სააპელაციო სასამართლოს განჩინება N 3/8–386–22

საქმე 3/8–386–22

განჩინება

საქართველოს სახელით

07 დეკემბერი, 2022 წელი

ქ. ქუთაისი

ქუთაისის სააპელაციო სასამართლო

ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატა

მოსამართლეები: შოთა სირაძე (მომხსენებელი),ხათუნა ხომერიკი, ლერი თედორაძე

სხდომის მდივანი - ეკატერინე სილაგაძე

აპელანტი - სს „-------“ საქართველოს ფილიალი

წარმომადგენელი - დ.ზ;

მოწინააღმდეგე მხარე - სსიპ შემოსავლების სამსახური;

წარმომადგენელი - თ.ფ;

მოწინააღმდეგე მხარე - საქართველოს ფინანსთა სამინისტრო;

წარმომადგენელი - რ.ღ

დავის საგანი - ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების ბათილად ცნობა;

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება - ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს 2022 წლის 12 აპრილის გადაწყვეტილება

1. აპელანტის მოთხოვნა: ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს 2022 წლის 12 აპრილის გადაწყვეტილების გაუქმება და სარჩელის დაკმაყოფილება.

 

2. გასაჩივრებული გადაწყვეტილების დასკვნებზე მითითება:

 

2017 წლის 17 აგვისტოს სს „-------“ საქართველოს ფილიალმა სარჩელით მიმართა ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიას მოპასუხეების სსიპ შემოსავლების სამსახურისა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს მიმართ და მოითხოვა:

 

ბათილად იქნეს ცნობილი სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2015 წლის 28 დეკემბრის No50251 ბრძანება;

ბათილად იქნეს ცნობილი სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2015 წლის 28 დეკემბრის N094–651 საგადასახადო მოთხოვნა;

ბათილად იქნეს ცნობილი სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2016 წლის 31 მარტის No8479 ბრძანება;

ბათილად იქნეს ცნობილი სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2016 წლის 31 მარტის No094-88 საგადასახადო მოთხოვნა;

ბათილად იქნეს ცნობილი სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2016 წლის 22 აპრილის No11207 ბრძანება საჩივრის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის ნაწილში;

ბათილად იქნეს ცნობილი სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2016 წლის 13 ივნისის No16641 ბრძანება საჩივრის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის ნაწილში;

ბათილად იქნეს ცნობილი სსიპ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2017 წლის 07 ივლისის გადაწყვეტილება,სარჩელი ეფუძნებოდა იმ გარემოებებს, რომ აუდიტის დეპარტამენტის 2015 წლის 24 თებერვლის N5430 ბრძანების საფუძველზე, ჩატარდა მოსარჩელის საქმიანობის გასვლითი საგადასახადო შემოწმება, რომელმაც მოიცვა 01.01.2010 წლიდან 01.01.2015 წლამდე საგადასახადო პერიოდი. 01.01.2010 წლიდან 01.01.2012 წლამდე სს „-------“ საქართველოს ფილიალის საქმიანობის შემოწმების შედეგებზე დაყრდნობით 2015 წლის 25 დეკემბერს შედგა საგადასანადო შემოწმების შუალედური აქტი, რომლის საფუძველზე 2015 წლის 28 დეკემბერს გამოიცა N50251 ბრძანება და გადასახადის გადამხდელს წარედგინა N094-651 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლითაც გადასახადის გადამხდელს დამატებით დაერიცხა სულ 5 389 564.33 ლარი, მათ შორის ძირითადი გადასახადი - 2 110 210.08 ლარი, ჯარიმა - 1046664 ლარი და |საურავი 2 232 690.25 ლარი.

 

2015 წლის 28 დეკემბრის N094-651 საგადასახადო მოთხოვნა მოსარჩელის მიერ კანონით დადგენილი წესით გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომლის 2016 წლის 22 აპრილის N11207 ბრძანებით გადასახადის გადამხდელის საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ.

 

01.01.2012 წლიდან 01.01.2015 წლამდე სს „-------“ საქართველოს ფილიალის საქმიანობის შემოწმების შედეგებზე დაყრდნობით 2016 წლის 25 მარტს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, რომლის საფუძველზე 2016 წლის 31 მარტს გამოიცა N8479 ბრძანება და გადასახადის გადამხდელს წარედგინა N094-88 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლითაც გადასახადის გადამხდელს დამატებით დაერიცხა სულ 749 381 ლარი, მათ შორის ძირითადი გადასახადი - 330273 ლარი, ჯარიმა - 173006 ლარი და საურავი- 246102.43 ლარი. 2016 წლის 31 მარტის N094-88 საგადასახო მოთხოვნა მოსარჩელის მიერ კანონით დადგენილი წესით გასაჩივრებულ იქნა შემოსავლების სამსახურში, რომლის 2016 წლის 13 ივნისის No16641 ბრძანებით გადასახადის გადამხდელის საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ.

 

სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2016 წლის 22 აპრილის N11207 და 2016 წლის 13 ივნისის N°16641 ბრძანებები მოსარჩელის მიერ გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში. დავების განხილვის საბჭოს 2017 წლის 07 ივლისის გადაწყვეტილებით მოსარჩელის საჩივრები არ დაკმაყოფილდა.

 

მოპასუხე სსიპ შემოსავლების სამსახურის წარმომადგენელმა სარჩელი არ ცნო, მხარი დაუჭირა წერილობით წარმოდგენილ შესაგებელს და სარჩელის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმა მოითხოვა.

 

წარმომადგენლის განმარტებით, საქმეში არსებული მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2015 წლის 24 თებერვლის N5430 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა სს „-------“ საქართველოს ფილიალის საქმიანობის გასვლითი საგადასახადო შემოწმება. 2015 წლის 23 დეკემბერს 2010 - 2011 წლების საანგარიშო პერიოდზე შედგენილ იქნა გასვლითი საგადასახადო შემოწმების შუალედური აქტი, რის საფუძველზეც 2015 წლის 28 დეკემბრის N094-651 საგადასახადო მოთხოვნით გადასახადის გადამხდელს ბიუჯეტის სასარგებლოდ დამატებით გადასახდელად დაერიცხა სულ 5 389 564 ლარი, მათ შორის: ძირითადი გადასახადი 2 110 210 ლარი, ჯარიმა 1 046 664 ლარი, საურავი 2 232 690 ლარი.

 

წარმომადგენლის აღნიშვნით, გადასახადის გადამხდელმა 2016 წლის 22 იანვარს შემოსავლების სამსახურში გაასაჩივრა შუალედური აქტის საფუძველზე გამოცემული ინდივიდუალურ-ადმინისტრაციული სამართლებრივი აქტი. შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭოს 2016 წლის 24 მარტს გამართულ სხდომაზე (ოქმი N29) განხილულ იქნა საჩივარი და 2016 წლის 22 აპრილს გამოცემულ იქნა 11207 ბრძნება სს „-------“. საქართველოს ფილიალის (ს.ნ. -------) 2016 წლის 22 იანვრის საჩივრის ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე. აღნიშნული ბრძანებით გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება უზრუნველყო საერთაშორისო დამოუკიდებელი აუდიტორული კომპანიის მიერ გაცემული დასკვნის აუდიტის დეპარტამენტში წარდგენა, რომლითაც დადგინდება არარეზიდენტი ურთიერთდამოკიდებული პირის სს „-------“ მიერ გადამხდელისათვის გაწეული მომსახურების შინაარსი, გაწეული მომსახურების რეალობა და შემდეგ საბაზრო პრინციპებთან შესაბამისობა, ასევე დანახარჯების სს „-------“ ეკონომიკურ საქმიანობასთან მიკუთვნების საფუძვლიანობა.

 

წარმომადგენლის მითითებით. 2016 წლის 25 მარტს 2012-2014 წლების საანგარიშო პერიოდზე შედგენილ იქნა სს „-------“საქმიანობის გასვლითი საგადასახადო შემოწმების აქტი, რის საფუძველზეც 2016 წლის 31 მარტის N094-88 საგადასახადო მოთხოვნით გადასახადის გადამხდელს ბიუჯეტის სასარგებლოდ დამატებით გადასანდელად დაერიცხა სულ 749 381 ლარი, მათ შორის ძირითადი გადასანადი 330 273 ლარი, ჯარიმა 173 006 ლარი, საურავი 246 102 ლარი. აღნიშნული ინდივიდუალურ-ადმინისტრაციული სამართლებრივი აქტი 2016 წლის 28 აპრილს გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭოს 2016 წლის 1 ივნისს გამართულ სხდომაზე (ოქმი N53) განხილულ იქნა საჩივარი და 2016 წლის 13 ივნისს გამოიცა N16641 ბრძნება სს „-------“ 2016 წლის 28 აპრილის საჩივრის ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე. აღნიშნული ბრძანებით გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება უზრუნველყოს საერთაშორისო დამოუკიდებელი აუდიტორული კომპანიის მიერ გაცემული დასკვნის აუდიტის დეპარტამენტში წარდგენა, რომლითაც დადგინდება არარეზიდენტი ურთიერთდამოკიდებული პირის სს „-------“ მიერ გადამხდელისათვის გაწეული მომსახურების შინაარსი, გაწეული მომსახურების რეალობა და შემდეგ საბაზრო პრინციპებთან შესაბამისობა, ასევე დანახარჯების სს „-------“ ეკონომიკურ საქმიანობასთან მიკუთვნების საფუძვლიანობა.

 

წარმომადგენლის მტკიცებით, 2016 წლის 22 აპრილის N11207 და 2016 წლის 13 ივნისის N16641 ბრძანებების აღსრულების მიზნით გადასახადის გადამხდელის მიერ შესაბამისი დასკვნის წარმოდგენა აუდიტის დეპარტამენტში არ განხორციელებულა, შესაბამისად აუდიტის დეპარტამენმა ვერ უზრუნველყო ზემოაღნიშნული ბრძანებების აღსრულება.

 

წარმომადგენლობითი ხარჯის სახელფასო განაცემად განხილვასთან დაკავშიებით, წარმომადგენელმა განმარტა, რომ საწარმოს ერთობლივი შემოსავლიდან პერიოდების მიხედვით გამოქვითული აქვს წარმომადგენლობითი ხარჯი. საწარმოს ბუღალტერის განმარტებით, აღნიშნული ხარჯი წარმოადგენს თურქული სათაო კომპანიის თანამშრომლების (დირექტორი, ფინანსური მენეჯერი, აუდიტორი, წარმომადგენელი) სასტუმროში განთავსების ხარჯებს, რაც დასტურდება პირველადი დოკუმენტებით. სსკ-ის 101-ე მუხლის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი -საზღაური ან სარგებელი, ამასთან სარგებლის ღირებულებად ითვლება დამქირავებლის მიერ დაქირავებულისათვის მომსახურების მიწოდებისას ასეთი მომსახურების საბაზრო ფასი. სსკ-ის 161-ე მუხლის პირველი და მეორე პუნქტების თანახმად. დღგ-ით დასაბეგრი – ოპერაციაა საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში მომსახურების გაწევა, ხოლო მომსახურების თანამშრომლებისათვის მიწოდების შემთხვევაში დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება მომსახურებას საბაზრო ფასით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის გარეშე. შემოწმებით, აღნიშნული ხარჯი განხილულ იქნა დაქირავებულებისთვის გაწეულ უსასყიდლო მომსახურებად. აღნიშნულის შესაბამისად საწარმოს გაეზარდა დღგ-ით და საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი ბაზა. დეკლარაციაში გადასახადის შემცირებისათვის საწარმო დაჯარიმდა სსკ-ის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

ინვოისებსა და საბაჟო დეკლარაციებში დაფიქსირებული სასაქონლო მატერიალური ფასეულობების ხარჯად გაუთვალისწინებლობის თაობაზე, წარმომადგენელმა აღნიშნა, რომ ,,შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს საქმიანობის საგანს წარმოადგენს ქ. ბათუმის მუნიციპალიტეტის მერიასთან და სს „-------“ (აღნიშნულ კომპანიას თავის მხრივ ხელშეკრულება აქვს გაფორმებული ბათუმის მერიასთან, ხოლო სს „-------“ წარმოადგენს ქვეკონტრაქტორს) გაფორმებული ხელშეკრულებების საფუძველზე კანალიზაციის და სასმელი წყლის ქსელების რეაბილიტაცია. ხელშეკრულების ფარგლებში ქ. ბათუმის მერიას, სს „-------“საქართველოს ფილიალს და გერმანიის რეკონსტუქციის საკრედიტო ბანკს თანხები აქვს გადარიცხული თურქული სათაო კომპანიისთვის, რომელიც თავის ფილიალს უზრუნველყოფს სამუშაოების ჩატარებისათვის საჭირო სამშენებლო მასალებით (სათაო საწარმო თავად აწარმოებს მილებს და სხვადასხვა გადამყვანებს), მანქანა-დანადგარებით. სამშენებლო ტექნიკით და სატრანსპორტო საშუალებებით. ურიცხავს თანხებს სახელფასო დანახარჯების და სხვადასხვა ხარჯების დასაფინანსებლად. ძირითადი სამშენებლო მასალები საქართველოში შემოტანილია იმპორტის სასაქონლო ოპერაციით. იმპორტის საბაჟო დეკლარაციებს ახლავს სათაო კომპანიის მიერ გამოწერილი ინვოისები. სათაო საწარმოდან იმპორტირებული საქონელი მოგების გადასახადის დეკლარაციებში შეძენილი საქონელი, მასალები და ნედლეულის გრაფაში ასახულია საინვოისო ღირებულებებით. სსკ-ს 105-ე მუხლის თანახმად ერთობლივი შემოსავლიდან გამოიქვითება ყველა ხარჯი, რომელიც დაკავშირებულია მის მიღებასთან, ამასთან ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული სსკ-ის მიხედვით სასაქონლო მატერიალური ფასეულობების აღრიცხვისას გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია წარმოებული ან შეძენილი საქონლის ღირებულება აღრიცხვაში ასახოს ამ საქონლის წარმოებაზე გაწეული ხარჯების ან შეძენის ფასად. სათაო საწარმოს მიერ მუდმივ დაწესებულებაზე საქონლის გადაცემა სსკ-ის მიხედვით არ განიხილება ხელშეკრულების საფუძველზე ორ დამოუკიდებელ სუბიექტს შორის განხორციელებულ ოპერაციად შესაბამისად საქონლეზე, რომლის ექსპორტიც განხორციელდა საქართველოში. სათაო საწარმოს მიერ გამოწერილი ინვოისები ვერ ჩაითვლება საქონლის შესყიდვის ან წარმოების დამადასტურებელ დოკუმენტად. სათაო საწარმოს მიერ შემოწმების მიმდინარების პერიოდში ვერ მოხდა ძირითადი მასალების წარმოებაზე გაწეული ხარჯების დამადასტურებელი დოკუმენტაციის წარმოდგენა. სათაო საწარმოდან იმპორტირებული სმფ-ის ღირებულებით შემცირდა გამოქვითვას დაქვემდებარებული შეძენილი საქონლის, მასალების და ნედლეულის ღირებულება. დეკლარაციაში გადასახადის შემცირებისათვის საწარმო დაჯარიმდა სსკ-ის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

ინვოისებსა და საბაჟო დეკლარაციებში დაფიქსირებული ძირითადი საშუალებების ამორტიზაციის ხარჯის გაუთვალისწინებლობასთან დაკავშირებით, წარმომადგენელმა მიუთითა, რომ შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს საქმიანობის საგანს წარმოადგენს ქ. ბათუმის მუნიციპალიტეტის მერიასთან და სს „-------“(აღნიშნულ კომპანიას თავის მხრივ ხელშეკრულება აქვს გაფორმებული ბათუმის მერიასთან, ხოლო სს „-------“საქართველოს ფილიალი წარმოადგენს ქვეკონტრაქტორს) გაფორმებული ხელშეკრულებების საფუძველზე კანალიზაციის და სასმელი წყლის ქსელების რეაბილიტაცია. ხელშეკრულების ფარგლებში ქ. ბათუმის მერიას, სს „-------“ და გერმანიის რეკონსტუქციის საკრედიტო ბანკს თანხები აქვს გადარიცხული თურქული - სათაო კომპანიისთვის, რომელიც თავის ფილიალს უზრუნველყოფს სამუშაოების ჩატარებისათვის საჭირო სამშენებლო მასალებით (სათაო საწარმო თავად აწარმოებს მილებს და სხვადასხვა გადამყვანებს), მანქანა-დანადგარებით. სამშენებლო ტექნიკით და სატრანსპორტო საშუალებებით. ასევე ურიცხავს თანხებს სახელფასო დანახარჯების და სხვადასხვა ხარჯების დასაფინანსებლად. სატრანსპორტო საშუალებები, ექსკავატორები და სხვადანხვა მანქანა დანადგარები საქართველოში შემოტანილია დროებითი შემოტანის საბაჟო რეჟიმით, დროებითი შემოტანის რეჟიმით მიღებული ძირითადი საშუალებების საინვოისო ღირებულებები ჩართულია ამორტიზაციას დაქვემდებარებული ძირითადი საშუალებების შესაბამის ჯგუფებში და იქვითება ამორტიზაციის გზით. იმპორტირებული 1000 ლარამდე ღირებულების ძირითადი საშუალებების გამოქვითვაც სათაო საწარმოს მიერ გამოწერილი საინვოისო ღირებულებებით ხდება სსკ-ს 105-ე მუხლის თანახმად ერთობლივი შემოსავლიდან გამოიქვითება ყველა ხარჯი რომელიც დაკავშირებულია მის მიღებასთან, ამასთან ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული. სათაო საწარმოს მიერ შემოწმების მიმდინარეობის პერიოდში ვერ მოხდა ცალკეულ ძირითადი საშუალებების შესყიდვის დოკუმენტის წარმოდგენა, ხოლო საბაჟო დეკლარაციებზე თანდართული ინვოისები ვერ ჩაითვლება ხარჯის დამადასტურებელ დოკუმენტად. ამასთან რომ არ მომხდარიყო ამორტიზაციის ხარჯის ორმაგი გამოქვითვა სათაო საწარმოში და მუდმივ დაწესებულებაში მოთხოვნილ იქნა საგადასახადო მიზნებისთვის თურქეთის რესპუბლიკაში ამორტიზაციის გამოქვითვის სარწმუნო დოკუმენტაცია, რისი წარმოდგენაც ვერ მოხდა შემოწმებისთვის. სათაო საწარმოდან მიღებული ცალკეული ძირითადი საშუალებების ღირებულებით შემცირდა ამორტიზაციას დაქვემდებარებული ძირითადი საშუალებების შესაბამისი ჯგუფები და გადაანგარიშდა გამოქვითვას დაქვემდებარებული ამორტიზაციის ხარჯი. ასევე შემცირდა 1000 ლარამდე გამოქვითვას დაქვემდებარებული ძირითადი საშუალებების ღირებულება. დროებითი შემოტანის საბაჟო რეჟიმით სათაო საწარმოდან მიღებულ იმ ძირითად საშუალებებზე რომლებზეც მოხდა შესყიდვის დოკუმენტაციის წარმოდგენა გამოიქვითა სსკ-ის 111-ე მუხლის შესაბამისად.

 

საგარანტიო და სოციალური დაზღვევის ხარჯების გამოსაქვით ხარჯად გაუთვალისწინებლობასთან დაკავშირებით, წარმომადგენელმა აღნიშნა, რომ საწარმოს ერთობლივი შემოსავლიდან სხვა ხარჯების სახით გამოქვითული აქვს თურქეთის რესპუბლიკაში გადახდილი საგარანტიო მომსახურების და დაქირავებულთა სახელმწიფო დაზღვევის ხარჯები. აღნიშნულ გამოქვითვასთან დაკავშირებით ვერ იქნა წარმოდგენილი ქართულ ენაზე თარგმნილი ხარჯის დამადასტურებელი დოკუმენტები, რითაც დადასტურდებოდა ხარჯის კავშირი ეკონომიკურ საქმიანობასთან, ასევე ვერ დგინდება აღნიშნული ხარჯები მიეკუთვნება თუ არა მუდმივ დაწესებულებაზე გასანაწილებელ ხარჯს საქართველოსა და თურქეთის რესპუბლიკას შორის გაფორმებული ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების შესახებ შეთანხმების თანახმად, მუდმივ დაწესებულებას მიეკუთვნება მოგება, რომელიც მას შეიძლება მიეღო, როგორც იმავე ან მსგავსი საქმიანობით დაკავებულ, იმავე ან მსგავს პირობებში მყოფ ცალკე გამოყოფილ დამოუკიდებელ საწარმოს, რომელიც მოქმედებს საწარმოსაგან სრულიად დამოუკიდებლად, რომლის მუდმივ დაწესებულებასაც იგი წარმოადგენს. ერთ შემთხვევაში აღნიშნული ნორმიდან გამომდინარე ვინაიდან ჩვენი ქვეყნის კანონმდებლობა არ ავალდებულებდა მეწარმე სუბიექტს დაქირავებულ პირებზე გასაცემ თანხებზე დაერიცხა სადაზღვეო ანარიცხები, ასეთი ხარჯები უნდა მიეკუთვნოს სათაო საწარმოს ხარჯებს.

 

ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, სსიპ შემოსავლების სამსახურის წარმომადგენელი მიიჩნევს, რომ გასაჩივრებული აქტები მიღებული იქნა კანონმდებლობის მოთხოვნათა სრული დაცვით, მისი მიღების დროისათვის არ მომხდარა კანონის ისეთი დარღვევა, რომლის არ არსებობის შემთხვევაში მიღებული იქნებოდა განსხვავებული გადაწყვეტილება, ვინაიდან ასეთი საქმის მასალებით არ დასტურდება.

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს წარმომადგენელმა სარჩელი არ ცნო, მხარი დაუჭირა წერილობით წარმოდგენილ შესაგებელს და სარჩელის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმა მოითხოვა.

 

წარმომადგენლის განმარტებით, სსიპ შემოსავლების სამსახურის მიერ მოხდა სს „-------“ საქართველოს ფილიალის 01.01.2010 წლიდან 01.01.2015 წლამდე პერიოდის საგადასახადო შემოწმება. 01.01.2010 წლიდან 01.01.2012 წლამდე საანგარიშო პერიოდზე 25.12.2015 წელს შედგა შუალედური აქტი, რის საფუძველზეც გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 28.12.2015 წლის N50251 ბრძანება და 28.12.2015 წლის N094-651 „საგადასახადო მოთხოვნა“, რომლითაც გადამხდელს ბიუჯეტის სასარგებლოდ დაერიცხა სულ 5389564.33 ლარი, მათ შორის: ძირითადი 2110210,08 ლარი, ჯარიმა 1046664 ლარი, საურავი 2232690,25 ლარი ასევე 01.01.2012 წლიდან 01.01.2015 წლამდე საანგარიშო პერიოდზე 25.03.2016 წელს შედგა აქტი რის საფუძველზეც გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 31.03.2016 წლის No8479 ბრძანება, N094-88 „საგადასახადო მოთხოვნა“, რომლის თანახმად მომჩივანს ბიუჯეტის სასარგებლოდ დაერიცხა სულ 749381.43 ლარი, მათ შორის ძირითადი 330273 ლარი, ჯარიმა 173006 ლარი, საურავი 246102.43 ლარი. მოსარჩელემ დარიცხული თანხების გაუქმების მოთხოვნით 22.01.2016 წელს და 28.04.2016 წელს საჩივრებით მიმართა შემოსავლების სამსახურს, რომელმაც 22.04.2016 წლის No11207 ბრძანებით და 13.06.2016 წლის e16641 ბრძანებით საჩივრები ნაწილობრივ დააკმაყოფილა.

 

წარმომადგენლის განმარტებით, ფინანსთა სამინისტროს დავების განხილვის საბჭოში დავა შედგებოდა 4 საკითხისაგან:

1.წარმომადგენლობითი ხარჯების ხელფასად განხილვა;

2.ინვოისებსა და საბაჟო დეკლარაციებში დაფიქსირებული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ხარჯად გაუთვალისწინებლობა;

3. ინვოისებსა და საბაჟო დეკლარაციებში დაფიქსირებული ძირითადი საშუალებების ამორტიზაციის ხარჯის გაუთვალისწინებლობა;

4.საგარანტიო და სოციალური დაზღვევის ხარჯების გამოსაქვით ხარჯად გაუთვალისწინებლობა.

 

პირველ საკითხთან დაკავშირებით, წარმომადგენლის აღნიშვნით, საზოგადოებას გაცემული აქვს წარმომადგენლობითი ხარჯისათვის განკუთვნილი თანხები (ძირითადად დღგ-ის ჩათვლით), ერთობლივი შემოსავლიდან (პერიოდების მიხედვით) გამოქვითული აქვს წარმომადგენლობითი ნარჯი, საზოგადოების ბუღალტრის განმარტებით აღნიშნული ხარჯი წარმოადგენს თურქული სათაო კომპანიის თანამშრომლების (დირექტორი, ფინანსური მენეჯერი, აუდიტორი, წარმომადგენელი) სასტუმროში განთავსების ხარჯებს, რაც დასტურდება პირველადი დოკუმენტებით. აღნიშნული ხარჯი შემოწმების მიერ განხილულ იქნა დაქირავებულებისთვის გაწეულ უსასყიდლო მომსახურებად, გაიზარდა საზოგადოების ერთობლივი შემოსავალი და დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა, რამაც გამოიწვია დამატებით თანხების დარიცხვა და ასევე სსკ-ის 275-ე მუხლის საფუძველზე გადამხდელის დაჯარიმება.

 

წარმომადგენლის განმარტებით, სსიპ შემოსავლების სამსახურის სადავო 22,04,2016 წლის 11207 და 13.06.2016 წლის N916641 — გადაწყვეტილებით საჩივრები დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ გადამხდელს მიეცა უზრუნველყოს საერთაშორისო დამოუკიდებელი აუდიტორული კომპანიის მიერ გაცემული დასკვნის აუდიტის დეპარტამენტში წარდგენა. რომლითიც დადგინდება არარეზიდენტი ურთიერთდამოკიდებული პირის სს „-------“ მიერ გადამხდელისათვის გაწეული მომსახურების შინაარსი გაწეული მომსახურების რეალობა და შემდეგ საბაზრო პრინციპებთან შესაბამისობა, ასევე დანახარჯების სს „-------“ ეკონომიკურ საქმიანობასთან მიკუთვნების საფუძვლიანობა. აუდიტის დეპარტამენტს თავის მხრივ დაევალა მისთვის წარდგენილი ზემოაღნიშნული დასკვნის შესწავლისა და შეფასების შედეგების გათვალისწინებით სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში გაწეული დანახარჯის ერთობლივი შემოსავლიდან გამოქვითვის უზრუნველყოფა და შემოწმების შედეგად გადამხდელის მიმართ წარმოშობილი საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება. მოსარჩელე არ ეთანხმება წარმომადგენლობითი ხარჯების ხელფასის სახით განაცემად - ჩათვლას აღნიშნავს, რომ ხარჯი – დაკავშირებულია საზოგადოების ეკონომიკურ საქმიანობასთან და ლოგიკურად მიიჩნევს მისი სამივლინებო ხარჯად განხილვას. აუდიტის დეპარტამენტი წარმოდგენილ (25.05.2016 წლის N63514-21-14 და 05.08.2016 წლის N101472-21-14 წერილები) ინფორმაციებში სადავო საკითხთან მიმართებით მოსარჩელის არგუმენტზე აღნიშნავს, რომ ასევე ჩართულია ფილიალის ხელშეკრულებით დაქირავებულ არარეზიდენტ პირებზე გაწეული სასტუმროს მომსახურების ხარჯები, რომლებიც საქართველოს ტერიტორიაზე ახორციელებენ დაქირავებით მუშაობას.

 

შესაბამისად, ასეთი ხარჯების მივლინების ხარჯებად განხილვა უსაფუძვლოა. თუ, სათაო საწარმოს თანამშრომლებზე საქართველოში გაწეული ხარჯები ჩაითვლება მივლინების ხარჯებად. მათი გამოქვითვები უნდა განხორციელდეს სათაო საწარმოს მიერ. ამასთან, შემოსავლების სამსახურის 22.04.2016 წლის N11207 და 13.06.2016 წლის N16641 ბრძანებების აღსრულების მიზნით, გადასახადის გადამხდელს შესაბამისი დასკვნა არ წარმოუდგენია. საქმესთან არსებული მასალების, მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით და ფაქტობრივი გარემოებებიდან გამომდინარე, ვინაიდან მოსარჩელეს არც ამჟამად არ წარმოუდგენია შესაბამისი მტკიცებულებები, რაც დარიცხული თანხების გადაანგარიშების საფუძველი იქნებოდა.

 

წარმომადგენელი მიიჩნევს, რომ დავის განმხილველი ორგანოების გადაწყვეტილება ამ ნაწილში მართლზომიერია და არ არსებობს მისი გაუქმების საფუძველი.

 

მეორე საკითხთან დაკავშირებით, წარმომადგენელმა განმარტა, რომ შესამოწმებელ პერიოდში საზოგადოება ქ. ბათუმის მუნიციპალიტეტის მერიასთან და სს „-------“ (აღნიშნულ კომპანიას თავის მხრივ ხელშეკრულება აქვს გაფორმებული ბათუმის მერიასთან, ხოლო სს „-------“ წარმოადგენს ქვეკონტრაქტორს) გაფორმებული აქვს ხელშეკრულებები კანალიზაციის და სასმელი წყლის ქსელების რეაბილიტაციის თაობაზე. ხელშეკრულების ფარგლებში ქ. ბათუმის მერიას, სს „-------“ და გერმანიის რეკონსტუქციის საკრედიტო ბანკს თანხები აქვს გადარიცხული თურქული სათაო კომპანიისთვის (სათაო საწარმო თავად აწარმოებს მილიბს და სხვადასხვა გადამყვანებს), რომელიც თავის ფილიალს უზრუნველყოფს სამუშაოების ჩატარებისათვის საჭირო სამშენებლო მასალებით, მანქანა-დანადგარებით, სამშენებლო ტექნიკით და სატრანსპორტო საშუალებებით, ასევე ურიცხავს თანხებს სახელფასო დანახარჯების და სხვადასხვა ხარჯების დასაფინანსებლად. ძირითადი სამშენებლო მასალები საქართველოში შემოტანილია იმპორტის სასაქონლო ოპერაციით. იმპორტის საბაჟო დეკლარაციებს ახლავს სათაო კომპანიის მიერ გამოწერილი ინვოისები. სათაო საწარმოდან იმპორტირებული საქონელი მოგების გადასახადის დეკლარაციებში შეძენილი საქონელი, მასალები და ნედლეულის გრაფაში ასახულია საინვოისო ღირებულებებით.

 

წარმომადგენლის მტკიცებით, შემოწმების მიმდინარეობისას სათაო საწარმომ ვერ წარადგინა ძირითადი მასალების წარმოებაზე გაწეული ხარჯების დამადასტურებელია დოკუმენტაცია, საბაჟო დეკლარაციებზე თანდართული ინვოისები შემოწმების მიერ არ ჩაითვალა ხარჯის დამადასტურებელ დოკუმენტად, რადგან გამოწერილია სათაო საწარმოს 5 მიერ და არ წარმოადგენს შესყიდვის წარმოების დამადასტურებელ დოკუმენტს. ამდენად, სათაო საწარმოდან იმპორტირებული სმფ-ის ღირებულებით შემცირდა გამოქვითვას დაქვემდებარებული შეძენილი საქონლის მასალების და ნედლეულის ღირებულები. აღნიშნულმა გამოიწვია დამატებით თანხების დარიცხვა მოგების გადასახდის კუთხით, ასევე განისაზღვრა ჯარიმა სსკ-ის 275-ე მუხლის საფუძველზე.

