ თანხებზე გამოიცა 2014 წლის 09 დეკემბრის No081-98 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვითაც, გადამხდელს დამატებით ბიუჯეტში გადასახდელად დაერიცხა სულ 1 827 906,27 ლარი, მათ შორის, გადასახადის ძირითად ნაწილში - 716 021 ლარი, ჯარიმა 355 135 ლარი და საურავი 756 750,27 ლარი.

 

2015 წლის 25 თებერვალს შემოსავლების სამსახურის No5650 ბრძანებით ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა შპს „------- -ის “ საჩივარი და აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა ანალოგიური საქმიანობის განმახორციელებელ პირებზე არსებული ინფორმაციის გათვალისწინებით დარიცხული თანხების კორექტირება.

 

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტმა 2015 წლის 30 ივნისის No778 დასკვნის მიხედვით. საგადასახადო შემოწმების აქტით დარიცხული თანხები გადაანგარიშებას არ დაუქვემდებარა, რის შემდეგაც გამოიცა 2015 წლის 01 ივლისის აუდიტის დეპარტამენტის ბრძანება No23610 და 2015 წლის 02 ივლისის საგადასახადო მოთხოვნა No081-140, რითაც საწარმოს დარიცხული თანხები არ შეუმცირდა.

 

შპს „------ -ის " ფუნქციონირება - შეჩერებული აქვს 2012 წლის მეორე ნახევრიდან. საწარმოს ნებართვა სამორინეს მოწყობაზე ძალაში იყო 2012 წლის 22 მარტის ჩათვლით.

 

სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საქართველოში მოქმედი სხვადასხვა სამორინესგან გამოთხოვილი იქნა ინფორმაცია მოთამაშეებზე გაცემული და დაბრუნებული თანხების შესახებ.

 

02.03.2017 წელს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს გადაწყვეტილებით შპს „------ -ის “ საჩივარი (საჩივარი N------- და საჩივარი N------), რომლითაც გასაჩივრებული იყო აუდიტის დეპარტამენტის 09.12.2014 წლის N081–98 საგადასახადო მოთხოვნა, შემოსავლებისა სამსახურის 25.02.2015 წლის No5650 ბრძანება, აუდიტის დეპარტამენტის 02.07.2015 წლის No081-140 საგადასახადო მოთხოვნა და შემოსავლების სამსახურის 11.05.2016 წლის No12868 ბრძანება, არ დაკმაყოფილდა.

 

დასკვნები სამართლებრივ გარემოებებთან დაკავშირებით

 

დავის საგანთან მიმართებით, რაც შეეხება 2008-2010 წლებში ფიზიკურ პირებზე გაცემული თანხების ანგარიშვალდებულ პირზე ხელფასის სახით განაცემად ჩათვლას და შესაბამისი პერიოდების მიხედვით საშემოსავლო გადასახადით (12%-ის ნაცვლად 25%-20%-იანი განაკვეთით) დაბეგვრას, საქალაქო სასამართლო სრულად იზიარებს დავების განნილვის საბჭოს 02.03.2017 წლის გადაწყვეტილებას და აღნიშნავს, რომ აუდიტის დეპარტამენტის 2014 წლის 05 დეკემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტის თანახმად, შესამოწმებელ პერიოდში (2008-2010წწ. საზოგადოებას დეკლარირებული ჰქონდა ფიზიკურ პირებზე განაცემები, რაც დაბეგრილი იყო 12%-ით. ვინაიდან შემოწმებისას და ადმინისტრაციული წარმოების ეტაპზე გადამხდელის მხრიდან არ იქნა წარდგენილი შესაბამისი (საბუღალტრო) დოკუმენტაცია, რაც 2011 წლამდე მოქმედი სსკ- ის 281-ე მუხლის 23-ე ნაწილის პირობას დააკმაყოფილებდა. შემოწმების მსვლელობისას დეკლარირებული ფიზიკურ პირებზე გაცემული თანხები საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის შესაბამისად (ძვ. 174) ჩაითვალა ანგარიშვალდებულ პირზე ხელფასის სახით განაცემად და დაიბეგრა პერიოდების მიხედვით 25%-20% განაკვეთით.

 

სასამართლო მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-2 მუხლის მე-2 ნაწილზე, რომლის მიხედვით გადასახადებით დაბეგვრისათვის გამოიყენება საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობის ოფიციალურად გამოქვეყნებული და ძალაში შესული ის ნორმატიული აქტები, რომლებიც მოქმედებს საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის დღისათვის და აღნიშნავს, რომ საგადასახადო კოდექსის 101– ე მუხლის პირველი ნაწილის (2011 წლამდე მოქმედი 174-ე მუხლის პირველი ნაწილი) მიხედვით, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნებოდა ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან. ამავე კოდექსის მე-20 მუხლის მე-2 ნაწილის (2011 წლამდე მოქმედი 38-ე მუხლის მე-2 ნაწილი) შესაბამისად, საგადასახადო აგენტი იყო პირი, რომელსაც ამ კოდექსით დადგენილ შემთხვევაში და დადგენილი წესით უნდა შეესრულებინა გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულება.

 

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა" ქვეპუნქტის (2011 წლამდე მოქმედი 218-ე მუხლის პირველი ნაწილი) მიხედვით, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალებოდა საგადასახადო აგენტს, რომელიც იყო იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდიდა ხელფასს. ამავე მუხლის მეორე ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავებისას გადასახადის თანხის დაუკავებლობის შემთხვევაში შემოსავლის გადამხდელი ვალდებული იყო ბიუჯეტში შეეტანა დაუკავებელი გადასახადის თანხა ფაქტობრივად გადახდილი ანაზღაურების შესანამისად და მასთან დაკავშირებული სანქციები.

 

2011 წლამდე მოქმედი სსკ-ის 281-ე მუხლის 23-ე ნაწილის შესაბამისად, 2008 წლის 1 იანვრიდან 2011 წლის 1 იანვრამდე საგადასახადო პერიოდების მიხედვით ფიზიკური პირის ქვემოთ ჩამოთვლილ დასაბეგრი შემოსავლებზე საშემოსავლო გადასახადის განაკვეთი შეადგენდა 12%-ს: ა) გრანტით მიღებული სახსრებიდან გრანტის მიმღები ორგანიზაციის მიერ გაცემული ანაზღაურება; ბ) საქართველოში არსებული, დიპლომატიური სტატუსის მქონე საერთაშორისო ორგანიზაციების მიერ საქართველოს მოქალაქეებზე გაცემული ანაზღაურება; გ) საერთაშორისო ხელშეკრულებებით სოციალური გადასახადისაგან გათავისუფლებული ანაზღაურება; დ) სასამართლო გადაწყვეტილებით პატიმრობისა და თავისუფლების აღკვეთის დაწესებულებებში მოთავსებული პირებისათვის გადახდილი თანხები; ე) შრომისუნარიანობის დროებით დაკარგვის შემთხვევაში სახელმწიფო ბიუჯეტიდან მიღებული ანაზღაურება; ვ) სხვა ანაზღაურება, რომელიც 2007 წლის 31 დეკემბრისათვის საქართველოს კანონმდებლობით არ იბეგრებოდა სოციალური გადასახადით.

 

საქალაქო სასამართლოს აღნიშვნით, განსახილველ შემთხვევაში, აუდიტის დეპარტამენტის 2014 წლის 05 დეკემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტის თანახმად დადგენილია, რომ შესამოწმებელ პერიოდში (2008-2010.) საზოგადოებას დეკლარირებული აქვს ფიზიკურ პირებზე განაცემები, რომლებიც დაბეგრილი აქვს 12%- ით. დადგენილია, რომ ადმინისტრაციული წარმოების დროს გადამხდელის მხრიდან არ ყოფილა წარმოდგენილი შესაბამისი დოკუმენტაცია (ასეთი არც სასამართლო განხილვისას იქნა წარმოდგენილი), რაც 2011 წლამდე მოქმედი სსკი-ის 281-ე მუხლის 23-ე ნაწილის პირობას დააკმაყოფილებდა. აღნიშნულის გამო, შემოწმების მსვლელობისას დეკლარირებული ფიზიკურ პირებზე გაცემული თანხები სსკ-ის 101-ე მუხლის შესაბამისად (ძვ. 174) ჩაითვალა ანგარიშვალდებულ პირზე ხელფასის სახით განაცემად და დაიბეგრა პერიოდების მიხედვით 25%-20% განაკვეთით.

 

სასამართლოს მიაჩნია, რომ, ვინაიდან მოსარჩელემ ვერ დაასაბუთა ფიზიკურ პირებზე დეკლარირებული განაცემების არსებობა, რომლის მეშვეობითაც მოხდებოდა განაცემების დადასტურება, მართებულია შემოწმებით ამ განაცემების ანგარიშვალდებულ პირზე ხელფასის სახით გაცემულად ჩათვლა და გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა.

 

სასამართლო ასევე აღნიშნავს, რომ შესამოწმებელ პერიოდზე, რაც მოიცავდა 2008 წლის პირველი იანვრიდან 2014 წლის პირველ აპრილამდე დროის მონაკვეთს, მეწარმე არ აწარმოებდა სრულ ბუღალტრულ აღრიცხვას, ხოლო სადავო არ არის 2012 წლის მეორე ნახევრამდე მეწარმე სუბიექტის ბიზნეს აქტივობა, რაც აუცილებლად გულისხმობს ბუღალტერიის წარმოებას, რადგან ბუღალტრული აღრიცხვა არის ეკონომიკური ხასიათის ინფორმაციის მიღების, დამუშავების და გამოყენების პროცესი დასაბუთებული შეფასებებისა და გადაწყვეტილებების მიღების მიზნით. ბუღალტრული აღრიცხვა ერთადერთი მოდელია, რომელიც იძლევა ინფორმაციას საწარმოთა მთელი საფინანსო ეკონომიკური მდგომარეობის შესახებ, ხოლო საქართველოს საგადასახადო კოდექსის პირველი მუხლის თანახმად, ეს კოდექსი საქართველოს კონსტიტუციის შესაბამისად განსაზღვრავს საქართველოს საგადასახადო სისტემის ფორმირებისა და ფუნქციონირების ზოგად პრინციპებს. აწესრიგებს საქართველოს საბაჟო საზღვარზე მგზავრის, საქონლისა და სატრანსპორტო საშუალების გადაადგილებასთან დაკავშირებულ სამართლებრივ ურთიერთობებს, სამართლებრივ ურთიერთობაში მონაწილე პირის გადასახადის გადამხდელისა და უფლებამოსილი ორგანოს სამართლებრივ მდგომარეობას, განსაზღვრავს საგადასახადო სამართალდარღვევის სახეებს, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობის დარღვევისათვის პასუხისმგებლობას, უფლებამოსილი ორგანოსა და მისი თანამდებობის პირების არამართლზომიერ ქმედებათა გასაჩივრების წესსა და პირობებს, საგადასახადო დავის გადაწყვეტის წესს, არეგულირებს საგადასახადო ვალდებულების შესრულებასთან დაკავშირებულ სამართლებრივ ურთიერთობებს.

 

მითითებული გარემოებების გათვალისწინებით, სასამართლო თვლის, რომ ამ ნაწილში სარჩელი უსაფუძვლო და დაუსაბუთებელია, რადგან გადასახადის გადამხდელის მიერ სათანადო მტკიცებულებათა წარუდგენლობის შემთხვევაში (ასეთი მტკიცებულება მოსარჩელეს არ წარმოუდგენია არც საქმის განხილვისას) შემმოწმებლის მიერ, მოქმედი კანონმდებლობის საფუძველზე, სხვაგვარი გადაწყვეტილება ვერ იქნებოდა მიღებული.

 

დავის საგანთან მიმართებით, რაც შეეხება ერთობლივი შემოსავლების გაზრდას დეკლარირებული გამოქვითვების შემცირებით, სასამართლო იზიარებს დავების საბჭოს 02.03.2017 წლის გადაწყვეტილებას და აღნიშნავს, რომ საქმეში წარმოდგენილი აუდიტის დეპარტამენტის 2014 წლის 05 დეკემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტის თანახმად, გადამხდელის მხრიდან (2008-2011წწ.) საბუღალტრო და იურიდიული დოკუმენტაცია წარდგენილი არ ყოფილა, რის მიხედვითაც დეკლარირებული გამოქვითვების რეალობა დადგინდებოდა. მეტიც, მოსარჩელის წარმომადგენელის განმარტებით, სრული საბუღალტრო ჩანაწერები ნამდვილად ვერ იქნა წარდგენილი, რადგან ბუღალტერი გარდაიცვალა და ვერ მოხდა მასთან არსებული მასალების მოძიება.

 

სასამართლო აღნიშნავს, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველი ნაწილით - გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, ამ თავით გათვალისწინებული მეთოდების გამოყენებით და მიაკუთვნოს იმ საანგარიშო პერიოდს, რომელშიც მოხდა მათი მიღება და გაწევა. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილით თუ ამ თავით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, გადასახადის გადამხდელი შემოსავლებისა და ხარჯების აღსარიცხავად იყენებს საკასო ან დარიცხვის მეთოდს, იმის მიხედვით, თუ რომელ მეთოდს იყენებს ბუღალტრული აღრიცხვისათვის; მესამე ნაწილით, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

 

სასამართლო ბუღალტრული აღრიცხვის აუცილებლობის შესახებ დამატებით განმარტავს, რომ ბუღალტრული ჩანაწერი უნდა არსებობდეს მატერიალური სახით. საწარმოს ხაბუღალტრო-სააღრიცხვო პროცესის მართვა აუცილებლად გულისხმობს კომპანიის 1 გ ოპერაციების ზუსტი, დროული და საკანონმდებლო მოთხოვნების შესაბამისი აღრიცხვის წარმოების კონტროლს, რაც შესაბამისად უნდა იყოს აღრიცხული. ასევე თანამედროვე ტექნოლოგიები ითვალისწინებს კომპიუტერული პროგრამის საშუალებით, იგივე მონაცემების შენახვას და საჭიროებისას დაინტერესებული (მაკონტროლებელი და ა.შ) პირისადმი წარდგენას. აღნიშნული მონაცემები, ცხადია, უნდა ემთხვეოდეს მეწარმე სუბიექტის მიერ ბიზნეს აქტივობისას გადამხდელის სახელზე გამოწერილ საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებს და სხვა დოკუმენტაციას, რაც აუცილებელია ერთობლივი შემოსავლების დასადგენად. სხვა შემთხვევაში ცხადია მაკონტროლებელი ორგანო მოქმედი კანონმდებლობის საფუძველზე, საკუთარი დისკრეციული უფლებამოსილების ფარგლებში მოიძიებს მტკიცებულებებს და იღებს გადაწყვეტილებას.

 

სასამართლო განმარტავს, რომ საგადასახადო კოდექსის მე-100 მუხლის პირველი ნაწილის და მე-3 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის მიხედვით: რეზიდენტის ერთობლივი შემოსავალი შედგება საქართველოში არსებული წყაროდან და საქართველოს ფარგლების გარეთ მიღებული შემოსავლებისაგან ერთობლივ შემოსავალს განეკუთვნება ნებისმიერი ფორმით ან/და საქმიანობით მიღებული შემოსავალი, კერძოდ, ეკონომიკური საქმიანობით მიღებული შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან.

 

საგადასახადო კოდექსის 105-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად: 1. ერთობლივი შემოსავლიდან გამოიქვითება ყველა ხარჯი, რომელიც დაკავშირებულია მის მიღებასთან, გარდა იმ ხარჯებისა, რომლებიც ამ კოდექსის თანახმად გამოქვითვას არ ექვემდებარება. 2. თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული. ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული. ამავე /კოდექსის მე-8 მუხლის 22-ე ნაწილის თანახმად, სააღრიცხვო დოკუმენტაცია არის პირველადი დოკუმენტები (მათ შორის, პირველადი საგადასახადო დოკუმენტები), ბუღალტრული აღრიცხვის რეგისტრები და სხვა დოკუმენტები, რომელთა საფუძველზედაც განისაზღვრება გადასახადებით დაბეგვრის ობიექტები, დაბეგვრასთან დაკავშირებული ობიექტები და დგინდება საგადასახადო ვალდებულებები.