 

წარმომადგენლის აღნიშვნით, საქმეში არსებული მასალებით ირკვევა, რომ სამშენებლო მასალები შემოტანილია საქართველოში იმპორტის სასაქონლო ოპერაციით, საბაჟო დეკლარაციებს ახლავს სათაო კომპანიის მიერ გამოწერილი ინვოისები და რომ იმპორტირებული საქონელი მოგების გადასახადის დეკლარაციის შესაბამის გრაფაში მომჩივანს ასახული აქვს საინვოისო ღირებულებით. საბაჟო დეკლარაციებზე თანდართული ინვოისები შემოწმების მიერ არ ჩაითვალა ხარჯის დამადასტურებელ დოკუმენტად, რადგან გამოწერილია სათაო საწარმოს მიერ და არ წარმოადგენს შესყიდვის/წარმოების დამადასტურებელ დოკუმენტს. ამდენად, სათაო საწარმოდან იმპორტირებული სმფ-ის ღირებულებით შემცირდა გამოქვითვას დაქვემდებარებული შეძენილი საქონლის, მასალების და ნედლეულის ღირებულება. აღნიშნულმა გამოიწვია დამატებით თანხების დარიცხვა მოგების გადასახადის კუთხით და განისაზღვრა ჯარიმა სსკ-ის 275-ე მუხლის საფუძველზე. დადგენილია, რომ შემოწმებით სათაო საწარმოდან იმპორტირებული სმფ-ის ღირებულებით შემცირდა გამოქვითვას დაქვემდებარებული შეძენილი საქონლის, მასალების და ნედლეულის ღირებულება. მოსარჩელე აღნიშნავს, რომ იმპორტირებული სმფ-ი გამოყენებულია ეკონომიკურ საქმიანობაში, რაც დასტურდება ბუღალტრული მონაცემებით და პირველადი სახარჯთაღრიცხვო მონაცემებით. საქონელი საქართველოს საბაჟო ტერიტორიაზე შემოსულია საბაჟო კონტროლის გავლით, რაზეც არსებობს შესაბამისი უფლებამოსილი პირების მიერ დამოწმებული დოკუმენტაცია. საბაჟო სამსახურის თანამშრომლის მიერ აღნიშნული საქონლის ღირებულება მიჩნეული იქნა გონივრულ საბაზრო ფასად და აუდიტორს არ აქვს საფუძველი ეჭვი შეიტანოს საქონლის ღირებულების საბაზრო მონაცემებთან შესაბამისობაში. აუდიტის დეპარტამენტი წარმოდგენილ ინფორმაციებში (25.05.2016 წლის N63514-21-14 და 05.08.2016 წლის N101472-21-14 წერილები) სადავო საკითხთან მიმართებით მოსარჩელის არგუმენტზე აღნიშნავს, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მიხედვით მოგების გადასახადის გადამხდელია - არარეზიდენტი საწარმო, რომელიც საქართველოში საქმიანობას ახორციელებს მუდმივი დაწესებულების მეშვეობით ან/და შემოსავალს იღებს საქართველოში არსებულ წყაროდან საქართველოში უცხოური საწარმოს მუდმივ დაწესებულებად ითვლება განსაზღვრული ადგილი, რომლის გამოყენებითაც ეს პირი ნაწილობრივ ან მთლიანად ახორციელებს ეკონომიკურ საქმიანობას საქართველოში. „მეწარმეთა შესახებ“ საქართველოს კანონის მიხედვით, უცხო ქვეყნის საწარმოს ფილიალი (მუდმივი დაწესებულება) არ განინილება იურიდიულ პირად. საქართველოს კანონმდებლობის მიხედვით ფილიალი და სათავო საწარმო არ განიხილებიან ცალკე სამეწარმეო სუბიექტებად. არარეზიდენტი საწარმო (გარდა საავიაციო ტრანსპორტით მგზავრთა საერთაშორისო გადაყვანისა და ტვირთების საერთაშორისო გადატანის განმახორციელებლისა), რომელიც საქართველოში საქმიანობას ახორციელებს მუდმივი დაწესებულების მეშვეობით, არის მოგების გადასახადის გადამხდელი მუდმივ დაწესებულებასთან დაკავშირებული საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებული შემოსავლის მიხედვით, რომელიც მცირდება აქ კოდექსით გათვალისწინებული გამოქვითვების თანხებით. არარეზიდენტის ერთობლივი შემოსავალი შედგება საქართველოში არსებული წყაროებიდან მიღებული შემოსავლებისაგან. საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებულ შემოსავალს განეკუთვნება საქართველოს ტერიტორიაზე საქონლის მიწოდებით მიღებული შემოსავალი ან სარგებელი და საქართველოში მომსახურების გაწევით მიღებული შემოსავალი. ამ მიზნით, მომსახურება საქართველოში გაწეულად ითვლება, თუ მომსახურება ფაქტობრივად გაიწევა საქართველოს ტერიტორიაზე. ერთობლივი შემოსავლიდან გამოიქვითება ყველა ხარჯი, რომელიც დაკავშირებულია მის მიღებასთან, გარდა იმ ხარჯებისა, რომლებიც საგადასახადო კოდექსის თანახმად გამოქვითვას არ ექვემდებარება. ამასთან, ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული. „შემოსავლებზე ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების და გადასახადების გადაუხდელობის აღკვეთის შესახებ“ საქართველოსა და თურქეთის რესპუბლიკას შორის გაფორმებული შეთანხმების მიხედვით, ხელშემკვრელ სახელმწიფოს საწარმოს მოგება იბეგრება მხოლოდ ამ სახელმწიფოში, თუ ეს საწარმო თავის საქმიანობას მეორე ხელშემკვრელ სახელმწიფოში არ ახორციელებს იქ განლაგებული მუდმივი დაწესებულებების მეშვეობით. თუ საწარმო ამგვარად ახორციელებს საქმიანობას, მაშინ მისი მოგება შეიძლება დაიბეგროს მეორე სახელმწიფოში, მაგრამ მხოლოდ იმ ნაწილში, რომელიც მიეკუთვნება ამ მუდმივ დაწესებულებას. მუდმივი დაწესებულების მოგების განსაზღვრისას დასაშვებია იმ ხარჯების გამოქვითვა, რომლებიც გაწეულია მუდმივი დაწესებულების საქმიანობის მიზნებისთვის, მმართველობითი და საერთო ადმინისტრაციული ხარჯების ჩათვლით, იმის მიუხედავად ეს ხარჯები იმ სახელმწიფოშია გაწეული, სადაც იმყოფება მუდმივი დაწესებულება, თუ მის ფარგლებს გარეთ. ამასთან, იმ შემთხვევაში, როდესაც ერთი ხელშემკვრელი სახელმწიფოს საწარმო მეორე ხელშემკვრელ სახელმწიფოში ახორციელებს საქმიანობას იქ განლაგებული მუდმივი დაწესებულების მეშვეობით, მაშინ თითოეულ ხელშემკვრელ სახელმწიფოში ამ მუდმივ დაწესებულებას მიეკუთვნება მოგება, რომელიც მას შეიძლებოდა მიეღო, როგორც იმავე ან მსგავსი საქმიანობით დაკავებულ იმავე ან მსგავს პირობებში მყოფ ცალკე გამოყოფილ დამოუკიდებელ საწარმოს, რომელიც მოქმედებს იმ იმ საწარმოსაგან სრულიად დამოუკიდებლად, რომლის მუდმივ დაწესებულებასაც იგი წარმოადგენს. ამასთან, აუდიტის დეპარტამენტი აღნიშნავს, რომ სათავო საწარმოს მიერ მუდმივ დაწესებულებაზე საქონლის (ძირითად საშუალების) გადაცემა საქართველოს სამოქალაქო კოდექსის მიხედვით არ განიხილება ხელშეკრულების საფუძველზე ორ დამოუკიდებელ სუბიექტს შორის განხორციელებულ ოპერაციად. შესაბამისად, გადაცემულ საქონელზე, რომლის ექსპორტიც განხორციელდა საქართველოში სათავო საწარმოს მიერ გამოწერილი ინვოისები ვერანაირად ვერ ჩაითვლება საქონლის (ძირითადი საშუალების) შესყიდვის ან წარმოების დამადასტურებელ დოკუმენტად. სსკ-ის მიხედვით, სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობის აღრიცხვისას გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია წარმოებული ან შეძენილი საქონლის ღირებულება აღრიცხვაში ასახოს ამ საქონლის წარმოებაზე გაწეული / ხარჯების (გარდა საამორტიზაციო ანარიცხებისა) ან შეძენის ფასად. ვინაიდან, ინვოისები ვერ ჩაითვლება შესყიდვის დოკუმენტად, მუდმივი დაწესებულებისგან მოთხოვნილი იქნა საერთაშორისო საბუღალტრო და აუდიტორული მომსახურების განმახორციელებელი მსოფლიოში ცნობილი კომპანიებიდან ნებისმიერი კომპანიის მიერ გაცემული დასკვნა რომლის მიხედვითაც შემოწმება იმსჯელებდა საინვოისო ღირებულების მართებულობის შესახებ. აუდიტის დეპარტამენტი წარმოდგენილ ინფორმაციაში ასევე აღნიშნავს, რომ შემოსავლების სამსახურის 22.04.2016 წლის N11207 და 13.06.2016 წლის N916641 ბრძანებების აღსრულების მიზნით, გადასახადის გადამხდელის მიერ შესაბამისი დასკვნის წარმოდგენა არ განხორციელებულა. შესაბამისად აუდიტის დეპარტამენტი ვერ განახორციელებს ზემოაღნიშნული ბრძანებებით დაკისრებული ვალდებულებების შესრულებას. სადავო გადაწყვეტილებებით გადამხდელს წინადადება მიეცა საერთაშორისო დამოუკიდებელი აუდიტორული კომპანიის მიერ გაცემული დასკვნის აუდიტის დეპარტამენტში წარდგენა, რომლითაც დადგინდება არარეზიდენტი ურთიერთდამოკიდებული პირის სს „-------“ მიერ გადამხდელისათვის გაწეული მომსახურების შინაარსი გაწეული მომსახურების რეალობა და შემდეგ საბაზრო პრინციპებთან შესაბამისობა, ასევე დანახარჯების მომჩივნის ეკონომიკურ საქმიანობასთან მიკუთვნების საფუძვლიანობა. ხოლო, აუდიტის დეპარტამენტს თავის მხრივ დაევალა აღნიშნული დასკვნის შესწავლისა და შეფასების შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში გაწეული დანახარჯის ერთობლივი შემოსავლიდან გამოქვითვის უზრუნველყოფა და შემოწმების შედეგად მოსარჩელის მიმართ რიცხული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება, ვინაიდან მოსარჩელეს არც საჩივრის განხილვის მომენტისათვის და არც ამჟამად არ წარმოუდგენია შესაბამისი დასკვნა, რაიმე მტკიცებულება/დოკუმენტი. შესაბამისად, წარმომადგენელი მიიჩნევს, რომ დავის განმხილველი ორგანოების გადაწყვეტილება ამ ნაწილში მართლზომიერია და არ არსებობს მისი გაუქმების საფუძველი.

 

მესამე განსახილველ საკითხთან დაკავშირებით, წარმომადგენელმა განმარტა, რომ შესამოწმებელ პერიოდში საზოგადოების ქ. ბათუმის მუნიციპალიტეტის მერიასთან და სს „-------“ (აღნიშნულ კომპანიას თავის მხრივ ხელშეკრულება აქვს გაფორმებული ბათუმის მერიასთან, ხოლო სს „-------“ წარმოადგენს ქვეკონტრაქტორს) გაფორმებული ხელშეკრულების ფარგლებში ქ. ბათუმის მერიას სს „-------“ და გერმანიის რეკონსტრუქციის საკრედიტო ბანკს თანხები აქვს გადარიცხული თურქული სათაო კომპანიისთვის, რომელიც თავის ფილიალს უზრუნველყოფს სამუშაოების ჩატარებისათვის საჭირო სამშენებლო მასალებით ( სათაო საწარმო თავად აწარმოებს მილებს და სხვადასხვა გადამყვანებს), მანქანა- დანადგარებით, სამშენებლო ტექნიკით და სატრანსპორტო საშუალებებით, ასევე ურიცხავს თანხებს სახელფასო დანახარჯებისა და სხვადასხვა ხარჯების დასაფინანსებლად. სატრანსპორტო საშუალებები, ექსკავატორები და სხვადასხვა მანქანა-დანადგარები საქართველოში შემოტანილია დროებითი შემოტანის საბაჟო რეჟიმით. დროებითი შემოტანის რეჟიმით მიღებული ძირითადი საშუალებების საინვოისო ღირებულებები ჩართულია ამორტიზაციას დაქვემდებარებული ძირითადი საშუალებების შესაბამის ჯგუფებში და იქვითება ამორტიზაციის გზით. იმპორტირებული 1000 ლარამდე ღირებულების ძირითადი საშუალებების გამოქვითვაც სათაო საწარმოს მიერ გამოწერილი საინვოისო ღირებულებებით ხდება. სათაო საწარმოს მიერ შემოწმების მიმდინარეობის პერიოდში ვერ მოხდა ცალკეულ ძირითადი საშუალებების შესყიდვის დოკუმენტის დადგენა, საბაჟო დეკლარაციებზე თანდართული ინვოისები შემოწმების მიერ არ ჩაითვალა ხარჯის დამადასტურებელ დოკუმენტად. ამასთან, რომ არ მომხდარიყო ამორტიზაციის ხარჯის ორმაგი გამოქვითვა სათაო საწარმოში და მუდმივ დაწესებულებაში, მოთხოვნილ იქნა საგადასახადო მიზნებისთვის თურქეთის რესპუბლიკაში ამორტიზაციის გამოქვითვის სარწმუნო დოკუმენტაცია, რისი წარმოდგენაც ვერ მოხდა შემოწმებისთვის. სათაო საწარმოდან მიღებული ცალკეული ძირითადი საშუალებების ღირებულებით შემოწმების მიერ შემცირდა ამორტიზაციას დაქვემდებარებული ძირითადი საშუალებების შესაბამისი ჯგუფები და გადაანგარიშდა გამოქვითვას დაქვემდებარებული ამორტიზაციის ხარჯი. ასევე შემცირდა 1000 ლარამდე გამოქვითვას დაქვემდებარებული ძირითადი საშუალებების ღირებულება. დროებითი შემოტანის საბაჟო რეჟიმით სათაო საწარმოდან მიღებულ იმ ძირითად საშუალებებზე რომლებზეც მოხდა შესყიდვის დოკუმენტაციის წარმოდგენა გამოიქვითა სსკ-ის 111-ე მუხლის შესაბამისად. ყოველივე ზემოაღნიშნულმა გამოწვია დამატებით თანხების დარიცხვა მოგების გადასახადის კუთხით, ასევე განისაზღვრა ჯარიმა სსკ-ის 275-ე მუხის საფუძველზე.

 

დადგენილია, რომ სატრანსპორტო საშუალებები, ექსკავატორები და სხვადასხვა მანქანა-დანადგარები საქართველოში შემოტანილია დროებითი შემოტანის საბაჟო რეჟიმით. დროებითი შემოტანის რეჟიმით მიღებული ძირითადი საშუალებების საინვოისო ღირებულებები მოსარჩელის მიერ ჩართულია ამორტიზაციას დაქვემდებარებული ძირითადი საშუალებების შესაბამის ჯგუფებში და იქვითება ამორტიზაციის გზით. იმპორტირებული 1000 ლარამდე ღირებულების ძირითადი საშუალებების გამოქვითვაც ხდება სათაო საწარმოს მიერ გამოწერილი საინვოისო ღირებულებებით. საბაჟო დეკლარაციებზე თანდართული ინვოისები შემოწმების მიერ არ ჩაითვალა ხარჯის დამადასტურებელ დოკუმენტად. ამასთან, რომ არ მომხდარიყო ამორტიზაციის ხარჯის ორმაგი გამოქვითვა სათაო საწარმოში და მუდმივ დაწესებულებაში, საგადასახო მიზნებისთვის მოთხოვნილ იქნა თურქეთის რესპუბლიკაში ამორტიზაციის გამოქვითვის სარწმუნო დოკუმენტაცია, მაგრამ წარმოდგენაც ვერ მოხდა შემოწმებისთვის. სათაო საწარმოდან მიღებული ცალკეული ძირითადი საშუალებების ღირებულებით შემოწმების მიერ შემცირდა ამორტიზაციას დაქვემდებარებული ძირითადი საშუალებების შესაბამისი ჯგუფები და გადაანგარიშდა გამოქვითვას დაქვემდებარებული ამორტიზაციის ხარჯი. ასევე შემცირდა 1000 ლარამდე გამოქვითვას დაქვემდებარებული ძირითადი საშუალებების ღირებულება. დროებითი შემოტანის საბაჟო რეჟიმით სათაო საწარმოდან მიღებულ იმ ძირითად საშუალებებზე, რომლებზეც მოხდა შესყიდვის დოკუმენტაციის წარმოდგენა გამოიქვითა სსკ-ის 111-ე მუხლის შესაბამისად. ყოველივე ზემოაღნიშნულმა გამოწვია დამატებით თანხების დარიცხვა მოგების გადასახადის კუთხით, ასევე განისაზღვრა ჯარიმა სსკ-ის 275-ე მუხის საფუძველზე. მოსარჩელე აღნიშნავს რომ ძირითადი საშუალებების იმპორტი განხორციელებულია სსკ-ით დადგენილი ნორმების დაცვით, რაზედაც არსებობს შესაბამისი პირველადი დოკუმენტაცია (ინვოისი, საბაჟო დეკლარაცია) იმპორტირებული ძირითადი საშუალებები გამოყენებულია ეკონომიკურ საქმიანობაში, რაც დასტურდება ბუღალტრული მონაცემებით და პირველადი სახარჯთაღრიცხვო მონაცემებით. საბაჟო სამსახურის თანამშრომლის მიერ საქონლის ღირებულება მიჩნეული იქნა გონივრულ საბაზრო ფასად და აუდიტორს არ აქვს საფუძველი ეჭვი შეიტანოს ძირითადი საშუალებების ღირებულების საბაზრო მონაცემებთან შესაბამისობაში.

 

წარმომადგენლის მითითებით, აუდიტის დეპარტამენტი წარმოდგენილ ინფორმაციებში (25.05.2016 წლის N63514-21-14 და 05.08.2016 წლის N101472-21-14 წერილები) სადავო საკითხთან მიმართებით მოსარჩელის არგუმენტზე აღნიშნავს, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მიხედვით მოგების გადასახადის გადამხდელია არარეზიდენტი საწარმო, რომელიც საქართველოში საქმიანობას ახორციელებს მუდმივი დაწესებულების ან/და შემოსავალს იღებს საქართველოში არსებული წყაროდან. საქართველოში უცხოური საწარმოს მუდმივ დაწესებულებად ითვლება განსაზღვრული ადგილი, რომლის გამოყენებითაც ეს პირი ნაწილობრივ ან მთლიანად ახორციელებს ეკონომიკურ საქმიანობას საქართველოში. ,,მეწარმეთა შესახებ" საქართველოს კანონის მიხედვით, უცხო ქვეყნის საწარმოს ფილიალი (მუდმივი დაწესებულება) არ გაგიხილება იურიდიულ პირად. საქართველოს კანონმდებლობის მიხედვით

ფილიალი და სათავო საწარმო არ განიხილებიან ცალკე სამეწარმეო სუბიექტებად. არარეზიდენტი საწარმო (გარდა საავიაციო ტრანსპორტით მგზავრთა საერთაშორისო გადაყვანისა და ტვირთების საერთაშორისო გადატანის განმახორციელებლისა), რომელიც საქართველოში საქმიანობას ახორციელებს მუდმივი დაწესებულების მეშვეობით, არის მოგების გადასახადის გადამხდელი მუდმივ დაწესებულებასთან დაკავშირებული საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებული ერთობლივი შემოსავლის მიხედვით, რომელიც მცირდება ამ კოდექსით გათვალისწინებული გამოქვითვების თანხებით. არარეზიდენტის ერთობლივი შემოსავალი შედგება საქართველოში არსებული წყაროებიდან მიღებული შემოსავლებისაგან. საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებულ შემოსავალს განეკუთვნება საქართველოს ტერიტორიაზე საქონლის მიწოდებით მიღებული შემოსავალი ან სარგებელი და საქართველოში მომსახურების გაწევით მიღებული შემოსავალი. ამ მიზნით, მომსახურება საქართველოში გაწეულად ითვლება,თუ მომსახურება ფაქტობრივად გაიწევა საქართველოს ტერიტორიაზე. ერთობლივი შემოსავლიდან გამოიქვითება ყველა ხარჯი, რომელიც დაკავშირებულია მის მიღებასთან, გარდა იმ ხარჯებისა რომლებიც, საგადასახადო კოდექსის თანახმად გამოქვითვას არ ექვემდებარება. ამასთან, ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული,,შემოსავლებზე ორმაგი დაბეგრვის თავითან აცილების და გადასახადების გადაუხდელობის აღკვეთის შესახებ'' საქართველოსა და თურქეთის რესპუბლიკას შორის გაფორმებული შეთანხმების მიხედვით, ხელშემკვრელ სახელმწიფოს საწარმოს მოგება იბეგრება მხოლოდ ამ სახელმწიფოში, თუ ეს საწარმო თავის საქმიანობას მეორე ხელშემკვრელ სახელმწიფოში არ ახორციელებს იქ განლაგებული მუდმივი დაწესებულებების მეშვეობით. თუ საწარმო ამგვარად ახორციელებს საქმიანობას, მაშინ მისი მოგება შეიძლება დაიბეგროს მეორე სახელმწიფოში, მაგრამ მხოლოდ იმ ნაწილში, რომელიც მიეკუთვნება ამ მუდმივ დაწესებულებას. მუდმივი დაწესებულების მოგების განსაზღვრისას დასაშვებია იმ ხარჯების გამოქვითვა, რომლებიც გაწეულია მუდმივი დაწესებულების საქმიანობის მიზნებისათვის, მმართველობით და საერთო ადმინისტრაციული ხარჯების ჩათვლით, იმის მიუხედავად ეს ხარჯები იმ სახელმწიფოშია გაწეული, სადაც იმყოფება მუდმივი დაწესებულება , თუ მის ფარგლებს გარეთ. ამათან იმ შემთხვევაში, როდესაც ერთი ხელშემკვრელი სახელმწიფოს საწარმო მეორე ხელშემკვრელ სახელმწიფოში ახორციელებს საქმიანობას იქ განლაგებული მუდმივი დაწესებულის მეშვეობით, მაშინ თითოეულ ხელშემკვრელ სახემლწიფოში ამ მუდმივ დაწესებულებას მიეკუთვნება მოგება, რომელიც მას შეიძლებოდა მიეღო, როგორც იმავე ან მსგავსი საქმიანობით დაკავებულ იმავე, ან მსგავს პირობებში მყოფ ცალკე გამოყოფილ დამოუკიდებელ საწარმოს, რომელიც მოქმედებს იმ საწარმოსაგან სრულიად დამოუკიდებლად, რომლის მუდმივ დაწესებულებასაც იგი წარმოადგენს, ამასთან აუდიტის დეპარტამენტი აღნიშნავს, რომ სათავო საწარმოს მიერ მუდმივ დაწესებულებაზე საქონლის (ძირითად საშუალების) გადაცემა საქართველოს სამოქალაქო კოდექსის არ განიხილება ხელშეკრულების საფუძველზე ორ დამოუკიდებელ სუბიექტს შორის განხორციელებულ ოპერაციად. შესაბამისად გადაცემულ საქონელზე რომლის ექსპორტიც განხორციელდა საქართველოში, სათავო საწარმოს მიერ მოწერილი ინვოისები ვერ ჩაითვლება საქონლის (ძირითადი საშუალების) შესყიდვის ან წარმოების დამადასტურებელ დოკუმენტად. სსკ-ის მიხედვით, სასაქონლო მატერიალური ფასეულობების აღრიცხვისას გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია წარმოებული ან შეძენილი საქონლის ღირებულება აღრიცხვაში ასახოს ამ საქონლის წარმოებაზე გაწეული გარდა (საამორტიზაციო ანარიცხებისა) ან შეძენის ფასად, ვინაიდან ინვოისები ვერ ჩაითვლება შესყიდვის დოკუმენტად, მუდმივი დაწესებულებისაგან მოთხოვნილი იქნა საერთაშორისო საბუღალტრო და აუდიტორული მომსახურების განმახორციელებელი მსოფლიოში ცნობილი კომპანიებიდან ნებისმიერი კომპანიის მიერ გაცემული დასკვნა, რომლის მიხედვითაც შემოწმება იმსჯელებდა საინვოისო ღირებულების მართებულობის შესახებ.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილების სარეზოლუციო ნაწილი:

 

ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2022 წლის 12 აპრილის გადაწყვეტილებით, სს „-------“ სარჩელი არ დაკმაყოფილდა.

 

დასკვნები ფაქტობრივ გარემოებებთან დაკავშირებით:

 

საქალაქო სასამართლომ საქმის მასალებით დადგენილად მიიჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის 2015 წლის 24 თებერვლის N430 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა მოსარჩელის საქმიანობის გასვლითი საგადასახადო შემოწმება, რომელმაც მოიცვა 01.01.2010 წლიდან 01.01.2015 წლამდე საგადასახადო პერიოდი. 01.01.2010 წლიდან 01.01.2012 წლამდე სს „-------“ საქმიანობის შემოწმების შედეგებზე დაყრდნობით 2015 წლის 25 დეკემბერს შედგა საგადასახადო შემოწმების შუალედური აქტი, რომლის საფუძველზე 2015 წლის 28 დეკემბერს გამოიცა N50251 ბრძანება და გადასახადის გადამხდელს წარედგინა N094651 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლითაც გადასახადის გადამხდელს დამატებით დაერიცხა სულ 5389564.33 ლარი, მათ შორის ძირითადი გადასახადი 2 110 210,08 ლარი ჯარიმა - 1046664 ლარი და საურავი 2 232 690.25 ლარი. საგადასახადო შემოწმების აქტის თანახმად, საწარმოს საქმიანობის სახეს წარმოადგენს საკანალიზაციო და სასმელი წყლის ქსელების რეაბილიტაცია.

 

ქ. ბათუმის მუნიციპალიტეტის მერიის მიერ 2009 და 2011 წლებში გამოცხადებული ტენდერების საფუძველზე საწარმო 2010 წლიდან ახორციელებს ქალაქ ბათუმის წყალმომარაგებისა და კანალიზაციის ქსელის სარეაბილიტაციო სამუშაოებს.

 

საგადასახადო შემოწმების აქტში მითითებულია, რომ შესამოწმებელ პერიოდში საზოგადოება ქ. ბათუმის მუნიციპალიტეტის მერიასთან და სს „-------“ (აღნიშნულ კომპანიას თავის მხრივ ხელშეკრულება აქვს გაფორმებული ბათუმის მერიასთან, ხოლო სს „-------“ წარმოადგენს ქვეკონტრაქტორს) გაფორმებული აქვს ხელშეკრულებები კანალიზაციის და სასმელი წყლის ქსელების რეაბილიტაციის თაობაზე, ხელშეკრულების ფარგლებში ქ. ბათუმის მერიას, სს „-------“ და გერმანიის რეკონსტუქციის საკრედიტო ბანკს თანხები აქვს გადარიცხული თურქული სათაო კომპანიისთვის (სათაო საწარმო თავად აწარმოებს მილებს და სხვადასხვა გადამყვანებს), რომელიც თავის ფილიალს უზრუნველყოფს სამუშაოების ჩატარებისათვის საჭირო სამშენებლო მასალებით, მანქანა-დანადგარებით, სამშენებლო ტექნიკით და სატრანსპორტო საშუალებებით, ასევე ურიცხავს თანხებს სახელფასო დანახარჯების და სხვადასხვა სარჯების დასაფინანსებლად. ძირითადი სამშენებლო მასალები საქართველოში შემოტანილია იმპორტის სასაქონლო ოპერაციით. იმპორტის |საბაჟო დეკლარაციებს ახლავს სათაო კომპანიის მიერ გამოწერილი ინვოისები. სათაო საწარმოდან იმპორტირებული საქონელი მოგების გადასახადის დეკლარაციებში შეძენილი საქონელი, მასალები და ნედლეულის გრაფაში ასახულია საინვოისო ღირებულებებით.

 

შემოწმების მიმდინარეობისას სათაო საწარმომ ვერ წარადგინა ძირითადი მასალების წარმოებაზე გაწეული ხარჯების დამადასტურებელი დოკუმენტაცია, საბაო დეკლარაციებზე თანდართული ინვოისები შემოწმების მიერ არ ჩაითვალა ხარჯის დამადასტურებელ დოკუმენტად, რადგან გამოწერილია სათაო - საწარმოს მიერ და არ წარმოადგენს შესყიდვის წარმოების დამადასტურებელ დოკუმენტს. ამდენად, სათაო საწარმოდან იმპორტირებული სმფ-ის ღირებულებით შემცირდა გამოქვითვას დაქვემდებარებული შეძენილი საქონლის, მასალების და ნედლეულის ღირებულება.

 

საზოგადოებას გაცემული აქვს წარმომადგენლობითი ხარჯისათვის განკუთვნილი თანხები (ძირითადად დღგ-ის ჩათვლით), ერთობლივი შემოსავლიდან (პერიოდების მიხედვით) გამოქვითული აქვს წარმომადგენლობითი ხარჯი. საზოგადოების ბუღალტრის განმარტებით აღნიშნული ხარჯი წარმოადგენს თურქული სათაო კომპანიის თანამშრომლების (დირექტორი, ფინანსური მენეჯერი, აუდიტორი, წარმომადგენელი) სასტუმროში განთავსების ხარჯებს, რაც დასტურდება პირველადი დოკუმენტებით.

 

სამშენებლო მასალები შემოტანილია საქართველოში იმპორტის სასაქონლო ოპერაციით, საბაჟო დეკლარაციებს ახლავს სათაო კომპანიის მიერ გამოწერილი ინვოისები და რომ იმპორტირებული საქონელი მოგების გადასახადის დეკლარაციის შესაბამის გრაფაში მომჩივანს ასახული აქვს საინვოისო ღირებულებით.

 

საბაჟო დეკლარაციებზე თანდართული ინვოისები შემოწმების მიერ არ ჩაითვალა ხარჯის დამადასტურებელ დოკუმენტად, რადგან გამოწერილია სათაო საწარმოს მიერ და არ წარმოადგენს შესყიდვის/წარმოების დამადასტურებელ დოკუმენტს. ამდენად, სათაო საწარმოდან იმპორტირებული სმფ-ის ღირებულებით შემცირდა გამოქვითვას დაქვემდებარებული შეძენილი საქონლის, მასალების და ნედლეულის ღირებულება.

 

საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, აუდიტის დეპარტამენტი წარმოდგენილ ინფორმაციაში ასევე აღნიშნავს, რომ შემოსავლების სამსახურის 22.04.2016 წლის N11207 და 13.06.2016 წლის N16641 ბრძანებების აღსრულების მიზნით, გადასახადის გადამხდელის მიერ შესაბამისი დასკვნის წარმოდგენა არ განხორციელებულა.

 

შემოწმების აქტის მიხედვით საზოგადოებას ერთობლივი შემოსავლიდან „სხვა ხარჯების“ სახით გამოქვითული აქვს თურქეთის რესპუბლიკაში გადახდილი საგარანტიო მომსახურების და დაქირავებულთა სახელმწიფო დაზღვევის ხარჯები. აღნიშნულ გამოქვითვასთან დაკავშირებით ვერ იქნა წარმოდგენილი ქართულ ენაზე თარგმნილი ხარჯის დამადასტურებელი დოკუმენტები, რითაც დადასტურდებოდა ხარჯის კავშირი ეკონომიკურ საქმიანობასთან, ასევე ვერ დგინდება აღნიშნული ხარჯები მიეკუთვნება თუ არა მუდმივ დაწესებულებაზე გასანაწილებელ ხარჯს.

 

საქართველოსა და თურქეთის რესპუბლიკას შორის გაფორმებული „ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების შესახებ“ შეთანხმების თანახმად, მუდმივ დაწესებულებას მიეკუთვნება ან მსგავსი საქმიანობით მოგება, რომელიც მას შეიძლება მიეღო, როგორც იმავე დაკავებულ, იმავე ან მსგავს პირობებში მყოფ ცალკე გამოყოფილ დამოუკიდებელ საწარმოს, რომელიც მოქმედებს იმ საწარმოსაგან სრულიად დამოუკიდებლად, რომლის მუდმივ დაწესებულებასაც იგი წარმოადგენს. ერთ შემთხვევაში აღნიშნული ნორმიდან გამომდინარე ვინაიდან, საქართველოს კანონმდებლობა არ ავალდებულებდა მეწარმე სუბიექტს დაქირავებულ პირებზე გასაცემ თანხებზე დაერიცხა სადაზღვეო ანარიცხები, ასეთი ხარჯები უნდა მიეკუთვნოს სათაო საწარმოს ხარჯებს. სსკ-ს 105-ე მუხლის თანახმად კი ერთობლივი შემოსავლიდან გამოიქვითება ყველა ხარჯი რომელიც დაკავშირებულია მის მიღებასთან. ამასთან ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული. შემოწმებით „სხვა ხარჯები“ შემცირდა აღნიშნული თანხებით.