 

საგადასახადო კოდექსის 72-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, პირველადი საგადასახადო დოკუმენტი არის წერილობითი დოკუმენტი, რომლითაც შესაძლებელია სამეურნეო ოპერაციის მონაწილე მხარეთა იდენტიფიცირება, აქვს თარიღი და მოიცავს მიწოდებული საქონლის/გაწეული მომსახურების ჩამონათვალსა და ღირებულებას. განსახილველ შემთხვევაში, როგორც აღინიშნა. აუდიტის დეპარტამენტის 2014 წლის 05 დეკემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტის თანახმად, გადამხდელის მხრიდან (2008– 2011წწ.) საბუღალტრო და იურიდიული დოკუმენტაცია წარდგენილი არ ყოფილა, რის მიხედვითაც დეკლარირებული გამოქვითვების რეალობა დადგინდებოდა. შემოწმების მსვლელობისას სსკ-ის 105-ე მუხლის შესაბამისად გამოქვითვებში გათვალისწინებული იქნა გადამხდელის სახელზე გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები. არქივიდან გამოთხოვილი საბაჟო რეჟიმების ამსახველი დოკუმენტაცია, სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებელი, საშემოსავლო გადასახადში დეკლარირებული განაცემები და გამოქვითვას დაქვემდებარებული გადასახადი მიღებული შედეგით დაკორექტირდა (შემცირდა) დეკლარირებული გამოქვითვები.

 

იმ გარემოებებიდან გამომდინარე, რომ გადასახადის გადამხდელს არ გააჩნდა საბუღალტრო და პირველადი საგადასახადო დოკუმენტაცია, რომლითაც შესაძლებელი იქნებოდა რეალობის დადგენა და იმის გათვალისწინებით, რომ შემოსავლების სამსახურის 25.02.2015 წლის N5650 ბრძანებით აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა: სსკ-ის 70-ე მუხლის თანახმად, გამოეთხოვა ინფორმაცია ანალოგიური საქმიანობის განმახორციელებელი პირებისაგან, მათი მოგების მარჟის თაობაზე და გადამხდელისაგან გამოთხოვილი, ასევე შემოსავლების სამსახურში არსებული ინფორმაციის გათვალისწინებით მოეხდინა საკითხის დამატებით შესწავლა და შემოწმებით დარიცხული თანხების შესაბამისი კორექტირება, სასამართლო არ იზიარებს მოსარჩელის არგუმენტაციას იმის შესახებ, რომ მაკონტროლებელმა ადმინისტრაციულმა ორგანომ ვარაუდებით მიიღო გადაწყვეტილება, რადგან აუდიტის დეპარტამენტის მიერ გამოთხოვილი ინფორმაციის საფუძველზე, მოგების მარჟა განისაზღვრა საშუალოდ 26%– ით, მიღებული შემოსავლებიდან კლიენტებზე დაბრუნებული თანხები შეადგენსა 74%-ს. სადავო შემთხვევაში კი, დაბრუნებული თანხები შეადგენდა დაახლოებით 45-50%-ს. ამდენად, სასამართლოს მიაჩნია, რომ ადმინისტრაციულმა ორგანომ სრულად გამოიკვლია საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოებები და მიიღო დასაბუთებული გადაწყვეტილება, რაც ამ ნაწილში სარჩელის დაკმაყოფილებაზე უარის საფუძველია.

 

საქალაქო სასამართლო დავის საგანთან მიმართებით, რაც შეეხება საჩივრის განუხილველად დატოვებას - გასაჩივრებული გადაწყვეტილების იმავე პირის მიმართ, იმავე დავის განმხილველი ორგანოს მიერ მიღებული გადაწყვეტილების შესაბამისად გამოცემის გამო, იზიარებს დავების განხილვის საბჭოს გადაწყვეტილებას და აღნიშნავს, რომ საქმის მასალებით, შემოსავლების სამსახურის 25.02.2015 წლის No5650 გადაწყვეტილების აღსრულების შედეგებზე შედგა 2015 წლის 30 ივნისის დასკვნა, რომლის თანახმადაც ირკვევა, რომ სსკ-ის 70-ე მუხლის შესაბამისად გამოთხოვილ იქნა ინფორმაცია მოგების მარჟასთან დაკავშირებით, რომელმაც საშუალოდ 26% შეადგინა. გამოთხოვილი ინფორმაციიდან გამომდინარე, ვინაიდან დადგინდა, რომ გადამხდელს ერთობლივ შემოსავალში არა მთლიანი შემოსავალი, არამედ სხვაობა ჰქონდა დეკლარირებული მთლიან შემოსავალსა და გაცემულ მოგებებს/თანხებს შორის, საგადასახადო შემოწმების აქტით დარიცხული თანხები გადაანგარიშებას არ დაექვემდებარა.

 

სასამართლო არ იზიარებს მოსარჩელის არგუმენტაციას იმის შესახებ, რომ მაკონტროლებელმა ადმინისტრაციულმა ორგანომ არ გამოითხოვა მოგების მარჟის თაობაზე სათანადო პირებიდან ინფორმაცია და დაეყრდნო არასწორ მონაცემებს, რადგან საქმის მასალებით უტყუარად დადგენილია, რომ ანალოგიური საქმიანობის განმახორციელებელი პირებისაგან (კაზინო), ინფორმაცია გამოთხოვილი იქნა როგორც "-----"-ში , ასევე "----"-ში მოქმედი მეწარმე სუბიექტებისგან. საქმეში წარმოდგენილია, შპს „----- -ს ", შპს „------ -ის “, შპს „------ ის, „------“-ს მიერ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტზე მიწოდებული ინფორმაცია. სასამართლო დაუსაბუთებლად მიიჩნევს მოსარჩელის მოსაზრებას იმის შესახებ, რომ მოწოდებულ ინფორმაციაში მითითებული არ არის ე ლ ს პერიოდი, ანუ არ დგინდება მათ მიერ მიწოდებული მოგების მარჟა მოიცავს მის ს შესამოწმებელ პერიოდს, თუ დროის სხვა მონაკვეთის საშუალო მაჩვენებელს, რადგან მაკონტროლებელი ორგანოსათვის ანალოგიური საქმიანობის შესახებ მიწოდებული ინფორმაცია, შემოსავლების სამსახურის 2015 წლის 25 თებერვლის No5650 ბრძანების შინაარსიდან გამომდინარე, სასამართლოს შეფასებით, ცხადია ეხება მოსარჩელის საქმიანობას 2012 წლის მეორე ნახევრამდე.

 

ამ საკითხთან მიმართებით, პირველი ინსტანციის სასამართლო ნაწილობრივ იზიარებს მოსარჩელის წარმომადგენელის მითითებას, რომ „-----“–ს მიერ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტისთვის მიწოდებული ინფორმაცია შეეხება 2014 წელს, თუმცა სასამართლო თვლის, რომ აღნიშნულს არ შეუძლია არსებითი გავლენა მოახდინოს საქმის შედეგზე, რადგან საქმეს თან ერთვის ასევე ანალოგიური საქმიანობის განმახორციელებელი სხვა სამი ბიზნესსუბიექტის მიერ მიწოდებულ ინფორმაციაც.

 

სასამართლო იზიარებს საგადასახადო ორგანოს პოზიციას სადავო თანხების გადაანგარიშებაზე უარის თაობაზე და მიაჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის No2.07.2015 წლის No081-140 საგადასახადო მოთხოვნა გამოცემულია შემოსავლების სამსახურის 25.02.2015 წლის 5650 ბრძანების მიხედვით, შესაბამისად, საგადასახადო კოდექსის 301–ე მუხლის „თ“ ქვეპუნქტის თანახმად, მართებულია შემოსავლების სამსახურის 11.05.2016 წლის No12868 ბრძანება საჩივრის განუხილველად დატოვების თაობაზე, რაც სარჩელის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის საფუძველია.

 

ამრიგად, საქმეში არსებული მტკიცებულებების გამოკვლევისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების სამართლებრივი შეფასების საფუძველზე, საქალაქო სასამართლომ მიიჩნია. რომ სადავო ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ- სამართლებრივი აქტები სრულად შეესაბამებოდა კანონს, მიღებული იყო საქმის არსებითი გარემოებების გამოკვლევის და შეფასების შედეგად და არ არსებობდა მათი ბათილად ცნობის საფუძველი.

 

3. სააპელაციო საჩივრის საფუძვლები

 

ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს 2021 წლის 03 დეკემბრის გადაწყვეტილება სააპელაციო წესით გაასაჩივრა შპს „------ - მა “.

 

აპელანტი მიუთითებს, რომ გასაჩივრებული გადაწყვეტილება არ არის ფორმალურად გამართული და სათანადოდ დასაბუთებული, იგი ეყრდნობა მხოლოდ მოპასუხე მხარის პოზიციას და გადაწყვეტილებაში პასუხი არაა გაცემული მოსარჩელე მხარის მიერ მითითებულ არცერთ არგუმენტზე, რითაც დარღვეულია მხარის უფლება სამართლიან სასამართლოზე.

 

აპელანტი არ ეთანხმება სასამართლოს მსჯელობას, 2008-2010 წლებში ფიზიკურ პირებზე გაცემული თანხების ანგარიშვალდებულ პირზე ხელფასის სახით განაცემად ჩათვლასა და შესაბამისი პერიოდების მიხედვით, საშემოსავლო გადასანახადით (12%-ის ნაცვლად 25%– 20%-იანი განაკვეთით) დაბეგვრასთან მიმართებაში საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის 1-ლი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის (2011 წლამდე მოქმედი 218-ე მუხლის პირველი ნაწილი) გამოყენების თაობაზე და განმარტავს, რომ ხსენებული ნორმის საფუძველზე საწარმოს მიერ მოგების გადასახადით დაბეგრილი 12%-იანი განაკვეთით დაბეგრილი შემოსავლის 25%-20%-ით თავიდან დაბეგვრა სამართლებრივად დაუსაბუთებელია, ვინაიდან მოცემული ნორმა ეხება მხოლოდ იმ შემთხვევებს, როდესაც არ მომხდარი გადასახადის თანხის დაკავება გადახდის წყაროსთან. შპს „------- -ის “ შემთხვევაში უდავოა, რომ კომპანიას ჰქონდა სამორინე, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 2011 წლის 01 იანვრამდე მოქმედი რედაქციის 218-ე მუხლის 1-ლი პუნქტის „ე“ ქვეპუნქტის მიხედვით კი, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალებოდა საგადასახადო აგენტს, რომელიც იყო იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ: ე) პირი, რომელიც დაკავებული იყო სათამაშო ბიზნესით და ფიზიკურ პირს უხდიდა მოგებებს; მოგების გადასახადის მარჟა, იმავე კოდექსის 167-ე მუხლის თანახმად ფიზიკური პირებისთვის განსაზღვრული იყო 12%-ით. შესაბამისად. წარმოუდგენელია ისეთი სამორინე, რომელიც არ გასცემს მოგებას წარმოდგენილი ჟეტონების საფუძველზე. მიუხედავად ამისა, სასამართლომ მაინც მართებულად მიიჩნია საგადასახადო ორგანოს მიდგომა და მთელი ეს გაცემული მოგებები, რომლებიც დაბეგრილი იყო 12%-ით, გადაბეგრა 25%-20%-ით პერიოდების მიხედვით საშემოსავლო გადასახადით და ფაქტობრივად დაადგინა, რომ შემოსავლების სამსახურს უფლება აქვს გამოიყენოს 218-ე მუხლის მეორე ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტი (ძვ. კოდექსის) და და უკვე დაბეგრილი გაცემული თანხები მიიჩნიოს „დაუკავებელ გადასახადად“ და თავიდან დაბეგროს.

 

აპელანტის შეფასებით, არასწორია მითითება, რომ საწარმო არ ახორციელებდა სრულ ბუღალტრულ აღრიცხვას, რადგან საწარმო აწარმოებდა აღრიცხვას, ხდებოდა შესაბამისი დოკუმენტაციის შემოსავლების სამსახურის ელ. გვერდზე ატვირთვა და ჰყავდა კიდეც შესაბამისი პასუხისმგებელი პირი, რომლის გარდაცვალების გამოც ვერ მოხერხდა შესაბამისი პირველადი დოკუმენტაციის მოძიება.

 

აპელანტი არ იზიარებს საქალაქო სასამართლოს დასკვნას, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ სათანადო მტკიცებულებათა წარუდგენლობის შემთხვევაში შემმოწმებლის მიერ, მოქმედი კანონმდებლობის საფუძველზე სხვაგვარი გადაწყვეტილება ვერ იქნებოდა მიღებული, რადგან ასეთი დასკვნა არ ემყარება კონკრეტულ სამართლებრივ საფუძვლებს და ეფუძნება მხოლოდ ვარაუდს, რომ თუკი ვერ იქნება სათანადო დოკუმენტაცია წარდგენილი შემოსავლების სამსახური „იძულებულია“ ხსენებული თანხები მიიჩნიოს ყველაზე მაღალი განაკვეთით დასაბეგრ შემოსავლად, რადგან როგორც ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსი ავალდებულებს ადმინისტრაციულ ორგანოს სათანადო დასაბუთების მაღალ სტანდარტს, ასევე თავად საგადასახადო კოდექსიც ითვალისწინებს საკითნის სრულად გამოკვლევას სხვადასხვა მეთოდებით.

 

აპელანტისთვის გაუგებარია სასამართლოს პოზიცია დეკლარირებული გამოქვითვების შემცირებით ერთობლივი შემოსავლების გაზრდის საკითხთან დაკავშირებით, რადგან გარდა იმისა, რომ მხარის მოსაზრებით სასამართლომ არ იმსჯელა ცალ-ცალკე სადავო აქტების: 2014 წლის 05 დეკემბრის No2515 საგადასახადო შემოწმების აქტის, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2014 წლის 9 დეკემბერის No50921 ბრძანებისა და 2014 წლის 09 დეკემბრის No081-98 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით, მაშინ როცა შემოსავლების სამსახურის დავების დეპარტამენტის 2015 წლის 25 თებერვლის 5650 ბრძანებაც ადასტურებს, რომ ხსენებული აქტები არ იყო სათანადოდ დასაბუთებული და საჭიროებდა დამატებით შესწავლას. სასამართლომ არ გაიზიარა მოსარჩელის არგუმენტები იმის შესახებ, რომ მაკონტროლებელმა ადმინისტრაციულმა ორგანომ არ გამოითხოვა მოგების მარჟის თაობაზე სათანადო ინფორმაცია და დაეყრდნო არასწორ მონაცემებს. თავისი პოზიციის დასტურად კი, სასამართლო მიუთითებს 2015 წლის 25 თებერვლის No5650 ბრძანების საფუძველზე მეწარმეებისგან გამოთხოვილ დოკუმენტებზე, რაც, ასევე არასწორია, ვინაიდან აქტის შედგენის პროცესში მსგავსი რამ არ მომხდარა და დოკუმენტაციის გამოთხოვა მხოლოდ და მხოლოდ მედიაციის საბჭოს ბრძანების შემდეგ განხორციელდა, ისიც არასწორად და უკანონოდ. შესაბამისად, შემოწმების აქტის შედგენის პროცესში შემოსავლების სამსახურს არ ჰქონდა ინფორმაცია არც მოსარჩელისგან და ასევე არ დააზუსტა მონაცემები სხვა საწარმოებთან მიმართებაში. ანუ მოგების მარჟა განსაზღრა უხეში ვარაუდის დონეზე, იმ დაშვებით, რომ 2008 წლიდან ყველა მოთამაშემ ყველა თანხა წააგო რაც გადაიხადა ჟეტონებში და არ მომხდარა თანხების უკან დაბრუნება ან/და მოგებების გაცემა, რაც იმას ნიშნავს, რომ საწარმომ 100% იანი მოგებით იმუშავა. ამ მსჯელობიდან კი გამომდინარეობს, რომ იმ შემთხვევაში, თუ საწარმომ ვერ წარადგინა სათანადო დოკუმენტაცია შემოსავლების სამსახურს უფლება აქვს მხოლოდ მის ხელთ არსებული/არარსებული ინფორმაციის უხეში, დაუსაბუთებელი ამ შემთხვევაში კი არალოგიკური გადაანგარიშებითა და ვარაუდების დაშვებით, მიიღოს X თანხა და ამ თანხის გადახდა მოსთხოვოს მეწარმეს მიუხედავად იმისა, რეალური და სამართლიანია დარიცხული თანხები თუ არა.