 

აღნიშნულიდან გამომდინარე, გადამხდელს დაერიცხა დამატებითი თანხები მოგების გადასანადის კუთხით და განესაზღვრა ჯარიმა სსკ-ის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

საქმის მასალებით დადგენილია, რომ 2015 წლის 28 დეკემბრის N094–651 საგადასახო მოთხოვნა მოსარჩელის მიერ კანონით დადგენილი წესით გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომლის 2016 წლის 22 აპრილის No11207 ბრძანებით გადასახადის გადამხდელის საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ. 01.01.2012 წლიდან 01.01.2015 წლამდე სს „-------“ საქმიანობის შემოწმების შედეგებზე დაყრდნობით 2016 წლის 25 მარტს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, რომლის საფუძველზე 2016 წლის 31 მარტს გამოიცა N8479 ბრძანება და გადასახადის გადამხდელს წარედგინა No094-88 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლითაც გადასახადის გადამხდელს დამატებით დაერიცხა სულ 749 381 ლარი, მათ შორის ძირითადი გადასახადი 330273 ლარი, ჯარიმა - 173006 ლარი და საურავი 246102.43 ლარი. 2016 წლის 31 მარტის No094-88 საგადასახო მოთხოვნა მოსარჩელის მიერ კანონით დადგენილი წესით გასაჩივრებულ იქნა შემოსავლების სამსახურში, რომლის 2016 წლის 13 ივნისის No16641 ბრძანებით გადასახადის გადამხდელის საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ.

 

დადგენილია, რომ შემოსავლების სამსახურის 2016 წლის 22 აპრილის No11207 და 2016 წლის 13 ივნისის N16641 ბრძანებები მოსარჩელის მიერ გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში. დავების განხილვის საბჭოს 2017 წლის 07 ივლისის გადაწყვეტილებით მოსარჩელის საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

 

გადაწყვეტილების თანახმად დავის საგანია:

 

1.წარმომადგენლობითი ხარჯების ხელფასად განხილვა;

2 ინვოისებსა და საბაჟო დეკლარაციებში დაფიქსირებული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ხარჯად გაუთვალისწინებლობა;

3.ინვოისებსა და საბაჟო დეკლარაციებში დაფიქსირებული ძირითადი საშუალებების ამორტიზაციის ხარჯის გაუთვალისწინებლობა;

4.საგარანტიო და სოციალური დაზღვევის ხარჯების გამოსქვით ხარჯად გაუთვალისწინებლობა.

 

პირველ საკითხთან დაკავშირებით წარმომადგენლობითი ხარჯების ხელფასად განხილვა) გადაწყვეტილებაში აღნიშნულია, რომ საზოგადოებას გაცემული აქვს წარმომადგენლობითი ხარჯისათვის განკუთვნილი თანხები ძირითადად დღგის ჩათვლით), ერთობლივი შემოსავლიდან (პერიოდების მიხედვით) გამოქვითული აქვს წარმომადგენლობითი ხარჯი. საზოგადოების ბუღალტრის განმარტებით აღნიშნული ხარჯი წარმოადგენს თურქული სათაო კომპანიის თანამშრომლების (დირექტორი, ფინანსური მენეჯერი, აუდიტორი, წარმომადგენელი) სასტუმროში განთავსების ხარჯებს, რაც დასტურდება პირველადი დოკუმენტებით.

 

აღწიშნული ხარჯი შემოწმების მიერ განხილულ იქნა დაქირავებულებისთვის გაწეულ უსასყიდლო მომსახურებად, გაიზარდა საზოგადოების ერთობლივი შემოსავალი და დღგ- ით დასაბეგრი ბრუნვა, რამაც გამოიწვია დამატებით თანხების დარიცხვა და ასევე სსკ-ის 275 მუხლის საფუძველზე გადამხდელის დაჯარიმება.

 

მეორე სადავო საკითხთან (ინვოისებსა და საბაჟო დეკლარაციებში დაფიქსირებული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ხარჯად გაუთკალისწინებლობა) დაკავშირებით, გადაწყვეტილებაში აღნიშნულია, რომ შესამოწმებელ პერიოდში საზოგადოება ქ. ბათუმის მუნიციპალიტეტის მერიასთან და სს „-------“ (აღნიშნულ კომპანიას თავის მხრივ ხელშეკრულება აქვს გაფორმებული ბათუმის მერიასთან, ხოლო სს „-------“წარმოადგენს ქვეკონტრაქტორს) გაფორმებული აქვს ხელშეკრულებები კანალიზაციის და სასმელი წყლის ქსელების რეაბილიტაციის თაობაზე. ხელშეკრულების ფარგლებში ქ. ბათუმის მერიას, სს „-------“ და გერმანიის რეკონსტუქციის საკრედიტო ბანკს თანხები აქვს გადარიცხული თურქული სათაო კომპანიისთვის (სათაო საწარმო თავად აწარმოებს მილებს და სხვადასხვა გადამყვანებს),რომელიც თავის ფილიალს უზრუნველყოფს სამუშაოების ჩატარებისათვის საჭირო სამშენებლო მასალებით, მანქანა-დანადგარებით, სამშენებლო ტექნიკით და სატრანსპორტო საშუალებებით, ასევე ურიცხავს თანხებს სახელფასო დანახარჯების და სხვადასხვა ხარჯების დასაფინანსებლად. ძირითადი სამშენებლო მასალები საქართველოში შემოტანილია იმპორტის სასაქონლო ოპერაციით. იმპორტის საბაჟო დეკლარაციებს ახლავს სათაო კომპანიის მიერ გამოწერილი ინვოისები. სათაო საწარმოდან იმპორტირებული საქონელი მოგების გადასახადის დეკლარაციებში შეძენილი საქონელი, მასალები და ნედლეულის გრაფაში ასახულია საინვოისო ღირებულებებით.

 

შემოწმების მიმდინარეობისას სათაო საწარმომ ვერ წარადგინა ძირითადი მასალების წარმოებაზე გაწეული ხარჯების დამადასტურებელი დოკუმენტაცია, საბაჟო დეკლარაციებზე თანდართული ინვოისები შემოწმების მიერ არ ჩაითვალა ხარჯის დამადასტურებელ დოკუმენტად, რადგან გამოწერილია სათაო საწარმოს მიერ და არ წარმოადგენს შესყიდვის/წარმოების დამადასტურებელ დოკუმენტს. ამდენად, სათაო საწარმოდან იმპორტირებული სმფ-ის ღირებულებით შემცირდა გამოქვითვას დაქვემდებარებული შეძენილი საქონლის, მასალების და ნედლეულის ღირებულება. აღნიშნულმა გამოიწვია დამატებით თანხების დარიცხვა მოგების გადასახდის კუთხით, ასევე განისაზღვრა ჯარიმა სსკ-ის 275-ე მუხლის საფუძველზე.

 

საქმეში არსებული მასალებით ირკვევა, რომ სამშენებლო მასალები შემოტანილია საქართველოში იმპორტის სასაქონლო ოპერაციით, საბაჟო დეკლარაციებს ახლავს სათაო კომპანიის მიერ გამოწერილი ინვოისები და რომ იმპორტირებული საქონელი მოგების გადასანადის დეკლარაციის შესაბამის გრაფაში მომჩივანს ასახული აქვს საინვოისო ღირებულებით. საბაჟო დეკლარაციებზე თანდართული ინვოისები შემოწმების მიერ არ ჩაითვალა ხარჯის დამადასტურებელ დოკუმენტად. რადგან გამოწერილია სათაო საწარმოს მიერ და არ წარმოადგენს შესყიდვის წარმოების დამადასტურებელ დოკუმენტს. ამდენად, სათაო საწარმოდან იმპორტირებული სმფ-ის ღირებულებით შემცირდა გამოქვითვას დაქვემდებარებული შეძენილი საქონლის, მასალების და ნედლეულის ღირებულება აღნიშნულმა გამოიწვია დამატებით თანხების დარიცხვა მოგების გადასახადის კუთხით და 2 განისაზღვრა ჯარიმა სსკ-ის 275-ე მუხლის საფუძველზე.

 

დადგენილია, რომ შემოწმებით სათაო საწარმოდან იმპორტირებული სმფ-ის ღირებულებით შემცირდა გამოქვითვას დაქვემდებარებული შეძენილი საქონლის, მასალების და ნედლეულის ღირებულება.

 

მოსარჩელე აღნიშნავს, რომ იმპორტირებული სმფ-ი გამოყენებულია ეკონომიკურ საქმიანობაში, რაც დასტურდება ბუღალტრული მონაცემებით და პირველადი სახარჯთაღრიცხვო მონაცემებით. საქონელი საქართველოს საბაჟო ტერიტორიაზე შემოსულია საბაჟო კონტროლის გავლით, რაზეც არსებობს შესაბამისი უფლებამოსილი პირების მიერ დამოწმებული დოკუმენტაცია. საბაჟო სამსახურის თანამშრომლის მიერ აღნიშნული საქონლის ღირებულება მიჩნეული იქნა გონივრულ საბაზრო ფასად და აუდიტორს არ აქვს საფუძველი ეჭვი შეიტანოს საქონლის ღირებულების საბაზრო მონაცემებთან შესაბამისობაში.

 

მესამე საკითხთან (ინვოისებსა და საბაჟო დეკლარაციებში დაფიქსირებული ძირითადი საშუალებების ამორტიზაციის ხარჯის გაუთვალისწინებლობა) დაკავშირებით გადაწყვეტილებაში აღნიშნულია, რომ შესამოწმებელ პერიოდში საზოგადოების ქ. ბათუმის მუნიციპალიტეტის მერიასთან და სს „-------“ (აღნიშნულ კომპანიას თავის მხრივ ხელშეკრულება აქვს გაფორმებული ბათუმის მერიასთან, ხოლო სს „-------“ წარმოადგენს ქვეკონტრაქტორს) გაფორმებული ხელშეკრულების ფარგლებში ქ. ბათუმის მერიას, სს „-------“ და გერმანიის რეკონსტუქციის საკრედიტო ბანკს თანხები აქვს გადარიცხული თურქული სათაო კომპანიისთვის, რომელიც თავის ფილიალს უზრუნველყოფს სამუშაოების ჩატარებისათვის საჭირო სამშენებლო მასალებით (სათაო საწარმო თავად აწარმოებს მილებს და სხვადასხვა გადამყვანებს), მანქანა-დანადგარებით, სამშენებლო ტექნიკით და სატრანსპორტო საშუალებებით, ასევე ურიცხავს თანხებს სახელფასო დანახარჯების და სხვადასხვა ხარჯების დასაფინანსებლად.

 

სატრანსპორტო საშუალებები, ექსკავატორები და სხვადასხვა მანქანა-დანადგარები საქართველოში შემოტანილია დროებითი შემოტანის საბაჟო რეჟიმით დროებითი შემოტანის რეჟიმით მიღებული – ძირითადი საშუალებების საინვოისო ღირებულებები ჩართულია ამორტიზაციას დაქვემდებარებული ძირითადი საშუალებების შესაბამის ჯგუფებში და იქვითება ამორტიზაციის გზით. იმპორტირებული 1000 ლარამდე ღირებულების ძირითადი საშუალებების გამოქვითვაც სათაო საწარმოს მიერ გამოწერილი საინვოისო ღირებულებებით ხდება.

 

სათაო საწარმოს მიერ შემოწმების მიმდინარეობის პერიოდში ვერ მოხდა ცალკეულ ძირითადი საშუალებების შესყიდვის დოკუმენტის წარდგენა, საბაჟო დეკლარაციებზე თანდართული ინვოისები შემოწმების მიერ არ ჩაითვალა ხარჯის დამადასტურებელ დოკუმენტად. ამასთან, რომ არ მომხდარიყო ამორტიზაციის ხარჯის ორმაგი გამოქვითვა სათათ საწარმოში და მუდმივ დაწესებულებაში, მოთხოვნილ იქნა საგადასახადო მიზნებისთვის თურქეთის რესპუბლიკაში ამორტიზაციის გამოქვითვის სარწმუნო დოკუმენტაცია, რისი წარმოდგენაც ვერ მოხდა შემოწმებისთვის.

 

სათაო საწარმოდან მიღებული ცალკეული ძირითადი საშუალებების ღირებულებით შემოწმების მიერ შემცირდა ამორტიზაციას დაქვემდებარებული ძირითადი საშუალებების შესაბამისი ჯგუფები და გადაანგარიშდა გამოქვითვას დაქვემდებარებული ამორტიზაციის ხარჯი. ასევე შემცირდა 1000 ლარამდე გამოქვითვას დაქვემდებარებული ძირითადი საშუალებების ღირებულება. დროებითი შემოტანის საბაჟო რეჟიმით სათაო საწარმოდან მიღებულ იმ ძირითად საშუალებებზე რომლებზეც მოხდა შესყიდვის დოკუმენტაციის წარმოდგენა გამოიქვითა სსკ-ის 111-ე მუხლის შესაბამისად.

 

ყოველივე ზემოაღნიშნულმა გამოიწვია დამატებით თანხების დარიცხვა მოგების გადასახადის კუთხით, ასევე განისაზღვრა ჯარიმა სსკ-ის 275-ე მუხლის საფუძველზე.

 

დადგენილია, რომ სატრანსპორტო საშუალებები, ექსკავატორები და სხვადასხვა მანქანა- დანადგარები საქართველოში შემოტანილია დროებითი შემოტანის საბაჟო რეჟიმით. დროებითი შემოტანის რეჟიმით მიღებული ძირითადი საშუალებების საინვოისო ღირებულებები მოსარჩელის მიერ ჩართულია ამორტიზაციას დაქვემდებარებული ძირითადი საშუალებების შესაბამის ჯგუფებში და იქვითება ამორტიზაციის გზით. იმპორტირებული 1000 ლარამდე ღირებულების ძირითადი საშუალებების გამოქვითვაც ხდება სათაო საწარმოს მიერ გამოწერილი საინვოისო ღირებულებებით. საბაჟო დეკლარაციებზე თანდართული ინვოისები შემოწმების მიერ არ ჩაითვალა ხარჯის დამადასტურებელ დოკუმენტად. ამასთან, რომ არ მომხდარიყო ამორტიზაციის ხარჯის ორმაგი გამოქვითვა სათაო საწარმოში და მუდმივ დაწესებულებაში, საგადასახადო მიზნებისთვის მოთხოვნილ იქნა თურქეთის რესპუბლიკაში ამორტიზაციის გამოქვითვის სარწმუნო დოკუმენტაცია, მაგრამ წარმოდგენაც ვერ მოხდა შემოწმებისთვის.სათაო საწარმოდან მიღებული ცალკეული ძირითადი საშუალებების ღირებულებით შემოწმების მიერ შემცირდა ამორტიზაციას დაქვემდებარებული ძირითადი საშუალებების შესაბამისი ჯგუფები და გადაანგარიშდა გამოქვითვას დაქვემდებარებული ამორტიზაციის ხარჯი. ასევე შემცირდა 1000 ლარამდე გამოქვითვას დაქვემდებარებული ძირითადი საშუალებების ღირებულება. დროებითი შემოტანის საბაჟო რეჟიმით სათაო საწარმოდან მიღებულ იმ ძირითად საშუალებებზე რომლებზეც მოხდა შესყიდვის დოკუმენტაციის წარმოდგენა აქ გამოიქვითა სსკ-ის 111-ე მუხლის შესაბამისად. ყოველივე ზემოაღნიშნულმა გამოიწვია დამატებით თანხების დარიცხვა მოგების გადასახადის კუთხით, ასევე განისაზღვრა ჯარიმა სსკ-ის 275-ე მუხლის საფუძველზე.

 

მოსარჩელე აღნიშნავს, რომ ძირითადი საშუალებების იმპორტი განხორციელებულია სსკ- ით დადგენილი ნორმების დაცვით, რაზედაც არსებობს შესაბამისი პირველადი დოკუმენტაცია (ინვოისი, საბაჟო დეკლარაცია). იმპორტირებული ძირითადი საშუალებები გამოყენებულია ეკონომიკურ საქმიანობაში, რაც დასტურდება ბუღალტრული მონაცემებით და პირველადი სახარჯთაღრიცხვო მონაცემებით. საბაჟო სამსახურის თანამშრომლის მიერ საქონლის ღირებულება მიჩნეული იქნა გონივრულ საბაზრო ფასად და აუდიტორს არ აქვს საფუძველი ეჭვი შეიტანოს ძირითადი საშუალებების ღირებულების საბაზრო მონაცემებთან შესაბამისობაში.

 

აუდიტის დეპარტამენტი წარმოდგენილ ინფორმაციებში (25.05.2016 წლის 63514-21-14 და 05.08.2016 წლის N101472-21-14 წერილები) სადავო საკითხთან მიმართებით მოსარჩელის არგუმენტზე აღნიშნავს, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მიხედვით მოგების გადასახადის გადამხდელია არარეზიდენტი საწარმო, რომელიც საქართველოში საქმიანობას ახორციელებს მუდმივი დაწესებულების მეშვეობით ან/და შემოსავალს იღებს საქართველოში არსებულ წყაროდან. საქართველოში უცხოური საწარმოს მუდმივ დაწესებულებად ითვლება განსაზღვრული ადგილი, რომლის გამოყენებითაც ეს პირი ნაწილობრივ ან მთლიანად ახორციელებს ეკონომიკურ საქმიანობას საქართველოში. „მეწარმეთა შესახებ“ საქართველოს კანონის მიხედვით, უცხო ქვეყნის საწარმოს ფილიალი (მუდმივი დაწესებულება) არ განიხილება იურიდიულ პირად საქართველოს კანონმდებლობის მიხედვით ფილიალი და სათავო საწარმო არ განიხილებიან ცალკე სამეწარმეო სუბიექტებად. არარეზიდენტი საწარმო (გარდა საავიაციო ტრანსპორტით მგზავრთა საერთაშორისო გადაყვანისა და ტვირთების საერთაშორისო გადატანის განმახორციელებლისა), რომელიც საქართველოში საქმიანობას ახორციელებს მუდმივი დაწესებულების მეშვეობით, არის მოგების გადასახადის გადამხდელი მუდმივ დაწესებულებასთან დაკავშირებული საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებული ერთობლივი შემოსავლის მიხედვით, რომელიც მცირდება კოდექსით გათვალისწინებული გამოქვითვების თანხებით. არარეზიდენტის ერთობლივი შემოსავალი შედგება საქართველოში არსებული წყაროებიდან მიღებული შემოსავლებისაგან. საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებულ შემოსავალს განეკუთვნება საქართველოს ტერიტორიაზე საქონლის მიწოდებით მიღებული შემოსავალი ან სარგებელი და საქართველოში მომსახურების გაწევით მიღებული შემოსავალი. ამ მიზნით, მომსახურება საქართველოში გაწეულად ითვლება, თუ მომსახურება ფაქტობრივად გაიწევა საქართველოს ტერიტორიაზე. ერთობლივი შემოსავლიდან გამოიქვითება ყველა ხარჯი, რომელიც დაკავშირებულია მის მიღებასთან, გარდა იმ ხარჯებისა რომლებიც საგადასახადო კოდექსის თანახმად გამოქვითვას არ ექვემდებარება. ამასთან, ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული. „შემოსავლებზე ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების და გადასახადების გადაუნდელობის აღკვეთის შესახებ“ საქართველოსა და თურქეთის რესპუბლიკას შორის გაფორმებული შეთანხმების მიხედვით, ხელშემკვრელ სახელმწიფოს საწარმოს მოგება იბეგრება მხოლოდ ამ სახელმწიფოში, თუ ეს საწარმო თავის საქმიანობას მეორე ხელშემკვრელ სახელმწიფოში არ ახორციელებს იქ განლაგებული მუდმივი დაწესებულებების მეშვეობით. თუ საწარმო ამგვარად ანორციელებს საქმიანობას, მაშინ მისი მოგება შეიძლება დაიბეგროს მეორე სახელმწიფოში, მაგრამ მხოლოდ იმ ნაწილში, რომელიც მიეკუთვნება ამ მუდმივ დაწესებულებას. მუდმივი დაწესებულების მოგების განსაზღვრისას დასაშვებია იმ ხარჯების გამოქვითვა, რომლებიც გაწეულია მუდმივი დაწესებულების საქმიანობის მიზნებისათვის, მმართველობითი და საერთო ადმინისტრაციული ხარჯების ჩათვლით, იმის მიუხედავად ეს ხარჯები იმ სახელმწიფოშია გაწეული, სადაც იმყოფება მუდმივი დაწესებულება, თუ მის ფარგლებს გარეთ. ამასთან, იმ შემთხვევაში, როდესაც ერთი ხელშემკვრელი სახელმწიფოს საწარმო მეორე ხელშემკვრელ სახელმწიფოში ახორციელებს საქმიანობას იქ განლაგებული მუდმივი დაწესებულების მეშვეობით, მაშინ თითოეულ ხელშემკვრელ სახელმწიფოში ამ მუდმივ დაწესებულებას მიეკუთვნება მოგება, რომელიც მას შეიძლებოდა მიეღო, როგორც იმავე ან მსგავსი საქმიანობით დაკავებულ იმავე ან მსგავს პირობებში მყოფ ცალკე გამოყოფილ იმ საწარმოსაგან სრულიად დამოუკიდებელ საწარმოს, რომელიც მოქმედებს დამოუკიდებლად, რომლის მუდმივ დაწესებულებასაც იგი წარმოადგენს.

 

ამასთან, აუდიტის დეპარტამენტი აღნიშნავს, რომ სათავო საწარმოს მიერ მუდმივ დაწესებულებაზე საქონლის (ძირითად საშუალების) გადაცემა საქართველოს სამოქალაქო კოდექსის მიხედვით არ განიხილება ხელშეკრულების საფუძველზე ორ დამოუკიდებელ სუბიექტს შორის განხორციელებულ ოპერაციად. შესაბამისად, გადაცემულ საქონელზე, რომლის ექსპორტიც განხორციელდა საქართველოში, სათავო საწარმოს მიერ გამოწერილი ინვოისები ვერანაირად ვერ ჩაითვლება საქონლის (ძირითადი საშუალების) შესყიდვის ან წარმოების დამადასტურებელ დოკუმენტად. სსკ-ის მიხედვით, სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობის აღრიცხვისას გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია წარმოებული ან შეძენილი საქონლის ღირებულება აღრიცხვაში ასახოს ამ საქონლის წარმოებაზე გაწეული ნარჯების (გარდა საამორტიზაციო ანარიცხებისა) ან შეძენის ფასად. ვინაიდან ინვოისები ვერ ჩაითვლება შესყიდვის დოკუმენტად, მუდმივი დაწესებულებისგან მოთხოვნილი იქნა საერთაშორისო საბუღალტრო და და აუდიტორული მომსახურების განმახორციელებელი მსოფლიოში ცნობილი კომპანიებიდან ნებისმიერი კომპანიის მიერ გაცემული დასკვნა, რომლის მიხედვითაც შემოწმება იმსჯელებდა საინვოისო ღირებულების მართებულობის შესახებ.

 

აუდიტის დეპარტამენტი წარმოდგენილ ინფორმაციაში ასევე აღნიშნავს, რომ შემოსავლების სამსახურის 22.04.2016 წლის N11207 და 13.06.2016 წლის N16641 ბრძანებების აღსრულების მიზნით, გადასახადის გადამხდელის მიერ შესაბამისი დასკვნის წარმოდგენა არ განხორციელებულა. შესაბამისად აუდიტის დეპარტამენტი ვერ განახორციელებს ზემოაღნიშნული ბრძანებებით დაკისრებული ვალდებულებების შესრულებას.

 

მეოთხე საკითხთან (საგარანტიო და სოციალური დაზღვევის ხარჯების გამოსაქვით ხარჯად გაუთვალისწინებლობა) დაკავშირებით გადაწყვეტილებაში აღნიშნულია, რომ შემოწმების აქტის მიხედვით საზოგადოებას ერთობლივი შემოსავლიდან „სხვა ხარჯების“ სახით გამოქვითული აქვს თურქეთის რესპუბლიკაში გადახდილი საგარანტიო მომსახურების და დაქირავებულთა სახელმწიფო დაზღვევის ხარჯები. აღნიშნულ გამოქვითვასთან დაკავშირებით ვერ იქნა წარმოდგენილი ქართულ ენაზე თარგმნილი ხარჯის დამადასტურებელი დოკუმენტები, რითაც დადასტურდებოდა ხარჯის კავშირი არა მუდმივ დაწესებულებაზე გასანაწილებელ ხარჯს.

 

საქართველოსა და თურქეთის რესპუბლიკას შორის გაფორმებული ,,ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების შესახებ" შეთანხმების თანახმად მუდმივ დაწესებულებას მიეკუთვნება მოგება, რომელიც მას შეიძლება მიეღო, როგორც იმავე ან მსგავსი საქმიანობით დაკავებულ, იმავე ან მსგავს პირობებში მყოფ ცალკე გამოყოფილ დამოუკიდებელ საწარმოს, რომელიც მოქმედებს იმ საწარმოსაგან სრულიად დამოუკიდებლად, რომლის მუდმივ დაწესებულებასაც იგი წარმოადგენს. ერთ შემთხვევაში აღნიშნული ნორმიდან გამომდინარე ვინაიდან, საქართველოს კანონმდებლობა არ ავალდებულებდა მეწარმე სუბიექტს დაქირავებულ პირებზე გასაცემ თანხებზე დაერიცხა სადაზღვეო ანარიცხები, ასეთი ხარჯები უნდა მიეკუთვნოს სათაო საწარმოს ხარჯებს. სსკ-ს 105-ე მუხლის თანახმად კი ერთობლივი შემოსავლიდან გამოიქვითება ყველა ხარჯი რომელიც დაკავშირებულია მის მიღებასთან, ამასთან ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული. შემოწმებით „სხვა ხარჯები" შემცირდა აღნიშნული თანხებით.

 

აღნიშნულიდან გამომდინარე, გადამხდელს დაერიცხა დამატებითი თანხები მოგების გადასახადის კუთხით და განესაზღვრა ჯარიმა სსკ-ის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

ვინაიდან მოსარჩელეს არც საქმის განხილვის მომენტისათვის და არც ამჟამად არ წარმოუდგენია საგარანტიო მომსახურების ხარჯების, სახელმწიფო დაზღვევის ხარჯების საზოგადოების საქმიანობასთან ეკონომიკურ კავშირის დამადასტურებელი მტკიცებულება დოკუმენტები, ხოლო სადავო გადაწყვეტილებებით გადამხდელს წინადადება მიეცა საერთაშორისო დამოუკიდებელი აუდიტორული კომპანიის მიერ გაცემული დასკვნის აუდიტის დეპარტამენტში წარდგენა, რომლითაც დადგინდება - არარეზიდენტი ურთიერთდამოკიდებული პირის სს „-------“ მიერ გადამხდელისათვის მომსახურების გაწეული მომსახურების რეალობა და შემდეგ საბაზრო პრინციპებთან შესაბამისობა, ასევე დანახარჯების მოსარჩელის ეკონომიკურ საქმიანობასთან მიკუთვნების საფუძვლიანობა. ხოლო, აუდიტის დეპარტამენტს თავის მსრივ დაევალა აღნიშნული დასკვნის შესწავლისა და შეფასების შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში გაწეული დანახარჯის ერთობლივი შემოსავლიდან გამოქვითვის უზრუნველყოფა და შემოწმების შედეგად მოსარჩელის მიმართ რიცხული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება.

 

დასკვნები სამართლებრივ გარემოებებთან დაკავშირებით:

 

დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების სამართლებრივი შეფასების შედეგად საქალაქო სასამართლომ მიუთითა, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსი საქართველოს კონსტიტუციის შესაბამისად განსაზღვრავს საქართველოს საგადასახადო სისტემის ფორმირებისა და ფუნქციონირების ზოგად პრინციპებს, აწესრიგებს საქართველოს საბაჟო საზღვარზე მგზავრის, საქონლისა და სატრანსპორტო საშუალების გადაადგილებასთან დაკავშირებულ სამართლებრივ ურთიერთობებს. სამართლებრივ ურთიერთობაში მონაწილე პირის, გადასახადის გადამხდელისა და გადასახადის გადამხდელისა და უფლებამოსილი სამართლებრივ მდგომარეობას, განსაზღვრავს საგადასახადო სამართალდარღვევის სახეებს, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობის დარღვევისათვის პასუხისმგებლობას, ორგანოს უფლებამოსილი ორგანოსა და მისი თანამდებობის პირების არამართლზომიერ ქმედებათა გასაჩივრების წესსა და პირობებს, საგადასახადო დავის გადაწყვეტის წესს, არეგულირებს საგადასახადო ვალდებულების შესრულებასთან დაკავშირებულ სამართლებრივ ურთიერთობებს.

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 255-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო კონტროლის სახეებია მიმდინარე კონტროლი და საგადასახადო შემოწმება. ამავე კოდექსის 262-ე მუხლის შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმება შეიძლება იყოს კამერალური და გასვლითი. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 264-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, გასვლითი საგადასახადო შემოწმება ტარდება საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილი პირის გადაწყვეტილების საფუძველზე.

 

ამდენად, საგადასახადო შემოწმება არის საგადასახადო კონტროლის ერთ-ერთი ფორმა, რომლის საფუძველზეც დგება საგადასახადო შემოწმების აქტი. ამასთან, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 268-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილი პირი იღებს საგადასახადო შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადების ან/და სანქციების დარიცხვის ან არდარიცხვის შესახებ გადაწყვეტილებას, რომლის ასლი წარედგინება გადასახადის გადამხდელს შესაბამის საგადასახადო მოთხოვნასთან ერთად.

 

ამავე კოდექსის 61-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, გადასახადის დარიცხვა გულისხმობს საგადასახადო ორგანოს მიერ კონკრეტული საგადასახადო პერიოდისათვის გადასახადის თანხის აღრიცხვასა და ასახვას გადასახადის გადამხდელის პირადი აღრიცხვის ბარათზე, რომლის წარმოების წესს განსაზღვრავს საქართველოს ფინანსთა მინისტრი. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „გ” ქვეპუნქტის თანახმად, გადასახადის დარიცხვის საფუძველია საგადასახადო შემოწმების აქტი.

 

სასამართლომ აღნიშნა, რომ მოცემულ შემთხვევაში, წინამდებარე დავის განხილვისას სასამართლოს კვლევის ძირითად საგანს წარმოადგენს მოსარჩელის მიერ ხელშეკრულების ფარგლებში, საქართველოში თურქეთის სახელმწიფოდან შემოტანილი პროდუქციის დღგ, ით დაბეგვრა განხორცილდა თუ არა ძირითადი საწარმოს მიერ, რათა თავიდან იქნეს აცილებული ერთის მხრივ საჯარო ინტერესის (გადასანადის გადახდისგან თავის არიდება) შელახვა, და მეორეს მხრივ, მეწარმე სუბიექტის ორმაგი დაბეგვრისგან დაცვა.

 

საქართველოს კონსტიტუციის მე-6 მუხლის თანახმად - ეკონომიკური თავისუფლება აღიარებული და უზრუნველყოფილია. სახელმწიფო ზრუნავს თავისუფალი და დია ეკონომიკის, თავისუფალი მეწარმეობისა და კონკურენციის განვითარებაზე.

 

სასამართლომ უსაფუძვლოდ მიიჩნია სარჩელი და მიუთითა, რომ ქმედების სამართალდარღვევად მიჩნევა უნდა ეფუძნებოდეს სათანადო დასაბუთებას, არსებულ მტკიცებულებათა გამოკვლევასა და ურთიერთშეჯერებას, ურთიერთსაწინააღმდეგო მტკიცებულებათა არსებობისას ორგანოს მიერ მიღებული გადაწყვეტილებიდან უნდა იკვეთებოდეს კონკრეტული მტკიცებულებისათვის უპირატესობის მინიჭების საფუძვლები და საწინააღმდეგო მტკიცებულების გაზიარებაზე უარის თქმის დასაბუთება.

 

სასამართლომ მიიჩნია, რომ განსახილველ შემთხვევაში სადავოდ ქცეული აქტები სრულად აკმაყოფილებენ აღნიშნულ სტანდარტს.

 

სასამართლომ მოცემულ შემთხვევაში დადგენილად დეპარტამენტის 2015 წლის 24 თებერვლის N430 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა მოსარჩელის საქმიანობის გასვლითი საგადასახადო შემოწმება, რომელმაც მოიცვა 01.01.2010 წლიდან 01.01.2015 წლამდე საგადასახადო პერიოდი 01.01.2010 წლიდან 01.01.2012 წლამდე სს „-------“საქართველოს ფილიალის საქმიანობის შემოწმების შედეგებზე დაყრდნობით 2015 წლის 25 დეკემბერს შედგა საგადასახადო შემოწმების შუალედური აქტი, რომლის საფუძველზე 2015 წლის 28 დეკემბერს გამოიცა 50251 ბრძანება და გადასახადის გადამხდელს წარედგინა N094-651 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლითაც გადასახადის გადამხდელს დამატებით დაერიცხა სულ 5389564.33 ლარი, მათ შორის ძირითადი გადასახადი 2 110 210.08 ლარი, ჯარიმა - 1046664 ლარი და საურავი 2 232 690.25 ლარი. საგადასახადო შემოწმების აქტის თანახმად, საწარმოს საქმიანობის სახეს წარმოადგენს საკანალიზაციო და სასმელი წყლის ქსელების რეაბილიტაცია.