 

რაც შეეხება საჩივრის განუხილველად დატოვებასთან დაკავშირებით გასაჩივრებული გადაწყვეტილების არგუმენტებს, აპელანტის აზრით, ამ საკითხთან მიმართებით სასამართლომ თავის სამართლებრივ დასაბუთებაში, ისევე როგორც დავების განხილვის საბჭომ, გააერთიანა რამდენიმე სასარჩელო მოთხოვნა, გასაჩივრებული აქტების ცალ- ცალკე გამოყოფის, პოზიციისა და არგუმენტაციის თითოეულ სასარჩელო მოთხოვნაზე ნათლად ჩამოყალიბების გარეშე გაიზიარა დავების საბჭოს პოზიცია და უარი თქვა მოთხოვნის დაკმაყოფილებაზე. სასამართლოს მსჯელობის შინაარსიდან გამომდინარეობს. რომ სასამართლომ სამართლებრივი შეფასების ნაწილში იმსჯელა შემდეგ გასაჩივრებულ აქტებზე: 1. 2015 წლის 30 ივნისის No778 დასკვნაზე, 2. 2015 წლის 01 ივლისის აუდიტის დეპარტამენტის No23610 ბრძანებაზე; 3. 2015 წლის 02 ივლისის No081-140 საგადასახადო მოთხოვნასა და 4. შემოსავლების სამსახურის 11.05.2016 წლის No12868 ბრძანებაზე.

 

აპელანტი, აღნიშნულ საკითხებთან დაკავშირებით გასაჩივრებული სასამართლო გადაწყვეტილების ბუნდოვანების გამო, განმარტავს, რომ შპს „------ - ის“ სასარჩელო მოთხოვნები სადავო აქტებთან მიმართებაში ეფუძნებოდა შემდეგ ფაქტობრივ გარემოებებს:

 

2015 წლის 25 თებერვლის No5650 ბრძანებით აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა ანალოგიური საქმიანობის განმახორციელებელი პირებისგან ინფორმაციის გამოთხოვა მათი მოგების მარჟის თაობაზე, ასევე შემოსავლების სამსახურში არსებული ინფორმაციის გათვალისწინებით საკითხის დამატებით შესწავლა და დარიცხული თანხების კორექტირება.

 

აუდიტის დეპარტამენტმა 5650 ბრძანების შესაბამისად გამოითხოვა ინფორმაცია რამდენიმე სამორინისგან და შეადგინა გვერდნახევრიანი დასკვნა, რაც საფუძვლად დაედო 2015 წლის 01 ივლისის აუდიტის დეპარტამენტის No23610 ბრძანების და 2015 წლის 02 ივლისის No081-140 საგადასახადო მოთხოვნის გამოცემას.

 

შემოსავლების სამსახურისთვის სხვადასხვა ინფორმაციებიდან ირკვევა შემდეგი:

სამორინის მიერ მიწოდებული

1. შპს „-------“ და შპს „------ -ს “ მდებარეობს ქ."------"-ში და არა ქ."------"-ში, სადაც ფუნქციონირებდა შპს „------- -ის “;

2. შპს „--------“, შპს „------- -სა " და შპს „-------" წერილებში არ არის მითითებული რა პერიოდის მაჩვენებლებზეა საუბარი;

3. შპს „------ ის " ინფორმაცია ეყრდნობა 2014 წლის საანგარიშო პერიოდს, მაშინ როცა შპს „------ ის “ საქმიანობა 2012 წლის 23 მარტიდან შეჩერებული ჰქონდა;

4. შემოსავლების სამსახურმა პერიოდთან მიმართებაში სამორინეებისგან მიიღო დაუზუსტებელი და შეუსაბამო ინფორმაცია და არც დასკვნაში არის მითითებული თუ რა პერიოდის მონაცემებს დაეყრდნო აუდიტორი;

5. შემოსავლების სამსახურმა მთლიანი შემოსავლიდან ჯამურად დაბრუნებული თანხების საშუალო მაჩვენებლის გამოანგარიშებისას გაითვალისწინა ქ."------"-ში მდებარე სამორინეებიც, რომელთა განაცემებიც სულ მცირე 10% მეტია ქ."------"-ში მდებარე სამორინეების განაცემებზე და რაც შეადგენს დაახლოებით 79,06%.

6. "-----"-ში მდებარე სამორინეების ანალოგიური საშუალო მაჩვენებელი კი 70%-75%-ია, ისიც დაუზუსტებელ პერიოდში.

 

გამოთხოვილი ინფორმაციის საფუძველზე მოგების მარჟა განისაზღვრა საშუალოდ 26%- ით, ე.ი. მიღებული შემოსავლებიდან მოთამაშეებზე დაბრუნებული თანხები შეადგენდა 74%-b. შპს „------ -ის" შემთხვევაში კი დაბრუნებული თანხები შეადგენდა დაახლოებით 50%-65%.

 

მიუხედავად იმისა, რომ გამოთხოვილი ინფორმაციის საფუძველზე გამყარდა შპს „------ -ის " პოზიცია, შემოსავლების სამსახურმა მაინც არ გაითვალისწინა ეს გარემოება, იმ მოტივით, რომ კომპანია ასეთ შემთხვევაში ზარალზე უნდა გასულიყო, რასაც აპელანტი კატეგორიულად არ ეთანხმება, შემდეგ გარემოებათა გამო:

1. დარიცხული თანხები გადაანგარიშებას და კორექტირებას არ დაექვემდებარა, რითაც დასკვნა წინააღმდეგობაში მოვიდა შემოსავლების სამსახურის დავების დეპარტამენტის 2015 წლის 25 თებერვლის No5650 ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილის მე-2 და მე-3 პუნქტებთან, სადაც აუდიტის დეპარტამენტს პირდაპირ დაევალა დარიცხული თანხების კორექტირება შესწავლის შედეგების მიხედვით;

2. კორექტირებაზე უარის თქმის საფუძვლად მითითებულია აუდიტორის მსჯელობა იმასთან მიმართებაში, რომ თუკი სამორინეების მიერ მიწოდებულ ინფორმაციას დაეყრდნობოდა საწარმო გავიდოდა ზარალზე

3. დასკვნა შედგენილია მხოლოდ სამორინეების მიერ მიწოდებული ზოგადი ინფორმაციის საფუძველზე და არ მომხდარა სხვა დამატებითი დოკუმენტების შესწავლა (მაგ: თუ რამდენი სამორინე ფუქნციონირებდა ქ."------"-ში შესამოწმებელ პერიოდში, რა იყო სრული სურათი და რა გავლენას იქონიებდა აღნიშნული შემოსავალსა და ხარჯზე და ა.შ)

 

აპელანტის აღნიშვნით, პირველი ინსტანციის სასამართლოს სხდომაზეც არაერთხელ გაესვა ხაზი იმ გარემოებას, რომ როდესაც ხდება ანალოგიური საწარმოებიდან ინფორმაციის მოპოვება, ინფორმაცია უნდა იყოს ზუსტი და რელევანტური ანუ „ანალოგიური საწარმო“ უნდა იყოს შეზღუდული მდებარეობით და პერიოდით, წინააღმდეგ შემთხვევაში შემოსავლების სამსახურს შეეძლო იგივე წარმატებით დაყრდნობოდა ლას-ვეგასის სამორინეების ნებისმიერი პერიოდის მონაცემებსაც.

 

ამასთან, აპელანტის მოსაზრებით. სასამართლომ საკუთარ მსჯელობაში დაადასტურა კიდეც, რომ პერიოდს აქვს მნიშვნელობა, როცა გადაწყვეტილებაში მიუთითა, რომ მაკონტროლებელი ორგანოსთვის ანალოგიური საქმიანობის შესახებ მიწოდებული ინფორმაცია, შემოსავლების სამსახურის 2015 წლის 25 თებერვლის No5650 ბრძანების შინაარსიდან გამომდინარე ცხადია ეხებოდა მოსარჩელის საქმიანობას 2012 წლის მეორე ნახევრამდე. ამ მიმართებით სასამართლო – ნაწილობრივ იზიარებს მოსარჩელის წარმომადგენლის მითითებას, რომ „------“-ს მიერ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტისთვის მიწოდებული ინფორმაცია შეეხება 2014 წელს, თუმცა აღნიშნულს არ შეუძლია არსებითი გავლენა მოახდინოს საქმის შედეგზე, რადგან საქმეს თან ერთვის ასევე ანალოგიური საქმიანობის განმახორციელებელი სხვა სამი ბიზნესსუბიექტის მიერ მიწოდებული ინფორმაცია. თუმცა ამ მსჯელობიდან, აპელანტისთვის ყოვლად გაუგებარია, რატომ დაადგინა სასამართლომ, რომ სამი საწარმოს მიერ მოწოდებული ინფორმაცია, სადაც არ არის აღნიშნული პერიოდი ნამდვილად და დადასტურებულად ეხებოდა 2012 წლის მეორე ნახევრამდე პერიოდს, მით უმეტეს, როდესაც სასამართლო თავადვე ადასტურებს, რომ „------“-ს მიერ მოწოდებული მონაცემები 2014 წლისაა (ანუ ბოლო დასრულებული წლის საშუალო მაჩვენებლებია მოცემული). აღნიშნული მსჯელობა ცდება მინიმალური სამართლებივი დასაბუთების სტანდარტს, რადგან ეყრდნობა მხოლოდ იმ ლოგიკას, რომ რაკი მედიაციის საბჭომ მიუთითა აუდიტის დეპარტამენტს ანალოგიური საქმიანობის მეწარმეებისგან ინფორმაციის მიღება/დამუშავება და გულისხმობდა 2012 წლამდე პერიოდს, ხსენებული სამორინეებიც (შპს „-------“, შპს „--------“, შპს "-------") თავიანთ წერილებში უსათუოდ მიუთითებდნენ 2012წ. მეორე ნახევრამდე პერიოდზე, მიუხედავად იმისა, რომ წერილებში პერიოდი განსაზღვრული არ არის და რაც ყველაზე მთავარია, გვერდნახევრიან დასკვნაში არ არის არანაირი მითითება, რა ინფორმცაიას დაეყრნდო აუდიტორი, რა შეისწავლა, რამდენად რელევანტური იყო მიღებული მონაცემები და ა.შ. მაშინ როცა, მედიაციის საბჭოს პოზიციაც სწორედ ის იყო, რომ არსებული შემოწმების აქტი საჭიროებდა დაზუსტებებს, ხოლო დარიცხული თანხები კორექტირებებს და რეალური სურათის შექმნას სხვა მეწარმეების ინფორმაციებზე დაყრდნობით. მიუხედავად ამისა, დასკვნის ავტორმა არ შეასრულა დავალება და აუდიტის დეპარტამენტი დაეყრდნო დაუსაბუთებელ დასკვნას, რის საფუძველზეც მიიღო 2015 წლის 01 ივლისის No23610 ბრძანება და 2015 წლის 2 ივლისის No081-140 საგადასახადო მოთხოვნა. მიღებული აქტები კი სასამართლომ დასაბუთებულად, სათანადოდ შესწავლილად და კანონიერად მიიჩნია.

 

აპელანტი დამატებით განმარტავს, რომ შპს "--------" (ს/კ "------") მეწარმეთა და არასამეწარმეო (არაკომერციული) იურიდიული პირების რეესტრში რეგისტრირებულია 16.03.2012 წელს, ანუ იმავე თვეში რა თვეშიც შპს „------ -ს “ ამოეწურა სამორინის მოწყობის ნებართვის ვადა, შესაბამისად, სასამართლოს მიერ იმის მტკიცება, რომ „მაკონტროლებელი ორგანოსთვის ანალოგიური საქმიანობის შესახებ მიწოდებული ინფორმაცია, შემოსავლების სამსახურის 2015 წლის 25 თებერვლის N 5650 ბრძანების შინაარსიდან გამომდინარე ცხადია ეხება მოსარჩელის საქმიანობას 2012 წლის მეორე ნახევრამდე“, ყოვლად უადგილო და დაუსაბუთებელია, ვინაიდან საწარმო არც კი იყო შექმნილი იმ პერიოდში. საბოლოოდ კი გამომდინარეობს, რომ შემოსავლების სამსახურმა მიიღო 4 წერილი, საიდანაც 2 პირდაპირ არარელევანტურია (შპს "-------" შემოწმების პერიოდში დაფუძნებული არ იყო და შპს „------ "-ს წერილში მითითებულია, რომ არის 2014 წლის მონაცემები). შესაბამისად, დარჩა ორი სამორინის წერილი, ესენია: შპს „-------“ (კაზინო „-------“) და შპს „--------“ (კაზინო „-------“), რომელთაგან არც ერთი არ მდებარეობს ბათუმში და არც ერთ წერილში არ არის მითითებული პერიოდი. ამასთან, შპს „------ -ს “ წერილში პირდაპირ წერია: „აღნიშნულთან დაკავშირებით გვინდა აღვნიშნოთ, რომ ბიზნესის სპეციფიკიდან გამომდინარე, ეს პროცენტული მაჩვენებელი არის მნიშვნელოვნად ცვალებადი, როგორც საანგარიშო თვეების საშუალო მაჩვენებლების მიხედვით, ასევე საანგარიშო წლების საშუალო მაჩვენებლების მიხედვით."

 

ყოველივე ზემოთ აღნიშნულის გათვალისწინებით, მიუხედავად იმისა, რომ აუდიტის დეპარტამენტმა არ შეასრულება ზემდგომი ორგანოს მიერ გაცემული პირდაპირი დავალება. არ მოახდინა დარიცხული თანხების კორექტირება და მიიღო 2015 წლის 01 ივლისის No23610 ბრძანება და 2015 წლის 2 ივლისის No081-140 საგადასახადო მოთხოვნა, სასამართლომ კანონიერად მიიჩნია შემოსავლების სამსახურის 11.05.2016 წლის No12868 ბრძანებაც, რითაც განუხილველად იქნა დატოვებული შპს „------ -ის “ საჩივარი.

 

სარჩელში მითითებული იყო, რომ No12868 ბრძანება იყო უკანონო და დაუსაბუთებელი ვინაიდან სსკ-ის 301-ე მუხლის „თ“ ქვეპუნქტის მიხედვით _ საჩივრის განუხილველად დატოვება მხოლოდ იმ შემთხვევაში იყო შესაძლებელი, თუ აქტი გამოცემული იქნებოდა თავდაპირველი საჩივრის ნაწილობრივ დაკმაყოფილების შემდეგ გამოცემული 2015 წლის 25 თებერვლის No5650 ბრძანების შესაბამისად. მოცემულ შემთხვევაში კი, აპელანტის შეფასებით. აუდიტის დეპარტამენტმა არ შეასრულა 2015 წლის 25 თებერვლის No5650 ბრძანების მე-2 და მე-3 პუნქტები, რაც მას პირდაპირ ავალებდა დარიცხული თანხების კორექტირებას. შესაბამისად გასაჩივრებული აქტები არ იყო 2015 წლის 25 თებერვლის No5650 ბრძანების „შესაბამისად“ გამოცემული, რადგან შპს „------ -ს “ დამატებით დარიცხული თანხები არ შეუმცირდა. გარდა ამისა, ზემდგომმა ორგანომ აუდიტის დეპარტამენტს დაავალა არა მხოლოდ კორექტირება, არამედ საკითხის შესწავლაც, რასაც როგორც უკვე აღინიშნა ადგილი არ ჰქონია.