 

ქ. ბათუმის მუნიციპალიტეტის მერიის მიერ 2009 და 2011 წლებში გამოცხადებული ტენდერების საფუძველზე საწარმო 2010 წლიდან ახორციელებს ქალაქ ბათუმის წყალმომარაგებისა და კანალიზაციის ქსელის სარეაბილიტაციო სამუშაოებს,სს „-------“ საქართველოს ფილიალი არ ეთანხმება განხორციელებულ დარიცხვას წარმომადგენლობითი ხარჯების ხელფასად განხილვის, ინვოისებსა და საბაჟო დეკლარაციებში დაფიქსირებული სასაქონლო- მატერიალური ფასეულობების ხარჯად გაუთვალისწინებლობის, ინვოისებსა და საბაჟო დეკლარაციებში დაფიქსირებული ძირითადი საშუალებების ამორტიზაციის ხარჯის გაუთვალისწინებლობის და საგარანტიო და სოციალური დაზღვევის ხარჯების გამოსაქვით ნარჯად გაუთვალისწინებლობის ნაწილში.

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 125-ე მუხლის მიხედვით, ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების შესახებ საერთაშორისო შეთანხმებებით განსაზღვრული საგადასახადო შეღავათით სარგებლობისა და არარეზიდენტისათვის საქართველოში გადახდილი გადასახადის დაბრუნების წესი განისაზღვრება საქართველოს ფინანსთა მინისტრის ბრძანებით.

 

საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2011 წლის 28 დეკემბრის No633 ბრძანებით დამტკიცებული „ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების შესახებ საერთაშორისო სარგებლობისა შეთანხმებით შეღავათით საგადასახადო განსაზღვრული და არარეზიდენტისათვის საქართველოში გადახდილი გადასახადის დაბრუნების წესის“ პირველი მუხლის პირველი პუნქტის შესაბამისად, ეს წესი განსაზღვრავს ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილებისა და გადასახადების გადაუხდელობის აღკვეთის მიზნით საქართველოს მიერ რატიფიცირებული და ძალაში შესული საერთაშორისო შეთანხმების შესაბამისად (შემდგომში საერთაშორისო შეთანხმება) საგადასახადო შეღავათით სარგებლობის, ზედმეტად გადახდილი გადასახადის დაბრუნების და საქართველოს რეზიდენტობის დადასტურების პროცედურებს.

 

ამავე მუხლის სადავო პერიოდში მოქმედი რედაქციის მე-2 პუნქტის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საერთაშორისო შეთანხმებით გათვალისწინებული ნორმების გამოყენება და საგადასახადო ორგანოს ინფორმირება ხორციელდება ამ ბრძანებით – დამტკიცებული ფორმების მეშვეობით, კერძოდ: საქართველოს რეზიდენტის მიერ ივსება: ფორმა N1 „საგადასახადო აგენტის ინფორმაცია არარეზიდენტისათვის წყაროსთან დასაკავებელი გადასახადის გადახდისაგან გათავისუფლებაზე ან შემცირებაზე“ და ფორმა N4 "რეზიდენტობის ცნობის მოთხოვნა“.

 

მითითებული წესის მე-2 მუხლის პირველი პუნქტის შესაბამისად, საგადასახადო აგენტის ინფორმაციას არარეზიდენტისათვის წყაროსთან დასაკავებელი გადასახადის გადახდისაგან გათავისუფლებაზე ან შემცირებაზე (ფორმა No1) საგადასახადო აგენტი საანგარიშო წლის მომდევნო წლის 1 აპრილამდე წარუდგენს საგადასახადო ორგანოს, ხოლო მე-2 პუნქტის მიხედვით, ფორმა No1-ს უნდა დაერთოს შესაბამისი ქვეყნის კომპეტენტური ორგანოს მიერ გაცემული, შემოსავლის მიმღების რეზიდენტობის დამადასტურებელი ცნობა და მისი ნოტარიულად დამოწმებული თარგმანი ქართულ ენაზე. ამავე მუხლის მე-4 პუნქტი კი ადგენს ფორმა No1-ის შევსების წესს.

 

მეწარმეთა შესახებ საქართველოს კანოის მე-16 მუხლის პირველი ნაწილით - საწარმოს შეუძლია დააარსოს ფილიალი, რომელიც არ არის იურიდიული პირი. საქართველოში რეგისტრირებული საწარმოს ფილიალი რეგისტრაციას არ ექვემდებარება.

 

2. თავისუფალ ინდუსტრიულ ზონაში დარეგისტრირებულ საწარმოს შეუძლია ამ მუხლის მე-4 და მე-5 პუნქტების შესაბამისად დააარსოს ფილიალი საქართველოს ტერიტორიაზე.

 

3. თავისუფალი ინდუსტრიული ზონის გარეთ საქართველოში დარეგისტრირებულ საწარმოს შეუძლია ამ მუხლის მე-4 და მე-5 პუნქტების შესაბამისად დააარსოს ფილიალი თავისუფალ ინდუსტრიულ ზონაში.

 

4. უცხო ქვეყნის საწარმოს ფილიალის (მუდმივი დაწესებულების) საქართველოში დაარსების შემთხვევაში მარეგისტრირებელ ორგანოს უნდა წარედგინოს შემდეგი საბუთები:

 

ა) განცხადება ფილიალის რეგისტრაციის შესახებ;

 

ბ) საქართველოს კანონმდებლობის შესაბამისად დამოწმებული, საწარმოს გადაწყვეტილება ფილიალის ხელმძღვანელის დანიშვნის შესახებ ან მინდობილობა პირისათვის ხელმძღვანელობის უფლებამოსილების მინიჭების შესახებ;

 

გ) საქართველოს კანონმდებლობის შესაბამისად დამოწმებული ამ კანონით დადგენილი მონაცემები საწარმოსა და მისი ხელმძღვანელის შესახებ.

 

5. უცხო ქვეყნის საწარმოს ფილიალის (მუდმივი დაწესებულების) ანორციელებს მარეგისტრირებელი ორგანო ფილიალის იურიდიული მისამართის მიხედვით.

 

6. საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი დოკუმენტების წარდგენისთანავე მარეგისტრირებელი ორგანო ვალდებულია უცხო ქვეყნის საწარმოს ფილიალი (მუდმივი დაწესებულება) გაატაროს რეგისტრაციაში.

 

ამავე კანონის 57 მუხლის პირველი ნაწილით დასაშვებია საწარმოს რედომიცილება შესაძლებელია უცხო ქვეყნის საწარმოს რეგისტრაციის საქართველოში გადმოტანა (რედომიცილება) საწარმოს საქმიანობის უწყვეტობის დაურღვევლად.

 

2. საქართველოში რედომიცილებული საწარმო შეიძლება დარეგისტრირდეს მხოლოდ საქართველოს კანონმდებლობით გათვალისწინებული სამართლებრივი ფორმით.

3. საქართველოში რეგისტრირებულ საწარმოს უფლება აქვს, გადაიტანოს რეგისტრაცია უცხო ქვეყანაში საწარმოს საქმიანობის უწყვეტობის დაურღვევლად, შემდეგი პირობების არსებობისას:

 

ა) ამ ქვეყანასთან დადებული საერთაშორისო ხელშეკრულებით არ არის აკრძალული საწარმოს რედომიცილება;

ბ) საწარმოს წინააღმდეგ საქართველოში არ მიმდინარეობს სასამართლო დავა ან გადახდისუუნარობის საქმის წარმოება ან სისხლის სამართლის საქმის წარმოება;

გ) საწარმოს რედომიცილების დროისათვის საქართველოს საგადასახადო ორგანოების მიმართ არ გააჩნია საგადასახადო დავალიანება.

 

4. საქართველოში რეგისტრირებული საწარმოს რედომიცილება არის საწარმოს რეორგანიზაციის ტოლფასი და მასზე ვრცელდება ამ კანონით გათვალისწინებული, საწარმოს რეორგანიზაციის მარეგულირებელი ნორმები.

 

5. უცხო ქვეყნის საწარმოს საქართველოში რედომიცილებისა და საქართველოში რეგისტრირებული საწარმოს უცხო ქვეყანაში რედომიცილების წესი და პირობები განისაზღვრება საქართველოს მთავრობის დადგენილებით.

 

სასამართლომ მოცემულ შემთხვევაში დადგენილად მიიჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მოხდა სს „-------“ 01.01.2010 წლიდან 01.01.2015 წლამდე პერიოდის საგადასახადო შემოწმება.

 

01.01.2010 წლიდან 01.01.2012 წლამდე საანგარიშო პერიოდზე 25.12.2015 წელს შედგა შუალედური აქტი, რის საფუძველზეც გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 28.12.2015 წლის N50251 ბრძანება და 28.12.2015 წლის N094-651 „საგადასახადო მოთხოვნა", რომლითაც გადამხდელს ბიუჯეტის სასარგებლოდ დაერიცხა სულ 5389564.33 ლარი, მათ შორის: ძირითადი 2110210.08 ლარი, ჯარიმა 1046664 ლარი, საურავი 2232690,25 ლარი.

 

01.01.2012 წლიდან 01.01.2015 წლამდე საანგარიშო პერიოდზე 25.03.2016 წელს შედგა აქტი, რის საფუძველზეც გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 31.03.2016 წლის 8479 ბრძანება, No094-88 „საგადასახადო მოთხოვნა", რომლის თანახმად მომჩივანს ბიუჯეტის სასარგებლოდ - დაერიცხა სულ 749381.43 ლარი, მათ შორის: ძირითადი 330273 ლარი, ჯარიმა 173006 ლარი, საურავი 246102 43 ლარი.

 

მოსარჩელემ დარიცხული თანხების გაუქმების მოთხოვნით 22.01.2016 წელს და 28.04.2016 წელს საჩივრებით მიმართა შემოსავლების სამსახურს, რომელმაც 22.04.2016 წლის No11207 ბრძანებით და 13.06.2016 წლის N16641 ბრძანებით საჩივრები ნაწილობრივ დააკმაყოფილა.

 

შემოსავლების სამსახურის ბრძანება გადასახადის გადამხდელის მიერ გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს დავების განხილვის საბჭოში, რომლის 2017 წლის 07 ივლისის გადაწყვეტილებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

 

სასამართლომ სრულად გაიზიარა წინამდებარე საქმესთან დაკავშირებით, დავების განმხილველი ორგანოების მიერ დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებები და სამართლებრივი შეფასებები და აღნიშნა, რომ ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილებისა და გადასახადების გადაუნდელობის აღკვეთის შესახებ შეთანხმებების დადების მთავარი მიზანია ქვეყნებს შორის ეკონომიკურ თანამშრომლობისა და ინვესტიციების მოზიდვის ხელშეწყობა. აღნიშნული შეთანხმებები განსაზღვრავს ქვეყნებს შორის დაბეგვრის პრინციპებს, რათა თავიდან იქნას აცილებული ერთი და იგივე ოპერაციის რამდენიმე სახელმწიფოში დაბეგვრა და არარეზიდენტი იურიდიული და ფიზიკური პირების მიერ მეორე ქვეყანაში გაწეული საქმიანობიდან მიღებული შემოსავალი დაიბეგროს იმ ქვეყანაში, სადაც იგი იქნა მიღებული ან რეზიდენტობის ქვეყანაში. შესაბამისად, მსგავსი ღონისძიებების გატარებით უზრუნველყოფილია თავისუფალი მეწარმეობის გარანტირება, ეკონომიკური საქმიანობის განვითარებისათვის ხელშეწყობა, გადასანადების გადახდისაგან თავის არიდებაზე კონტროლი სწორედ ამიტომ, საერთაშორისო შეთანხმების არსებობასთან ერთად, კანონმდებლობა განსაზღვრავს გადამხდელთა რიგ მოვალეობებს, რომელთა შესრულებაც აუცილებელია ორმაგი დაბეგვრისაგან თავის აცილებისა და განხორციელებული ოპერაციის დაბეგვრის მართლზომიერებაზე კონტროლის მიზნით. აღნიშნულიდან გამომდინარე; 10 გადამხდელმა უნდა მიუთითოს არა მხოლოდ არარეზიდენტის სახელმწიფოსთან საერთაშორისო შეთანხმების არსებობაზე, არამედ წარადგინოს შესაბამისი გარემოებების. დამადასტურებელი დოკუმენტაცია.

 

სასამართლომ მიუთითა, რომ კონკრეტული დავის შემთხვევაში დარიცხვის მართლზომიერების შემოწმებისათვის გადამწყვეტია სწორედ მოსარჩელის კონტრაჰენტის რეზიდენტობის დადგენის ფაქტი, რამეთუ თუკი იგი ნამდვილად წარმოადგენდა იმ გელარ სახელმწიფოს რეზიდენტს, რომელთანაც მოქმედებს ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილებისა და გადასახადების გადაუხდელობის აღკვეთის შესახებ შეთანხმება, მიღებული პროცენტის გადახდის წყაროსთან დაკავება და დაბეგვრა უკანონოა.

 

სასამართლომ აქვე მიუთითა, რომ მოსარჩელის მიერ ადმინისტრაციული დავის განხილვისას ვერ იქნა წარდგენილი მტკიცებულება, რაც ადმინისტრაციულ ორგანოს სხვაგვარი გადაწყვეტილების მიღების საშუალებას მისცემდა. ასეთი მტკიცებულება არც სასამართლო განხილვის დროს იქნა წარმოდგენილი.

 

კერძოდ, მოსარჩელის მიერ სადავო საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს დავების განხილვის საბჭოს 2017 წლის 07 ივლისის გადაწყვეტილების თანახმად, დავის საგანია:

 

1. წარმომადგენლობითი ხარჯების ხელფასად განხილვა;

2.ინვოისებსა და საბაჟო დეკლარაციებში დაფიქსირებული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ხარჯად გაუთვალისწინებლობა;

3.ინვოისებსა და საბაჟო დეკლარაციებში დაფიქსირებული ძირითადი საშუალებების ამორტიზაციის ხარჯის გაუთვალისწინებლობა;

4.საგარანტიო და სოციალური დაზღვევის ხარჯების გამოსაქვით ხარჯად გაუთვალისწინებლობა.

 

პირველ საკითხთან დაკავშირებით (წარმომადგენლობითი ხარჯების ხელფასად განხილვა) სასამართლო - ეთანხმება გადაწყვეტილებაში აღნიშნული ფაქტებს და სამართლებრივ შეფასებას და აღნიშნავს, რომ საქმის მასალებით (საგადასახდო შემოწმების ატით) საზოგადოებას გაცემული აქვს წარმომადგენლობითი ხარჯისათვის განკუთვნილი თანხები (ძირითადად დღგ-ის ჩათვლით), ერთობლივი შემოსავლიდან (პერიოდების მიხედვით) გამოქვითული აქვს წარმომადგენლობითი ხარჯი.

 

საზოგადოების ბუღალტრის განმარტებით, აღნიშნული ხარჯი წარმოადგენს თურქული სათაო კომპანიის თანამშრომლების (დირექტორი ფინანსური მენეჯერი, აუდიტორი, წარმომადგენელი) სასტუმროში განთავსების ხარჯებს, რაც დასტურდება პირველადი დოკუმენტებით.

 

აღნიშნული ხარჯი შემოწმების მიერ განხილულ იქნა დაქირავებულებისთვის გაწეულ უსასყიდლო მომსახურებად, გაიზარდა საზოგადოების ერთობლივი შემოსავალი და დღგ- ით დასაბეგრი ბრუნვა, რამაც გამოიწვია დამატებით თანხების დარიცხვა და ასევე სსკ-ის 275-ე მუხლის საფუძველზე გადამხდელის დაჯარიმება.

 

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ" ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს:

 

ბ) სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

 

ამავე კოდექსის მე-8 მუხლის 33-ე ნაწილით განმარტებულია, რომ წარმომადგენლობითი ხარჯია - პირის მიერ ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში გაწეული ხარჯი, რომელიც მოიცავს:

 

დ) სტუმრების მომსახურების უზრუნველყოფის ხარჯებს, მათ შორის:

დ.ა) საკონსულო მომსახურების (ვიზების გაფორმება. ვადის გაგრძელება) ხარჯებს;

დ.ბ) აეროპორტში დახვედრისა და გაცილების (VIP-დარბაზის მომსახურება) ხარჯებს; დ.გ) სატრანსპორტო მომსახურების ხარჯებს;

დ.დ) სასტუმრო მომსახურების (ადგილების დაჯავშნა, ცხოვრების ღირებულება) ხარჯებს

დ.ე) მიღებებისა და წვეულებებისათვის გათვალისწინებულ (წვენები, მინერალური წყლები, გამაგრილებელი სასმელები, ჩაი, ყავა, საუზმე, სადილი, ვახშამი, ბანკეტი) ხარჯებს.

 

საგადასახადო კოდექსის მე-100 მუხლის პირველი-მე-3 ნაწილების შესაბამისად,1.რეზიდენტის ერთობლივი შემოსავალი შედგება საქართველოში არსებული წყაროდან და საქართველოს ფარგლების გარეთ მიღებული შემოსავლებისაგან.

2. არარეზიდენტის ერთობლივი შემოსავალი შედგება საქართველოში არსებული წყაროებიდან მიღებული შემოსავლებისაგან.

3. ერთობლივ შემოსავალს განეკუთვნება ნებისმიერი ფორმით ან/და საქმიანობით მიღებული შემოსავალი, კერძოდ:

ა) ხელფასის სახით მიღებული შემოსავლები;

ბ) ეკონომიკური საქმიანობით მიღებული შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან;

გ) სხვა შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან და ეკონომიკურ საქმიანობასთან.

ამავე კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად,1. ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ი“ ქვეპუნქტის თანახმად,2.ამ მუხლის პირველი ნაწილის მიზნებისათვის სარგებლის ღირებულებად ითვლება ქვემოთ მითითებული თანხა, რომელიც მცირდება დაქირავებულის მიერ ამ სარგებლის მიღებისას დამქირავებლისათვის გადახდილი თანხით:

ი) სხვა შემთხვევაში – სარგებლის საბაზრო ფასი ამ კოდექსის მე-18 მუხლის მიხედვით საგადასახდო კოდექსის 102-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, ეკონომიკური საქმიანობით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება:

ა) საქონლის/მომსახურების მიწოდებით მიღებული შემოსავლები.

საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად ით დასაბეგრი ოპერაციაა:

 

ა) საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში განხორციელებული საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა.

 

ამაკე მუხლის მე-2 ნაწილის შესაბამისად, დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასანდელების ჩათვლით) დღგ-ის გარეშე.

 

საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, პირის მიერ საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, იწვევს პირის დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.

 

დადგენილია, რომ მოსარჩელეს გაცემული აქვს თანხები, რომელიც ერთობლივი შემოსავლიდან, პერიოდების მიხედვით, გამოქვითული აქვს წარმომადგენლობითი ხარჯი. საზოგადოების პასუხისმგებელი პირის განმარტებით, აღნიშნული ხარჯი წარმოადგენს სათაო კომპანიის თანამშრომლების (დირექტორი, ფინანსური მენეჯერი, აუდიტორი, წარმომადგენელი) სასტუმროში განთავსების ხარჯებს, შემოწმებამ სწორად იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 101-ე და 102-ე მუხლებით და აღნიშნული ხარჯი განხილული იქნა დაქირავებულისათვის გაწეულ უსასყიდლო მომსახურებად, ხელფასის სახის განაცემად, რის შედეგად გაიზარდა ერთობლივი შემოსავალი, დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა, საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი ბაზა, რამაც გამოიწვია დამატებით თანხების დარიცხვა და განისაზღვრა ჯარიმა სსკ-ი 275-ე მუხლის საფუძველზე.

 

აღსანიშნავია, რომ შემოსავლების სამსახურის სადავო 22.04.2016 წლის N11207 და 13.06.2016 წლის No16641 გადაწყვეტილებებით, საჩივრები დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, გადამხდელს მიეცა წინადადება უზრუნველყოს საერთაშორისო დამოუკიდებელი აუდიტორული კომპანიის მიერ გაცემული დასკვნის აუდიტის დეპარტამენტში წარდგენა, რომლითაც დადგინდება არარეზიდენტი ურთიერთდამოკიდებული პირის სს „-------“ მიერ გადამხდელისათვის გაწეული მომსახურების შინაარსი, გაწეული მომსახურების რეალობა და შემდეგ საბაზრო პრინციპებთან შესაბამისობა, ასევე დანახარჯების სს „-------“ ეკონომიკურ საქმიანობასთან მიკუთვნების საფუძვლიანობა. აუდიტის დეპარტამენტს თავის მხრივ დაევალა მისთვის წარდგენილი ზემოაღნიშნული დასკვნის შესწავლისა და შეფასების შედეგების გათვალისწინებით სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში გაწეული დანახარჯის ერთობლივი | შემოსავლიდან გამოქვითვის უზრუნველყოფა და შემოწმების შედეგად გადამხდელის მიმართ წარმოშობილი საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება.

 

აუდიტის დეპარტამენტი წარმოდგენილ (25.05.2016 წლის N63514–21-14 და 05.08.2016 წლის N101472-21-14 წერილები) ინფორმაციებში სადავო საკითხთან მიმართებით მოსარჩელის არგუმენტზე აღნიშნავს, რომ სადავო ხარჯებში ასევე ჩართულია ფილიალის მიერ შრომითი ხელშეკრულებით დაქირავებულ არარეზიდენტ პირებზე გაწეული სასტუმროს მომსახურების ხარჯები, რომლებიც საქართველოს ტერიტორიაზე ახორციელებენ დაქირავებით მუშაობას, შესაბამისად, ასეთი ხარჯების მივლინების ხარჯებად განხილვა უსაფუძვლოა. თუ, სათაო საწარმოს თანამშრომლებზე საქართველოში გაწეული ხარჯები ჩაითვლება მივლინების ხარჯებად, მათი გამოქვითვები უნდა განხორციელდეს სათაო საწარმოს მიერ. ამასთან შემოსავლების სამსახურის 22.04.2016 წლის N11207 და 13.06.2016 წლის N16641 ბრძანებების აღსრულების მიზნით, გადასახადის გადამხდელს შესაბამისი დასკცნა არ წარმოუდგენია.

 

აღნიშნულიდან გამომდინარე, ვინაიდან მოსარჩელეს არ წარმოუდგენია მტკიცებულებები, რაც დარიცხული თანხების გადაანგარიშების საფუძველი იქნებოდა, უსაფუძვლოა მოსარჩელის მითითება, რომ ხარჯი დაკავშირებულია საზოგადოების ეკონომიკურ საქმიანობასთან და უნდა ჩაითვალოს სამივლინებო ხარჯად.

 

მეორე სადავო საკითხთან (ინვოისებსა და საბაჟო დეკლარაციებში დაფიქსირებული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ხარჯად გაუთვალისწინებლობა) დაკავშირებით, გასაჩივრებულ გადაწყვეტილებაში აღნიშნულია, რომ შესამოწმებელ პერიოდში საზოგადოება ქ. ბათუმის მუნიციპალიტეტის მერიასთან და სს „-------“(აღნიშნულ კომპანიას თავის მხრივ ხელშეკრულება აქვს გაფორმებული ბათუმის მერიასთან, ხოლო სს „-------“წარმოადგენს ქვეკონტრაქტორს) გაფორმებული აქვს ხელშეკრულებები კანალიზაციის და სასმელი წყლის ქსელების რეაბილიტაციის თაობაზე. ხელშეკრულების ფარგლებში ქ. ბათუმის მერიას, სს „-------“ და გერმანიის რეკონსტუქციის საკრედიტო ბანკს თანხები აქვს გადარიცხული თურქული სათაო კომპანიისთვის (სათაო საწარმო თავად აწარმოებს მილებს და სხვადასხვა გადამყვანებს),რომელიც თავის ფილიალს უზრუნველყოფს სამუშაოების ჩატარებისათვის საჭირო სამშენებლო მასალებით, მანქანა-დანადგარებით, სამშენებლო ტექნიკით და სატრანსპორტო საშუალებებით, ასევე ურიცხავს თანხებს სახელფასო დანახარჯების და სხვადასხვა ხარჯების დასაფინანსებლად. ძირითადი სამშენებლო მასალები საქართველოში შემოტანილია იმპორტის სასაქონლო ოპერაციით. იმპორტის საბაჟო დეკლარაციებს ახლავს სათაო კომპანიის მიერ გამოწერილი ინვოისები. სათაო საწარმოდან იმპორტირებული საქონელი მოგების გადასახადის დეკლარაციებში შეძენილი საქონელი, მასალები და ნედლეულის გრაფაში ასახულია საინვოისო ღირებულებებით.

 

შემოწმების მიმდინარეობისას სათაო საწარმომ ვერ წარადგინა ძირითადი მასალების წარმოებაზე გაწეული ხარჯების დამადასტურებელი დოკუმენტაცია, — საბაჟო დეკლარაციებზე თანდართული ინვოისები შემოწმების მიერ არ ჩაითვალა ხარჯის დამადასტურებელ დოკუმენტად, რადგან გამოწერილია სათაო საწარმოს მიერ და არ წარმოადგენს შესყიდვის/წარმოების დამადასტურებელ დოკუმენტს.

 

ამდენად, სათაო საწარმოდან იმპორტირებული სმფ-ის ღირებულებით შემცირდა გამოქვითვას დაქვემდებარებული შეძენილი საქონლის, მასალების და ნედლეულის ღირებულება. აღნიშნულმა გამოიწვია დამატებით თანხების დარიცხვა მოგების გადასანადის კუთხით, ასევე განისაზღვრა ჯარიმა სსკ-ის 275-ე მუხლის საფუძველზე.

 

საგადასანადო კოდექსის 105-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად,1. ერთობლივი შემოსავლიდან გამოიქვითება ყველა ხარჯი, რომელიც დაკავშირებულია მის მიღებასთან, გარდა იმ ნარჯებისა, რომლებიც ამ კოდექსის თანახმად გამოქვითვას არ ექვემდებარება.

2. თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული.

ამავე კოდექსის მე-100 მუხლის პირველი-მე-3 ნაწილების შესაბამისად,1.რეზიდენტის ერთობლივი შემოსავალი შედგება საქართველოში არსებული წყაროდან და საქართველოს ფარგლების გარეთ მიღებული შემოსავლებისაგან.

2. არარეზიდენტის ერთობლივი შემოსავალი შედგება საქართველოში არსებული წყაროებიდან მიღებული შემოსავლებისაგან.

3. ერთობლივ შემოსავალს განეკუთვნება ნებისმიერი ფორმით ან/და საქმიანობით მიღებული შემოსავალი. კერძოდ

ა) ხელფასის სახით მიღებული შემოსავლები

ბ) ეკონომიკური საქმიანობით მიღებული შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან;

გ) სხვა შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან და ეკონომიკურ საქმიანობასთან.

საგადასანადო კოდექსის 145-ე მუხლის მე-3 ნაწილის შესაბამისად, 3.სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობის აღრიცხვისას გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია წარმოებული ან შეძენილი საქონლის ღირებულება აღრიცხვაში ასახოს ამ საქონლის წარმოებაზე გაწეული ხარჯების (გარდა საამორტიზაციო ანარიცხებისა) ან შეძენის ფასად. ამასთანავე, გადასახადის გადამხდელი საქონლის ღირებულებაში შეიტანს მისი შენახვისა და ტრანსპორტირების ხარჯებს.

 

ამავე კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად. პირის მიერ საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, იწვევს პირის დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.

 

საქმეში არსებული მასალებით ირკვევა, რომ სამშენებლო მასალები შემოტანილია საქართველოში იმპორტის სასაქონლო ოპერაციით, საბაჟო დეკლარაციებს ახლავს. სათაო კომპანიის მიერ გამოწერილი ინვოისები და რომ იმპორტირებული საქონელი მოგების გადასახადის დეკლარაციის შესაბამის გრაფაში მომჩივანს ასახული აქვს საინვოისო ღირებულებით. საბაჟო დეკლარაციებზე თანდართული ინვოისები შემოწმების მიერ არ ჩაითვალა ხარჯის დამადასტურებელ დოკუმენტად, რადგან გამოწერილია სათაო საწარმოს მიერ და არ წარმოადგენს შესყიდვის წარმოების დამადასტურებელ დოკუმენტს. ამდენად, სათაო საწარმოდან იმპორტირებული სმფ-ის ღირებულებით შემცირდა გამოქვითვას დაქვემდებარებული შეძენილი საქონლის, მასალების და ნედლეულის ღირებულება. აღნიშნულმა გამოიწვია დამატებით თანხების დარიცხვა მოგების გადასახადის კუთხით და განისაზღვრა ჯარიმა სსკ-ის 275-ე მუხლის საფუძველზე.

 

დადგენილია, რომ შემოწმებით შემოწმებით სათაო საწარმოდან იმპორტირებული სმფ-ის ღირებულებით შემცირდა გამოქვითვას დაქვემდებარებული შეძენილი საქონლის, მასალების და ნედლეულის ღირებულება.

 

აუდიტის დეპარტამენტი წარმოდგენილ ინფორმაციებში (25.05.2016 წლის No63514-21-14 და 05.08.2016 წლის N101472-21-14 წერილები) აღნიშნავს, რომ საქართველოს საგადასასადო კოდექსის მიხედვით მოგების გადასახადის გადამხდელია არარეზიდენტი საწარმო. რომელიც საქართველოში საქმიანობას ახორციელებს მუდმივი დაწესებულების მეშვეობით ან/და შემოსავალს იღებს საქართველოში არსებულ წყაროდან. საქართველოში უცხოური საწარმოს მუდმივ დაწესებულებად ითვლება განსაზღვრული ადგილი, რომლის გამოყენებითაც ეს პირი ნაწილობრივ ან მთლიანად ახორციელებს ეკონომიკურ საქმიანობას საქართველოში. „მეწარმეთა შესახებ“ საქართველოს კანონის მიხედვით, უცხო ქვეყნის საწარმოს ფილიალი (მუდმივი დაწესებულება) არ განიხილება იურიდიულ პირად. საქართველოს კანონმდებლობის მიხედვით ფილიალი და სათავო საწარმო არ განიხილებიან ცალკე სამეწარმეო სუბიექტებად. არარეზიდენტი საწარმო (გარდა საავიაციო ტრანსპორტით მგზავრთა საერთაშორისო გადაყვანისა და ტვირთების საერთაშორისო გადატანის განმახორციელებლისა), რომელიც საქართველოში საქმიანობას ახორციელებს მუდმივი დაწესებულების მეშვეობით, არის მოგების გადასახადის გადამხდელი მუდმივ დაწესებულებასთან დაკავშირებული საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებული ერთობლივი შემოსავლის მიხედვით, რომელიც კოდექსით მცირდება გათვალისწინებული გამოქვითვების თანხებით. არარეზიდენტის ერთობლივი შემოსავალი შედგება საქართველოში არსებული წყაროებიდან მიღებული შემოსავლებისაგან. საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებულ შემოსავალს განეკუთვნება საქართველოს ტერიტორიაზე საქონლის მიწოდებით მიღებული შემოსავალი ან სარგებელი და საქართველოში მომსახურების გაწევით მიღებული შემოსავალი. ამ მიზნით, მომსახურება საქართველოში გაწეულად ითვლება, თუ მომსახურება ფაქტობრივად გაიწევა საქართველოს ტერიტორიაზე. ერთობლივი შემოსავლიდან გამოიქვითება ყველა ხარჯი. რომელიც დაკავშირებულია მის მიღებასთან, გარდა იმ ხარჯებისა, რომლებიც საგადასახადო კოდექსის თანახმად გამოქვითვას არ ექვემდებარება. ამასთან, ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული.

 

„შემოსავლებზე ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების გადაუხდელობის აღკვეთის შესახებ“ საქართველოსა და თურქეთის რესპუბლიკას შორის გაფორმებული შეთანხმების მიხედვით, ხელშემკვრელ სახელმწიფოს საწარმოს მოგება იბეგრება მხოლოდ ამ სახელმწიფოში, თუ ეს საწარმო თავის საქმიანობას მეორე ახორციელებს იქ განლაგებული მუდმივი ხელშემკვრელ სახელმწიფოში არ დაწესებულებების მეშვეობით. თუ საწარმო ამგვარად ახორციელებს საქმიანობას, მაშინ მისი მოგება შეიძლება დაიბეგროს მეორე სახელმწიფოში, მაგრამ მხოლოდ იმ ნაწილში რომელიც მიეკუთვნება ამ მუდმივ დაწესებულებას. მუდმივი დაწესებულების მოგების განსაზღვრისას დასაშვებია იმ სარჯების გამოქვითვა, რომლებიც გაწეულია მუდმივი დაწესებულების საქმიანობის მიზნებისათვის, მმართველობითი და საერთო ადმინისტრაციული ხარჯების ჩათვლით, იმის მიუხედავად ეს ხარჯები იმ სახელმწიფოშია გაწეული, სადაც იმყოფება მუდმივი დაწესებულება, თუ მის ფარგლებს გარეთ. ამასთან, იმ შემთხვევაში, როდესაც ერთი ხელშემკვრელი სახელმწიფოს საწარმო მეორე ხელშემკვრელ სახელმწიფოში ახორციელებს საქმიანობას იქ განლაგებული მუდმივი დაწესებულების მეშვეობით, მაშინ თითოეულ ხელშემკვრელ სახელმწიფოში ამ მუდმივ დაწესებულებას მიეკუთვნება მოგება, რომელიც მას შეიძლებოდა მიეღო, როგორც იმავე ან მსგავსი საქმიანობით დაკავებულ იმავე ან მსგავს პირობებში მყოფ ცალკე გამოყოფილ დამოუკიდებელ საწარმოს, რომელიც მოქმედებს მე საწარმოსაგან სრულიად დამოუკიდებლად, რომლის მუდმივ დაწესებულებასაც იგი წარმოადგენს.

 

ამასთან, აუდიტის დეპარტამენტი აღნიშნავს, რომ სათავო საწარმოს მიერ მუდმივ დაწესებულებაზე საქონლის (ძირითად საშუალების) გადაცემა საქართველოს სამოქალაქო კოდექსის მიხედვით არ განიხილება ხელშეკრულების საფუძველზე ორ დამოუკიდებელ სუბიექტს შორის განორციელებულ ოპერაციად. შესაბამისად, გადაცემულ საქონელზე, რომლის ექსპორტიც განხორციელდა საქართველოში, სათავო საწარმოს მიერ გამოწერილი ინვოისები ვერანაირად ვერ ჩაითვლება საქონლის (ძირითადი საშუალების) შესყიდვის ან წარმოების დამადასტურებელ დოკუმენტად. სსკ-ის მიხედვით, სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობის აღრიცხვისას გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია წარმოებული ან შეძენილი საქონლის ღირებულება აღრიცხვაში ასახოს ამ საქონლის წარმოებაზე გაწეული ხარჯების (გარდა საამორტიზაციო ანარიცხებისა) ან შეძენის ფასად. ვინაიდან, ინვოისები ვერ ჩაითვლება შესყიდვის დოკუმენტად, მუდმივი დაწესებულებისგან მოთხოვნილი იქნა საერთაშორისო საბუღალტრო და აუდიტორული მომსახურების განმახორციელებელი მსოფლიოში ცნობილი კომპანიებიდან ნებისმიერი კომპანიის მიერ გაცემული დასკვნა. რომლის მიხედვითაც შემოწმება იმსჯელებდა საინვოისო ღირებულების მართებულობის შესახებ.

 

აუდიტის დეპარტამენტი წარმოდგენილ ინფორმაციაში ასევე აღნიშნავს, რომ შემოსავლების სამსახურის 22.04.2016 წლის N11207 და 13.06.2016 წლის N16641 ბრძანებების აღსრულების მიზნით. გადასახადის გადამხდელის მიერ შესაბამისი დასკვნის წარმოდგენა არ განხორციელებულა. შესაბამისად აუდიტის დეპარტამენტი ვერ განახორციელებს ზემოაღნიშნული ბრძანებებით დაკისრებული ვალდებულებების შესრულებას.

 

სადავო გადაწყვეტილებებით გადამხდელს წინადადება მიეცა საერთაშორისო დამოუკიდებელი აუდიტორული კომპანიის მიერ გაცემული დასკვნის აუდიტის დეპარტამენტში წარდგენა, რომლითაც დადგინდება არარეზიდენტი ურთიერთდამოკიდებული პირის სს „-------“ მიერ გადამხდელისათვის გაწეული მომსახურების შინაარსი, გაწეული გაწეული მომსახურების რეალობა და შემდეგი საბაზრო პრინციპებთან შესაბამისობა, ასევე დანახარჯების მომჩივნის ეკონომიკურ საქმიანობასთან მიკუთვნების საფუძვლიანობა. ხოლო, აუდიტის დეპარტამენტს თავის მხრივ დაევალა აღნიშნული დასკვნის შესწავლისა და შეფასების შედეგების გათვალისწინებით. სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში გაწეული დანახარჯის ერთობლივი შემოსავლიდან გამოქვითვის უზრუნველყოფა და შემოწმების შედეგად მოსარჩელის მიმართ რიცხული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება.

 

მოსარჩელე აღნიშნავს, რომ იმპორტირებული სმფ-ი გამოყენებულია ეკონომიკურ საქმიანობაში, რაც დასტურდება ბუღალტრული მონაცემებით და პირველადი სახარჯთაღრიცხვო მონაცემებით საქონელი საქართველოს საბაჟო ტერიტორიაზე შემოსულია საბაჟო კონტროლის გავლით, რაზეც არსებობს შესაბამისი უფლებამოსილი პირების მიერ დამოწმებული დოკუმენტაცია. საბაჟო სამსახურის თანამშრომლის მიერ აღნიშნული საქონლის ღირებულება მიჩნეული იქნა გონივრულ საბაზრო ფასად და აუდიტორს არ აქვს საფუძველი ეჭვი შეიტანოს საქონლის ღირებულების საბაზრო მონაცემებთან შესაბამისობაში.

 

ვინაიდან მოსარჩელეს არც საჩივრის განხილვის მომენტისათვის და არც სასამართლოში არ წარმოუდგენია რაიმე მტკიცებულება/დოკუმენტი, დავის განმხილველი ორგანოების გადაწყვეტილება ამ ნაწილში _ მართლზომიერია და არ არსებობს მისი გაუქმების საფუძველი.

 

მესამე საკითხთან (ინვოისებსა და საბაჟო დეკლარაციებში დაფიქსირებული ძირითადი საშუალებების ამორტიზაციის ამორტიზაციის ხარჯის გაუთვალისწინებლობა) დაკავშირებით სასამართლო იზიარებს დავის განმხილველი ორგანოების დასკვნებს და აღნიშნავს, რომ საქმის მასალებით, შესამოწმებელ პერიოდში საზოგადოების ქ. ბათუმის მუნიციპალიტეტის მერიასთან და სს „-------“ (აღნიშნულ კომპანიას თავის მხრივ ხელშეკრულება აქვს გაფორმებული ბათუმის მერიასთან, ხოლო სს „-------“ წარმოადგენს ქვეკონტრაქტორს) გაფორმებული ხელშეკრულების ფარგლებში ქ. ბათუმის მერიას, სს „-------“ და გერმანიის რეკონსტუქციის საკრედიტო ბანკს თანხები აქვს გადარიცხული თურქული სათაო მ კომპანიისთვის, რომელიც თავის ფილიალს უზრუნველყოფს სამუშაოების ჩატარებისათვის საჭირო სამშენებლო მასალებით (სათაო საწარმო თავად აწარმოებს მილებს და სხვადასხვ გადამყვანებს), მანქანა-დანადგარებით, სამშენებლო ტექნიკით და სატრანსპორტო საშუალებებით, ასევე ურიცხავს თანხებს სახელფასო დანახარჯების და სხვადასხვა ხარჯების დასაფინანსებლად.

 

სატრანსპორტო საშუალებები, ექსკავატორები და სხვადასხვა მანქანა-დანადგარები საქართველოში შემოტანილია დროებითი შემოტანის საბაჟო რეჟიმით. დროებითი შემოტანის რეჟიმით მიღებული ძირითადი საშუალებების საინვოისო ღირებულებები ჩართულია ამორტიზაციას დაქვემდებარებული ძირითადი საშუალებების შესაბამის ჯგუფებში და იქვითება ამორტიზაციის გზით. იმპორტირებული 1000 ლარამდე ღირებულების ძირითადი საშუალებების გამოქვითვაც სათაო საწარმოს მიერ გამოწერილი საინვოისო ღირებულებებით ხდება.

 

სათაო საწარმოს მიერ შემოწმების მიმდინარეობის პერიოდში ვერ მოხდა ცალკეულ ძირითადი საშუალებების შესყიდვის დოკუმენტის წარდგენა, საბაჟო დეკლარაციებზე თანდართული ინვოისები შემოწმების მიერ არ ჩაითვალა ხარჯის დამადასტურებელ დოკუმენტად. ამასთან, რომ არ მომხდარიყო ამორტიზაციის ხარჯის ორმაგი გამოქვითვა სათაო საწარმოში და მუდმივ დაწესებულებაში, მოთხოვნილ იქნა საგადასახადო მიზნებისთვის თურქეთის რესპუბლიკაში ამორტიზაციის გამოქვითვის სარწმუნო დოკუმენტაცია, რის წარმოდგენაც ვერ მოხდა შემოწმებისთვის.

 

სათაო საწარმოდან მიღებული ცალკეული ძირითადი საშუალებების ღირებულებით შემოწმების მიერ შემცირდა ამორტიზაციას დაქვემდებარებული ძირითადი საშუალებების შესაბამისი ჯგუფები და გადაანგარიშდა გამოქვითვას დაქვემდებარებული ამორტიზაციის ხარჯი ასევე შემცირდა 1000 ლარამდე გამოქვითვას დაქვემდებარებული ძირითადი საშუალებების ღირებულება. დროებითი შემოტანის საბაჟო რეჟიმით სათაო საწარმოდან მიღებულ იმ ძირითად საშუალებებზე რომლებზეც მოხდა შესყიდვის დოკუმენტაციის წარმოდგენა გამოიქვითა სსკ-ის 111-ე მუხლის შესაბამისად.

 

ყოველივე ზემოაღნიშნულმა გამოიწვია დამატებით თანხების დარიცხვა მოგების გადასახადის კუთხით, ასევე განისაზღვრა ჯარიმა სსკ-ის 275-ე მუხლის საფუძველზე.

 

საგადასახადო კოდექსის 105-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად,1. ერთობლივი შემოსავლიდან გამოიქვითება ყველა ხარჯი, რომელიც დაკავშირებულია მის მიღებასთან, გარდა იმ ხარჯებისა, რომლებიც ამ კოდექსის თანახმად გამოქვითვას არ ექვემდებარება.

2. თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გაიკალისწინებული. ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული.

 

ამავე კოდექსის მე-100 მუხლის პირველი-მე-3 ნაწილების შესაბამისად,1.რეზიდენტის ერთობლივი შემოსავალი შედგება საქართველოში არსებული წყაროდან და საქართველოს ფარგლების გარეთ მიღებული შემოსავლებისაგან.

2. არარეზიდენტის ერთობლივი შემოსავალი შედგება საქართველოში არსებული წყაროებიდან მიღებული შემოსავლებისაგან.

3: ერთობლივ შემოსავალს განეკუთვნება ნებისმიერი ფორმით ან/და საქმიანობით მიღებული შემოსავალი, კერძოდ:

ა) ხელფასის სახით მიღებული შემოსავლები;

 

ბ) ეკონომიკური საქმიანობით მიღებული შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის არის დაქირავებით მუშაობასთან;

გ) სხვა შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან და ეკონომიკურ საქმიანობასთან.

 

საგადასახადო კოდექსის 111-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად. ეკონომიკური საქმიანობისათვის გამოყენებულ ძირითად საშუალებათა საამორტიზაციო ანარიცხები გამოიქვითება ამ მუხლით გათვალისწინებული პირობების მიხედვით.

 

საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, პირის მიერ საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, იწვევს პირის დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.

 

მოცემულ შემთხვევაში დადგენილია, რომ სატრანსპორტო საშუალებები, ექსკავატორები და სხვადასხვა მანქანა-დანადგარები საქართველოში შემოტანილია დროებითი შემოტანის საბაჟო რეჟიმით. დროებითი შემოტანის რეჟიმით მიღებული ძირითადი საშუალებების საინვოისო ღირებულებები მოსარჩელის მიერ ჩართულია ამორტიზაციას დაქვემდებარებული ძირითადი საშუალებების შესაბამის ჯგუფებში და იქვითება ამორტიზაციის გზით. იმპორტირებული 1000 ლარამდე ღირებულების ძირითადი საშუალებების გამოქვითვაც ხდება სათაო საწარმოს მიერ გამოწერილი საინვოისო ღირებულებებით. საბაჟო დეკლარაციებზე თანდართული ინვოისები შემოწმების მიერ არ ჩაითვალა ხარჯის დამადასტურებელ დოკუმენტად. ამასთან, რომ არ მომხდარიყო ამორტიზაციის ხარჯის ორმაგი გამოქვითვა სათაო საწარმოში და მუდმივ დაწესებულებაში, საგადასახადო მიზნებისთვის მოთხოვნილ იქნა თურქეთის რესპუბლიკაში ამორტიზაციის გამოქვითვის სარწმუნო დოკუმენტაცია, მაგრამ წარმოდგენაც ვერ მოხდა შემოწმებისთვის.სათაო საწარმოდან მიღებული ცალკეული ძირითადი საშუალებების ღირებულებით შემოწმების მიერ შემცირდა ამორტიზაციას დაქვემდებარებული ძირითადი საშუალებების შესაბამისი ჯგუფები და გადაანგარიშდა გამოქვითვას დაქვემდებარებული ამორტიზაციის ხარჯი. ასევე შემცირდა 1000 ლარამდე გამოქვითვას დაქვემდებარებული ძირითადი საშუალებების ღირებულება დროებითი შემოტანის საბაჟო რეჟიმით სათაო საწარმოდან მიღებულ იმ ძირითად საშუალებებზე რომლებზეც მოხდა შესყიდვის დოკუმენტაციის წარმოდგენა გამოიქვითა სსკ-ის 111-ე მუხლის შესაბამისად. ყოველივე ზემოაღნიშნულმა გამოიწვია დამატებით თანხების დარიცხვა მოგების გადასახადის კუთხით, ასევე განისაზღვრა ჯარიმა სსკ-ის 275-ე მუხდის საფუძველზე.

 

მოსარჩელე აღნიშნავს, რომ ძირითადი საშუალებების იმპორტი განნორციელებულია სსკ-ით დადგენილი ნორმების დაცვით, რაზედაც არსებობს შესაბამისი პირველადი დოკუმენტაცია (ინვოისი, საბაჟო დეკლარაცია).იმპორტირებული ძირითადი საშუალებები გამოყენებულია ეკონომიკურ საქმიანობაში, რაც დასტურდება ბუღალტრული მონაცემებით და პირველადი სახარჯთაღრიცხვო მონაცემებით. საბაჟო სამსახურის თანამშრომლის მიერ საქონლის ღირებულება მიჩნეული იქნა გონივრულ საბაზრო ფასად და აუდიტორს არ აქვს საფუძველი ეჭვი შეიტანოს ძირითადი საშუალებების ღირებულების საბაზრო მონაცემებთან შესაბამისობაში.

 

საქმეში წარმოდგენილი მტკიცებულებების საფუძველზე, სადავო საკითხთან მიმართებით სასამართლომ აღნიშნა, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მიხედვით მოგების გადასახადის გადამხდელია არარეზიდენტი საწარმო, რომელიც საქართველოში საქმიანობას ახორციელებს მუდმივი დაწესებულების მეშვეობით ან/და შემოსავალს იღებს საქართველოში არსებულ წყაროდან საქართველოში უცხოური საწარმოს მუდმივ დაწესებულებად ითვლება განსაზღვრული ადგილი, რომლის გამოყენებითაც ეს პირი ნაწილობრივ ან მთლიანად ახორციელებს ეკონომიკურ საქმიანობას საქართველოში. „მეწარმეთა შესახებ“ საქართველოს კანონის მიხედვით, უცხო ქვეყნის საწარმოს ფილიალი (მუდმივი დაწესებულება) არ განიხილება იურიდიულ პირად საქართველოს კანონმდებლობის მიხედვით ფილიალი და სათავო საწარმო არ განიხილებიან ცალკე სამეწარმეო სუბიექტებად. არარეზიდენტი საწარმო (გარდა საავიაციო ტრანსპორტით მგზავრთა საერთაშორისო გადაყვანისა და ტვირთების საერთაშორისო გადატანის განმახორციელებლისა), რომელიც საქართველოში საქმიანობას ახორციელებს მუდმივი დაწესებულების მეშვეობით, არის მოგების გადასახადის გადამხდელი მუდმივ დაწესებულებასთან დაკავშირებული საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებული ერთობლივი შემოსავლის მიხედვით, რომელიც მცირდება ამ კოდექსით გათვალისწინებული გამოქვითვების თანხებით. არარეზიდენტის ერთობლივი შემოსავალი შედგება საქართველოში არსებული წყაროებიდან მიღებული შემოსავლებისაგან. საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებულ შემოსავალს განეკუთვნება საქართველოს ტერიტორიაზე საქონლის მიწოდებით მიღებული შემოსავალი ან სარგებელი და საქართველოში მომსახურების გაწევით მიღებული შემოსავალი. ამ მიზნით, მომსახურება საქართველოში გაწეულად ითვლება, თუ მომსახურება ფაქტობრივად გაიწევა საქართველოს ტერიტორიაზე ერთობლივი შემოსავლიდან გამოიქვითება ყველა ხარჯი, რომელიც დაკავშირებულია მის მიღებასთან, გარდა იმ ხარჯებისა, რომლებიც საგადასახადო კოდექსის თანახმად გამოქვითვას არ ექვემდებარება. ამასთან, ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული. „შემოსავლებზე ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების და გადასახადების - გადაუხდელობის აღკვეთის შესახებ“ საქართველოსა და თურქეთის რესპუბლიკას შორის გაფორმებული შეთანხმების მიხედვით, ხელშემკვრელ სახელმწიფოს საწარმოს მოგება იბეგრება მხოლოდ ამ სახელმწიფოში, თუ ეს საწარმო თავის საქმიანობას მეორე ხელშემკვრელ სახელმწიფოში არ ახორციელებს იქ განლაგებული მუდმივი დაწესებულებების მეშვეობით. თუ საწარმო ამგვარად ახორციელებს საქმიანობას, მაშინ მისი მოგება შეიძლება დაიბეგროს მეორე სახელმწიფოში, მაგრამ მხოლოდ იმ ნაწილში რომელიც მიეკუთვნება ამ მუდმივ დაწესებულებას. მუდმივი დაწესებულების მოგების განსაზღვრისას დასაშვებია იმ ხარჯების გამოქვითვა, რომლებიც გაწეულია მუდმივი დაწესებულების საქმიანობის მიზნებისათვის, მმართველობითი და საერთო ადმინისტრაციული ხარჯების ჩათვლით, იმის მიუხედავად ეს ხარჯები იმ სახელმწიფოშია გაწეული. სადაც იმყოფება მუდმივი დაწესებულება, თუ მის ფარგლებს გარეთ. ამასთან, იმ შემთხვევაში, როდესაც ერთი ხელშემკვრელი სახელმწიფოს საწარმო მეორე ხელშემკვრელ სახელმწიფოში ახორციელებს საქმიანობას იქ განლაგებული მუდმივი დაწესებულების მეშვეობით, მაშინ თითოეულ ხელშემკვრელ სახელმწიფოში ამ მუდმივ დაწესებულებას მიეკუთვნება მოგება, რომელიც მას შეიძლებოდა მიეღო, როგორც იმავე ან მსგავსი საქმიანობით დაკავებულ იმავე ან მსგავს პირობებში მყოფ ცალკე გამოყოფილ დამოუკიდებელ საწარმოს, რომელიც მოქმედებს იმ საწარმოსაგან სრულიად დამოუკიდებლად, რომლის მუდმივ დაწესებულებასაც იგი წარმოადგენს.

 

ამასთან, აუდიტის დეპარტამენტი აღნიშნავს, რომ სათავო საწარმოს მიერ მუდმივ დაწესებულებაზე საქონლის (ძირითად საშუალების) გადაცემა საქართველოს სამოქალაქო კოდექსის მიხედვით არ განიხილება ხელშეკრულების საფუძველზე ორ დამოუკიდებელ სუბიექტს შორის განხორციელებულ ოპერაციად. შესაბამისად, გადაცემულ საქონელზე, რომლის ექსპორტიც განხორციელდა საქართველოში, სათავო საწარმოს მიერ გამოწერილი ინვოისები ვერანაირად ვერ ჩაითვლება საქონლის (ძირითადი საშუალების) შესყიდვის ან წარმოების დამადასტურებელ დოკუმენტად. სსკ-ის მიხედვით, სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობის აღრიცხვისას გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია წარმოებული ან შეძენილი საქონლის ღირებულება აღრიცხვაში ასახოს ამ საქონლის წარმოებაზე გაწეული ხარჯების (გარდა საამორტიზაციო ანარიცხებისა) ან შეძენის ფასად. ვინაიდან, ინვოისები ვერ ჩაითვლება შესყიდვის დოკუმენტად, მუდმივი დაწესებულებისგან მოთხოვნილი იქნა საერთაშორისო საბუღალტრო და აუდიტორული მომსახურების განმახორციელებელი მსოფლიოში ცნობილი კომპანიებიდან ნებისმიერი კომპანიის მიერ გაცემული დასკვნა, რომლის მიხედვითაც შემოწმება იმსჯელებდა საინვოისო ღირებულების მართებულობის შესახებ.

 

სასამართლომ აქვე აღნიშნა, რომ მოსარჩელის მიერ სასამართლოში წარმოდგენილი მტკიცებულებები, საფუძვლად ვერ დაედება სარჩელის დაკმაყოფილებას, რადგან ვინაიდან წარმოდგენილი _ მტკიცებულებები შეიცავს მხოლოდ პროდუქციის ღირებულების მითითებას. მოსარჩელეს არ წარმოუდგენია დასკვნა, ან რაიმე მტკიცებულება/დოკუმენტი სადავო საკითხთან მიმართებით, ხოლო სადავო გადაწყვეტილებებით გადამხდელს წინადადება მიეცა საერთაშორისო დამოუკიდებელი აუდიტორული კომპანიის მიერ გაცემული დასკვნის აუდიტის დეპარტამენტში წარდგენა, რომლითაც დადგინდება არარეზიდენტი ურთიერთდამოკიდებული პირის სს „-------“ მიერ გადამხდელისათვის გაწეული მომსახურების შინაარსი, გაწეული მომსახურების რეალობა და შემდეგ საბაზრო პრინციპებთან შესაბამისობა, ასევე დანახარჯების მოსარჩელის ეკონომიკურ საქმიანობასთან მიკუთვნების საფუძვლიანობა. ხოლო აუდიტის დეპარტამენტს თავის მხრივ დაევალა აღნიშნული დასკვნის შესწავლისა და შეფასების შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში გაწეული დანახარჯის ერთობლივი შემოსავლიდან გამოქვითვის უზრუნველყოფა და შემოწმების შედეგად მოსარჩელის მიმართ რიცხული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება.

 

ამდენად, ვინაიდან მოსარჩელის მიერ არ წარმოდგენილა შესაბამისი მტკიცებულება, დავის განმხილველი ორგანოების გადაწყვეტილება მართლზომიერია და არ არსებობს მისი გაუქმების და ამ ნაწილში სარჩელის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

მეოთხე საკითხთან (საგარანტიო და სოციალური დაზღვევის ხარჯების გამოსაქვით ხარჯად გაუთვალისწინებლობა) დაკავშირებით, სასამართლო იზიარებს დავის განმხილველი ორგანოების მიერ დადგენილ ფაქტობრივ ფაქტობრივ გარემოებებს გარემოებებს და სამართლებრივ შეფასებას და აღნიშნავს, რომ შემოწმების აქტის მიხედვით საზოგადოებას ერთობლივი შემოსავლიდან „სხვა ხარჯების“ სახით გამოქვითული აქვს თურქეთის რესპუბლიკაში გადახდილი საგარანტიო მომსახურების და დაქირავებულთა სახელმწიფო დაზღვევის ხარჯები. აღნიშნულ გამოქვითვასთან დაკავშირებით ვერ იქნა წარმოდგენილი ქართულ ენაზე თარგმნილი ხარჯის დამადასტურებელი დოკუმენტები, რითაც დადასტურდებოდა ხარჯის კავშირი ეკონომიკურ საქმიანობასთან, ასევე ვერ დგინდება აღნიშნული ხარჯები მიეკუთვნება თუ არა მუდმივ დაწესებულებაზე გასანაწილებელ ხარჯს.

 

საქართველოსა და თურქეთის რესპუბლიკას შორის გაფორმებული „ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების შესახებ“ შეთანხმების თანახმად მუდმივ დაწესებულებას მიეკუთვნება მოგება, რომელიც მას შეიძლება მიეღო. როგორც იმავე ან მსგავსი საქმიანობით დაკავებულ, იმავე ან მსგავს პირობებში მყოფ ცალკე გამოყოფილ დამოუკიდებელ საწარმოს, რომელიც მოქმედებს იმ საწარმოსაგან სრულიად დამოუკიდებლად, რომლის მუდმივ დაწესებულებასაც იგი წარმოადგენს. ერთ შემთხვევაში აღნიშნული ნორმიდან გამომდინარე ვინაიდან, საქართველოს კანონმდებლობა არ ავალდებულებდა მეწარმე სუბიექტს დაქირავებულ პირებზე გასაცემ თანხებზე დაერიცსა სადაზღვეო ანარიცხები, ასეთი ხარჯები უნდა მიეკუთვნოს სათაო საწარმოს ხარჯებს. სსკ-ს 105-ე მუხლის თანახმად კი ერთობლივი შემოსავლიდან გამოიქვითება ყველა ხარჯი რომელიც დაკავშირებულია მის მიღებასთან, ამასთან ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული, შემოწმებით „სხვა ხარჯები“ შემცირდა აღნიშნული თანხებით.

 

აღნიშნულიდან გამომდინარე, გადამხდელს დაერიცხა დამატებითი თანხები მოგების გადასასადის კუთხით და განესაზღვრა ჯარიმა სსკ-ის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 105-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების - თანახმად,1. ერთობლივი შემოსავლიდან გამოიქვითება ყველა ხარჯი, რომელიც დაკავშირებულია მის მიღებასთან, გარდა იმ ხარჯებისა, რომლებიც ამ კოდექსის თანახმად გამოქვითვას არ ექვემდებარება.

 

2. თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული.

საგადასახადო კოდექსის მე-100 მუხლის პირველი-მე-3 ნაწილების შესაბამისად,1. რეზიდენტის ერთობლივი შემოსავალი შედგება საქართველოში არსებული წყაროდან და საქართველოს ფარგლების გარეთ მიღებული შემოსავლებისაგან.

2. არარეზიდენტის ერთობლივი შემოსავალი შედგება საქართველოში არსებული წყაროებიდან მიღებული შემოსავლებისაგან.

3. ერთობლივ შემოსავალს განეკუთვნება ნებისმიერი ფორმით ან/და საქმიანობით მიღებული შემოსავალი, კერძოდ:

ა) ხელფასის სახით მიღებული შემოსავლები;

ბ) ეკონომიკური საქმიანობით მიღებული შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან;

გ) სხვა შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან და ეკონომიკურ საქმიანობასთან.

საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, პირის მიერ საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, იწვევს პირის დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.

მოსარჩელე აღნიშნავს, რომ თურქეთის რესპუბლიკაში გადახდილი საგარანტიო მომსახურების ხარჯები, სახელმწიფო დაზღვევის ხარჯები დაკავშირებულია საზოგადოების ეკონომიკურ საქმიანობასთან. თურქეთის რესპუბლიკის კანონმდებლობით თურქეთის მოქალაქე ფიზიკური პირების დასაქმებისას გაიწევა აღნიშნული ხარჯი.

 

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ წარმოდგენილ (5.05.2016 წლის No63514-21–14 და წლის No101472–21-14 წერილები) ინფორმაციებში მოსარჩელის არგუმენტზე აღნიშნულია, რომ საქართველოსა და თურქეთის რესპუბლიკას შორის გაფორმებული „შემოსავლებზე ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების და გადასანადების გადაუხდელობის აღკვეთის შესახებ“ შეთანხმების (მე-7 მუხლი) თანახმად მუდმივ დაწესებულებას მიეკუთვნება მოგება, რომელიც მას შეიძლება მიეღო, როგორც იმავე ან მსგავსი საქმიანობით დაკავებულ, იმავე ან მსგავს პირობებში მყოფ ცალკე გამოყოფილ დამოუკიდებელ საწარმოს, რომელიც მოქმედებს იმ საწარმოსაგან სრულიად დამოუკიდებლად, რომლის მუდმივ დაწესებულებასაც იგი წარმოადგენს. ერთ შემთხვევაში აღნიშნული ნორმიდან გამომდინარე ვინაიდან ჩვენი ქვეყნის კანონმდებლობა არ ავალდებულებდა მეწარმე სუბიექტს დაქირავებულ პირებზე გასაცემ თანხებზე დაერიცხა სადაზღვეო ანარიცხები, ასეთი ხარჯები უნდა მიეკუთვნოს სათაო საწარმოს ხარჯებს.

 

სსკ-ს 105-ე მუხლის თანახმად, ერთობლივი შემოსავლიდან გამოიქვითება ყველა რომელიც დაკავშირებულია მის მიღებასთან, ამასთან ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული. შემოწმებით სხვა გამოქვითვები შემცირდა აღნიშნული თანხებით. დეკლარაციაში გადასახადის შემცირებისათვის საწარმო დაჯარიმდა სსკ-ის 275-ე მუხლის. შესაბამისად. სათანადო დოკუმენტაციის წარმოდგენის შემთხვევაში შემოწმება იმსჯელებს აღნიშნული სადავო ხარჯების ფილიალზე მიკუთვნების მართლზომიერების შესახებ.

 

ვინაიდან მოსარჩელეს არც საქმის განხილვის მომენტისათვის და არც ამჟამად არ წარმოუდგენია საგარანტიო მომსახურების ხარჯების, სახელმწიფო დაზღვევის ხარჯების საზოგადოების ეკონომიკურ საქმიანობასთან კავშირის დამადასტურებელი მტკიცებულება დოკუმენტები, ხოლო სადავო გადაწყვეტილებებით გადამხდელს წინადადება მიეცა საერთაშორისო დამოუკიდებელი აუდიტორული კომპანიის მიერ გაცემული დასკვნის აუდიტის დეპარტამენტში წარდგენა, რომლითაც დადგინდება არარეზიდენტი ურთიერთდამოკიდებული პირის სს „-------“ მიერ გადამხდელისათვის გაწეული მომსახურების შინაარსი, გაწეული მომსახურების რეალობა და შემდეგ საბაზრო პრინციპებთან შესაბამისობა, ასევე დანახარჯების მოსარჩელის ეკონომიკურ საქმიანობასთან მიკუთვნების საფუძვლიანობა. ხოლო, აუდიტის დეპარტამენტს თავის მხრივ დაევალა აღნიშნული დასკვნის შესწავლისა და შეფასების შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში გაწეული დანახარჯის ერთობლივი შემოსავლიდან გამოქვითვის უზრუნველყოფა და შემოწმების შედეგად მოსარჩელის მიმართ რიცხული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება, სასამართლოს მიაჩნია, რომ საგადასახადო დავის განმხილველი ორგანოების გადაწყვეტილება არსებითად სწორია და არ არსებობს მისი გაუქმების საფუძველი, რადგან როგორც აღინიშნა მოსარჩელეს არ წარმოუდგენია კანონით გათვალისწინებული თურქეთის სახელმწიფოს საგადასახადო ორგანოს რეზიდენტობის სერტიფიკატი ფორმა N1.

 

სასამართლომ განმარტა, რომ განსაკუთრებით მნიშვნელოვანია, რომ ადმინისტრაციული წარმოება წარიმართოს წარდგენილი მტკიცებულებების დეტალურად შესწავლის, შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე. მოსარჩელის მიერ მითითებულ ფაქტობრივ გარემოებებსა და სამართლებრივ არგუმენტებს ადმინისტრაციული ორგანოს მხრიდან უნდა გაეცეს დასაბუთებული პასუნი. სასამართლომ აღნიშნა, რომ საგადასახადო ორგანოთა მიერ მიღებული გადაწყვეტილება, რომელსაც თან ახლავს გადასახადის გადამხდელის უფლებების მნიშვნელოვანი შეზღუდვა, საგადასახადო პასუხისმგებლობის გამოყენება, აუცილებლად უნდა იყოს განსაკუთრებულად არგუმენტირებული, რამეთუ პირდაპირ უკავშირდება თავისუფალი მეწარმეობის განვითარების ხელშეწყობის, პირის ძირითადი უფლებებისა და თავისუფლებების დაცვის კონსტიტუციურ პრინციპებს. საგადასახადო ორგანომ უნდა დაასაბუთოს, რატომ არ გაითვალისწინა კონკრეტული მტკიცებულებები ან პირიქით - რის საფუძველზე მიანიჭა კონკრეტულ მტკიცებულებას უპირატესობა, რატომ არ ეთანხმება გადამხდელის მითითებას და რა მტკიცებულებები უნდა წარედგინა და არ წარადგინა მხარემ, რათა გადასახადის გადამხდელისთვის გასაგები იყოს, რატომ იქნა მისთვის არასასურველი გადაწყვეტილება მიღებული, რაც უზრუნველყოფს მხარის მაქსიმალურ ინფორმირებას, გაიაზროს საგადასახადო ორგანოს გადაწყვეტილება და გაიზიაროს იგი ან წარადგინოს შესაბამისი მტკიცებულებები, რომლებიც საკმარისად იქნება მიჩნეული მისთვის სასურველი გადაწყვეტილების მისაღებად, ხოლო საჭიროების შემთხვევაში, წარადგინოს ადმინისტრაციული საჩივარი სარჩელი და მიუთითოს იმ გარემოებებსა და მტკიცებულებებზე, რომლებიც, მისი აზრით, ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ განვითარებულ მსჯელობას გამორიცხავს.