 

ამასთან, სასამართლო სხდომაზე განმარტებულ იქნა, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 301-ე მუხლის „თ“ ქვეპუნქტი (რის ფორმალურ საფუძველზეც განუხილველად იქნა დატოვებული საჩივარი) “საქართველოს საგადასახადო კოდექსში ცვლილების შეტანის შესახებ“ 2020 წლის 14 ივლისს მიღებული No6817 საქართველოს კანონის პირველი• მუხლის 59-ე პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტის საფუძველზე ამოღებულია და ძალადაკარგულია. მნიშვნელოვანია ხსენებული პუნქტის ამოღების მიზეზი, რაც მოცემულია კანონის -განმარტებით ბარათში და ნათქვამია, რომ: „38. სსკ-ის 301-ე მუხლის „თ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს არ განიხილავს, თუ გასაჩივრებული გადაწყვეტილება გამოცემულია იმავე პირის მიმართ იმავე დავის განმხილველი ორგანოს მიერ მიღებული გადაწყვეტილების შესაბამისად. აღსანიშნავია, რომ საჩივრის განხილვის გარეშე, ფაქტობრივად შეუძლებელია. დავის განმხილველი ორგანოს მიერ იდენტიფიცირებული იქნას, რომ გასაჩივრებული გადაწყვეტილება გამოცემულია იმავე პირის მიმართ იმავე დავის განმხილველი ორგანოს მიერ მიღებული გადაწყვეტილების შესაბამისად. აღნიშნულის გათვალისწინებით, ვინაიდან საგადასახადო კოდექსის 301-ე მუხლის ქვეპუნქტში მითითებული გარემოების იდენტიფიცირებისთვის აუცილებელია, დავის განმხილველი ორგანო შევიდეს საჩივრის განხილვაში, პროექტით ამოღებას ექვემდებარება საგადასახადო კოდექსის 301-ე მუხლის „თ“ ქვეპუნქტი. ამასთან, პროექტით (საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის 2 ნაწილი) განისაზღვრება, რომ თუ გასაჩივრებული გადაწყვეტილება საგადასახადო მოთხოვნა გამოცემულია დავის განმხილველი ორგანოს მიერ მიღებული გადაწყვეტილების შესაბამისად დავის განმხილველი ორგანო იღებს გადაწყვეტილებას საჩივრის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის შესახებ. აღნიშნულ საჩივარს იხილავს ის ორგანო, რომლის მიერ მიღებული გადაწყვეტილების მიხედვითაც იქნა გამოცემული გასაჩივრებული გადაწყვეტილება/საგადასახადო მოთხოვნა.“

 

ამდენად, აჰალენტის შეფასებით, მართებულად გაუქმდა კანონის სადავო ნორმა, თუმცა აღნიშნული არ ცვლის შედეგს, რომელიც შპს „------ -ის “ დაუდგა დავების განხილვის საბჭო არ შევიდა საკითხის დეტალებში და განუხლიველად დატოვა საჩივარი იმ აქტების მიმართ, რომლებიც ნამდვილად არ იყო გამოცემული დავის განმხილველი ორგანოს მიერ მიღებული გადაწყვეტილების შესაბამისად, როგორც ამას გაუქმებული ნორმა განსაზღვრავდა. რაც შეეხება თავად საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2017 წლის 02 მარტის გადაწყვეტილებას, ხსენებულ აქტზე ცალკე სასამართლოს ნამსჯელი არ აქვს, უფრო მეტიც ხსენებული აქტის წყობის მიხედვით არის სასამართლო გადაწყვეტილება აგებული და სასამართლო სრულად ეთანხმება და იზიარებს დავების საბჭოს პოზიციას.

 

და ბოლოს, აპელანტი მიუთითებს, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის 1-ლი პუნქტის „ე“ ქვეპუნქტზე, რომელიც საგადასახადო ორგანოებს საშუალებას აძლევს დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში. მოცემული ნორმის დანაწესის გათვალისწინებით, აპელანტი განმარტავს, რომ ნორმა საგადასახადო ვალდებულებების არაპირდაპირი მეთოდებით. განსაზღვრის უფლებას იძლევა, შესაბამისად, შემოსავლების სამსახურმა, როგორც სადავო აქტების შინაარსიდან გამომდინარეობს პირველ ეტაპზე. შემოწმების აქტის შედგენისას შპს „------ -ს " საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრა „საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით“, თუმცა რეალურად საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული თანხები ეყრდნობა არა შემოსავლების სამსახურში არსებულ ინფორმაციას, არამედ შემოსავლების სამსახურში არარსებულ ინფორმაციასაც (რაკი არ არსებობდა დოკუმენტაცია ხარჯების ნაწილი მიჩნეულ იქნა შემოსავლად, ნაწილი კი მოგებად), რისი უფლებაც. აპელანტის შეფასებით, შემოწმების განმახორციელებელ ორგანოს არ ჰქონდა და შესაბამისად, დოკუმენტაციის არარსებობის საფუძველზე დარიცხული თანხების კორექტირება მართებულად მოითხოვა მედიაციის საბჭომ და აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა დამატებითი, არაპირდაპირი მეთოდით, შემოწმების საფუძველზე (ანალოგიური საქმიანობის განმახორციელებელი პირებისგან მიღებული ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, რის საშუალებასაც საგადასახადო ორგანოს აძლევს სსკ-ის 73-ე მუხლის მე-5 პუნქტი) დარიცხული თანხების კორექტირება. ამდენად, აუდიტის დეპარტამენტს, როგორც თავდაპირველ ეტაპზე შემოწმების აქტის შედგენისას უნდა გამოეკვლია სრულყოფილად საქმის მასალები და მხოლოდ სათანადო ინფორმაციაზე დაყრდობით დაერიცხა თანხები გადამხდელისთვის, ასევე მედიაციის საბჭოს მიერ საჩივრის ნაწილობრივ დაკმაყოფილების შემდეგაც უნდა მოეპოვებინა და შეესწავლა სრულად მსგავსი საქმიანობით დაკავებულ სხვა პირების ინფორმაცია და შეეტანა შესაბამისი კორექტივები, რაც არც ერთ ეტაპზე არ გაკეთდა.

 

ზემოთაღნიშნულიდან გამომდინარე, აპელანტი ითხოვს ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს მიერ 2021 წლის 03 დეკემბერის გადაწყვეტილების გაუქმებას და ახალი გადაწყვეტილების მიღებით შპს „-------- -ის “ სარჩელის სრულად დაკმაყოფილებას, რადგან სახეზეა გასაჩივრებული გადაწყვეტილების გაუქმების სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 393-ე და 394-ე მუხლებით დადგენილი საფუძვლები.

 

4. გასაჩივრებული გადაწყვეტილების გაუქმების ფაქტობრივი და სამართლებრივი დასაბუთება

 

სააპელაციო სასამართლო გამოცხადებულ მხარეთა მოსაზრებების მოსმენის, საქმეში წარმოდგენილი მტკიცებულებების გაანალიზების, გასაჩივრებული გადაწყვეტილებისა და სააპელაციო საჩივრის საფუძვლიანობა-დასაბუთებულობის შემოწმების შედეგად მიიჩნევს, რომ შპს „------- -ის “ სააპელაციო საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ, შემდეგ გარემოებათა გამო:

 

საქართველოს ადმინისტრაციულ საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლის მე-2 ნაწილით, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არის დადგენილი, ადმინისტრაციულ სამართალწარმოებაში გამოიყენება საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის დებულებანი.

 

საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 377-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, სააპელაციო სასამართლო ამოწმებს გადაწყვეტილებას სააპელაციო საჩივრის ფარგლებში, ფაქტობრივი და სამართლებრივი თვალსაზრისით. იმავე მუხლის მე-2 ) ნაწილით, სამართლებრივი თვალსაზრისით შემოწმებისას სასამართლო ხელმძღვანელობს საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 393-ე და 394-ე მუხლების მოთხოვნებით. სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 393-ე მუხლის მეორე ნაწილის მიხედვით, სამართლის წორმები დარღვეულად ითვლება, თუ სასამართლომ: ა) არ გამოიყენა კანონი, რომელიც უნდა გამოვყენებინა; ბ) გამოიყენა კანონი, რომელიც არ უნდა გამოეყენებინა; გ) არასწორად განმარტა კანონი. საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 394-ე მუხლის ქვეპუნქტის თანახმად, გადაწყვეტილება ყოველთვის ჩაითვლება კანონის დარღვევით მიღებულად თუ იგი იურიდიულად საკმარისად არ არის დასაბუთებული. იმავე კოდექსის 385,1 მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, სააპელაციო სასამართლო აუქმებს გადაწყვეტილებას და საქმეს უბრუნებს პირველი ინსტანციის სასამართლოს ხელახლა განსახილველად, თუ ადგილი აქვს 394-ე მუხლით გათვალისწინებულ შემთხვევებს. 385.2 მუხლით, სააპელაციო სასამართლოს შეუძლია არ გადააგზავნოს საქმე უკან და თვითონ გადაწყვიტოს იგი. სსსკ-ის 386-ე მუხლის შესაბამისად, თუ სააპელაციო საჩივარი დასაშვებია და საქმე პირველი ინსტანციის სასამართლოს არ უბრუნდება, სააპელაციო სასამართლო თვითონ იღებს გადაწყვეტილებას საქმეზე, იგი თავისი განჩინებით უარს ამბობს სააპელაციო საჩივრის დაკმაყოფილებაზე ან გასაჩივრებული გადაწყვეტილების შეცვლით იღებს ახალ გადაწყვეტილებას საქმეზე.

 

მოცემული საქმის მასალების მიხედვით განსახილველ შემთხვევაში დავის საგანს შეადგენს:

 

1. სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2014 წლის 05 დეკემბრის No2515 საგადასახადო შემოწმების აქტის ბათილად ცნობა;

2. სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2014 წლის 09 დეკემბერის No50921 ბრძანების ბათილად ცნობა;

3. 2014 წლის 09 დეკემბერის No081-98 საგადასახადო მოთხოვნის ბათილად ცნობა;

4. სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2015 წლის 30 ივნისის No778 დასკვნის ბათილად ცნობა;

5. სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2015 წლის 01 ივლისის No23610 ბრძანების ბათილად ცნობა;

6. სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2015 წლის 02 ივლისის No081-140 საგადასახადო მოთხოვნის ბათილად ცნობა;

7. სსიპ შემოსავლების სამსახურის 11.05.2016 წლის No12868 ბრძანების ბათილად ცნობა; 8. საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 02.03.2017 წლის გადაწყვეტილების (საჩივარი ------- და საჩივარი N ------- ) ბათილად ცნობა.

 

პირველი ინსტანციის სასამართლომ 2021 წლის 03 დეკემბრის გადაწყვეტილებით შპს „------- -ის “ სარჩელი არ დააკმაყოფილა, სრულად დაეყრდნო რა მოპასუხე ადმინისტრაციული ორგანოების მიერ გასაჩივრებულ აქტებში მოყვანილ სამართლებრიც არგუმენტებს, რომელთა გათვალისწინებითაც მიიჩნია, რომ სადავო აქტები გამოცემული იყო კანონის მოთხოვნათა დაცვით და არ არსებობდა მათი ბათილად ცნობის საფუძვლები.

 

სადავო ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების და შესაბამისად, პირველი ინსტანციის სასამართლოს მიერ მიღებული გადაწყვეტილების კანონიერების შეფასებამდე. პალატა მიუთითებს განსახილველი საქმის მასალებით დადგენილ შემდეგ ფაქტობრივ გარემოებებზე:

 

სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2014 წლის 16 ივნისის No30237 ბრძანებით დაინიშნა შპს „------- -ის “ (ს/ნ --------) საქმიანობის გასვლითი საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელი პერიოდი განისაზღვრა 2008 წლის 01 იანვრიდან 2014 წლის 01 აპრილამდე, მოგებისა და ქონების გადასახადის ნაწილში შემოწმებას დაექვემდებარა 2008, 2009, 2010, 2011, 2012 და 2013 წლების საანგარიშო პერიოდი.

 

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2014 წლის 05 დეკემბრის შპს „------ ის “ (ს/ნ "-------" ) No2515 საგადასახადო შემოწმების აქტში აღნიშნულია, რომ კომპანიის საქმიანობის ძირითად სახეს წარმოადგენდა სათამაშო ბიზნესი და 2012 წლის მეორე ნახევრიდან კი საზოგადოებას საქმიანობა ფაქტობრივად შეჩერებული ჰქონდა.

 

მოგების გადასახადის გაანგარიშებისას 2008-2013 წლების საანგარიშო პერიოდებზე შემოწმებამ გამოავლინა, რომ გადასახადის გადამხდელის მხრიდან საბუღალტრო/იურიდიული დოკუმენტაცია წარდგენილი არ ყოფილა, რის მიხედვითაც დეკლარირებული გამოქვითვების რეალობა დადგინდება. შესაბამისად, შემოწმების მსვლელობისას სსკ-ის 105-ე მუხლის მიხედვით გამოქვითვებში აუდიტორმა გაითვალისწინა გადამხდელის სახელზე გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები, არქივიდან გამოთხოვილი საბაჟო რეჟიმების ამსახველი დოკუმენტაცია, სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებელი, საშემოსავლო გადასახადში დეკლარირებული განაცემები და გამოქვითვას დაქვემდებარებული გადასახადი. მიღებული შედეგით დაკორექტირდა (შემცირდა) დეკლარირებული გამოქვითვები.

 

ამასთან, საზოგადოებას 2012 წლის პერიოდზე უფიქსირდებოდა ხელფასის სახით განაცემები და შეძენილი სასაქონლო მატერიალური ფასეულობები, რომლებიც გამოქვითული არ ჰქონდა. შემოწმების მსვლელობისას სსკ-ის 105-ე მუხლის შესაბამისად, ხელფასის სახით განაცემები და შეძენილი სასაქონლო მატერიალური ფასეულობები აუდიტორმა გაითვალისწინა ხარჯში.

 

ქონების გადასახადის გაანგარიშებისას, შემოწმებამ აღნიშნა, რომ საზოგადოებას 2012 წლის მაისამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის მიხედვით არამატერიალურ აქტივზე (სანებართვო მოსაკრებებელი) ქონების გადასახადი გადახდილი დეკლარირებული არ ჰქონდა. აქედან გამომდიანრე, შემოწმების მსვლელობისას სსკ-ის 202-ე მუხლის მიხედვით განისაზღვრა ქონების გადასახადით დასაბეგრი ბაზა.

 

რაც შეეხება საშემოსავლო გადასახადს, აუდიტორმა მიუთითა, რომ შესამოწმებელ პერიოდში (2008-2010წწ.) საზოგადოებას დეკლარირებული ჰქონდა ფიზიკურ პირებზე განაცემები, რომლებიც დაბეგრილი იყო 12%-ით, გადამხდელის მხრიდან არ ყოფილა წარმოდგენილი შესაბამისი დოკუმენტაცია, რაც 2011 წლამდე მოქმედი სსკ-ის 281-ე მუხლის 23-ე ნაწილის პირობას დააკმაყოფილდება. შესაბამისად, შემოწმების მსვლელობისას, დეკლარირებული ფიზიკურ პირებზე გაცემული თანხები, სსკ-ის 101-ე მუხლის (ძვ. 174) ჩაითვალა ანგარიშვალდებულ პირზე ხელფასის სახით განაცემად და დაიბეგრა პერიოდების მიხედვით 25%-ით.

 

2014 წლის 09 დეკემბერს, შპს „------ -ის “ (ს/ნ „-------“) გასვლითი საგადასახადო შემოწმების აქტის საფუძველზე აუდიტის დეპარტამენტმა გამოსცა No50921 ბრძანება, რომლის მიხედვითაც შპს „------- ის " ბიუჯეტში გადასახდელად დამატებით დაერიცხა სულ 1 071 156 ლარი, მათ შორის, ძირითადი გადასახადი - 716 021 ლარი, ჯარიმა - 355 135 ლარი. აღნიშნული ბრძანების დანართის მიხედვით, შპს „------- -ის “ მოგების გადასახადში დაერიცხა ძირითადი – 680 219 ლარი, ჯარიმა 340 110 ლარი, საშემოსავლო გადასახადში - ძირითადი - 28381 ლარი, ჯარიმა 11316 ლარი, ქონების გადასახადში ძირითადი - 7418 ლარი, ჯარიმა 3709 ლარი.

 

2014 წლის 09 დეკემბერს შემოსავლების სამსახურის 09.12.2014წ. 50921 ბრძანების საფუძველზე გამოიცა No081-98 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვითაც შპს „------ -ის “ გადასახდელად დაერიცხა სულ 1 827 906,27 ლარი (ძირითადი გადასახადი - 716 021 ლარი, ჯარიმა - 355 135 ლარი, საურავი - 756 750,27 ლარი).

 

სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2015 წლის 25 თებერვლის No5650 ბრძანებით შპს „------- -ის “ საჩივარი, რომლითაც გადასახადის გადამხდელი ითხოვდა შემოსავლების სამსახურის 2014 წლის 09 დეკემბრის No081-98 საგადასახადო მოთხოვნით (საშემოსავლო და მოგების გადასახადში) მოგების გადასახადში) დარიცხული თანხების შემცირებას, დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ; შემოსავლების სამსახურის მედიაციის საბჭომ ნაწილობრივ გაიზიარა გადამხდელის არგუმენტაცია და საგადასახადო ვალდებულების დაზუსტების მიზნით აუდიტის დეპარტამენტს დაავალა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 70-ე მუხლის თანახმად, ანალოგიური საქმიანობის განმახორციელებელი პირებისაგან მათი მოგების მარჟის თაობაზე ინფორმაციის გამოთხოვა, ხოლო გადამხდელისგან გამოთხოვილი, ასევე. შემოსავლების სამსახურში არსებული ინფორმაციის გათვალისწინებით კი, საკითხის დამატებით შესწავლა და შემოწმებით დარიცხული თანხების შესაბამისი კორექტირება.

 

შემოსავლების სამსახურის მედიაციის საბჭოს აღნიშნულ გადაწყვეტილებას, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 70-ე. მე-100, 101-ე. 102-ე, 105-ე, 154-ე, 72-ე 270-ე, 272-ე, 275-ე მუხლების, 281-ე მუხლის 23-ე ნაწილის (2011 წლამდე მოქმედი) და 174-ე მუხლის (2011 წლამდე მოქმედი), გარდა საფუძვლად დაედო ადმინისტრაციული ორგანოს საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-97-ე მუხლებით განსაზღვრული ვალდებულება ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოებები და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე. რისთვისაც უფლებამოსილია გამოითხოვოს საქმესთან დაკავშირებული დოკუმენტები, შეაგროვოს ცნობები, მოუსმინოს დაინტერესებულ მხარეებს, დანიშნოს ექსპერტიზა, გამოიყენოს აუცილებელი დოკუმენტები და აქტები.

 

N 5650 ბრძანების აღსრულების მიზნით შედგენილ, სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 30.06.2015წ. No778 დასკვნაში აღნიშნულია, რომ შემოსავლების სამსახურის მედიაციის საბჭოს გადაწყვეტილებით, ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა რა გადასახადის გადამხდელის საჩივარი და აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა დამატებითი 2 ინფორმაციის გამოთხოვა და ამ ინფორმაციის გათვალისწინებით გადაწყვეტილების მიღება, საგადასახადო ორგანომ, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 70-ე მუხლის თანახმად გამოითხოვა ინფორმაცია მოგების მარჟასთან დაკავშირებით, რომელმაც საშუალოდ 26% შეადგინა (მთლიანი შემოსავლის დაახლოებით 79,06% წარმოადგენს ჯამურად დაბრუნებულ თანხებს) გამოთხოვილი ინფორმაციიდან გამომდინარე, აუდიტის დეპარტამენტმა აღნიშნა, რომ თუ გადამხდელის განმარტებას დაეყრდნობოდნენ, როგორც იგი საჩივარში აღნიშნავდა, რომ ერთობლივ შემოსავალში არა სხვაობა, არამედ მთლიანი შემოსავალი ჰქონდა დეკლარირებული, მაშინ მთლიან შესამოწმებელ პერიოდზე გამოქვითვები გადააჭარბებდა შემოსავალს (კაზინო გავიდოდა ზარალზე) და გადამხდელს იმის საშუალებაც არ ექნებოდა დეკლარირებული მოგების/ქონების გადასახადი გადაენადა, რაც რეალობას არ შეესაბამებოდა. შესაბამისად, აუდიტის დეპარტამენტის პოზიციით, გამოთხოვილი ინფორმაციით გამყარდა პოზიცია, რომ გადამხდელს ერთობლივ შემოსავალში არა მთლიანი შემოსავალი, არამედ მთლიან შემოსავალსა და გაცემულ მოგებებს/თანხებს შორის სხვაობა ჰქონდა დეკლარირებული, რის გამოც საგადასახადო შემოწმების აქტით დარიცხული თანხები გადაანგარიშებას არ უნდა დაქვემდებარებოდა.

 

ამრიგად, შემოსავლების სამსახურის 2015 წლის 25 თებერვლის No5650 ბრძანებისა და საგადასახადო შემოწმების მთავარი სამმართველოს 2015 წლის 30 ივნისის დასკვნის საფუძველზე, 2015 წლის 01 ივლისს, გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის No23610 ბრძანება, რომლითაც შპს „------ -ის “ (ს/ნ „-------“) 2014 წლის 05 დეკემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტის საფუძველზე დამატებით დარიცხული თანხები არ შეუმცირდა. ამავე ბრძანებით განისაზღვრა, რომ ეს ბრძანება შეიძლება გასაჩივრებულიყო საქართველოს საგადასანადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესით, მისი ჩაბარებიდან 30 დღის ვადაში, ფინანსთა სამინისტროს სისტემაში (მისამართი: ქ. თბილისი, ვ. გორგასლის ქ. No16) წერილობით ან ელექტრონული საჩივრის წარდგენის გზით (www.rs.ge) აგრეთვე სასამართლოში კანონმდებლობით დადგენილი წესით.

 

2015 წლის 02 ივლისს შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტმა 01.07.2015 წლის No23610 ბრძანების საფუძველზე გამოსცა No81–140 საგადასახადო მოთხოვნაც. რომლითაც გადასახადის გადამხდელს დარიცხული თანხები არ შეუმცირდა.

 

სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2016 წლის 11 მაისის No12868 ბრძანებით, შპს „------ -ის “ საჩივარი, რომლითაც გადამხდელი არ ეთანხმებოდა აუდიტის დეპარტამენტის 2015 წლის 02 ივლისის N081-140 კორექტირებულ საგადასახადო მოთხოვნას, აუდიტის დეპარტამენტის 2015 წლის 30 ივნისის დასკვნას და მიუთითებდა, რომ შემოწმების მიერ არ აღსრულებულა დავების განხილვის საბჭოს გადაწყვეტილება, ვინაიდან არ იქნა გათვალისწინებული მსგავსი საქმიანობის განმახორციელებელი პირების მონაცემები, დარჩა განუხილველად.

 

სსიპ შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭომ, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 301-ე მუხლის „თ“ პუნქტზე მითითებით, რომლის თანახმადაც დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს არ განიხილავს, თუ გასაჩივრებული გადაწყვეტილება გამოცემულია იმავე პირის მიმართ იმავე დავის განმხილველი ორგანოს მიერ მიღებული გადაწყვეტილების შესაბამისად, აღნიშნა, რომ ვინაიდან გასაჩივრებული გადაწყვეტილება (02.07.2015წ. N081-140 საგადასახადო მოთხოვნა) გამოცემული იყო იმავე პირის მიმართ იმავე დავის განმხილველი ორგანოს შემოსავლების სამსახურის 2015 წლის 25 თებერვლის N5650 ბრძანების აღსრულების მისნით და გასაჩივრებული ადმინისტრაციული აქტის შინაარსი შეესაბამებოდა დავის განხილვისას მიღებული გადაწყვეტილების შინაარსს, საჩივარი განუხილველად უნდა დარჩენილიყო.

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 02.03.2017წ. გადაწყვეტილებით (საჩივარი N------ და საჩივარი N ------) შპს „------ -ის " საჩივრები არ დაკმაყოფილდა. შპს „------- -ის “ საჩივრებით გასაჩივრებული იყო აუდიტის დეპარტამენტის 09.12.2014 წლის 081-98 საგადასახადო მოთხოვნა, შემოსავლების სამსახურის 25.02.2015 წლის No5650 ბრძანება, აუდიტის დეპარტამენტის 02.07.2015 წლის 081-140 საგადასახადო მოთხოვნა და შემოსავლების სამსახურის 11.05.2015.წ No12868 ბრძანება, ხოლო დავის საგანს შეადგენდა: 1) 2008-2010 წლებში ფიზიკურ პირებზე გაცემული თანხების ანგარიშვალდებულ პირზე ხელფასის სახით განაცემად ჩათვლა და შესაბამისი პერიოდების მიხედვით საშემოსავლო გადასახადის 12%-ის ნაცვლად 25%-20%-იანი განაკვეთით დაბეგვრა; 2) ერთობლივი შემოსავლების გაზრდა დეკლარირებული გამოქვითვების შემცირებით; 3) საჩივრის განუხილველად დატოვება - გასაჩივრებული გადაწყვეტილების იმავე პირის მიმართ იმავე დავის განმხილველი ორგანოს მიერ მიღებული გადაწყვეტილების შესაბამისად გამოცემის გამო.

 

პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დავების განხილვის საბჭომ მიუთითა, რომ ვინაიდან საგადასახადო კოდექსის მე-2 მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით, გადასახადებით დაბეგვრისათვის გამოიყენება საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობის ოფიციალურად გამოქვეყნებული და ძალაში შესული ის ნორმატიული აქტები, რომლებიც მოქმედებს საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის დღისათვის 2011 წლამდე მოქმედი სსკ-ის 281-ე მუხლის 23-ე ნაწილის შესაბამისად კი, 2008 წლის 1 იანვრიდან 2011 წლის 01 იანვრამდე საგადასახადო პერიოდების მიხედვით ფიზიკური პირის ქვემოთ ჩამოთვლილ დასაბეგრ შემოსავლებზე საშემოსავლო გადასახადის განაკვეთი შეადგენდა 12%-ს: ა) გრანტით მიღებული სახსრებიდან გრანტის მიმღები ორგანიზაციის მიერ გაცემული ანაზღაურება; ბ) საქართველოში არსებული, დიპლომატიური სტატუსის მქონე საერთაშორისო ორგანიზაციების მიერ საქართველოს მოქალაქეებზე გაცემული ანაზღაურება; გ) საერთაშორისო ხელშეკრულებებით სოციალური გადასახადისაგან გათავისუფლებული ანაზღაურება; დ) სასამართლო გადაწყვეტილებით პატიმრობისა და თავისუფლების აღკვეთის დაწესებულებებში მოთავსებული პირებისათვის გადახდილი თანხები; ე) შრომისუნარიანობის დროებით დაკარგვის შემთხვევაში სახელმწიფო ბიუჯეტიდან მიღებული ანაზღაურება; ვ) სხვა ანაზღაურება, რომელიც 2007 წლის 31 დეკემბრისათვის საქართველოს კანონმდებლობით არ იბეგრებოდა სოციალური გადასახადით.

 

შესაბამისად, ვინაიდან აუდიტის დეპარტამენტის 2014 წლის 05 დეკემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტის თანახმად, შესამოწმებელ პერიოდში (2008-2010წწ.) საზოგადოებას" დეკლარირებული ჰქონდა ფიზიკურ პირებზე განაცემები, რომლებიც დაბეგრილი იყო 12%-იანი განაკვეთით, თუმცა გადამხდელის მხრიდან არ ყოფილა წარმოდგენილი შესაბამისი დოკუმენტაცია, რაც 2011 წლამდე მოქმედი სსკ-ის 281-ე მუხლის 23-ე ნაწილის პირობას დააკმაყოფილებდა, შემოწმების მსვლელობისას დეკლარირებული ფიზიკურ პირებზე გაცემული თანხები სსკ-ის 101-ე მუხლის შესაბამისად (2011 წლამდე მოქმედი 174-ე მუხლი) ჩაითვალა - ანგარიშვალდებულ პირზე ხელფასის სახით განაცემად და დაიბეგრა პერიოდების მიხედვით 25%-20% განაკვეთით.

 

აქედან გამომდინარე, რადგან სადავო შემთხვევაში, მომჩივანმა ვერ დაასაბუთა ფიზიკურ პირებზე დეკლარირებული განაცემების არსებობა, რომლის მეშვეობითაც მოხდებოდა განაცემების დადასტურება, საბჭოს შეფასებით, მართებული იყო შემოწმებით ამ განაცემების ანგარიშვალდებულ პირზე ხელფასის სახით გაცემულად ჩათვლა და გადანდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა.

 

მეორე სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დავების განხილვის საბჭომ განმარტა, რომ საგადასახადო კოდექსის მე-100 მუხლის პირველი ნაწილის და მე-3 ნაწილის „ბ ქვეპუნქტის მიხედვით, რეზიდენტის ერთობლივი შემოსავალი შედგება საქართველოში არსებული წყაროდან და საქართველოს ფარგლების გარეთ მიღებული შემოსავლებისაგან; ერთობლივ შემოსავალს განეკუთვნება ნებისმიერი ფორმით ან/და საქმიანობით მიღებული შემოსავალი, კერძოდ, ეკონომიკური საქმიანობით მიღებული შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან. ამავე კოდექსის, 105-ე მუხლის თანახმად, ერთობლივი შემოსავლიდან გამოიქვითება ყველა ხარჯი, რომელიც დაკავშირებულია მის მიღებასთან. გარდა იმ ხარჯებისა, რომლებიც ამ კოდექსის თანახმად გამოქვითვას არ ექვემდებარება, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული. საბჭომ ასევე მიუთითა საგადასახადო კოდექსით გათვალისწინებულ გადასახადის გადამხდელის ვალდებულებაზე სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, აწარმოოს პირველადი სააღრიცხვო დოკუმენტაცია და აღნიშნა, რომ რადგან აუდიტის დეპარტამენტის 2014 წლის 05 დეკემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტის თანახმად, გადამხდელის მხრიდან (2008-2011წწ.) საბუღალტრო და იურიდიული დოკუმენტაცია წარდგენილი არ ყოფილა, რის მიხედვითაც დეკლარირებული გამოქვითვების რეალობა დადგინდებოდა შემოწმების მსვლელობისას, სსკ-ის 105-ე მუხლის შესაბამისად გამოქვითვებში გათვალისწინებული იქნა გადამხდელის სახელზე გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები არქივიდან გამოთხოვილი საბაჟო რეჟიმების ამსახველი დოკუმენცაცია, სათამაშო ბიზნესის მოსაკრებელი, საშემოსავლო გადასახადში დეკლარირებული განაცემები, გამოქვითვას დაქვემდებარებული გადასახადი და მიღებული შედეგით დაკორექტირდა (შემცირდა) დეკლარირებული გამოქვითვები.

 

კერძოდ, საბჭოს სხდომაზე სადავო საკითხის ზეპირ განხილვაზე მომჩივანმა განაცხადა, რომ შემოწმების პერიოდში კომპანია აღარ ფუნქციონირებდა, კომპანიის ბუღალტერი გარდაცვლილი იყო, ხოლო მისი ოჯახის წევრებისგან ვერ მოხდა საბუღალტრო და პირველადი დოკუმენტაციის ამოღება იმ გარემოებებიდან გამომდინარე კი, რომ გადასახადის გადამხდელს არ გააჩნდა საბუღალტრო და პირველადი საგადასახადო დოკუმენტაცია, რომლითაც შესაძლებელი იქნებოდა რეალობის დადგენა და იმის გათვალისწინებითაც რომ შემოსავლების სამსახურის 25.02.2015 წლის No5650 ბრძანებით აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა სსკ-ის 70-ე მუხლის თანახმად, გამოეთხოვა დამატებითი ინფორმაცია და გადამხდელისაგან გამოთხოვილი, ასევე შემოსავლების სამსახურში არსებული ინფორმაციის გათვალისწინებით მოეხდინა საკითხის დამატებით შესწავლა და შემოწმებით დარიცხული თანხების შესაბამისი კორექტირება, საქმეზე არსებული მასალების შესწავლით და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭომ მიიჩნია, რომ არ არსებობდა სადავო გადაწყვეტილებისაგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღების საფუძველი.

 

რაც შეეხება მესამე სადავო საკითხს, საბჭომ აღნიშნა, რომ საგადასახადო კოდექსის 301-ე მუხლის „თ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს არ განიხილავდა, თუ გასაჩივრებული გადაწყვეტილება გამოცემულია იმავე პირის მიმართ იმავე დავის განმხილველი ორგანოს მიერ მიღებული გადაწყვეტილების შესაბამისად.