 

სასამართლომ მიუთითა საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 53-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, რომლის თანახმად, წერილობითი ფორმით გამოცემული ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი უნდა შეიცავდეს წერილობით დასაბუთებას. ამავე მუხლის მე-5 ნაწილის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო უფლებამოსილი არ არის თავისი გადაწყვეტილება დააფუძნოს იმ გარემოებებზე, ფაქტებზე, მტკიცებულებებზე ან არგუმენტებზე, რომლებიც არ იქნა გამოკვლეული და შესწავლილი ადმინისტრაციული წარმოების დროს. ამავე კოდექსის 96-ე მუხლის პირველი ნაწილი ადგენს, რომ ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე.

 

მითითებულ ნორმათა ანალიზის საფუძველზე სასამართლომ განმარტა, რომ ადმინისტრაციულმა ორგანომ უნდა გამოიყენოს კანონით მისთვის მინიჭებული ყველა შესაძლებლობა, რათა სრულყოფილად დაადგინოს და შეისწავლოს საქმისთვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოება. მხოლოდ საქმისთვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოების სრულად შესწავლისა და დადგენის შემდეგ არის შესაძლებელი კანონიერი გადაწყვეტილების მიღება.

 

ადმინისტრაციული წარმოების ჩატარება მოიცავს ადმინისტრაციული ორგანოს უმნიშნვლელოვანეს პროცედურულ ვალდებულებას - გამოიკვლიოს საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე.აქტის გამომცემლობისათვის კანონმდებლობით დადგენილია პროცედურის დაცვა, რამდენადაც მიუკერძოებლად, საქმის გარემოებათა ყოველმხრივი და ობიექტური გამოკვლევის საფუძველზე გამოცემული ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის დასაბუთებულობა- კანონიერების ხარისხი გაცილებით მაღალია, ხოლო ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემისათვის დადგენილი წარმოების პროცედურის დაცვა განმსაზღვრელ მნიშვნელობას ანიჭებს აქტის კანონიერებას. საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის ეს უმნიშვნელოვანესი იმპერატიული ხასიათის დანაწესი ემსახურება საჯარო მმართველობის კანონიერების პრინციპს, რამდენადაც ყოველი მმართველობითი გადაწყვეტილების მიღება უნდა ეფუძნებოდეს განსახილველი საკითხის გარემოებებისა და ფაქტების ობიექტურ შესწავლა-გამოკვლევას, რომლის შეფასებიდან უნდა გამომდინარეობდეს საკითხის გადასაწყვეტად ჩამოყალიბებული დასკვნა. (საქართველოს უზენაესი სასამართლოს 2014 წლის 23 სექტემბრის განჩინება საქმეზე ს- 246-243(3-14)).

 

სასამართლომ მიუთითა საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 2014 წლის 18 თებერვლის გადაწყვეტილებაზე (საქმე Noბს-463–451(კ–13), სადაც საკასაციო სასამართლო განმარტავს, სამართლებრივი აქტის დასაბუთების კანონისმიერი ვალდებულება განპირობებულია იმ გარემოებით, რომ ადმინისტრაციული ორგანო შებოჭოს სამართლით და მოაქციოს თვითკონტროლის ფარგლებში, რამდენადაც გადაწყვეტილების მიღება უნდა ეფუძნებოდეს კონკრეტულ გარემოებებს და ფაქტებს. სწორედ რომელთა შეფასებასაც ადმინისტრაციული ორგანო მიჰყავს საკითხის ამა თუ იმ გადაწყვეტამდე. ანუ სწორედ კონკრეტული ფაქტები და საქმის გარემოებები განსაზღვრავს გადაწყვეტილების იურიდიულ შედეგს და არა პირიქით. წინააღმდეგ შემთხვევაში ყოფა დაკარგავს უზრუნველყოფადობას, სტაბილურობას, გარანტირებულობას, დაირღვევა ნორმის სამართლის ადმინისტრაციული ორგანოს მიმართ ნდობის პრინციპი, სამართლებრივი უსაფრთხოების განცდა, ხოლო ასეთ პირობებში. მყარი სამართლებრივი წესრიგის ადგილს დაიკავებს მმართველობითი ორგანოს სახელისუფლო ძალაზე დამყარებული თვითნებობა, მაშინ როცა ადმინისტრაციული ორგანოსადმი, შესაბამისად, სახელმწიფოსადმი ნდობის პრინციპი და სამართლებრივი უსაფრთხოება, სამართლებრივი სახელმწიფოს ერთ-ერთი უმთავრესი ნიშანია.

 

სასამართლომ მიიჩნია, რომ მოცემულ შემთხვევაში ადმინისტრაციულ ორგანოთა მიერ ადმინისტრაციული წარმოება წარიმართა ზემოაღნიშნული წესების დაცვით. კერძოდ კი, მიუხედავად დავის განმხილველი ორგანოს მიერ არაერთგზის მითითებისა, რომ წარედგინა შესაბამისი დოკუმენტაცია, მსგავსი მტკიცებულებები არ ყოფილა წარდგენილი. ამასთან, აღსანიშნავია, რომ თუკი მხარე ვერ უზრუნველყოფდა საჭირო მტკიცებულების წარდგენას, ადმინისტრაციულ ორგანო, საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ" ქვეპუნქტების საფუძველზე. საქმის გარემოებებიდან გამომდინარე უფლებამოსილია იყო, რომ გამოითხოვა დოკუმენტები და შეეგროვებინა ცნობები სასამართლო განმარტავს, რომ ახდენს რა მიღებული გადამოწმებას, ადმინისტრაციულმა ორგანომ, მისი მასშტაბებისა და რესურსების გათვალისწინებით, მოცემულ შემთხვევაში გამოითხოვა მტკიცებულებები თურქეთის სახელმწიფოს შესაბამისი უწყებიდან პირის რეზიდენტობის თაობაზე, თუმცა ვერ მიიღო.

 

სასამართლომ აღნიშნა, რომ საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის მე-60 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის ბათილად ცნობის საფუძველს წარმოადგენს ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის კანონშეუსაბამობა ან მისი მომზადების და გამოცემის კანონმდებლობით დადგენილი მოთხოვნების არსებითი დარღვევა.

 

საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 32-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი ან მისი ნაწილი კანონს ეწინააღმდეგება და ის პირდაპირ და უშუალო ინდივიდუალურ) ზიანს აყენებს მოსარჩელის კანონიერ უფლებას, ან ინტერესს ან უკანონოდ ზღუდავს მის უფლებას, სასამართლო ამ კოდექსის 22-ე მუხლში აღნიშნულ სარჩელთან დაკავშირებით გამოიტანს გადაწყვეტილებას ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის ბათილად ცნობის შესახებ.

 

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების ანალიზისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების შეფასების საფუძველზე სასამართლომ მიიჩნია, რომ გასაჩივრებული ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტები გამოცემულია საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოებების გამოკვლევისა და შეფასების საფუძველზე და არ არსებობს მათი ბათილად ცნობის და შესაბამისად ახალი ადმინისტრაციული აქტის დავალების გამოცემის საფუძველი.

 

3. სააპელაციო საჩივრის საფუძვლები:

 

ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ - საქმეთა კოლეგიის 2022 წლის 12 აპრილის გადაწყვეტილება სააპელაციო წესით გაასაჩივრა სს „-------“ საქართველოს ფილიალის წარმომადგენელმა პ.ლ-მ, რომელმაც პირველი ინსტანციის სასამართლოს გადაწყვეტილების გაუქმება და სს „-------“ საქართველოს ფილიალის სარჩელის დაკმაყოფილება მოითხოვა.

 

აპელანტის წარმომადგენლის განმარტებით, ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2022 წლის 12 აპრილის გადაწყვეტილება უნდა გაუქმდეს და სს „-------“ სარჩელი უნდა დაკმაყოფილდეს სრულად, შემდეგ გარემოებათა გამო:

 

წარმომადგენლობითი ხარჯის სახელფასო განაცემად განხილვასთან დაკავშირებით, აპელანტის წარმომადგენლის განმარტებით, შემოწმებულ პერიოდში საწარმომ ერთობლივი შემოსავლიდან გამოქვითა სათაო კომპანიის თანამშრომლების სასტუმროში განთავსების ხარჯები, რაც დასტურდება პირველადი დოკუმენტებით. საგადასახადო ორგანოს მიერ შეიცვალა წარმომადგენლობით ხარჯად განხილული ხარჯის კვალიფიკაცია და აღნიშნული ხარჯები განხილულ იქნა დაქირავებულ ფიზიკურ პირებზე განხორციელებულ განაცემებად, რაც გაიზიარა სასამართლომ. აღნიშნული ხარჯები პირდაპირ უკავშირდება საწარმოს ეკონომიკურ საქმიანობას და ექვემდებარება გამოქვითვას საგადასახადო კოდექსის 105-ე მუხლის 1-ლი მუხლის მოთხოვნების შესაბამისად, გათვალისწინებით შემოსავლების სამსახურის მიერ გამოყენებული და სასამართლოს მიერ გაზიარებული მიდგომა მიჩნეულ უნდა იქნეს მიუღებლად.

 

რაც შეეხება ინვოისებსა და საბაჟო დეკლარაციებში დაფიქსირებული სასაქონლო- მატერიალური ფასეულობების ხარჯად გაუთვალისწინებლობას, აპელანტის წარმომადგენლის აღნიშვნით, შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს მიერ განხორციელდა სამშენებლო მასალების, მანქანა-დანადგარების და სხვა მატერიალური ფასეულობების იმპორტის ოპერაციები. საბაჟო დეკლარაციებზე თანდართული ინვოისები საგადასახადო ორგანომ არ მიიჩნია ხარჯის დამადასტურებელ დოკუმენტებად, რადგან აღნიშნული გამოწერილ იქნა სათაო საწარმოს მიერ. შესაბამისად, სათაო საწარმოდან იმპორტირებული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ღირებულებით შემცირდა გამოქვითვას დაქვემდებარებული შეძენილი საქონლის მასალების და ნედლეულის ღირებულება.

 

აპელანტის წარმომადგენელი სააპელაციო სასამართლოს ყურადღებას მიაქცევს შემდეგ გარემოებებზე: ა)აპელანტის მიერ სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების იმპორტი განხორციელდა საგადასახადო კანონმდებლობის მიერ დადგენილი ნორმების დაცვით და იმპორტირებულ სასაქონლო-მატერიალურ ფასეულობებზე არსებობს შესაბამისი პირველადი დოკუმენტაცია (ინვოისი, საბაჟო დეკლარაცია); ბ) იმპორტირებული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობები გამოყენებულია საწარმოს ეკონომიკურ საქმიანობაში; გ) სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების იმპორტი განხორციელდა საქართველოს საბაჟო ტერიტორიაზე კონტროლის გავლით, რა დროსაც უფლებამოსილი ორგანოს მხრიდან არ დამდგარა ეჭვქვეშ საქონლის წარმოშობის კანონიერება.

 

აპელანტის წარმომადგენის აღნიშვნით, საქმის პირველ ინსტანციაში განნილვისას სასამართლომ არ გაიზიარა აპელანტის არგუმენტები და მხარის მოთხოვნა ცნო დაუსაბუთებლად. თუმცა სასამართლო გადაწყვეტილებაში გაუგებარია, თუ რომელი პირველი მტკიცებულების/დოკუმენტის წარმოუდგენლობის გამო ინსტანციიის სასამართლომ აპელანტის მოთხოვნა მიიჩნია უსაფუძვლოდ. აპელანტის მიერ სამშენებლო მასალები შეტანილია საქართველოში იმპორტის სასაქონლო ოპერაციით. საბაჟო დეკლარაციებს ახლავს სათაო და კომპანიის მიერ გამოწერილი ინვოისები იმპორტირებული საქონელი მოგების გადასახადის დეკლარაციის შესაბამის გრაფაში აპელანტს ასახული აქვს საინვოისო ღირებულებით. თუმცა საბაჟო დეკლარაციებზე თანდართული ინვოისები საგადასახადო ორგანოს მიერ არ ჩაითვალა ხარჯის დამადასტურებელ დოკუმენტებად, რის საფუძვლად მიეთითა ის გარემოება, რომ აღნიშნული ინვოისები გამოიწერა სათაო საწარმოს მიერ. აღნიშნული მიდგომა არაპირდაპირ გაიზიარა პირველი ინსტანციის სასამართლომ რაიმე კონკრეტული დასაბუთების ან მითითების გარეშე. ისივე მტკიცებით მსგავსი მიდგომა უსაფუძვლოა, აღნიშნული ინვოისების საფუძველზე იგივე საბაჟო ორგანოს მიერ განხორციელდა შემოტანილი საქონლის საბაჟო რეჟიმში მოქცევა და სწორად ინვოისი – წარმოადგენს საერთაშორისო სავაჭრო ოპერაციებში მასში მითითებული საქონლის შეძენის დამადასტურებელ დოკუმენტს და აღნიშნული საქონელი უნდა გამოიქვითოს საგადასახადო კოდექსის 105-ე მუხლის მოთხოვნების შესაბამისად.

 

ინვოისებსა და საბაჟო დეკლარაციებში დაფიქსირებული ძირითად საშუალებების ამორტიზაციის ხარჯის გაუთვალისწინებლობასთან დაკავშირებით, აპელანტის 1 წარმომადგენელმა აღნიშნა, რომ შემოწმებულ პერიოდში აპელანტის მიერ დროებითი საბაჟო რეჟიმით შემოტანილი ძირითადი საშუალებების საინვოისო ღირებულებები ჩართული იქნა ამორტიზაციას დაქვემდებარებული ძირითად საშუალებების შესაბამის ჯგუფებში და გამოიქვითა ამორტიზაციის გზით. თუმცა გამომდინარე იმ გარემოებიდან, რომ აღნიშნული საქონელი აპელანტს მიაწოდა სათაო საწარმომ, საგადასახადო ორგანომ საქონლის ღირებულება ამოიღო ხარჯებიდან. საგადასახადო ორგანოს მოსაზრებით საწარმოს მიერ გამოწერილი ინვოისები ვერ ჩაითვლება საქონლის შესყიდვის ან წარმოების დამადასტურებელ დოკუმენტად. ამასთან, საგადასახადო ორგანომ დამატებით მიუთითა იმ გარემოებაზე, რომ სამოქალაქო კოდექსის მიხედვით სათაოა. საწარმოს მიერ მუდმივ გადაცემულ საქონელზე, რომლის ექსპორტიც განხორციელდა საქართველოში სათაო დაწესებულებაზე საქონლის გადაცემა არ განიხილება ხელშეკრულების საფუძველზე ორ დამოუკიდებელ სუბიექტს შორის განხორციელებულ ოპერაციად. საგადასახადო ორგანოს აღნიშნული მიდგომა გაიზიარა პირველი ისნტანციის სასამართლომ, რაც სამართლებრივად აბსოლუტურად დაუსაბუთებელია.

 

აპელანტის წარმომადგენლის განმარტებით, საგადასახადო მიზნებისთვის აპელანტი წარმოადგენს დამოუკიდებელ გადასახადის გადამხდელს, გადამხდელს, რომელსაც გააჩნია დამოუკიდებელი საგადასახადო საგადასახადო პასუხისმგებლობა. შესაბამისად, განსასოლველ ურთიერთობასთან მიმართებაში სამოქალაქო კოდექსის ზემოთმითითებული ნორმების გამოყენება უსაფუძვლო და მიუღებელია. აპელანტის მიერ ძირითადი საშუალებები საქართველოში შემოტანილია იმპორტის სასაქონლო ოპერაციით, საბაჟო დეკლარაციებს თან ახლავს სათაო კომპანიის მიერ გამოწერილი ინვოისები. აღნიშნული ინვოისების საფუძველზე, იგივე საბაჟო ორგანოს მიერ განხორციელდა შემოტანილი საქონლის საბაჟო რეჟიმში მოქცევა და სწორად ინვოისი წარმოადგენს საერთაშორისო სავაჭრო ოპერაციებში მასში მითითებული საქონლის შეძენის დამადასტურებელ დოკუმენტს და აღნიშნული საქონლის ღირებულება უნდა გამოიქვითოს საგადასანადო კოდექსის 105-ე მუხლის მოთხოვნების შესაბამისად. ასევე დაუსაბუთებელია სასამართლოს მოსაზრება, რომ რადგან აღნიშნული დოკუმენტები შეიცავს მითითებას მხოლოდ პროდუქციის ღირებულების თაობაზე, აღნიშნული მოთხოვნის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის საფუძველია. შეძენილ საქონელზე გამოწერილი ინვოისები შეიცავს სრულ ინფორმაციას გათვალისწინებულს პრაქტიკაში ამ კატეგორიის დოკუმენტებისათვის და გაუგებარია თუ სხვა რა დამატებით მონაცემს უნდა შეიცავდეს აღნიშნული.

 

საგარანტიო და სოციალური დაზღვევის ხარჯების გამოსაქვით ხარჯად გაუთვალისწინებლობასთან დაკავშირებით, აპელანტის წარმომადგენელი - არ ეთანხმება სასამართლოს მოსაზრებას, რომ თითქოს ვერ დგინდება აპელანტის მიერ თურქეთის რესპუბლიკაში გადახდილი საგარანტიო მომსახურების და დაქირავებულთა სახელმწიფო დაზღვევის ხარჯების მუდმივ დაწესებულებასთან მიკუთვნების საკითხი. გასაჩივრებულ გადაწყვეტილებაში სასამართლომ აღნიშნა, რომ საქმის განხილვის პროცესში მხარის მიერ ვერ იქნა წარმოდგენილი ქართულ ენაზე თარგმნილი დოკუმენტები, რითაც დადასტურდებოდა კავშირი ეკონომიკურ საქმიანობასთან, რაც დაუსაბუთებელია. საწარმოს მიერ ერთობლივი შემოსავლიდან გამოიქვითა თურქეთის რესპუბლიკაში გადახდილი საგარანტიო მომსახურებისა და დაქირავებულთა სახელმწიფო დაზღვევის ხარჯები. აღნიშნული პირდაპირ დაკავშირებულია საწარმოს ეკონომიკურ საქმიანობასთან,ა რაც საგადასახადო კოდექსის 105-ე მუხლის მოთხოვნების შესაბამისად გულისხმობს. ერთობლივი შემოსავლიდან მათი გამოქვითვის შესაძლებლობას.

 

ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, აპელანტის წარმომადგენელი მიიჩნევს, რომ ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2022 წლის 12 აპრილის გადაწყვეტილება დაუსაბუთებელია, უნდა გაუქმდეს და წარმოდგენილი სარჩელი დაკმაყოფილდეს სრულად.

 

4. გასაჩივრებული გადაწყვეტილების უცვლელად დატოვების ფაქტობრივი და სამართლებრივი დასაბუთება:

 

სააპელაციო სასამართლო, გამოცხადებულ მხარეთა მოსაზრების მოსმენის, საქმეში წარმოდგენილი მტკიცებულებების გაანალიზების, პირველი ინსტანციის სასამართლოს გადაწყვეტილებისა და სააპელაციო საჩივრის საფუძვლიანობა-დასაბუთებულობის შემოწმების შედეგად მიიჩნევს, რომ აპელანტის მოთხოვნა არ უნდა დაკმაყოფილდეს, უცვლელად უნდა დარჩეს ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2022 წლის 12 აპრილის გადაწყვეტილება, შემდეგ გარემოებათა გამო:

 

საქართველოს ადმინისტრაციულ საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლის მე-2 ნაწილით, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არის დადგენილი, ადმინისტრაციულ სამართალწარმოებაში გამოიყენება საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის დებულებანი.

 

საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 377-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, სააპელაციო სასამართლო ამოწმებს გადაწყვეტილებას სააპელაციო საჩივრის ფარგლებში, ფაქტობრივი და სამართლებრივი თვალსაზრისით. იმავე მუხლის მე-2 ნაწილით, სამართლებრივი თვალსაზრისით შემოწმებისას, სასამართლო ხელმძღვანელობს საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 393-ე და 394-ე მუხლების მოთხოვნებით საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 382-ე მუხლის მე-2 ნაწილით, სააპელაციო სასამართლოს შეუძლია გაიზიაროს პირველი ინსტანციის სასამართლოს მიერ მტკიცებულებათა გამოკვლევის შედეგები მთლიანად ან ნაწილობრივ. საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 390-ე მუხლის მე-2 ნაწილის „გ“ პუნქტით, სააპელაციო სასამართლოს განჩინება აღწერილობითი და სამოტივაციო ნაწილების ნაცვლად უნდა შეიცავდეს მოკლე დასაბუთებას გასაჩივრებული გადაწყვეტილების გაუქმების ან უცვლელად დატოვების შესახებ. თუ სააპელაციო სასამართლო ეთანხმება პირველი ინსტანციის სასამართლოს შეფასებასა და დასკვნებს, საქმის ფაქტობრივ ან/და სამართლებრივ საკითხებთან დაკავშირებით, მაშინ დასაბუთება იცვლება მათზე მითითებით.

 

სააპელაციო სასამართლო მიუთითებს ადამიანის უფლებათა ევროპული კონვენციის მე-6 მუხლის პირველი პარაგრაფზე, რომელიც ავალდებულებს სასამართლოს დაასაბუთოს თავისი გადაწყვეტილება, ამავდროულად, სააპელაციო პალატა, ადამიანის უფლებათა ევროპული სასამართლოს (Hirvisaari v. Finland, F32; ჯღარკავა საქართველოს წინააღმდეგ, N7932/03; Van de Hurk v. netherlands, par.61. Garcia Ruiz v. Spain [GC] par.26; Jahnke and IaNoble v France (dec.); Perez v France [GC], par. 81) გადაწყვეტილებებზე დაყრდნობით განმარტავცს, რომ დასაბუთებული გადაწყვეტილების უფლება არ მოითხოვს მხარეების მიერ მითითებულ ყველა არგუმენტზე დეტალური პასუნის გაცემას; გარდა ამისა, აღნიშნული უფლება ზედა ინსტანციის სასამართლოებს საშუალებას აძლევს დაეთანხმონ * ქვედა ინსტანციის სასამართლოს დასაბუთებას, საფუძვლების გამეორების გარეშე.

 

სააპელაციო სასამართლო მიუთითებს ადამიანის უფლებათა ევროპული სასამართლოს შემდეგ განმარტებაზე: „სააპელაციო სასამართლოს შეუძლია გამოასწოროს პირველი ინსტანციის სასამართლოს გადაწყვეტილების დაუსაბუთებულობა და, პირიქით, ძალიან მოკლე მსჯელობა საჩივრის დაუშვებლად ცნობის შესახებ-ქვედა ინსტანციის სასამართლოს მსჯელობა საჩივრის დაუშვებლად ცნობის შესახებ - ქვედა ინსტანციის სასამართლოს მსჯელობის გაზიარება, არ არღვევს დასაბუთებელი გადაწყვეტილების უფლებას" (Gorou v. Greece (N°.3) §§ 38-42).

 

სააპელაციო პალატა სრულად ეთანხმება და იზიარებს პირველი ინსტანციის სასამართლოს შეფასებებს და დასკვნებს საქმის ფაქტობრივ და სამართლებრივ საკითხებთან დაკავშირებით, კერძოდ, პალატა მიიჩნევს, რომ პირველი ინსტანციის სასამართლომ სრულად და ყოველმხრივ გამოიკვლია დავასთან დაკავშირებული ყველა ფაქტობრიკი გარემოება, ასევე, სამართლებრივი თვალსაზრისით სწორად შეაფასა საქმესთან დაკავშირებული ყველა ფაქტობრივი გარემოება. პალატა აღნიშნავს, რომ ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს გასაჩივრებული გადაწყვეტილება არის სრულად დასაბუთებული და იგი იძლევა მკაფიო შესაძლებლობას, მონაწილე მხარეებმა გაიგონ, თუ რატომ არ დაუჭირა მხარი სასამართლომ მოსარჩელის პოზიციას და რატომ თქვა უარი საგადასახადო ორგანოს მიერ გამოცემული სარჩელით სადავო ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ- სამართლებრივი აქტების ბათილად ცნობაზე.

 

პალატა განმარტავს, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსი საქართველოს კონსტიტუციის შესაბამისად განსაზღვრავს საქართველოს საგადასახადო სისტემის ფორმირებისა და ფუნქციონირების ზოგად პრინციპებს, აწესრიგებს სამართლებრივ ურთიერთობაში მონაწილე პირის, გადასახადის გადამხდელისა და უფლებამოსილი ორგანოს სამართლებრივ მდგომარეობას. განსაზღვრავს საგადასახადო სამართალდარღვევის სახეებს, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობის დარღვევისათვის პასუსისმგებლობას, უფლებამოსილი ორგანოსა და მისი თანამდებობის პირების არამართლზომიერ ქმედებათა გასაჩივრების წესსა და პირობებს, საგადასახადო დავის გადაწყვეტის წესს, არეგულირებს საგადასახადო ვალდებულების შესრულებასთან დაკავშირებულ სამართლებრივ ურთიერთობებს.

 

სააპელაციო სასამართლო მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 51-ე მუხლის დანაწესზე, რომლითაც განსაზღვრულია საგადასახადო ორგანოთა ვალდებულებები: კერძოდ, ამ ნორმის თანახმად, საგადასახადო ორგანოები ვალდებულნი არიან თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში: გააკონტროლონ გადასანადების გამოანგარიშების სისწორე და სისრულე და მათი დროულად გადახდა, ჩაატარონ საგადასახადო შემოწმებები ამ კოდექსით დადგენილი– წესით და ამ შემოწმებათა ჩატარებისას გააცნონ გადასახადის გადამხდელს თავისი უფლებები და ვალდებულებები; უზრუნველყონ გადასახადის გადამხდელთა დროულად. აღრიცხვა; განახორციელონ დარიცხული და ბიუჯეტებში გადახდილი გადასახადების აღრიცხვა და შეადგინონ ანგარიშგება გადახდილი გადასახადების შესახებ; ამ კოდექსითა და საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობის სხვა აქტებით გათვალისწინებული წესით და დადგენილ ვადებში გადასცენ (გაუგზავნონ) გადასახადის გადამხდელს ან მის წარმომადგენელს საგადასახადო შემოწმების აქტები, აგრეთვე საგადასახადო ორგანოთა სხვა გადაწყვეტილებები და შეტყობინებები; გადასახადის გადამხდელს წარუდგინონ საგადასახადო მოთხოვნა, ხოლო მისი შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში ამ კოდექსით დადგენილი წესით მიიღონ ზომები მისი შესრულების უზრუნველსაყოფად.

 

კანონმდებელი საგადასახადო ორგანოთა ვალდებულებებს უპირისპირებს საგადასანადო ვალდებულებას საგადასახადო კანონმდებლობა ცალკე თავს უთმობს საგადასახადო ვალდებულებას და მისი შესრულების წესებს, გამომდინარე იქედან, რომ საგადასახადო ვალდებულება და მისი შესრულება გადასახადის გადამხდელის ძირითადი და მნიშვნელოვანი იურიდიული ვალდებულებაა. პირს საგადასახადო ვალდებულება ეკისრება საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ იმ გარემოებათა წარმოქმნის მომენტიდან, რომლებიც ითვალისწინებს გადასახადის გადახდას. საგადასახადო ვალდებულება და მისი შესრულება გულისხმობს პირის მოქმედებას ან მოქმედებათა ერთობლიობას, რომელიც მიმართულია გამოანგარიშებასთან გადახდასთან საგადასახადო ვალდებულების კონკრეტული შინაარსი საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის მომენტიდან იწყება და ბიუჯეტში გადასახადის გადახდის მომენტში მთავრდება. შესაბამისად საგადასახადო ვალდებულება ორი დამოუკიდებელი, მაგრამ ამავდროულად თანამიმდევრული და ურთიერთდაკავშირებული სტადიისაგან შედგება: გადასახადის გამოანგარიშება და გადასახადის გადახდა გადასახადის გამოანგარიშება გულისხმობს პირის მოქმედებას ან მოქმედებათა ერთობლიობას, რომელიც დაკავშირებულია გადასახადის თანხის დაანგარიშებასთან, ხოლო გადასანადის გადახდა დაკავშირებულია გადასახადის თანხის ბიუჯეტში გადახდასთან.

 

პალატა განმარტავს, რომ საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და სარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, ამ თავით გათვალისწინებული მეთოდების გამოყენებით და მიაკუთვნოს ამ საანგარიშო პერიოდს, რომელშიც მოხდა მათი მიღება და გაწევა. თუ ამ თავით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, გადასახადის გადამხდელი შემოსავლებისა და ხარჯების აღსარიცხავად იყენებს საკასო ან დარიცხვის მეთოდს, იმის მიხედვით, თუ რომელ მეთოდს იყენებს ბუღალტრული აღრიცხვისათვის. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

 

პალატა აღნიშნავს, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 255-ე მუხლი მე-4 ნაწილით განსაზღვრულია საგადასახადო კონტროლის ორი სახე: მიმდინარე კონტროლი და საგადასახადო შემოწმება. ამავე კოდექსის 262-ე მუხლის შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმება შეიძლება იყოს კამერალური და გასვლითი.

 

პალატა მიუთითებს, რომ საქართველოს საგადასანადო კოდექსის 264-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, გასვლითი საგადასახადო შემოწმება ტარდება საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილი პირის გადაწყვეტილების საფუძველზე.

 

ამდენად, პალატის აღნიშვნით, საგადასახადო შემოწმება არის საგადასახადო კონტროლის ერთ-ერთი ფორმა, რომლის საფუძველზეც დგება საგადასახადო შემოწმების აქტი. ამასთან, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 268-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილი პირი იღებს საგადასახადო შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადების ან/და სანქციების დარიცხვის ან არდარიცხვის შესახებ გადაწყვეტილებას, რომლის ასლი წარედგინება გადასახადის გადამხდელს შესაბამის საგადასახადო მოთხოვნასთან ერთად. ამავე კოდექსის 61-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, გადასახადის დარიცხვა გულისხმობს საგადასახადო ორგანოს მიერ კონკრეტული საგადასახადო პერიოდისათვის გადასახადის თანხის აღრიცხვასა და ასახვას გადასახადის გადამხდელის პირადი აღრიცხვის ბარათზე, რომლის წარმოების წესს განსაზღვრავს საქართველოს ფინანსთა მინისტრი. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადასახადის დარიცხვის საფუძველია საგადასახადო შემოწმების აქტი.

 

პალატა აღნიშნავს, რომ სარჩელით სადავოა მოსარჩელის საქმიანობის გასვლითი საგადასახდო შემოწმებისას გაცემული ადმინისტრაციული აქტების კანონიერება, კერძოდ დასადგენია მოსარჩელის მიერ ხელშეკრულების ფარგლებში, საქართველოში თურქეთის სახელმწიფოდან შემოტანილი პროდუქციის დღგ-ით დაბეგვრა განხორცილდა თუ არა ძირითადი საწარმოს მიერ, რათა თავიდან იქნეს აცილებული ერთის მხრივ საჯარო ინტერესის (გადასახადის გადახდისგან თავის არიდება) შელახვა, და მეორეს მხრივ, მეწარმე სუბიექტის ორმაგი დაბეგვრისგან დაცვა.

 

აპელანტი სააპელაციო საჩივარში გადმოცემული მოსაზრების თანახმად, არ ეთანხმება განხორციელებულ დარიცხვას წარმომადგენლობითი ხარჯების ხელფასად განხილვის, ინვოისებსა და საბაჟო დეკლარაციებში დაფიქსირებული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ხარჯად გაუთვალისწინებლობის, ინვოისებსა და საბაჟო დეკლარაციებში დაფიქსირებული ძირითადი საშუალებების ამორტიზაციის ხარჯის გაუთვალისწინებლობის და საგარანტიო და სოციალური დაზღვევის ხარჯების გამოსაქვით ხარჯად გაუთვალისწინებლობის ნაწილში.

 

პალატა მიუთითებს, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 125-ე მუხლის მიხედვით, ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების შესახებ საერთაშორისო შეთანხმებებით განსაზღვრული საგადასახადო შეღავათით სარგებლობისა და არარეზიდენტისათვის საქართველოში გადახდილი გადასახადის დაბრუნების წესი განისაზღვრება საქართველოს ფინანსთა მინისტრის ბრძანებით.