 

განსახილველ შემთხვევაში, როცა შემოსავლების სამსახურის 25.02.2015 წლის N5650 გადაწყვეტილებით საბჭომ ნაწილობრივ გაიზიარა გადამხდელის არგუმენტაცია და საგადასახადო ვალდებულების დაზუსტების მიზნით აუდიტის დეპარტამენტს დაავალა საგადასახადო კოდექსის 70-ე მუხლის თანახმად, გამოეთხოვა ინფორმაცია ანალოგიური საქმიანობის განმახორციელებელი პირებისაგან, მათი მოგების მარჟის თაობაზე და გადამხდელისაგან გამოთხოვილი ასევე შემოსავლების სამსახურში არსებული ინფორმაციის გათვალისწინებით მოეხდინა საკითხის დამატებით შესწავლა და შემოწმებით დარიცხული თანხების შესაბამისი კორექტირება, ხოლო აღნიშნული გადაწყვეტილების აღსრულების შედეგებზე შედგა 2015 წლის 30 ივნისის დასკვნა, რომლის მიხედვითაც დგინდებოდა, რომ გამოთხოვილი ინფორმაციით გამყარდა პოზიცია, რომ გადამხდელს ერთობლივ შემოსავალში არა მთლიანი შემოსავალი, არამედ სხვაობა ჰქონდა დეკლარირებული მთლიან შემოსავალსა და გაცემულ მოგებებს/თანხებს შორის, საბჭომ გაიზიარა საგადასახადო ორგანოს პოზიცია სადავო თანხების გადაანგარიშებაზე უარის თაობაზე და მიიჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის 02,07.2015 წლის No081-140 „საგადასახადო მოთხოვნა" გამოცემული იყო შემოსავლების სამსახურის 25.02. 2015 წლის No5650 ბრძანების შესაბამისად და საგადასახადო კოდექსის 301-ე მუხლის „თ“ ქვეპუნქტის თანახმად მართებული იყო შემოსავლების სამსახურის 11.05.2016 წლის No12868 ბრძანება საჩივრის განუხილველად დატოვების თაობაზე.

 

ამდენად, მითითებული ფაქტობრივი გარემოებებისა და სასარჩელო მოთხოვნების შინაარსის გათვალისწინებით ცხადია, რომ მოსარჩელე სადავოდ ხდის 25.02.2015 წლის No5650 ბრძანებით მისი საჩივრის ნაწილობრივ დაკმაყოფილებისა და აუდიტის დეპარტამენტისთვის დარიცხული გადასახადების კორექტირებასთან დაკავშირებით დამატებითი გარემოებების შესწავლის დავალების მიუხედავად, საშემოსავლო და მოგების გადასახადში დარიცხული გაადსახადების გადაანგარიშებაზე უარის თქმას. გადასახადის გადამხდელის აღნიშნული საჩივარი კი შემოსავლების სამსახურს და არსებითად არ განუხილავს, საგადასახადო კოდექსის 301-ე მუხლის „თ“ ქვეპუნქტზე მითითებით, სწორედ სადავო დარიცხვებს შეენება შპს „------- ის " მიერ გასაჩივრებული სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2015 წლის 30 ივნისის No778 დასკვნა, სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2015 წლის 01 ივლისის No23610 ბრძანება, სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2015 წლის 02 ივლისის No081-140 საგადასახადო მოთხოვნა, სსიპ შემოსავლების სამსახურის 11.05.2016 წლის No12868 ბრძანება და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 02.03.2017 წლის გადაწყვეტილება (საჩივარი N ------ და საჩივარი N -------). რაც შეეხება სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2014 წლის 05 დეკემბრის No2515 საგადასახადო შემოწმების აქტს, სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2014 წლის 09 დეკემბერის No50921 ბრძანებას და 2014 წლის 09 დეკემბერის No081-98 საგადასახადო მოთხოვნას, აღნიშნული აქტების კანონიერების თაობაზე საჩივარი უკვე განხილულია სსიპ შემოსავლების სამსახურის მიერ და განხილვის შედეგად მიღებულია ახალი ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ- სამართლებრივი აქტები, რომლებიც დამოუკიდებლად აყენებენ პირდაპირ და უშუალო ინდივიდუალურ ზიანს მოსარჩელის კანონიერ უფლებებს და ინტერესებს. ამდენად, მხარის იურიდიული ინტერესიც საჩივრის განხილვის შემდეგ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ 25.02.2015 წლის მიღებული N 5650 ბრძანების მოთხოვნების გაუთვალისწინებლად (გადამხდელის შეფასებით) მიღებული აქტების ბათილად ცნობას შეეხება.

 

განსახილველ საქმეზე მხარეთა შორის სადავო არ არის სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2014 წლის 05 5 დეკემბრის No2515 საგადასახადო შემოწმების აქტის, სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2014 წლის 09 დეკემბერის No50921 ბრძანების და 2014 წლის 09 დეკემბერის No081-98 საგადასახადო მოთხოვნის კანონის მოთხოვნათა დაუცველად მიღება. კერძოდ, შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭოს No5650 ბრძანებით ერთმნიშვნელოვნად დადგენილია, რომ შემოწმების აქტის მიხედვით დარიცხვები არ ეყრდნობოდა ასეთი გადაწყვეტილების მისაღებად საკმარისს მტკიცებულებებს და საკითხი საჭიროებდა დამატებით გამოკვლევას. როგორც უკვე აღინიშნა, სწორედ დავების საბჭოს 25,02.2015 წლის 5650 ბრძანების საფუძველზე მიღებული აქტების კანონიერება იყო განსახილველ შემთხვევაში ადმინისტრაციულ ორგანოში წარდგენილი საჩივრით სადავო, ერთი მხრივ, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ დამატებით მოძიებული ინფორმაციით სრული მოცულობით დადასტურდა 2014 წლის 05 დეკემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტით გამოვლენილი დარღვევები, ხოლო მეორე მხრივ კი, გადასახადის გადამხდელი თვლის, რომ შემოსავლების სამსახურმა სათანადოდ არ აღასრულა No5650 ბრძანება და მიღებული გადაწყვეტილებები კვლავ საქმისათვის არსებით მნიშვნელობის მქონე გარემოებების გამოკვლევის გარეშე მიიღო გადაწყვეტილება დააფუძნა რა ისეთ გარემოებებზე, რომლებიც მოცემული საკითხის გადასაწყვეტად რელევანტური არ იყო.

 

ამდენად, პალატა მიიჩნევს, რომ მოცემულ შემთხვევაში პირველ რიგში გადასაწყვეტ საკითხს წარმოადგენს სწორედ სსიპ შემოსავლების სამსახურის 11.05.2016 წლის No12868 ბრძანების კანონიერება, ვინაიდან აღნიშნული აქტით არსებითი მსჯელობისა და შეფასების გარეშე იქნა დატოვებული ის საკითხები, რომელთა განხილვაც წარმოდგენილი დავის შინაარსის გათვალისწინებით გადასახადის გადამხდელის ძირითად ინტერესს წარმოადგენდა.

 

პალატა მიუთითებს, რომ საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით გათვალისწინებული ურთიერთობისას წარმოშობილ დავათა გასაჩივრებისა და ადაწყვეტის წესს არეგულირებს საგადასახადო კოდექსის XLII თავი. ამავე კოდექსის 300.1 მუხლში ჩამოთვლილია მთელი რიგი მოთხოვნები, რომელსაც უნდა აკმაყოფილებდეს დავის განმხილველ ორგანოში წარდგენილი საჩივარი და თუ საჩივარი არ აკმაყოფილებს მითითებული მუხლით დადგენილ პროცედურულ მოთხოვნებს ადმინისტრაციული ორგანო საჩივარზე დაადგენს ხარვეზს, რომლის აღმოფხვრის შემთხვევაშიც განიხილავს მას. ზემოაღნიშნული თავის ნორმებით ასევე მოწესრიგებულია საჩივრის განხილვაზე უარის თქმის საფუძვლები. კერძოდ, სადავო აქტის გამოცემის დროს მოქმედი რედაქციით 301-ე მუხლის „თ“ ქვეპუნქტით. დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს არ განიხილავდა, თუ გასაჩივრებული გადაწყვეტილება გამოცემული იყო იმავე პირის მიმართ იმავე დავის განმხილველი ორგანოს მიერ მიღებული გადაწყვეტილების შესაბამისად.

 

წინამდებარე საქმეზე, შემოსავლების სამსახურის 2016 წლის 11 მაისის No12868 ბრძანებით. რომელიც შემდეგ უცვლელად დარჩა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს დავების განხილვის საბჭოს 02.03.2017 წლის გადაწყვეტილებით, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 301-ე მუხლის „თ“ ქვეპუნქტზე მითითებით, განუხილველად იქნა დატოვებული გადასახადის გადამხდელის საჩივარი, რომლითაც იგი არ ეთანხმებოდა აუდიტის დეპარტამენტის 2015 წლის 02 ივლისის N081-140 კორექტირებულ საგადასახადო მოთხოვნას და აუდიტის დეპარტამენტის 2015 წლის 30 ივნისის დასკვნას. შემოსავლების სამსახურის პოზიცით, გასაჩივრებული გადაწყვეტილებები გამოცემული იყო იმავე პირის მიმართ, იმავე დავის განმხილველი ორგანოს შემოსავლების სამსახურის 25.02.2015 წლის 5650 ბრძანების აღსრულების მიზნით და გასაჩივრებული აქტების შინაარსი შეესაბამებოდა დავის განხილვისას მიღებული გადაწყვეტილების შინაარს, რის გამოც წარდგენილი საჩივარი განუხილველად უნდა დარჩენილიყო.

 

პალატა ვერ გაიზიარებს ადმინისტრაციული ორგანოების მტკიცებას, რომ ვინაიდან გადასახადის გადამხდელის მიერ გასაჩივრებული აქტები მიღებული იყო შემოსავლების სამსახურის დავების საბჭოს 2015 წლის 25 თებერვლის No5650 ბრძანების აღსრულების პროცესში, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 301-ე მუხლის "თ" ქვეპუნქტი (სადავო აქტის გამოცემის დროს მოქმედი რედაქცია) აძლევდა დავის განმხილველ ორგანოს საჩივრის განხილვაზე უარის თქმის საფუძველს. პალატა განმარტავს, რომ დასახელებული ნორმით გათვალისწინებული იყო, რომ დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს არ განიხილავდა, თუ გასაჩივრებული გადაწყვეტილება გამოცემული იყო იმავე პირის მიმართ იმავე დავის განმხილველი ორგანოს მიერ მიღებული გადაწყვეტილების შესაბამისად. მოცემულ შემთხვევაში კი, გადასახადის გადამხდელი საჩივრით არ ეთანხებოდა გადაანგარიშების შედეგებს და ამ შედეგების გათვალისწინებით მიღებულ აქტებს. კერძოდ, მიიჩნევდა, რომ 5650 ბრძანების საფუძველზე გამოთხოვილი ინფორმაცია არ იყო სრულყოფილი და არ აძლევდა შემოსავლების სამსახურს საკითხის გადასაწყვეტად საკმარის ცნობებს.

 

მხარეთა ზემოთ აღნიშნული პოზიციების გათვალისწინებით, პალატა განმარტავს, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 301-ე მუხლის "თ" ქვეპუნქტით (სადავო აქტის გამოცემის დროს მოქმედი რედაქცია), საჩივრის განუხილველად დატოვებისთვის უნდა დადასტურდებულიყო, რომ სადავო აქტი წარმოადგენდა საგადასახადო ორგანოს. მიერ მიღებული გადაწყვეტილების აღსასრულებლად გამოცემულ აქტს, რომლითაც სრულად იქნა გათვალისწინებული აღსასრულებელ აქტში მითითებული ფაქტობრივი გარემოებები და სამართლებრივი შეფასება.

 

როგორც უკვე არაერთხელ აღინიშნა, სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2015 წლის 25 თებერვლის No5650 ბრძანებით შპს „----- -ის “ საჩივარი, რომლითაც გადასახადის გადამხდელი ითხოვდა შემოსავლების სამსახურის 2014 წლის 09 დეკემბრის No081-98 საგადასახადო მოთხოვნით (საშემოსავლო და მოგების გადასახადში) დარიცხული თანხების შემცირებას დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ შემოსავლების სამსახურის მედიაციის საბჭომ ნაწილობრივ გაიზიარა გადამხდელის არგუმენტაცია და საგადასახადო ვალდებულების დაზუსტების მიზნით აუდიტის დეპარტამენტს დაავალა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 70-ე მუხლის თანახმად, ანალოგიური საქმიანობის განმახორციელებელი პირებისაგან მათი მოგების მარჟის თაობაზე ინფორმაციის გამოთხოვა, ხოლო გადამხდელისგან გამოთხოვილი, ასევე, შემოსავლების სამსახურში არსებული ინფორმაციის გათვალისწინებით კი, საკითხის დამატებით შესწავლა და შემოწმებით დარიცხული თანხების შესაბამისი კორექტირება.

 

საქმის მასალებში წარმოდგენილია 25.02.2015 წლის No5650 ბრძანების საფუძველზე და საგადასახადო კოდექსის 70-ე მუხლის გათვალისწინებით შემოსავლების სამსახურის მიერ გადამხდელებისგან გამოთხოვილი ინფორმაცია, რაც შემდგომ საგადასახადო ორგანომ საფუძვლად დაუდო გადამხდელის მიმართ 2015 წლის 30 ივნისის No778 დასკვნის, 2015 წლის 01 ივლისის No23610 ბრძანების და 2015 წლის 02 ივლისის N081-140 საგადასახადო მოთხოვნის გამოცემას.

 

კერძოდ, შპს „------ -ს “ (ს/ნ "------" ) („------“) დირექტორის მოვალეობის შემსრულებლის მიერ 06.04.2015წ. მიწოდებულ ინფორმაციაში სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის უფრორისადმი აღნიშნულია შემდეგი: „1. სამორინის მაგიდებიდან მიღებული მთლიანი შემოსავლის საშუალოდ 70% წარმოადგენს გასავალს (მოთამაშეებზე უკან დაბრუნებული თანხა და გაცემული მოგება); 2. სათამაშო აპარატებიდან მიღებული მთლიანი შემოსავლის საშუალოდ 80% წარმოადგენს გასავალს (მოთამაშეებზე უკან დაბრუნებული თანხა და გაცემული მოგება). ზემოთ აღნიშნული მონაცემები ეფუძნება 2014 წლის საანგარიშო წელს აღნიშნული პროცენტები მათემატიკური ალბათობიდან გამომდინარე არის ცვალებადი“.

 

საქმეში წარმოდგენილია ასევე სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის უფროსის 2015 წლის 26 მარტის N "------" წერილით შპს „-------“-ისადმი (ს/ნ "-------"), რომლითაც ადრესატს საგადასახადო კოდექსის 70-ე მუხლის თანახმად დაევალა წარედგინა ინფორმაცია: მოთამაშეებზე მიღებულ მთლიან შემოსავალს შორის 3 – ს პროცენტულად რა ნაწილს შეადგენდა მოთამაშეებზე გაცემული მოგებები.

 

აღნიშული შეტყობინების პასუხად, შპს „-------“ ის (ს/ნ "------" ) მიერ 2015 წლის 01 აპრილის N "------" წერილით მიწოდებულ ინფორმაციაში აღნიშნულია, რომ მოთამაშეებიდან მიღებული მთლიანი შემოსავლებიდან განაცემები შეადგენს დაახლოებით წლიურ 70-75%-ს".

 

2016 წლის 07 მარტის ამონაწერით მეწარმეთა და არასამეწარმეო (არაკომერციული) იურიდიული პირების რეესტრიდან ირკვევა, რომ შპს „-------“-ის რეგისტრაციის თარიღია: 16.03.2012წ., ხოლო იურიდიული მისამართია "-------".

 

შპს „----- ის “ (მის.: ქ. "------") 2015 წლის 31 მარტის N "-------" წერილით სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტისადმი ირკვევა, რომ შპს „------ ში“ (სამორინე „-------“) მოთამაშეებისაგან მიღებული მთლიანი შემოსავლებიდან მოთამაშეებზე გაცემული მოგების წილი შეადგენს 84%-ს, ხოლო სათამაშო აპარატების სალონში 85%-ს".

 

შპს „-------“ (ს/ნ "-------", მის.:"--------" ) 03.04.2015წ. N "------" წერილში შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტისადმი აღნიშნულია, რომ კომპანიამ შემოსავლების სამსახურის უფლებამოსილ პირთან დააზუსტა წარსადგენი ინფორმაციის დეტალები, კერძოდ, დადგინა, რომ ევალებათ წარადგინონ ინფორმაცია მოთამაშეებისაგან მიღებული თანხების (ბრუნვის) რამდენ პროცენტს შეადგენს მოთამაშეებზე მთლიანად გაცემული თანხები (რომელიც თავის მხრივ მოიცავს მოთამაშეებზე დაბრუნებულ თანხებს და ასევე მათზე გაცემულ მოგებებს). აღნიშნულთან დაკავშირებით, შპს „-------“ აღნიშნავს, რომ „ბიზნესის სპეციფიკიდან გამომდინარე, ეს პროცენტული მაჩვენებელი არის მნიშვნელოვნად ცვალებადი, როგორც საანგარიშო თვეების საშუალო მაჩვენებლების მიხედვით, ასევე საანგარიშო წლების საშუალო მაჩვენებლების მიხედვით. შპს „------" შესაბამისი ნებართვის საფუძველზე მოწყობილი აქვს სამორინე და სათამაშო აპარატების სალონი. სამორინეში საანგარიშო წლების საშუალო მაჩვენებლების მიხედვით მოთამაშეებზე მთლიანად გაცემული თანხები (რომელიც მოიცავს მოთამაშეებზე დაბრუნებულ თანხებს და ასევე მათზე გაცემულ მოგებებს) შეადგენდა მოთამაშეებისაგან მთლიანად მიღებული თანხების 76-83%-ს, ხოლო სათამაშო აპარატების სალონში საანგარიშო წლების მიხედვით მოთამაშეებზე მთლიანად გაცემული თანხები (რომელიც მოიცავს მოთამაშეებზე დაბრუნებულ თანხებს და ასევე მათზე გაცემულ მოგეებებს) შეადგენდა მთლიანად მიღებული თანხების 88-90%-ს"

 

No5650 ბრძანების აღსრულების მიზნით შედგენილ 30.06.2015წ. No778 დასკვნის მიხედვით, ზემოთ მითითებული ცნობების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტმა ჩათვალა, რომ მოგების მარჟამ საშუალოდ 26% შეადგინა (მთლიანი შემოსავლის დაახლოებით 79,06% წარმოადგენს ჯამურად დაბრუნებულ თანხებს). აუდიტის დეპარტამენტის პოზიციით, გამოთხოვილი ინფორმაციით გამყარდა პოზიცია, რომ გადამხდელს ერთობლივ შემოსავალში არა მთლიანი შემოსავალი, არამედ მთლიან შემოსავალსა და გაცემულ მოგებებს/თანხებს შორის სხვაობა ჰქონდა დეკლარირებული, რის გამოც საგადასახადო შემოწმების აქტით დარიცხული თანხები გადაანგარიშებას არ უნდა დაქვემდებარებოდა.

 

ამდენად,საგადასახადო ორგანომ N 5650 ბრძანების აღსრულების მიზნით გამოსცა რა 30.06.2015წ. N778 დასკვნა ,2015 წლის 01 ივლისის N23610 ბრძანება და 2015 წლის 02 ივლისის N 081 -140 საგადასახადო მოთხოვნა მიუხედავად იმისა რომ 1)შპს "-----"-ის მიერ მოწოდებული ცნობები ეხებოდა 2014 წლის პერიოდს,როცა შპს „------- ის “ უკვე აღარ საქმიანობდა; 2) გაურვეველია რა პერიოდს მოიცავდა შპს „------ ის “ მიერ მოწოდებული მონაცემები, იმაზე მითითება კი, რომ რა თქმა უნდა გადამხდელის მიერ მოწოდებულ იქნა სწორედ სადავო პერიოდთან დაკავშირებით ცნობები, შესაბამისი მტკიცებულებით დადასტურებული არ არის, მით უფრო, როცა საქმეში წარმოდგენილ, ერთ-ერთი გადამხდელისადმი (შპს „-------“) გაგზავნილ წერილში (2015 წლის 26 მარტის N "------" წერილი), კონკრეტული პერიოდის მითითების გარეშე შემოსავლების სამსახური ითხოვს მხოლოდ შემდეგ ინფორმაციას: „მოთამაშეებზე მიღებულ მთლიან შემოსავალს შორის პროცენტულად რა ნაწილს შეადგენდა მოთამაშეებზე გაცემული მოგებები“, 3) შპს „------“-ის რეგისტრაციის თარიღია: 16.03.2012წ., მაშინ როცა შპს „------ -ის “ საგადასახადო შემოწმებამ მოიცვა 2008-2011 წლების საანგარიშო პერიოდი.

 

აქედან გამომდინარე, რეალურად, 30.06.2015წ. - No778 დასკვნა ეყრდნობა არა ბათუმში, სადაც საქმიანობას ეწეოდა შპს „-------“, არამედ ქ."------"-ში მდებარე შპს „------ -ს “ (ს/ნ "-------") მიერ მოწოდებულ ინფორმაციას. სადავო დასკვნით კი საერთოდ არ ყოფილა შეფასებული შემოსავლების და მოგების მარჟის შესაძლო განსხვავებები სამორინეების ოპერირების ადგილების გათვალისწინებით. შესაბამისად, პალატა მიიჩნევს, რომ წარმოდგენილი ცნობებით ვერ ჩაითვლება, რომ შემოსავლების სამსახურმა No5650 ბრძანების გათვალისწინებით გადაწყვეტილების მისაღებად საკმარისი ცნობები გამოიკვლია ანალოგიური საქმიანობის განმახორციელებელი ყველა შესაძლო სუბიექტისგან. მეტიც, სხვა ანალოგიური საქმიანობის განმახორციელებელი გადასახადის გადამხდელებისგან როგორც დამატებითი, ისე უფრო კონკრეტული ინფორმაციის გამოთხოვის ნაცვლად, საგადასახადო ორგანომ მიიჩნია, რომ არ არსებობდა დარიცხული თანხების კორექტირების საფუძველი. ამდენად, საგადასახადო კოდექსის 301-ე მუხლის „თ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2015 წლის 25 თებერვლის No5650 ბრძანების საფუძველზე გამოცემული დასკვნის, კორექტირებული ბრძანებისა და საგადასახადო მოთხოვნის თაობაზე წარდგენილი ადმინისტრაციული საჩივრის განუხილველად დატოვებამდე, პალატის შეფასებით, საჩივრის განმხილველ ორგანოს უნდა გამოეკვლია, სათანადოდ აღსრულდა თუ არა No5650 ბრძანება. დასახელებული ბრძანების ჯეროვნად აღსრულებისთვის კი უნდა შეფასებულიყო: 1. რა გარემოებების გამოკვლევა დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს; 2. სრულყოფილად შეისწავლა თუ არა აუდიტის დეპარტამენტმა მიღებული ინფორმაცია და საჭირო იყო თუ არა დამატებითი ცნობები მოძიება; 3. წარდგენილი ინფორმაცია იძლეოდა თუ არა არამხოლოდ დარიცხული თანხის გადაანგარიშების, არამედ ზოგადად სადავო საკითხზე დასაბუთებული გადაწყვეტილების მიღების შესაძლებლობას;

 

აღნიშნულ საკითხებთან მიმართებით, პალატა მოიხმობს „საგადასახადო აუდიტის სახელმძღვანელოს დამტკიცების თაობაზე" საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის N 5568 ბრძანებას,რომლის მე-15 თავიც ეძღვნება მტკიცებულებების შეფასების სტანდარტს

აუდიტის განხორციელებისას.კერძოდ,15.1 მუხლის შესაბამისად:1.გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების სწორად განსაზღვრის მიზნით აუდიტორები აგროვებენ ფაქტებს.გადასახადის ოდენობის განსაზღვრა უნდა განხორციელდეს ყველა ხელმისაწვდომი ფაქტის საფუძველზე,მათშორის იმ ფაქტებისა ,რომლებიც ასაბუთებენ გადასახადის გადამხდელის პოზიციას. ამ მიზნით აუდიტორმა უნდა განსაზღვროს ყველა ფაქტი, რომელიც ამყარებს ორივე მხარის პოზიციას.

2. აუდიტორმა შემოწმება უნდა განახორციელოს მანამ, სანამ არ იქნება შესაძლებელი სწორი საგადასახადო ვალდებულების გონივრულად განსაზღვრა. ამ პასუხისმგებლობის განხორციელებისას აუდიტორმა უნდა აწარმოოს დამადასტურებელი ფაქტების შეფასება...

3 საგადასახადო მიდგომა ბევრი ოპერაციის მიმართ დამოკიდებულია ოპერაციასთან დაკავშირებულ ფაქტებზე (მაგალითად, ხარჯის გაწევა მოხდა გადასახადის გადამხდელის ბიზნესის მიზნებისთვის თუ პირადი მოხმარების მიზნით) ფაქტების განსაზღვრის შემდეგ მიმართავენ სამართლებრივ ანალიზს კანონის შესაბამისობასთან განსაზღვრის თვალსაზრისით,4. საგადასახადო კოდექსის მიხედვით „დავის განმხილველი ორგანო საჩივრის განხილვისას ხელმძღვანელობს სამართლიანობის, ობიექტურობის, მხარეთა თანასწორობისა და მიუკერძოებლობის პრინციპებით." თუმცა საგადასახადო კოდექსი არ შეიცავს რაიმე ფორმალურ წესს იმაზე, თუ როდის გვაქვს საქმე მტკიცების ტვირთთან იმ ფაქტებთან დაკავშირებით, რომელიც ამყარებს საგადასახადო დაბეგვრას,5. „მტკიცების ტვირთის“ შესახებ ზოგადი სამართლებრივი ტრადიცია გულისხმობს იმას, რომ მხარემ, რომელსაც შეაქვს სარჩელი, უნდა წარადგინოს შესაბამისი მტკიცებულება. ამ წესს ორი უარყოფითი მხარე გააჩნია: ცალკეულ შემთხვევაში ზემოაღნიშნული წესი უსამართლოა (მაგალითად, საგადასახადო ორგანოს შეუძლია დაარიცხოს დამატებით თანხა, ხოლო გადამხდელი, როგორც მოდავე ვალდებულია ამტკიცოს, რომ მას საგადასახადო სამართალდარღვევა არ ჩაუდენია); კანონმდებლობით მოცემული დებულება განსხვავებულად შეიძლება იყოს დადგენილი (მაგალითად, სატრანსფერო ფასების შემთხვევაში გადამხდელმა უნდა ამტკიცოს, რომ გარიგებაში გამოყენებული ფასი სამართლიანია (სსკ-ს მუხლი 129.1).

6. იმ შემთხვევაში, თუ დავა გადასახადის გადამხდელის ინიცირებულია, გადასახადის გადამხდელს ზოგადად ეკისრება ფორმალური ტვირთი, რომ დაამტკიცოს საქმესთან დაკავშირებული ფაქტები. თუმცა, თუ გადასახადის გადამხდელი საკმარის მტკიცებულებას წარმოადგენს გადასახადის გადამხდელის თვალსაზრისის სისწორის დასამტკიცებლად, დამატებითი მტკიცების მოპოვების ტვირთი შემოსავლების სამსახურს გადაეცემა. მტკიცების ტვირთი ეკისრება შემოსავლების სამსახურს მაშინაც, როდესაც დაბეგვრა მხოლოდ რეკონსტრუირებულ შემოსავალზე დაწესდება (მაგალითად, დაბეგვრის არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებისას).

7. მოსაზრებები მტკიცების ტვირთის პრაქტიკული მნიშვნელობის შესახებ არის ის, რომ აუდიტორისთვის საკმარისი არ არის თამამი განცხადება, რომ გადასახადის გადამხდელმა საგადასახადო ვალდებულება უზუსტობებით წარადგინა. მაგალითად, თუ შემოსავლების სამსახური გადასახადის გადამხდელს არიცხავს გადასახადს იმ მიზეზით, რომ გადასახადის გადამხდელი ყიდის პროდუქტს 50 ლარად, მაშინ როდესაც იმავე სფეროში - სხვა ბიზნესი ანალოგიურ პროდუქტს ყიდის 60 ლარად, დამატებით დარიცხულმა საგადასახადო ვალდებულებამ შესაძლებელია განიცადოს მარცხი გასაჩივრების დროს, თუ გადასახადის გადამხდელი აცხადებს, რომ უფრო დაბალი ფასი წარმოადგენს საბაზრო- წილის შექმნის საერთაშორისო სტრატეგიას.

8. აუდიტის განმავლობაში აუდიტორი უნდა ეცადოს მოიპოვოს მტკიცება აუდიტის საბოლოო დასკვნების განსამტკიცებლად...

 

ამავე სახელმძღვანელოში აღნიშნულია, რომ ეფექტური საგადასახადო აუდიტი არ გულისხმობს ინსტრუქციების შესრულებას და სათანადო აღნიშვნებით რაიმეს სისწორის დადასტურების პროცესს. საგადასახადო აუდიტი - ესაა ფაქტების შეგროვება გონივრული გადაწყვეტილების მისაღებად იმის შესახებ, თუ რამდენად შეასრულა გადასახადის გადამხდელმა თავისი საგადასახადო ვალდებულებები და საჭიროა თუ არა დამატებითი ზომების მიღება გადაწყვეტილება უნდა იყოს ობიექტური, მას უნდა მოსდევდეს პროცესი, რომელიც ნდობაზე იქნება დაფუძნებული. თუმცა, საგადასახადო შემთხვევები სხვადასხვა და ინდივიდუალური ხასიათისაა; ამდენად, აუდიტის პროცესის წარმართვა დამოკიდებული იქნება თითოეულ შემთხვევასთან დაკავშირებულ ფაქტებსა და გარემოებებზე (მუხლი5.2. საგადასახადო აუდიტის მიდგომა – ზოგადი საკითხები).

 

სწორედ ამ პრინციპების გათვალისწინებით, პალატა ეთანხმება მოსარჩელის პოზიციას, რომ როცა დავის განმხილველ ორგანოს არსებითად არ უმსჯელია გადასახადის გადამხდელის საჩივარზე და სრულყოფილად არ გამოუკველია კონკრეტულ შემთხვევასთან დაკავშირებული ფაქტები და გარემოებები, შეუძლებელია გასაჩივრებული ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების კანონიებების თაობაზე მსჯელობა. აღნიშნულის გათვალისწინებით, სააპელაციო სასამართლოს მიაჩნია, რომ 11.05.2016 წლის No12868 ბრძანებით საგადასახადო კოდექსის 301-ე მუხლის „თ“ ქვეპუნქტზე მითითებით გადასახადის გადამხდელისთვის საჩივრის განხილვაზე უარის თქმა ეწინაღდეგება საგადასახადო კოდექსს, რის გამოც არსებობს საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 32-ე მუხლის მე-4 ნაწილის გამოყენებისა და გასაჩივრებული ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის სადავო საკითხის გადაუწყვეტლად ბათილად ცნობის წინაპირობა, რა დროსაც ადმინისტრაციულ ორგანოს უნდა დაევალოს ყველა გარემოების შესწავლის საფუძველზე, ახალი აქტის გამოცემა. კერძოდ, სსიპ შემოსავლების სამსახურს უნდა დაევალოს განიხილოს შპს „------- -ის“ საჩივარი სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2015 წლის 02 ივლისის No081–140 კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნის და 2015 წლის 30 ივნისის დასკვნის ბათილად ცნობის შესახებ და საქმისთვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოებების გამოკვლევისა და შეფასების შედეგად გამოსცეს ახალი ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი საჩივართან დაკავშირებით. საჩივრის განუნილველად დატოვების თაობაზე 11.05.2016 წლის No12868 ბრძანებით ბრძანების უკანონობა კი, თავის მხრივ იწვევს მისი გაუქმების მოთხოვნით წარდგენილი საჩივრის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის თაობაზე მიღებული საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს დავების განხილვის საბჭოს 2017 წლის 02 მარტის გადაწყვეტილების ბათილად ცნობასაც.