 

საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2011 წლის 28 დეკემბრის N633 ბრძანებით. დამტკიცებული „ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების შესახებ საერთაშორისო შეთანხმებით განსაზღვრული საგადასახადო შეღავათით სარგებლობისა და არარეზიდენტისათვის საქართველოში გადახდილი გადასახადის დაბრუნების წესის“ პირველი მუხლის პირველი პუნქტის შესაბამისად, ეს წესი განსაზღვრავს ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილებისა და გადასახადების გადაუნდელობის აღკვეთის მიზნით საქართველოს მიერ რატიფიცირებული და ძალაში შესული საერთაშორისო შეთანხმების შესაბამისად შემდგომში საერთაშორისო შეთანხმება) საგადასახადო შეღავათით სარგებლობის, ზედმეტად გადანდილი გადასახადის დაბრუნების და საქართველოს რეზიდენტობის დადასტურების პროცედურებს. ამავე მუხლის სადავო პერიოდში მოქმედი რედაქციის მე-2 პუნქტის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საერთაშორისო შეთანხმებით გათვალისწინებული ნორმების გამოყენება და საგადასახადო ორგანოს ინფორმირება ხორციელდება ამ ბრძანებით დამტკიცებული ფორმების მეშვეობით, კერძოდ: საქართველოს რეზიდენტის მიერ ივსება: ფორმა No1 „საგადასახადო აგენტის ინფორმაცია არარეზიდენტისათვის წყაროსთან დასაკავებელი გადასახადის გადახდისაგან გათავისუფლებაზე ან შემცირებაზე“ და ფორმა No4 "რეზიდენტობის ცნობის მოთხოვნა“.

 

მითითებული წესის მე-2 მუხლის პირველი პუნქტის შესაბამისად, საგადასახადო აგენტის ინფორმაციას არარეზიდენტისათვის წყაროსთან დასაკავებელი გადასანადის გადახდისაგან გათავისუფლებაზე ან შემცირებაზე (ფორმა No1) საგადასახადო აგენტი საანგარიშო წლის მომდევნო წლის 1 აპრილამდე წარუდგენს საგადასანადო ორგანოს, ხოლო მე-2 პუნქტის მიხედვით, ფორმა No1-ს უნდა დაერთოს შესაბამისი ქვეყნის კომპეტენტური ორგანოს მიერ გაცემული, შემოსავლის მიმღების რეზიდენტობის დამადასტურებელი ცნობა და მისი ნოტარიულად დამოწმებული თარგმანი ქართულ ენაზე. ამავე მუხლის მე-4 პუნქტი კი ადგენს ფორმა No1-ის შევსების წესს.

 

„მეწარმეთა შესახებ“ საქართველოს კანოის მე-16 მუხლის პირველი ნაწილით - საწარმოს შეუძლია დააარსოს ფილიალი, რომელიც არ არის იურიდიული პირი. საქართველოში რეგისტრირებული საწარმოს ფილიალი რეგისტრაციას არ ექვემდებარება.

 

2 თავისუფალ ინდუსტრიულ ზონაში დარეგისტრირებულ საწარმოს შეუძლია ამ მუხლის მე-4 და მე-5 პუნქტების შესაბამისად დააარსოს ფილიალი საქართველოს ტერიტორიაზე,3. თავისუფალი ინდუსტრიული ზონის გარეთ საქართველოში დარეგისტრირებულ საწარმოს შეუძლია ამ მუხლის მე-4 და მე-5 პუნქტების შესაბამისად დააარსოს ფილიალი თავისუფალ ინდუსტრიულ ზონაში.

4. უცხო ქვეყნის საწარმოს ფილიალის (მუდმივი დაწესებულების) საქართველოში დაარსების შემთხვევაში მარეგისტრირებელ ორგანოს უნდა წარედგინოს შემდეგი საბუთები:

ა) განცხადება ფილიალის რეგისტრაციის შესახებ;

ბ) საქართველოს კანონმდებლობის შესაბამისად დამოწმებული, საწარმოს გადაწყვეტილება ფილიალის ხელმძღვანელის დანიშვნის შესახებ ან მინდობილობა პირისათვის ხელმძღვანელობის უფლებამოსილების მინიჭების შესახებ;

გ) საქართველოს კანონმდებლობის შესაბამისად დამოწმებული ამ კანონით დადგენილი მონაცემები საწარმოსა და მისი ხელმძღვანელის შესახებ.

5. უცხო ქვეყნის საწარმოს ფილიალის (მუდმივი დაწესებულების) რეგისტრაციას ახორციელებს მარეგისტრირებელი ორგანო ფილიალის იურიდიული მისამართის მიხედვით.

6. საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი დოკუმენტების წარდგენისთანავე მარეგისტრირებელი ორგანო ვალდებულია უცხო ქვეყნის საწარმოს ფილიალი (მუდმივი დაწესებულება) გაატაროს რეგისტრაციაში.

ამავე კანონის 57 მუხლის პირველი ნაწილით დასაშვებია საწარმოს რედომიცილება (შესაძლებელია უცხო ქვეყნის საწარმოს რეგისტრაციის საქართველოში გადმოტანა (რედომიცილება) საწარმოს საქმიანობის უწყვეტობის დაურღვევლად.

2. საქართველოში რედომიცილებული საწარმო შეიძლება დარეგისტრირდეს მხოლოდ საქართველოს კანონმდებლობით გათვალისწინებული სამართლებრივი ფორმით.

3. საქართველოში რეგისტრირებულ საწარმოს უფლება აქვს, გადაიტანოს რეგისტრაცია უცხო ქვეყანაში საწარმოს საქმიანობის უწყვეტობის დაურღვევლად, შემდეგი პირობების არსებობისას:

ა) ამ ქვეყანასთან დადებული საერთაშორისო ხელშეკრულებით არ არის აკრძალული საწარმოს რედომიცილება;

ბ) საწარმოს წინააღმდეგ საქართველოში არ მიმდინარეობს სასამართლო დავა ან გადახდისუუნარობის საქმის წარმოება ან სისხლის სამართლის საქმის წარმოება;

გ) საწარმოს რედომიცილების დროისათვის საქართველოს საგადასახადო ორგანოების მიმართ არ გააჩნია საგადასახადო დავალიანება.

4. საქართველოში რეგისტრირებული საწარმოს რედომიცილება არის საწარმოს რეორგანიზაციის ტოლფასი და მასზე ვრცელდება ამ კანონით გათვალისწინებული, საწარმოს რეორგანიზაციის მარეგულირებელი ნორმები.

5 უცხო ქვეყნის საწარმოს საქართველოში რედომიცილებისა და საქართველოში რეგისტრირებული საწარმოს უცხო ქვეყანაში რედომიცილების წესი და პირობები განისაზღვრება საქართველოს მთავრობის დადგენილებით.

 

განსახილველ შემთხვევაში საქმის მასალებით დასტურდება, რომ სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მოხდა სს „-------“საქართველოს ფილიალის 01.01.2010 წლიდან 01.01.2015 წლამდე პერიოდის საგადასახადო შემოწმება.

 

01.01.2010 წლიდან 01.01.2012 წლამდე საანგარიშო პერიოდზე 25.12.2015 წელს შედგა შუალედური აქტი, რის საფუძველზეც გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 28.12.2015 წლის ა No50251 ბრძანება და 28.12.2015 წლის N094-651 „საგადასასადო მოთხოვნა“, რომლითაც გადამხდელს ბიუჯეტის სასარგებლოდ – დაერიცხა სულ 5389564.33 ლარი, მათ შორის: ძირითადი 2110210.08 ლარი, ჯარიმა 1046664 ლარი, საურავი 2232690.25 ლარი.

 

01.01.2012 წლიდან 01.01.2015 წლამდე საანგარიშო პერიოდზე 25.03.2016 წელს შედგა აქტი რის საფუძველზეც გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 31.03.2016 წლის No8479 ბრძანება, No094–88 „საგადასახადო მოთხოვნა“, რომლის თანახმად მომჩივანს ბიუჯეტის სასარგებლოდ დაერიცხა სულ 749381.43 ლარი, მათ შორის ძირითადი 330273 ლარი, ჯარიმა 173006 ლარი, საურავი 246102.43 ლარი.

 

მოსარჩელემ დარიცხული თანხების გაუქმების მოთხოვნით 22.01.2016 წელს და 28.04.2016 წელს საჩივრებით მიმართა შემოსავლების სამსახურს, რომელმაც 22.04.2016 წლის No11207 ბრძანებით და 13.06.2016 წლის No16641 ბრძანებით საჩივრები ნაწილობრივ დააკმაყოფილა.

 

შემოსავლების სამსახურის ბრძანება გადასახადის გადამხდელის მიერ გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს დავების განნილვის საბჭოში, რომლის 2017 წლის 07 ივლისის გადაწყვეტილებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

 

პალატა აღნიშნავს, რომ განსახილველ შემთხვევაში საქალაქო სასამართლომ სწორად გაიზიარა წინამდებარე საქმესთან დაკავშირებით, დავების განმხილველი ორგანოების მიერ დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებები და სამართლებრივი შეფასებები და მართებულად აღნიშნა, რომ ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილებისა და გადასახადების გადაუხდელობის აღკვეთის შესახებ შეთანხმებების დადების მთავარი მიზანია ქვეყნებს შორის ეკონომიკურ თანამშრომლობისა და ინვესტიციების მოზიდვის ხელშეწყობა. აღნიშნული შეთანხმებები განსაზღვრავს ქვეყნებს შორის დაბეგვრის პრინციპებს, რათა თავიდან იქნას აცილებული ერთი და იგივე ოპერაციის რამდენიმე სახელმწიფოში დაბეგვრა და არარეზიდენტი იურიდიული და ფიზიკური პირების მიერ მეორე ქვეყანაში გაწეული საქმიანობიდან მიღებული შემოსავალი დაიბეგროს იმ ქვეყანაში, სადაც იგი იქნა მიღებული ან რეზიდენტობის ქვეყანაში. შესაბამისად, მსგავსი ღონისძიებების გატარებით უზრუნველყოფილია თავისუფალი მეწარმეობის გარანტირება, ეკონომიკური საქმიანობის განვითარებისათვის ხელშეწყობა, გადასახადების გადანდისაგან თავის არიდებაზე კონტროლი. სწორედ ამიტომ, საერთაშორისო შეთანხმების არსებობასთან ერთად, კანონმდებლობა განსაზღვრავს გადამხდელთა რიგ მოვალეობებს, რომელთა შესრულებაც აუცილებელია ორმაგი დაბეგვრისაგან თავის აცილებისა და განხორციელებული ოპერაციის დაბეგვრის მართლზომიერებაზე კონტროლის მიზნით. აღნიშნულიდან გამომდინარე, გადამხდელმა უნდა მიუთითოს არა მხოლოდ არარეზიდენტის სახელმწიფოსთან საერთაშორისო შეთანხმების არსებობაზე, არამედ წარადგინოს შესაბამისი გარემოებების დამადასტურებელი დოკუმენტაცია. შესაბამისად, კონკრეტული დავის შემთხვევაში დარიცხვის მართლზომიერების შემოწმებისათვის გადამწყვეტია სწორედ მოსარჩელის საკონტრაჰენტის რეზიდენტობის დადგენის ფაქტი, რამეთუ თუკი იგი ნამდვილად წარმოადგენდა იმ სახელმწიფოს რეზიდენტს, რომელთანაც მოქმედებს ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილებისა და გადასახადების გადაუნდელობის აღკვეთის შესახებ შეთანხმება, მიღებული პროცენტის გადახდის წყაროსთან დაკავება და დაბეგვრა უკანონოა.

 

დადგენილია, რომ მოსარჩელის მიერ ადმინისტრაციული დავის განხილვისას ვერ იქნა წარდგენილი მტკიცებულება, რაც ადმინისტრაციულ ორგანოს სხვაგვარი გადაწყვეტილების მიღების საშუალებას მისცემდა. ასეთი მტკიცებულება არც სასამართლო განნილვის დროს იქნა წარმოდგენილი.

კერძოდ, მოსარჩელის მიერ სადავო საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს დავების განხილვის საბჭოს 2017 წლის 07 ივლისის გადაწყვეტილების თანახმად - დავის საგანია:

 

1. წარმომადგენლობითი ხარჯების ხელფასად განხილვა;

2.ინვოისებსა და საბაჟო დეკლარაციებში დაფიქსირებული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ხარჯად გაუთვალისწინებლობა;

3 ინვოისებსა და საბაჟო დეკლარაციებში დაფიქსირებული

ძირითადი საშუალებების ამორტიზაციის ხარჯის გაუთვალისწინებლობა;

4.საგარანტიო და სოციალური დაზღვევის ხარჯების გამოსაქვით ხარჯად გაუთვალისწინებლობა.

 

პირველ საკითხთან დაკავშირებით (წარმომადგენლობითი ხარჯების ხელფასად განხილვა) სააპელაციო პალატა საქალაქო სასამართლოს მსგავსად ეთანხმება გადაწყვეტილებაში აღნიშნული ფაქტებს და სამართლებრივ შეფასებას და აღნიშნავს, რომ საქმის მასალებით (საგადასახდო შემოწმების ატით) საზოგადოებას გაცემული აქვს წარმომადგენლობითი ხარჯისათვის განკუთვნილი თანხები (ძირითადად დღგ-ის ჩათვლით), ერთობლივი შემოსავლიდან (პერიოდების მიხედვით) გამოქვითული აქვს წარმომადგენლობითი ხარჯი.

 

საზოგადოების ბუღალტრის განმარტებით, აღნიშნული ხარჯი წარმოადგენს თურქული სათაო კომპანიის თანამშრომლების (დირექტორი, ფინანსური მენეჯერი, აუდიტორი, წარმომადგენელი) სასტუმროში განთავსების ხარჯებს, რაც დასტურდება პირველადი დოკუმენტებით.

 

აღნიშნული ხარჯი შემოწმების მიერ განხილულ იქნა დაქირავებულებისთვის გაწეულ უსასყიდლო მომსახურებად, გაიზარდა საზოგადოების ერთობლივი შემოსავალი და დღგ- ით დასაბეგრი ბრუნვა, რამაც გამოიწვია დამატებით თანხების დარიცხვა და ასევე სსკ-ის 275-ე მუხლის საფუძველზე გადამხდელის დაჯარიმება.

 

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს:

ბ) სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

ამავე კოდექსის მე-8 მუხლის 33-ე ნაწილით განმარტებულია, რომ წარმომადგენლობითი ხარჯია პირის მიერ ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში გაწეული ხარჯი, რომელიც მოიცავს;

დ) სტუმრების მომსახურების უზრუნველყოფის ხარჯებს, მათ შორის;

დ.ა) საკონსულო მომსახურების (ვიზების გაფორმება, ვადის გაგრძელება) ხარჯებს;

დ.ბ) აეროპორტში დახვედრისა და გაცილების (VIP-დარბაზის მომსახურება) ხარჯებს;

დ.გ) სატრანსპორტო მომსახურების ხარჯებს;

დ.დ) სასტუმრო მომსახურების (ადგილების დაჯავშნა, ცხოვრების ღირებულება) ხარჯებს;

დ.ე) მიღებებისა და წვეულებებისათვის გათვალისწინებულ (წვენები, მინერალური წყლები, გამაგრილებელი სასმელები, ჩაი, ყავა, საუზმე, სადილი, ვახშამი, ბანკეტი) ხარჯებს.

 

საგადასახადო კოდექსის მე-100 მუხლის პირველი-მე-3 ნაწილების შესაბამისად,1.რეზიდენტის ერთობლივი შემოსავალი შედგება საქართველოში არსებული წყაროდან და საქართველოს ფარგლების გარეთ მიღებული შემოსავლებისაგან.

2. არარეზიდენტის ერთობლივი შემოსავალი შედგება საქართველოში არსებული წყაროებიდან მიღებული შემოსავლებისაგან.

3. ერთობლივ შემოსავალს განეკუთვნება ნებისმიერი ფორმით ან/და საქმიანობით მიღებული შემოსავალი, კერძოდ:

ა) ხელფასის სახით მიღებული შემოსავლები;

ბ) ეკონომიკური საქმიანობით მიღებული შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან;

გ) სხვა შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან და ეკონომიკურ საქმიანობასთან.

1. ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ი“ ქვეპუნქტის თანანმად,2.ამ მუხლის პირველი ნაწილის მიზნებისათვის სარგებლის ღირებულებად ითვლება ქვემოთ მითითებული თანხა, რომელიც მცირდება დაქირავებულის მიერ ამ სარგებლის მიღებისას დამქირავებლისათვის გადახდილი თანხით:

ი) სხვა შემთხვევაში – სარგებლის საბაზრო ფასი ამ კოდექსის მე-18 მუხლის მიხედვით. საგადასახდო კოდექსის 102-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის. შესაბამისად, ეკონომიკური საქმიანობით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება:

ა) საქონლის/მომსახურების მიწოდებით მიღებული შემოსავლები.

საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა" ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ- –ით დასაბეგრი ოპერაციაა:

საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური ფარგლებში განხორციელებული საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა.

 

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის შესაბამისად, დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის გარეშე.

 

საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, პირის მიერ საგადასახადო დეკლარაციაში გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, იწვევს პირის დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.

 

დადგენილია, რომ მოსარჩელეს გაცემული აქვს თანხები, რომელიც ერთობლივი შემოსავლიდან, პერიოდების მიხედვით, გამოქვითული აქვს როგორც წარმომადგენლობითი ხარჯი. საზოგადოების პასუხისმგებელი პირის განმარტებით, აღნიშნული ხარჯი წარმოადგენს სათაო კომპანიის თანამშრომლების (დირექტორი, ფინანსური მენეჯერი, აუდიტორი, წარმომადგენელი) სასტუმროში განთავსების ხარჯებს. შემოწმებამ სწორად იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 101-ე და 102-ე მუხლებით და აღნიშნული ხარჯი განხილული იქნა დაქირავებულისათვის გაწეულ უსასყიდლო მომსახურებად, ხელფასის სახის განაცემად, რის შედეგად გაიზარდა ერთობლივი შემოსავალი, დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა, საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი ბაზა, რამაც გამოიწვია დამატებით თანხების დარიცხვა და განისაზღვრა ჯარიმა სსკ-ი 275-ე მუხლის საფუძველზე.

 

აღსანიშნავია, რომ შემოსავლების სამსახურის სადავო 22.04.2016 წლის N11207 და 13.06.2016 წლის N16641 გადაწყვეტილებებით, საჩივრები დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, გადამხდელს მიეცა წინადადება უზრუნველყოს საერთაშორისო დამოუკიდებელი აუდიტორული კომპანიის მიერ გაცემული დასკვნის აუდიტის დეპარტამენტში წარდგენა, რომლითაც დადგინდება არარეზიდენტი ურთიერთდამოკიდებული პირის სს „-------“ მიერ გადამხდელისათვის გაწეული მომსახურების შინაარსი. გაწეული მომსახურების რეალობა და შემდეგ საბაზრო პრინციპებთან შესაბამისობა, ასევე დანახარჯების სს „-------“ ეკონომიკურ საქმიანობასთან მიკუთვნების საფუძვლიანობა. აუდიტის დეპარტამენტს თავის მხრივ დაევალა მისთვის წარდგენილი ზემოაღნიშნული დასკვნის შესწავლისა და შეფასების შედეგების გათვალისწინებით სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში გაწეული დანახარჯის ერთობლივი შემოსავლიდან გამოქვითვის უზრუნველყოფა და შემოწმების შედეგად გადამხდელის მიმართ წარმოშობილი საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება.

 

აუდიტის დეპარტამენტი წარმოდგენილ (25.05.2016 წლის 63514-21-14 და 05.08.2016 წლის No101472–21–14 წერილები) ინფორმაციებში სადავო საკითხთან მიმართებით მოსარჩელის არგუმენტზე აღნიშნავს, რომ სადავო ხარჯებში ასევე ჩართულია ფილიალის მიერ შრომითი ხელშეკრულებით დაქირავებულ არარეზიდენტ პირებზე გაწეული სასტუმროს მომსახურების ხარჯები, რომლებიც საქართველოს ტერიტორიაზე ახორციელებენ დაქირავებით მუშაობას. შესაბამისად, ასეთი ხარჯების მივლინების ხარჯებად განხილვაზ უსაფუძვლოა. თუ, სათაო საწარმოს თანამშრომლებზე საქართველოში გაწეული ხარჯები ჩაითვლება მივლინების ხარჯებად, მათი გამოქვითვები უნდა განხორციელდეს სათაო საწარმოს მიერ. ამასთან შემოსავლების სამსახურის 22.04.2016 წლის No11207 და 13.06.2016 წლის No16641 ბრძანებების აღსრულების მიზნით, გადასახადის გადამხდელს შესაბამისი დასკვნა არ წარმოუდგენია.

 

აღნიშნულიდან გამომდინარე, პალატა მიიჩნევს, რომ ვინაიდან მოსარჩელეს არ წარმოუდგენია მტკიცებულებები, რაც დარიცხული თანხების გადაანგარიშების საფუძველი რომ ხარჯი იქნებოდა, უსაფუძვლოა მოსარჩელის მითითება, დაკავშირებულია საზოგადოების ეკონომიკურ საქმიანობასთან და უნდა ჩაითვალოს სამივლინებო ხარჯად.

 

მეორე სადავო საკითხთან (ინვოისებსა და საბაჟო დეკლარაციებში დაფიქსირებული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ხარჯად გაუთვალისწინებლობა) დაკავშირებით, გასაჩივრებულ გადაწყვეტილებაში აღნიშნულია, რომ შესამოწმებელ პერიოდში საზოგადოება ქ. ბათუმის მუნიციპალიტეტის მერიასთან და სს „-------“(აღნიშნულ კომპანიას თავის მხრივ ხელშეკრულება აქვს გაფორმებული ბათუმის მერიასთან, ხოლო სს „-------“ წარმოადგენს ქვეკონტრაქტორს) გაფორმებული აქვს ხელშეკრულებები კანალიზაციის და სასმელი წყლის ქსელების რეაბილიტაციის თაობაზე ხელშეკრულების ფარგლებში ქ. ბათუმის მერიას, სს „-------“ და გერმანიის რეკონსტუქციის საკრედიტო ბანკს თანხები აქვს გადარიცხული თურქული სათაო კომპანიისთვის (სათაო საწარმო თავად აწარმოებს მილებს და სხვადასხვა გადამყვანებს), რომელიც თავის ფილიალს უზრუნველყოფს სამუშაოების ჩატარებისათვის საჭირო სამშენებლო მასალებით, მანქანა-დანადგარებით, სამშენებლო ტექნიკით და სატრანსპორტო საშუალებებით, ასევე ურიცსავს თანხებს სახელფასო დანახარჯების და სხვადასხვა ხარჯების დასაფინანსებლად. ძირითადი სამშენებლო მასალები საქართველოში შემოტანილია იმპორტის სასაქონლო ოპერაციით. იმპორტის საზაჟო დეკლარაციებს ახლავს სათაო კომპანიის მიერ გამოწერილი ინვოისები. სათაო საწარმოდან იმპორტირებული საქონელი მოგების გადასახადის დეკლარაციებში შეძენილი საქონელი, მასალები და ნედლეულის გრაფაში ასახულია საინვოისო ღირებულებებით.

 

შემოწმების მიმდინარეობისას სათაო საწარმომ ვერ წარადგინა ძირითადი მასალების წარმოებაზე გაწეული ხარჯების დამადასტურებელი დოკუმენტაცია, საბაჟო დეკლარაციებზე თანდართული ინვოისები შემოწმების მიერ არ ჩაითვალა ხარჯის დამადასტურებელ დოკუმენტად, რადგან გამოწერილია სათაო საწარმოს მიერ და არ წარმოადგენს შესყიდვის წარმოების დამადასტურებელ დოკუმენტს.

 

ამდენად, სათაო საწარმოდან იმპორტირებული სმფ-ის ღირებულებით შემცირდა გამოქვითვას დაქვემდებარებული შეძენილი საქონლის, მასალების და ნედლეულის ღირებულება.

აღნიშნულმა გამოიწვია დამატებით თანხების დარიცხვა მოგების გადასახადის კუთხით, -ასევე განისაზღვრა ჯარიმა სსკ-ის 275-ე მუხლის საფუძველზე.

 

საგადასახადო კოდექსის 105-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად,1. ერთობლივი შემოსავლიდან გამოიქვითება ყველა ხარჯი, რომელიც დაკავშირებულია მის მიღებასთან, გარდა იმ ხარჯებისა, რომლებიც ამ კოდექსის თანახმად გამოქვითვას არ ექვემდებარება.

2. თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული.

ამავე კოდექსის მე-100 მუხლის პირველი-მე-3 ნაწილების შესაბამისად,1. რეზიდენტის ერთობლივი შემოსავალი შედგება საქართველოში არსებული წყაროდან და საქართველოს ფარგლების გარეთ მიღებული შემოსავლებისაგან.

2. არარეზიდენტის ერთობლივი შემოსავალი შედგება საქართველოში არსებული წყაროებიდან მიღებული შემოსავლებისაგან.

3. ერთობლივ შემოსავალს განეკუთვნება ნებისმიერი ფორმით ან/და საქმიანობით მიღებული შემოსავალი, კერძოდ:

ა) ხელფასის სახით მიღებული შემოსავლები;

გ) ეკონომიკური საქმიანობით მიღებული შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან;

გ) სხვა შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან და ეკონომიკურ საქმიანობასთან.

 

საგადასახადო კოდექსის 145-ე მუხლის მე-3 ნაწილის შესაბამისად.

3.სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობის აღრიცხვისას გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია წარმოებული ან შეძენილი საქონლის ღირებულება აღრიცხვაში ასახოს. ამ საქონლის წარმოებაზე გაწეული ხარჯების (გარდა საამორტიზაციო ანარიცხებისა) ან შეძენის ფასად. ამასთანავე, გადასახადის გადამხდელი საქონლის ღირებულებაში შეიტანს მისი შენახვისა და ტრანსპორტირების ხარჯებს.

ამავე კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, პირის მიერ საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, იწვევს პირის დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.

 

საქმეში არსებული მასალებით ირკვევა, რომ სამშენებლო მასალები შემოტანილია საქართველოში იმპორტის სასაქონლო ოპერაციით, საბაჟო დეკლარაციებს ახლავს სათაო კომპანიის მიერ გამოწერილი ინვოისები და რომ იმპორტირებული საქონელი მოგების ღირებულებით. საბაჟო დეკლარაციებზე თანდართული ინვოისები შემოწმების მიერ არ ჩაითვალა ხარჯის დამადასტურებელ დოკუმენტად, რადგან გამოწერილია სათაო საწარმოს მიერ და არ წარმოადგენს შესყიდვის/წარმოების დამადასტურებელ დოკუმენტს. ამდენად. სათაო საწარმოდან იმპორტირებული სმფ-ის ღირებულებით შემცირდა გამოქვითვას დაქვემდებარებული შეძენილი საქონლის, მასალების და ნედლეულის ღირებულება. აღნიშნულმა გამოიწვია დამატებით თანხების დარიცხვა მოგების გადასახადის კუთხით და განისაზღვრა ჯარიმა სსკ-ის 275-ე მუხლის საფუძველზე.

 

დადგენილია რომ შემოწმებით სათაო საწარმოდან იმპორტირებული სმფ-ის ღირებულებით შემცირდა გამოქვითვას დაქვემდებარებული შეძენილი საქონლის, მასალების და ნედლეულის ღირებულება.

 

აუდიტის დეპარტამენტი, წარმოდგენილ ინფორმაციებში (25.05.2016 წლის N63514–21-14 და 05.08.2016 წლის No101472–21–14 წერილები) აღნიშნავს, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მიხედვით მოგების გადასანადის გადამხდელია არარეზიდენტი საწარმო, რომელიც საქართველოში საქმიანობას ახორციელებს მუდმივი დაწესებულების მეშვეობით ან/და შემოსავალს იღებს საქართველოში არსებულ წყაროდან. საქართველოში უცხოური საწარმოს მუდმივ დაწესებულებად ითვლება განსაზღვრული ადგილი, რომლის გამოყენებითაც ეს პირი ნაწილობრივ ან მთლიანად ახორციელებს ეკონომიკურ საქმიანობას საქართველოში. „მეწარმეთა შესახებ“ საქართველოს კანონის მიხედვით, უცხო ქვეყნის საწარმოს ფილიალი (მუდმივი დაწესებულება) არ განიხილება იურიდიულ პირად. საქართველოს კანონმდებლობის მიხედვით ფილიალი და სათავო საწარმო არ განიხილებიან ცალკე სამეწარმეო სუბიექტებად. არარეზიდენტი საწარმო (გარდა საავიაციო ტრანსპორტით მგზავრთა საერთაშორისო გადაყვანისა და ტვირთების საერთაშორისო გადატანის განმახორციელებლისა), რომელიც საქართველოში საქმიანობას ახორციელებს მუდმივი დაწესებულების მეშვეობით, არის მოგების გადასახადის გადამხდელი მუდმივ დაწესებულებასთან დაკავშირებული საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებული ერთობლივი შემოსავლის მიხედვით, რომელიც მცირდება ამ კოდექსთ გათვალისწინებული გამოქვითვების თანხებით. არარეზიდენტის ერთობლივი შემოსავალი შედგება საქართველოში არსებული წყაროებიდან მიღებული შემოსავლებისაგან. საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებულ შემოსავალს განეკუთვნება საქართველოს ტერიტორიაზე საქონლის მიწოდებით მიღებული შემოსავალი ან სარგებელი და საქართველოში მომსახურების გაწევით მიღებული შემოსავალი. ამ მიზნით, მომსახურება საქართველოში გაწეულად ითვლება. თუ მომსახურება ფაქტობრივად გაიწევა საქართველოს ტერიტორიაზე. ერთობლივი შემოსავლიდან გამოიქვითება ყველა ხარჯი, რომელიც დაკავშირებულია მის მიღებასთან, გარდა იმ ხარჯებისა, რომლებიც საგადასანადო კოდექსის თანახმად გამოქვითვას არ ექვემდებარება. ამასთან, ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული.

 

„შემოსავლებზე ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების და გადასახადების გადაუხდელობის აღკვეთის შესახებ“ საქართველოსა და თურქეთის რესპუბლიკას შორის გაფორმებული შეთანხმების მიხედვით, ხელშემკვრელ სახელმწიფოს საწარმოს მოგება იბეგრება მხოლოდ ამ სახელმწიფოში, თუ ეს საწარმო თავის საქმიანობას მეორე ხელშემკვრელ სახელმწიფოში არ ახორციელებს იქ განლაგებული მუდმივი დაწესებულებების მეშვეობით. თუ საწარმო ამგვარად ახორციელებს საქმიანობას, მაშინ “მისი მოგება შეიძლება დაიბეგროს მეორე სახელმწიფოში, მაგრამ მხოლოდ იმ ნაწილში

რომელიც მიეკუთვნება ამ მუდმივ დაწესებულებას. მუდმივი დაწესებულების მოგების განსაზღვრისას დასაშვებია იმ ხარჯების გამოქვითვა, რომლებიც გაწეულია მუდმივი დაწესებულების საქმიანობის მიზნებისათვის, მმართველობითი და საერთო ადმინისტრაციული ხარჯების ჩათვლით, იმის მიუხედავად ეს ხარჯები იმ სახელმწიფოშია გაწეული, სადაც იმყოფება მუდმივი დაწესებულება, თუ მის ფარგლებს გარეთ. ამასთან, იმ შემთხვევაში, როდესაც ერთი ხელშემკვრელი სახელმწიფოს საწარმო მეორე ხელშემკვრელ სახელმწიფოში ახორციელებს საქმიანობას იქ განლაგებული მუდმივი დაწესებულების მეშვეობით, მაშინ თითოეულ ხელშემკვრელ სახელმწიფოში ამ მუდმივ დაწესებულებას მიეკუთვნება მოგება, რომელიც მას შეიძლებოდა მიეღო, როგორც იმავე ან მსგავსი საქმიანობით დაკავებულ იმავე ან მსგავს პირობებში მყოფ ცალკე გამოყოფილ დამოუკიდებელ საწარმოს, რომელიც მოქმედებს საწარმოსაგან სრულიად დამოუკიდებლად, რომლის მუდმივ დაწესებულებასაც იგი წარმოადგენს.