 

პალატა მიუთითებს, რომ საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოებათა სრულყოფილად გამოკლევის პრინციპს ემსახურება ადმინისტრაციული საჩივრის ინსტიტუტის არსებობა. კერძოდ, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 296-ე მუხლის მიხედვით, საგადასახადო დავა შესაძლებელია განხილულ იქნეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს სისტემასა და სასამართლოში. ამავე კოდექსის 297-ე მუხლის მიხედვით, "საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს სისტემაში საგადასახადო დავა ორეტაპიანია და იწყება საჩივრის შემოსავლების სამსახურში წარდგენით. საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს სისტემაში საგადასახადო დავის განმხილველი ორგანოები არიან შემოსავლების სამსახური და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო (შემდგომში – დავის განმხილველი ორგანოები).

 

პალატა მიიჩნევს, რომ განსახილველ შემთხვევაში, საგადასახადო დავის განმხილველ ორგანოებს ჰქონდათ სრული შესაძლებლობა. აღმოეფხვრათ No5650 ბრძანების აღსრულების პროცესში დაშვებული შეცდომები. თუმცა, ადმინისტრაციულ საჩივართან დაკავშირებით ადმინისტრაციული წარმოების ჩატარებისას, რაც გულისხმობს ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის კანონიერების გადამოწმებას როგორც ფორმალური, ისე მატერიალური თვალსაზრისით, იმის მაგივრად, რომ გამოესწორებინათ დაშვებული შეცდომები, გამოეკვლიათ საქმეში არსებული მტკიცებულებები, დამატებითი შეფასა მიეცათ საქმის ფაქტობრივი და სამართლებრივი გარემოებებისთვის, ემსჯელათ საჩივრის ავტორის არგუმენტებზე და გაეკეთებინათ დასაბუთებული შეფასება, დავის განმხილველი ორგანოები მხოლოდ ფორმალურად მიუდგნენ საკითხს და განიხილეს მხოლოდ საგადასახადო კანონმდებლობის რეგულაციების გამოყენების პროცესუალური სისწორე და არ დაადგინეს იმ შეფასებების შესაბამისობა ფაქტობრივ გარემოებებთან, რაც საფუძვლად დაედო სადავო დარიცხვას.

 

პალატა განმარტავს, რომ საქართველოს ფინანსთა სამინისტრო და სსიპ შემოსავლების სამსახური წარმოადგენს ადმინისტრაციულ ორგანოებს და მათზე სრულად ვრცელდება საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსით განსაზღვრული მოთხოვნები, გარდა იმ შემთხვევებისა, როდესაც სპეციალური ნორმატიული რეგულაციებით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, თუმცა ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსი ადგენს იმ ზოგადი პრინციპებს, რომელთა უგულებელყოფით მოქმედების უფლება არცერთ ადმინისტრაციულ ორგანოს არა აქვს. ერთერთ ასეთ პრინციპად შესაძლებელია მიჩნეული იქნეს გადაწყვეტილების გამოტანის დაუშვებლობა ფაქტობრივი გარემოებების სრულად გამოკვლევის გარეშე.

 

აღნიშნული პრინციპი ასახვას ჰპოვებს საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლში, რომლის პირველი ნაწილის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე. ამავე ნორმის მე-2 ნაწილის თანახმად, დაუშვებელია, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემას საფუძვლად დაედოს ისეთი გარემოება ან ფაქტი, რომელიც კანონით დადგენილი წესით არ არის გამოკვლეული ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ. საქმის გარემოებების სრულ და ყოველმხრივ გამოკვლევას ავალდებულებს ადმინისტრაციულ ორგანოს ამავე კოდექსის 53-ე მუხლის მე-5 ნაწილიც, რომლის მიხედვით, ადმინისტრაციული ორგანო უფლებამოსილი არ არის თავისი გადაწყვეტილება დააფუძნოს იმ გარემოებებზე, ფაქტებზე, მტკიცებულებებზე ან არგუმენტებზე. რომლებიც არ იქნა გამოკვლეული და შესწავლილი ადმინისტრაციული წარმოების დროს.

 

პალატა მიიჩნევს, რომ საქართველოს ფინანსთა სამინისტრო და სსიპ შემოსავლების სამსახური ისევე, როგორც ნებისმიერი სხვა ადმინისტრაციული ორგანო, ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე, ამასთან, ადმინისტრაციულ ორგანოს საქმის გარემოებების სრულყოფილი გამოკვლევისთვის საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 97-ე მუხლი ანიჭებს საკმაოდ დიდ უფლებამოსილებას აძლევს რა საშუალებას, გამოითხოვოს დოკუმენტები, შეაგროვოს ცნობები, მოუსმინოს დაინტერესებულ მხარეებს და სხვა.

 

სააპელაციო პალატა მიუთითებს საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 05.04.18წ. ბს-990-986(2კ-17) განჩინებაზე, რომლის თანახმადაც პალატა განმარტავს, რომ „საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 32-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, თუ სასამართლო მიიჩნევს, რომ ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი გამოცემულია საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის გარემოების გამოკვლევისა და შეფასების გარეშე, იგი უფლებამოსილია, სადავო საკითხის გადაუწყვეტლად, ბათილად ცნოს ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი და დაავალოს ადმინისტრაციულ ორგანოს, ამ "გარემოებათა გამოკვლევისა და შეფასების შემდეგ გამოსცეს ახალი ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი. მითითებული მუხლით რეგლამენტირებული სასამართლოსათვის მინიჭებული საპროცესო უფლებამოსილება - უარი თქვას სადავო საკითხის მოწესრიგებაზე და აქტის გამომცემ ადმინისტრაციულ ორგანოს დაავალოს იმავე საკითხზე ახალი ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემა, არ წარმოადგენს უპირობო და შეუზღუდავ უფლებამოსილებას.

 

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, ადმინისტრაციული ორგანოს ვალდებულებას წარმოადგენს საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე გარემოებათა გამოკვლევა და სწორედ საქმის გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე უნდა იქნეს ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ გადაწყვეტილება მიღებული. ზემოაღნიშნული ნორმიდან გამომდინარე, თუ სასამართლო მიიჩნევს, რომ ადმინისტრაციულმა ორგანომ არ გამოიკვლია საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე გარემოებები და ისე გამოსცა ადმინისტრაციული აქტი, იგი უფლებამოსილია სადავო საკითხის გადაუწყვეტლად ბათილად ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი და დაავალოს შესაბამის ადმინისტრაციულ ორგანოს გამოსცეს ახალი აქტი. ამდენად, ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 32-ე მუხლის მე-4 ნაწილის გამოყენების კომპეტენცია სასამართლოს გააჩნია მხოლოდ იმ შემთხვევაში, თუ ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ- სამართლებრივი აქტი გამოცემულია საქმის გარემოებათა გამოკვლევის გარეშე.

 

ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 32-ე მუხლის მე-4 ნაწილით მინიჭებულ ი ს უფლებამოსილებას სასამართლო იყენებს იმ შემთხვევაში, როცა სასამართლო წესით ვერ ხერხდება ფაქტობრივი გარემოებების დადგენა და შეფასება. მათი დადგენა მხოლოდ ადმინისტრაციულ ორგანოს შეუძლია მისთვის კანონით მინიჭებული უფლებამოსილებიდან გამომდინარე ან აღნიშნული მის დისკრეციას განეკუთვნება. შესაბამისად, შეუძლებელი ხდება სასამართლოს მიერ სადავო ადმინისტრაციული აქტის მატერიალური კანონიერების შეფასება".

 

განსახილველ საქმეზე დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, პალატას მიაჩნია, რომ გადასაწყვეტი საკითხი განეკუთვნება ადმინისტრაციული ორგანოს დისკრეციულ უფლებამოსილებას, რაც უნდა მოწესრიგდეს ადმინისტრაციული ორგანოს მხრიდან ახალი ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ სამართლებრივი აქტის გამოცემის გზით და ადმინისტრაციული წარმოების პროცესში ადმინისტრაციულმა ორგანომ უნდა გამოიყენოს კანონით მისთვის მინიჭებული ყველა შესაძლებლობა და მხოლოდ საქმისთვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოების სრულად გამოკვლევის გაანალიზებისა და შესწავლის შედეგად მიიღოს შესაბამისი გადაწყვეტილება.

 

5. შემაჯამებელი სასამართლო დასკვნა:

 

სააპელაციო სასამართლო, მხარეთა მოსაზრებების მოსმენის, საქმეში წარმოდგენილი მტკიცებულებების გამოკვლევის, მათი ურთიერთშეჯერებისა და შეფასების, ასევე სააპელაციო საჩივრისა და გასაჩივრებული გადაწყვეტილების საფუძვლიანობა-დასაბუთებულობის შემოწმების შედეგად აკმაყოფილებს რა სააპელაციო საჩივარს ნაწილობრივ, აუქმებს ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს 2021 წლის 03 დეკემბრის გადაწყვეტილებას და საქმეზე ახალი გადაწყვეტილების მიღებით ნაწილობრივ აკმაყოფილებს სარჩელს.

 

6. საპროცესო ხარჯები:

 

სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 53-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, იმ მხარის მიერ გაღებული ხარჯების გადახდა, რომლის სასარგებლოდაც იქნა გამოტანილი გადაწყვეტილება, ეკისრება მეორე მხარეს, თუნდაც ეს მხარე განთავისუფლებული იყოს სახელმწიფო ბიუჯეტში სასამართლო ხარჯების გადახდისაგან. თუ სარჩელი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა, მაშინ ამ მუხლში აღნიშნული თანხა მოსარჩელეს მიეკუთვნება სარჩელის იმ მოთხოვნის პროპორციულად, რომელიც სასამართლოს გადაწყვეტილებით იქნა დაკმაყოფილებული, ხოლო მოპასუხეს – სარჩელის მოთხოვნის იმ ნაწილის პროპორციულად, რომელზედაც მოსარჩელეს უარი ეთქვა.

 

აღნიშნულიდან გამომდინარე, სარჩელის ნაწილობრივ დაკმაყოფილების გამო, შპს „------ -ის " (ს/ნ „-------“) სსიპ შემოსავლების სამსახურმა უნდა აუნაზღაუროს პირველი და სააპელაციო ინსტანციის სასამართლოებში გადახდილი სახელმწიფო ბაჟის - 12 000 ლარის ნაწილი, 6 000 ლარის ოდენობით, თანახმად საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 53-ე მუხლის პირველი ნაწილისა.

 

სარეზოლუციო ნაწილი

 

სააპელაციო სასამართლომ იხელმძღვანელა საქართველოს ადმინისტრაციულ საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლის მე-2 ნაწილით, საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 257-ე, 386-ე, 389-ე მუხლებით

 

გ ა დ ა წ ყ ვ ი ტა

 

1. შპს „------- -ს “ (ს/ნ „-------“) სააპელაციო საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. გაუქმდეს ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2021 წლის 03 დეკემბრის გადაწყვეტილება და მიღებული იქნეს ახალი გადაწყვეტილება;

3. შპს „------- -ის “ (ს/ნ „-------“) სარჩელი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ - ბათილად იქნეს ცნობილი სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2016 წლის 11 მაისის No12868 ბრძანება და ფინანსთა სამინისტროს დავების განმხილველი საბჭოს 2017 წლის 02 მარტის გადაწყვეტილება (საჩივრის N°------- 13.012/2/16);

4. დაევალოს - სსიპ შემოსავლების სამსახურს განიხილოს შპს „-------- -ს “ საჩივარი სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2015 წლის 02 ივლისის No081-140 კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნის და 2015 წლის 30 ივნისის დასკვნის ბათილად ცნობის შესახებ და საქმისთვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოებების გამოკვლევისა და შეფასების შედეგად გამოსცეს ახალი ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი საჩივართან დაკავშირებით;

5. დანარჩენ ნაწილში შპს „------ -ის “ სარჩელი არ დაკმაყოფილდეს;

6. დაეკისროს სსიპ შემოსავლების სამსახურს შპს „--------ის" სასარგებლოდ სახელმწიფო ბაჟის სახით გადახდილი თანხის ნაწილის - 6.000 ლარის ანაზღაურება;

7. სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს საკასაციო წესით საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატაში (მისამართი: ქ. თბილისი, ძმები ზუბალაშვილების ქუჩა N6) დასაბუთებული გადაწყვეტილების ასლის კანონით დადგენილი წესით მხარეებისათვის გადაცემიდან 21 დღის ვადაში ქუთაისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის მეშვეობით (მისამართი: ქუთაისი, ნიუპორტის ქუჩა N32).

 

მოსამართლეები: ხათუნა ხომერიკი

ნანა კალანდაძე

ლერი თედორაძე

 

სადავო საკითხი

ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების ბათილად ცნობა

 

ფაქტობრივი გარემოებები

სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2014 წლის 16 ივნისის No30237 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა გადამხდელის საქმიანობის საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელი პერიოდი განისაზღვრა 01.01.2008 წლიდან 01.04.2014 წლამდე. შემოწმების შედეგებზე 2014 წლის 05 დეკემბერს შედგენილი იქნა საგადასახადო შემოწმების აქტი. შემოწმების აქტით დარიცხულ თანხებზე გამოიცა 2014 წლის 09 დეკემბრის No081-98 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვითაც, გადამხდელს დამატებით ბიუჯეტში გადასახდელად დაერიცხა სულ 1 827 906,27 ლარი.

2015 წლის 25 თებერვალს შემოსავლების სამსახურის No5650 ბრძანებით ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა აპელანტის საჩივარი და აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა ანალოგიური საქმიანობის განმახორციელებელ პირებზე არსებული ინფორმაციის გათვალისწინებით დარიცხული თანხების კორექტირება.

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტმა 2015 წლის 30 ივნისის No778 დასკვნის მიხედვით. საგადასახადო შემოწმების აქტით დარიცხული თანხები გადაანგარიშებას არ დაუქვემდებარა, რის შემდეგაც გამოიცა 2015 წლის 01 ივლისის აუდიტის დეპარტამენტის ბრძანება No23610 და 2015 წლის 02 ივლისის საგადასახადო მოთხოვნა No081-140, რითაც საწარმოს დარიცხული თანხები არ შეუმცირდა.

აპელანტს ფუნქციონირება - შეჩერებული აქვს 2012 წლის მეორე ნახევრიდან. საწარმოს ნებართვა სამორინეს მოწყობაზე ძალაში იყო 2012 წლის 22 მარტის ჩათვლით.

02.03.2017 წელს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს გადაწყვეტილებით საჩივარი ,რომლითაც გასაჩივრებული იყო აუდიტის დეპარტამენტის 09.12.2014 წლის N081–98 საგადასახადო მოთხოვნა, შემოსავლებისა სამსახურის 25.02.2015 წლის No5650 ბრძანება, აუდიტის დეპარტამენტის 02.07.2015 წლის No081-140 საგადასახადო მოთხოვნა და შემოსავლების სამსახურის 11.05.2016 წლის No12868 ბრძანება, არ დაკმაყოფილდა.

 

გადაწყვეტილება

სააპელაციო სასამართლო, მხარეთა მოსაზრებების მოსმენის, საქმეში წარმოდგენილი მტკიცებულებების გამოკვლევის, მათი ურთიერთშეჯერებისა და შეფასების, ასევე სააპელაციო საჩივრისა და გასაჩივრებული გადაწყვეტილების საფუძვლიანობა-დასაბუთებულობის შემოწმების შედეგად აკმაყოფილებს რა სააპელაციო საჩივარს ნაწილობრივ, აუქმებს ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს 2021 წლის 03 დეკემბრის გადაწყვეტილებას და საქმეზე ახალი გადაწყვეტილების მიღებით ნაწილობრივ აკმაყოფილებს სარჩელს.

 

დასაბუთება

სააპელაციო სასამართლომ იხელმძღვანელა საქართველოს ადმინისტრაციულ საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლის მე-2 ნაწილით, საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 257-ე, 386-ე, 389-ე მუხლებით.