 

ამასთან, აუდიტის დეპარტამენტი აღნიშნავს, რომ სათავო საწარმოს მიერ მუდმივ დაწესებულებაზე საქონლის (ძირითად საშუალების) გადაცემა, საქართველოს სამოქალაქო კოდექსის მიხედვით, არ განიხილება ხელშეკრულების საფუძველზე ორ დამოუკიდებელ სუბიექტს შორის განხორციელებულ ოპერაციად. შესაბამისად, გადაცემულ საქონელზე, რომლის ექსპორტიც განხორციელდა საქართველოში, სათავო საწარმოს მიერ გამოწერილი ინვოისები ვერანაირად ვერ ჩაითვლება საქონლის (ძირითადი საშუალების) შესყიდვის ან წარმოების დამადასტურებელ დოკუმენტად. სსკ-ის მიხედვით, სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობის აღრიცხვისას გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია წარმოებული ან შეძენილი საქონლის ღირებულება აღრიცხვაში ასახოს ამ საქონლის წარმოებაზე გაწეული ხარჯების (გარდა საამორტიზაციო ანარიცხებისა) ან შეძენის ფასად. ვინაიდან ინვოისები ვერ ჩაითვლება შესყიდვის დოკუმენტად, მუდმივი დაწესებულებისგან მოთხოვნილი იქნა საერთაშორისო საბუღალტრო და აუდიტორული მომსახურების განმახორციელებელი მსოფლიოში ცნობილი კომპანიებიდან ნებისმიერი კომპანიის მიერ გაცემული დასკვნა, რომლის მიხედვითაც შემოწმება იმსჯელებდა საინვოისო ღირებულების მართებულობის შესახებ.

 

აუდიტის დეპარტამენტი წარმოდგენილ ინფორმაციაში ასევე აღნიშნავს, რო შემოსავლების სამსახურის 22.04.2016 წლის No11207 და 13.06.2016 წლის No16641 ბრძანებების აღსრულების მიზნით, გადასახადის გადამხდელის მიერ შესაბამისი დასკვნის წარმოდგენა არ განხორციელებულა. შესაბამისად აუდიტის დეპარტამენტი ვერ განახორციელებს ზემოაღნიშნული ბრძანებებით დაკისრებული ვალდებულებების შესრულებას.

 

სადავო გადაწყვეტილებებით გადამხდელს წინადადება მიეცა საერთაშორისო დამოუკიდებელი აუდიტორული კომპანიის მიერ გაცემული დასკვნის აუდიტის დეპარტამენტში წარდგენა, რომლითაც დადგინდება - არარეზიდენტი ურთიერთდამოკიდებული პირის სს „-------“ მიერ გადამხდელისათვის გაწეული მომსახურების შინაარსი, გაწეული მომსახურების რეალობა და შემდეგ საბაზრო პრინციპებთან შესაბამისობა, ასევე დანახარჯების მომჩივნის ეკონომიკურ საქმიანობასთან მიკუთვნების საფუძვლიანობა. ხოლო, აუდიტის დეპარტამენტს თავის მხრივ დაევალა აღნიშნული დასკვნის შესწავლისა და შეფასების შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში გაწეული დანახარჯის ერთობლივი შემოსავლიდან გამოქვითვის უზრუნველყოფა და შემოწმების შედეგად მოსარჩელის მიმართ რიცხული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება.

 

მოსარჩელე აღნიშნავს, რომ იმპორტირებული სმფ-ი გამოყენებულია ეკონომიკურ საქმიანობაში, რაც დასტურდება ბუღალტრული მონაცემებით და პირველადი სახარჯთაღრიცხვო მონაცემებით. საქონელი საქართველოს საბაჟო ტერიტორიაზე შემოსულია საბაჟო კონტროლის გავლით, რაზეც არსებობს შესაბამისი უფლებამოსილი პირების მიერ დამოწმებული დოკუმენტაცია. საბაჟო სამსახურის თანამშრომლის მიერ აღნიშნული საქონლის ღირებულება მიჩნეული იქნა გონივრულ საბაზრო ფასად და აუდიტორს არ აქვს საფუძველი ეჭვი შეიტანოს საქონლის ღირებულების საბაზრო მონაცემებთან შესაბამისობაში.

 

განსახილველ შემთხვევაშიც პალატა იზიარებს საქალაქო სასამართლოს მსჯელობას და განმარტავს, რომ ვინაიდან მოსარჩელეს არც საჩივრის განხილვის მომენტისათვის და არც სასამართლოში არ წარმოუდგენია რაიმე მტკიცეზულება/დოკუმენტი, დავის განმხილველი ორგანოების გადაწყვეტილება ამ ნაწილში მართლზომიერია და არ არსებობს მისი გაუქმების საფუძველი.

 

მესამე საკითხთან (ინვოისებსა და საბაჟო დეკლარაციებში დაფიქსირებული ძირითადი საშუალებების ამორტიზაციის ხარჯის გაუთვალისწინებლობა) დაკავშირებით პალატა საქალაქო სასამართლოს მსგავსად იზიარებს დავის განმხილველი ორგანოების დასკვნებს და აღნიშნავს, რომ საქმის მასალებით შესამოწმებელ პერიოდში საზოგადოების ქ. ბათუმის მუნიციპალიტეტის მერიასთან და სს „-------“ (აღნიშნულ კომპანიას თავის მხრივ ხელშეკრულება აქვს გაფორმებული ბათუმის მერიასთან, ხოლო სს „-------“ წარმოადგენს ქვეკონტრაქტორს) გაფორმებული ხელშეკრულების ფარგლებში ქ. ბათუმის მერიას, სს „-------“ საქართველოს ფილიალს“ და გერმანიის რეკონსტუქციის საკრედიტო ბანკს თანხები აქვს გადარიცხული თურქული სათაო ლე კომპანიისთვის, რომელიც თავის ფილიალს უზრუნველყოფს სამუშაოების ჩატარებისათვის და სხვადასნვა გადამყვანებს), მანქანა-დანადგარებით, სამშენებლო ტექნიკით და სატრანსპორტო საშუალებებით, ასევე ურიცხავს თანხებს სახელფასო დანახარჯების და სხვადასხვა ხარჯების დასაფინანსებლად.

 

სატრანსპორტო საშუალებები, ექსკავატორები და სხვადასხვა მანქანა-დანადგარები საქართველოში შემოტანილია დროებითი შემოტანის საბაჟო რეჟიმით. დროებითი შემოტანის რეჟიმით მიღებული ძირითადი საშუალებების საინვოისო ღირებულებები ჩართულია ამორტიზაციას დაქვემდებარებული ძირითადი საშუალებების შესაბამის ჯგუფებში და იქვითება ამორტიზაციის გზით. იმპორტირებული 1000 ლარამდე ღირებულების ძირითადი საშუალებების გამოქვითვაც სათაო საწარმოს მიერ გამოწერილი საინვისო ღირებულებებით ხდება.

 

სათაო საწარმოს მიერ შემოწმების მიმდინარეობის პერიოდში ვერ მოხდა ცალკეულ ძირითადი საშუალებების შესყიდვის დოკუმენტის წარდგენა, საბაჟო დეკლარაციებზე თანდართული ინვოისები შემოწმების მიერ არ ჩაითვალა ხარჯის დამადასტურებელ დოკუმენტად. ამასთან, რომ არ მომხდარიყო ამორტიზაციის ხარჯის ორმაგი გამოქვითვა სათაო საწარმოში და მუდმივი დაწესებულებაში, მოთხოვნილ იქნა საგადასახადო მიზნებისთვის თურქეთის რესპუბლიკაში ამორტიზაციის გამოქვითვის სარწმუნო დოკუმენტაცია, რის წარმოდგენაც ვერ მოხდა შემოწმებისთვის.

 

სათაო საწარმოდან მიღებული ცალკეული ძირითადი საშუალებების ღირებულებით შემოწმების მიერ შემცირდა ამორტიზაციას დაქვემდებარებული ძირითადი საშუალებების შესაბამისი ჯგუფები და გადაანგარიშდა გამოქვითვას დაქვემდებარებული ამორტიზაციის ხარჯი ასევე შემცირდა 1000 ლარამდე გამოქვითვას დაქვემდებარებული ძირითადი საშუალებების ღირებულება. დროებითი შემოტანის საბაჟო რეჟიმით სათაო საწარმოდან მიღებულ იმ ძირითად საშუალებებზე რომლებზეც მოხდა შესყიდვის დოკუმენტაციის წარმოდგენა გამოიქვითა სსკ-ის 111-ე მუხლის შესაბამისად. ყოველივე ზემოაღნიშნულმა გამოიწვია დამატებით თანხების დარიცხვა მოგების გადასახადის კუთხით, ასევე განისაზღვრა ჯარიმა სსკ-ის 275-ე მუხლის საფუძველზე.

 

საგადასახადო კოდექსის 105-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად,1. ერთობლივი შემოსავლიდან გამოიქვითება ყველა ხარჯი, რომელიც დაკავშირებულია მის მიღებასთან, გარდა იმ ხარჯებისა, რომლებიც ამ კოდექსის თანახმად გამოქვითვას არ ექვემდებარება.

2. თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული.

ამავე კოდექსის მე-100 მუხლის პირველი-მე-3 ნაწილების შესაბამისად,1. რეზიდენტის ერთობლივი შემოსავალი შედგება საქართველოში არსებული წყაროდან და საქართველოს ფარგლების გარეთ მიღებული შემოსავლებისაგან.

2. არარეზიდენტის ერთობლივი შემოსავალი შედგება საქართველოში არსებული წყაროებიდან მიღებული შემოსავლებისაგან.

3. ერთობლივ შემოსავალს განეკუთვნება ნებისმიერი ფორმით ან/და საქმიანობით მიღებული შემოსავალი, კერძოდ:

ა) ხელფასის სახით მიღებული შემოსავლები:

ბ) ეკონომიკური საქმიანობით მიღებული შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან;

გ) სხვა შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან და ეკონომიკურ საქმიანობასთან.

საქმიანობისათვის გამოყენებულ ძირითად საშუალებათა საამორტიზაციო ანარიცხები გამოიქვითება ამ მუხლით გათვალისწინებული პირობების მიხედვით.

საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, პირის მიერ საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული შემთსკევისა, იწვევს პირის დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანსის 50 პროცენტის ოდენობით.

 

მოცემულ შემთხვევაში დადგენილია, რომ სატრანსპორტო საშუალებები, ექსკავატორები და სხვადასხვა მანქანა-დანადგარები საქართველოში შემოტანილია დროებითი შემოტანის საბაჟო რეჟიმით. დროებითი შემოტანის რეჟიმით მიღებული ძირითადი საშუალებების საინვოისო ღირებულებები მოსარჩელის მიერ ჩართულია ამორტიზაციას დაქვემდებარებული ძირითადი საშუალებების შესაბამის ჯგუფებში და იქვითება ამორტიზაციის გზით. იმპორტირებული 1000 ლარამდე ღირებულების ძირითადი საშუალებების გამოქვითვაც ხდება სათაო საწარმოს მიერ გამოწერილი საინვოისო ღირებულებებით. საბაჟო დეკლარაციებზე თანდართული ინვოისები შემოწმების მიერ არ ჩაითვალა ხარჯის დამადასტურებელ დოკუმენტად. ამასთან, რომ არ მომხდარიყო ამორტიზაციის ხარჯის ორმაგი გამოქვითვა სადემო საწარმოში და მუდმივ დაწესებულებაში, საგადასახადო მიზნებისთვის მოთხოვნილ იქნა თურქეთის რესპუბლიკაში ამორტიზაციის გამოქვითვის სარწმუნო დოკუმენტაცია, რომლის წარმოდგენა ვერ მოხდა შემოწმებისთვის. სათაო საწარმოდან მიღებული ცალკეული ძირითადი საშუალებების ღირებულებით შემოწმების მიერ შემცირდა ამორტიზაციას დაქვემდებარებული ძირითადი საშუალებების შესაბამისი ჯგუფები და გადაანგარიშდა გამოქვითვას დაქვემდებარებული ამორტიზაციის ხარჯი. ასევე შემცირდა 1000 ლარამდე გამოქვითვას დაქვემდებარებული ძირითადი საშუალებების ღირებულება. დროებითი შემოტანის საბაჟო რეჟიმით სათაო საწარმოდან მიღებულ იმ ძირითად საშუალებებზე რომლებზეც მოხდა შესყიდვის დოკუმენტაციის წარმოდგენა გამოიქვითა სსკ-ის 111-ე მუხლის შესაბამისად. ყოველივე ზემოაღნიშნულმა გამოიწვია დამატებით თანხების დარიცხვა მოგების გადასახადის კუთხით, ასევე განისაზღვრა ჯარიმა სსკ-ის 275-ე მუხლის საფუძველზე.

 

მოსარჩელე აღნიშნავს, რომ ძირითადი საშუალებების იმპორტი განხორციელებულია სსკ- ით დადგენილი ნორმების დაცვით, რაზედაც არსებობს შესაბამისი პირველადი დოკუმენტაცია (ინვოისი, საბაჟო დეკლარაცია) იმპორტირებული ძირითადი საშუალებები გამოყენებულია ეკონომიკურ საქმიანობაში, რაც დასტურდება ბუღალტრული მონაცემებით და პირველადი სახარჯთაღრიცხვო მონაცემებით. საბაჟო სამსახურის თანამშრომლის მიერ საქონლის ღირებულება მიჩნეული იქნა გონივრულ საბაზრო ფასად და აუდიტორს არ აქვს საფუძველი ეჭვი შეიტანოს ძირითადი საშუალებების ღირებულების საბაზრო მონაცემებთან შესაბამისობაში.

 

საქმეში წარმოდგენილი მტკიცებულებების საფუძველზე, სადავო საკითხთან მიმართებით სასამართლომ აღნიშნა, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მიხედვით მოგების გადასახადის გადამხდელია არარეზიდენტი საწარმო, რომელიც საქართველოში საქმიანობას ახორციელებს მუდმივი დაწესებულების მეშვეობით ან/და შემოსავალს იღებს საქართველოში არსებულ წყაროდან საქართველოში უცხოური საწარმოს მუდმივ დაწესებულებად ითვლება განსაზღვრული ადგილი, რომლის გამოყენებითაც. ეს პირი ნაწილობრივ ან მთლიანად ახორციელებს ეკონომიკურ საქმიანობას საქართველოში. „მეწარმეთა შესახებ“ საქართველოს კანონის მიხედვით, უცხო ქვეყნის საწარმოს ფილიალი (მუდმივი დაწესებულება) არ განიხილება იურიდიულ პირად საქართველოს კანონმდებლობის მიხედვით ფილიალი და სათავო საწარმო არ განიხილებიან ცალკე სამეწარმეო სუბიექტებად.

 

არარეზიდენტი საწარმო (გარდა საავიაციო ტრანსპორტით მგზავრთა საერთაშორისო გადაყვანისა და ტვირთების საერთაშორისო გადატანის განმახორციელებლისა), რომელიც საქართველოში საქმიანობას ახორციელებს მუდმივი დაწესებულების მეშვეობით, არის მოგების გადასახადის გადამხდელი მუდმივ დაწესებულებასთან დაკავშირებული საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებული ერთობლივი შემოსავლის მიხედვით, რომელიც მცირდება ამ კოდექსით გათვალისწინებული გამოქვითვების თანხებით. არარეზიდენტის ერთობლივი შემოსავალი შედგება საქართველოში არსებული წყაროებიდან მიღებული შემოსავლებისაგან. საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებულ შემოსავალს განეკუთვნება საქართველოს ტერიტორიაზე საქონლის მიწოდებით მიღებული შემოსავალი ან სარგებელი და საქართველოში მომსახურების გაწევით მიღებული შემოსავალი. ამ მიზნით, მომსახურება საქართველოში გაწეულად ითვლება, თუ მომსახურება ფაქტობრივად გაიწევა საქართველოს ტერიტორიაზე, ერთობლივი შემოსავლიდან გამოიქვითება ყველა ხარჯი, რომელიც დაკავშირებულია მის მიღებასთან, გარდა იმ ხარჯებისა, რომლებიც საგადასახადო კოდექსის თანახმად გამოქვითვას არ ექვემდებარება. ამასთან, ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული „შემოსავლებზე ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების და გადასახადების გადაუნდელობის აღკვეთის შესანებ" საქართველოსა და თურქეთის რესპუბლიკას შორის გაფორმებული შეთანხმების მიხედვით, ხელშემკვრელ სახელმწიფოს საწარმოს მოგება იბეგრება მხოლოდ ამ სახელმწიფოში, თუ ეს საწარმო თავის საქმიანობას მეორე ხელშემკვრელ სახელმწიფოში არ ახორციელებს იქ განლაგებული მუდმივი დაწესებულებების მეშვეობით. თუ საწარმო ამგვარად ახორციელებს საქმიანობას, მაშინ მისი მოგება შეიძლება დაიბეგროს მეორე სახელმწიფოში, მაგრამ მსოლოდ იმ ნაწილში რომელიც მიეკუთვნება ამ მუდმივ დაწესებულებას. მუდმივი დაწესებულების მოგების განსაზღვრისას დასაშვებია იმ ხარჯების გამოქვითვა, რომლებიც გაწეულია მუდმივი დაწესებულების საქმიანობის მიზნებისათვის, მმართველობითი და საერთო ადმინისტრაციული ხარჯების ჩათვლით, იმის მიუხედავად ეს ხარჯები იმ სახელმწიფოშია გაწეული, სადაც იმყოფება მუდმივი დაწესებულება, თუ მის ფარგლებს გარეთ. ამასთან იმ შემთხვევაში, როდესაც ერთი ხელშემკვრელი სახელმწიფოს საწარმო მეორე ხელშემკვრელ სახელმწიფოში ახორციელებს საქმიანობას იქ განლაგებული მუდმივი დაწესებულების მეშვეობით, მაშინ თითოეულ ხელშემკვრელ სახელმწიფოში ამ მუდმივ დაწესებულებას მიეკუთცნება მოგება, რომელიც მას შეიძლებოდა მიეღო, როგორც იმავე ან მსგავსი

საქმიანობით დაკავებულ იმავე ან მსგავს პირობებში მყოფ ცალკე გამოყოფილ დამოუკიდებელ საწარმოს, რომელიც მოქმედებს იქ საწარმოსაგან სრულიად დამოუკიდებლად, რომლის მუდმივ დაწესებულებასაც იგი წარმოადგენს.

 

ამასთან, აუდიტის დეპარტამენტი აღნიშნავს, რომ სათავო საწარმოს მიერ მუდმივ დაწესებულებაზე საქონლის (ძირითად საშუალების) გადაცემა საქართველოს სამოქალაქო კოდექსის მიხედვით არ განიხილება ხელშეკრულების საფუძველზე ორ დამოუკიდებელ სუბიექტს შორის განხორციელებულ ოპერაციად. შესაბამისად, გადაცემულ საქონელზე, რომლის ექსპორტიც განხორციელდა საქართველოში, სათავო საწარმოს მიერ გამოწერილი ინვოისები ვერანაირად ვერ ჩაითვლება საქონლის (ძირითადი საშუალების) შესყიდვის ან წარმოების დამადასტურებელ დოკუმენტად. სსკ-ის მიხედვით, სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობის აღრიცხვისას გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია წარმოებული ან შეძენილი საქონლის ღირებულება აღრიცხვაში ასახოს ამ საქონლის წარმოებაზე გაწეული ხარჯების (გარდა საამორტიზაციო ანარიცხებისა) ან შეძენის ფასად, ვინაიდან, ინვოისები ვერ ჩაითვლება შესყიდვის დოკუმენტად, მუდმივი დაწესებულებისგან მოთხოვნილი იქნა საერთაშორისო საბუღალტრო და და აუდიტორული მომსახურების განმახორციელებელი მსოფლიოში ცნობილი კომპანიებიდან ნებისმიერი კომპანიის მიერ გაცემული დასკვნა, რომლის მიხედვითაც შემოწმება იმსჯელებდა საინვოისო ღირებულების მართებულობის შესასებ.

 

მოსარჩელის მიერ სასამართლოში წარმოდგენილი მტკიცებულებები საფუძვლად ვერ დაედება სარჩელის დაკმაყოფილებას, რადგან წარმოდგენილი მტკიცებულებები შეიცავს მხოლოდ პროდუქციის ღირებულების მითითებას. მოსარჩელეს არ წარმოუდგენია დასკვნა ან რაიმე მტკიცებულება/დოკუმენტი სადავო საკითხთან მიმართებით, ხოლო სადავო გადაწყვეტილებებით გადამხდელს წინადადება მიეცა საერთაშორისო დამოუკიდებელი აუდიტორული კომპანიის მიერ გაცემული დასკვნის აუდიტის დეპარტამენტში წარდგენა, რომლითაც დადგინდება არარეზიდენტი ურთიერთდამოკიდებული პირის სს „-------“ მიერ გადამხდელისათვის გაწეული მომსახურების შინაარსი, გაწეული მომსახურების რეალობა და შემდეგ საბაზრო პრინციპებთან შესაბამისობა, ასევე დანახარჯების მოსარჩელის ეკონომიკურ საქმიანობასთან მიკუთვნების საფუძვლიანობა. ხოლო აუდიტის დეპარტამენტს თავის მხრივ - დაევალა აღნიშნული დასკვნის შესწავლისა და შეფასების შედეგების 2 გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში გაწეული დანახარჯის ერთობლივი შემოსავლიდან გამოქვითვის უზრუნველყოფა და შემოწმების შედეგად მოსარჩელის მიმართ რიცხული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება.

 

პალატა აღნიშნავს, რომ მოცემულ შემთხვევაშიც მოსარჩელის მიერ არ წარმოდგენილა 1) შესაბამისი მტკიცებულება, შესაბამისად დავის განმხილველი ორგანოების გადაწყვეტილება მართლზომიერია და არ არსებობს მისი გაუქმების და ამ ნაწილში სარჩელის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

მეოთხე საკითხთან (საგარანტიო და სოციალური დაზღვევის ხარჯების გამოსაქვით ხარჯად გაუთვალისწინებლობა) დაკავშირებითაც, პალატა პირველი ინსტანციის სასამართლოს მსგავსად იზიარებს დავის განმხილველი ორგანოების მიერ დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს და სამართლებრივ შეფასებას და აღნიშნავს, რომ შემოწმების აქტის მიხედვით საზოგადოებას ერთობლივი შემოსავლიდან „სხვა ხარჯების“ სახით გამოქვითული აქვს თურქეთის რესპუბლიკაში გადახდილი საგარანტიო მომსახურების და დაქირავებულთა სახელმწიფო დაზღვევის ხარჯები. აღნიშნულ გამოქვითვასთან დაკავშირებით ვერ იქნა წარმოდგენილი ქართულ ენაზე თარგმნილი ხარჯის დამადასტურებელი დოკუმენტები, რითაც დადასტურდებოდა ხარჯის კავშირი ეკონომიკურ საქმიანობასთან, ასევე ვერ დგინდება აღნიშნული ხარჯები მიეკუთვნება თუ არა მუდმივ დაწესებულებაზე გასანაწილებელ ხარჯს.

 

საქართველოსა და თურქეთის რესპუბლიკას შორის გაფორმებული „ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების შესახებ“ შეთანხმების თანახმად მუდმივ დაწესებულებას მიეკუთვნება მოგება, რომელიც მას შეიძლება მიეღო, როგორც იმავე ან მსგავსი საქმიანობით დაკავებულ, იმავე ან მსგავს პირობებში მყოფ ცალკე გამოყოფილ დამოუკიდებელ საწარმოს, რომელიც მოქმედებს იმ საწარმოსაგან სრულიად დამოუკიდებლად, რომლის მუდმივ დაწესებულებასაც იგი წარმოადგენს. ერთ შემთხვევაში აღნიშნული ნორმიდან გამომდინარე ვინაიდან, საქართველოს კანონმდებლობა არ ავალდებულებდა მეწარმე სუბიექტს დაქირავებულ პირებზე გასაცემ თანხებზე დაერიცხა სადაზღვეო ანარიცხები, ასეთი ხარჯები უნდა მიეკუთვნოს სათაო საწარმოს ხარჯებს. სსკ-ს 105-ე მუხლის თანახმად კი ერთობლივი შემოსავლიდან გამოიქვითება ყველა ხარჯი რომელიც დაკავშირებულია მის მიღებასთან, ამასთან ყველა სარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული. შემოწმებით „სხვა ხარჯები“ შემცირდა აღნიშნული თანხებით. აღნიშნულიდან გამომდინარე, გადამხდელს დაერიცხა დამატებითი თანხები მოგების გადასახადის კუთხით და განესაზღვრა ჯარიმა სსკ-ის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 105-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად,1. ერთობლივი შემოსავლიდან გამოიქვითება ყველა ხარჯი, რომელიც დაკავშირებულია მის მიღებასთან, გარდა იმ ხარჯებისა, რომლებიც ამ კოდექსის თანახმად გამოქვითვას არ ექვემდებარება.

2. თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, ყველა ხარჯი დოკუმენტურად. უნდა იყოს დადასტურებული.

საგადასახადო კოდექსის მე-100 მუხლის პირველი-მე-3 ნაწილების შესაბამისად,1 რეზიდენტის ერთობლივი შემოსავალი შედგება საქართველოში არსებული წყაროდან და საქართველოს ფარგლების გარეთ მიღებული შემოსავლებისაგან.

2 არარეზიდენტის ერთობლივი შემოსავალი შედგება საქართველოში არსებული წყაროებიდან მიღებული შემოსავლებისაგან.

3 ერთობლივ შემოსავალს განეკუთვნება ნებისმიერი ფორმით ან/და საქმიანობით მიღებული შემოსავალი, კერძოდ:

ა) ხელფასის სახით მიღებული შემოსავლები;

ბ) ეკონომიკური საქმიანობით მიღებული შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან;

გ) სხვა შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან და ეკონომიკურ საქმიანობასთან.

 

საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, პირის მიერ საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, იწვევს პირის დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.

 

მოსარჩელე აღნიშნავს, რომ თურქეთის რესპუბლიკაში გადახდილი საგარანტიო მომსახურების ხარჯები, სახელმწიფო დაზღვევის ხარჯები დაკავშირებულია საზოგადოების ეკონომიკურ საქმიანობასთან, თურქეთის რესპუბლიკის კანონმდებლობით თურქეთის მოქალაქე ფიზიკური პირების დასაქმებისას გაიწევა აღნიშნული ხარჯი.

 

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ წარმოდგენილ (25.05.2016 წლის N63514-21-14 და 05.08.2016 წლის No101472-21-14. წერილები) ინფორმაციებში მოსარჩელის არგუმენტზე აღნიშნულია, რომ საქართველოსა და თურქეთის რესპუბლიკას შორის გაფორმებული „შემოსავლებზე ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების და გადასახადების გადაუხდელობის აღკვეთის შესახებ“ შეთანხმების (მე-7 მუხლი) თანახმად, მუდმივი დაწესებულებას მიეკუთვნება მოგება, რომელიც მას შეიძლება მიეღო, როგორც იმავე ან მსგავსი საქმიანობით დაკავებულ იმავე ან მსგავს პირობებში მყოფ ცალკე გამოყოფილ დამოუკიდებელ საწარმოს, რომელიც მოქმედებს იმ საწარმოსაგან სრულიად დამოუკიდებლად, რომლის მუდმივ დაწესებულებასაც იგი წარმოადგენს. ერთ შემთხვევაში აღნიშნული ნორმიდან გამომდინარე ვინაიდან ჩვენი ქვეყნის კანონმდებლობა არ ავალდებულებდა მეწარმე სუბიექტს დაქირავებულ პირებზე გასაცემ თანზებზე დაერიცხა სადაზღვეო ანარიცხები, ასეთი ხარჯები უნდა მიეკუთვნოს სათაო საწარმოს ხარჯებს.

 

სსკ-ს 105-ე მუხლის თანახმად ერთობლივი შემოსავლიდან გამოიქვითება ყველა ხარჯი რომელიც დაკავშირებულია მის მიღებასთან, ამასთან ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული. შემოწმებით სხვა გამოქვითვები შემცირდა აღნიშნული თანხებით.

დეკლარაციაში გადასახადის შემცირებისათვის საწარმო დაჯარიმდა სსკ-ის 275-ე მუხლის შესაბამისად. სათანადო დოკუმენტაციის წარმოდგენის შემთხვევაში შემოწმება იმსჯელებს აღნიმნული სადავო ხარჯების ფილიალზე მიკუთვნების მართლზომიერების შესახებ.

 

განსახილველ შემთხვევაშიც სააპელაციო პალატა სრულად იზიარებს საქალაქო სასამართლოს დასკვნას და აღნიშნავს, რომ მოსარჩელეს არც საქმის განხილვის მომენტისათვის და არც ამჟამად არ წარმოუდგენია საგარანტიო მომსახურების ხარჯების, სახელმწიფო დაზღვევის ხარჯების საზოგადოების ეკონომიკურ საქმიანობასთან კავშირის დამადასტურებელი მტკიცებულება/დოკუმენტები, ხოლო სადავო გადაწყვეტილებებით გადამხდელს წინადადება მიეცა საერთაშორისო დამოუკიდებელი აუდიტორული კომპანიის მიერ გაცემული დასკვნის აუდიტის დეპარტამენტში წარდგენა, რომლითაც დადგინდება არარეზიდენტი ურთიერთდამოკიდებული პირის სს „-------“ მიერ გადამხდელისათვის გაწეული მომსახურების შინაარსი, გაწეული მომსახურების რეალობა და შემდეგ საბაზრო პრინციპებთან შესაბამისობა, ასევე დანახარჯების მოსარჩელის ეკონომიკურ საქმიანობასთან მიკუთვნების საფუძვლიანობა, ხოლო აუდიტის დეპარტამენტს თავის მხრივ დაევალა აღნიშნული დასკვნის შესწავლისა და შეფასების შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში გაწეული დანახარჯის ერთობლივი შემოსავლიდან გამოქვითვის უზრუნველყოფა და შემოწმების შედეგად მოსარჩელის მიმართ რიცხული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება, შესაბამისად სასამართლოს მიაჩნია, რომ საგადასახადო დავის განმხილველი ორგანოების გადაწყვეტილება არსებითად სწორია და არ არსებობს მისი გაუქმების საფუძველი, რადგან როგორც აღინიშნა მოსარჩელეს არ წარმოუდგენია კანონით გათვალისწინებული თურქეთის სახელმწიფოს საგადასახადო ორგანოს რეზიდენტობის სერტიფიკატი ფორმა N1.

 

ამდენად, საქმის ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით პალატა მიიჩნევს, რომ სააპელაციო საჩივრის ავტორმა ვერ დაძლია მტკიცების ტვირთი და შესაბამისი მტკიცებულებით ვერ დაასაბუთა აღძრული სარჩელის საფუძვლიანობა, ამასთან ვერც ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების ფორმალურ- მატერიალური კანონიერების თვალსაზრისითაც წარმოადგინა რაიმე არგუმენტირებული დასაბუთება, რაც სააპელაციო საჩივრის უარყოფის საფუძველია.

 

5. შემაჯამებელი სასამართლო დასკვნა:

 

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე სააპელაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ საქალაქო სასამართლომ კანონის მართებულად გამოყენებისა და განმარტების შედეგად საქმეზე სწორი გადაწყვეტილება მიიღო სააპელაციო საჩივარი არ შეიცავს დასაბუთებულ არგუმენტაციას გადაწყვეტილების უკანონობის თაობაზე, რის გამოც წარმოდგენილი სააპელაციო საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს და უცვლელად უნდა დარჩეს ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2022 წლის 12 აპრილის გადაწყვეტილება.

 

6. სასამართლო ხარჯები:

 

აპელანტ სს „-------“ საქართველოს ფილიალის მიერ საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 39-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის საფუძველზე გადახდილი სახელმწიფო ბაჟი 7000 ლარი არ უბრუნდება სააპელაციო საჩივარის უარყოფის გამო საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 53-ე მუხლის თანახმად.

 

ს ა რ ე ზ ო ლ უ ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი

 

სააპელაციო სასამართლომ იხელმძღვანელა საქართველოს ადმინისტრაციულ საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლის მე-2 ნაწილით, მე-12 მუხლით, საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 257-ე, 386–ე, 390-ე მუხლებით

 

დ ა ა დ გ ი ნ ა:

 

1. სს „-------““ საქართველოს ფილიალის სააპელაციო საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

 

2. უცვლელი დარჩეს ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს 2022 წლის 12 აპრილის გადაწყვეტილება;

 

3. აპელანტის მიერ სახელმწიფო ბაჟი გადახდილია;

 

4. სააპელაციო სასამართლოს განჩინება შეიძლება გასაჩივრდეს საკასაციო წესით საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატაში (თბილისი, ძმები ზუბალაშვილების ქუჩა N6) დასაბუთებული განჩინების ასლის მხარეებისათვის კანონით დადგენილი წესით – გადაცემიდან 21 დღის ვადაში ქუთაისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის მეშვეობით (ქუთაისი, ნიუპორტის ქუჩა N°32).

 

მოსამართლეები:

შოთა სირაძე,ხათუნა ხომერიკი,ლერი თედორაძე