გადაწყვეტილება №23008/1/2024

№23008/1/2024

10 ივლისი 2024

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივნები: ფ/პ „----------“ (ს/ნ ----------)

მემკვიდრეები ---------- (პ/ნ ----------), ---------- (პ/ნ ----------), ---------- (პ/ნ ----------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, მ. ბარათაშვილის (სხდომის თავმჯდომარე), 30.05.2024 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება „----------“ მემკვიდრეების ---------- (პ/ნ ----------), ---------- (პ/ნ ----------), ---------- (პ/ნ ----------) 2.05.2024 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №23008/1/2024).

 

დავის საგანი:

1. უძრავი ქონების რეალიზაციის შედეგად დამატებული ღირებულების გადასახადში წარმოქმნილი საგადასახადო ვალდებულებების მართლზომიერება;

2. დარიცხული საშემოსავლო გადასახადის მართლზომიერება;

3. დაკისრებული სანქციებისაგან გათავისუფლება.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 26.12.2022 წლის №081-308 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 10.04.2024 წლის №8044 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 246 424,4 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 163 235

დღგ - 129 945

საშემოსავლო გადასახადი - 33 290

ჯარიმა - 44 418

საურავი - 38 771,4

 

პროცედურული გარემოებები

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის 1.01.2019 წლიდან 1.06.2022 წლამდე პერიოდის თემატური საგადასახადო შემოწმება, უძრავი ქონების რეალიზაციის შედეგად წარმოშობილი საგადასახადო ვალდებულებების შესრულების სისწორის დადგენის მიზნით.

შემოწმების შედეგები აისახა 14.12.2022 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზეც 26.12.2022 წელს გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის №32871 ბრძანება და გადამხდელს წარედგინა 26.12.2022 წლის №081-308 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის თანახმადაც მომჩივანს სულ დაერიცხა 246 424,4 ლარი აქედან, დამატებული ღირებულების გადასახადი 129 945 ლარი, საშემოსავლო გადასახადი 33 290 ლარი, ჯარიმა 44 418 ლარი, საურავი 38 771.4 ლარი.

26.12.2022 წლის №081-308 საგადასახადო მოთხოვნა გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 10.04.2024 წლის №8044 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ:

- აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის შესაბამისად დამატებით შეესწავლა „----------“ მიერ 2021 წლის პირველ სექტემბერს გაფორმებულ ხელშეკრულებაში უძრავი ქონების ს/კ ---------- ნასყიდობის ღირებულებით საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრისას დაშვებული უზუსტობები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება;

- დღგ-ის გადამხდელად სავალდებულო რეგისტრაციის თარიღის და მის შესაბამისად განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების დაზუსტების მიზნით, დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს დამატებით შეესწავლა სადავო საკითხი, დღგ-ის გადამხდელად სავალდებულო რეგისტრაციის თარიღი განესაზღვრა 1.01.2019 წლიდან გადასახადის გადამხდელის მიერ განხორციელებული დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციების საერთო თანხიდან და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, უზრუნველყოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

- დანარჩენ ნაწილში საჩივრები არ დაკმაყოფილდა

შემოსავლების სამსახურის 10.04.2024 წლის №8044 ბრძანებ გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. უძრავი ქონების რეალიზაციის შედეგად დამატებული ღირებულების გადასახადში წარმოქმნილი საგადასახადო ვალდებულებების მართლზომიერება

ფაქტების აღწერა

14.12.2022 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტის თანახმად შესამოწმებელ პერიოდში ფ/პ „----------“ უფიქსირდებოდა უძრავი ქონებების შეძენა აღსრულების ეროვნული ბიუროს მიერ გამართულ საჯარო აუქციონებზე. აუქციონზე გატანილ ქონებებზე აღსრულება ხორციელდებოდა უზრუნველყოფილი კრედიტორის შპს „----------” სასარგებლოდ, რომლის დამფუძნებელსაც წარმოადგენს ფ/პ „----------“.

გადამხდელი აუქციონის გზით შეძენილი უძრავი ქონებების რეალიზებას ახდენს ზოგ შემთხვევაში იგივე პირებზე, რომლის საკუთრებაშიც აუქციონზე გატანამდე იყო ქონება, ზოგ შემთხვევაში კი სხვა პირებზე. იგივე პირებზე, ძველ მესაკუთრეებზე ან მათ მემკვიდრეზე, რეალიზებული ჰქონდა 15 უძრავი ქონება.

გადამხდელს, აუქციონზე შეძენილი ქონებებიდან 17 უძრავი ქონება რეალიზებული ჰქონდა მესამე პირებზე, რაც განხილულ იქნა დღგ-ის 18%-იანი განაკვეთით დასაბეგრ ოპერაციად.

საგადასახადო კოდექსის 160-ე, 161-ე, 168-ე და 171-ე მუხლის შესაბამის პერიოდში მოქმედი რედაქციების საფუძველზე, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ, ხოლო ვინაიდან დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციების ჯამური თანხა 100 000 ლარს აჭარბებდა 2019 წლამდე პერიოდში, პირის დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაცია განხორციელდა 2019 წლის პირველი იანვრიდან. პირს ასევე დაერიცხა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 282-ე მუხლის შესაბამისად, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის გარეშე საქმიანობისთვის.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურის მიერ დღგ-ის დარიცხვის ნაწილში საჩივარი დაკმაყოფილდა მხოლოდ 2021 წლის პირველ სექტემბერს გაფორმებული უძრავი ქონების ნასყიდობის ხელშეკრულების ნაწილში, შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების თანახმად უძრავი ქონების ს/კ ---------- ნასყიდობის ღირებულება მითითებულია 30 000 ლარი, ხოლო აუდიტის ბრუნვა გაანგარიშებულია 70 000 ლარიდან.

გადამხდელი ასევე მიუთითებს, რომ შემოწმების მიერ განხორციელდა ხანდაზმული საგადასახადო პერიოდის შესაბამისად საგადასახადო ვალდებულებების შემოწმება და დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის თარიღად განესაზღვრა 2019 წლის პირველი იანვარი, რაც პირდაპირ ეწინააღმდეგება საგადასახადო კანონმდებლობას.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს დადგენილ გარემოებაზე, ასევე საკითხის ზეპირი განხილვისას აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლის განმარტებაზე, რომ ვინაიდან დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციების ჯამური თანხა 100 000 ლარს აჭარბებს 2019 წლამდე პერიოდში, პირის დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაცია განხორციელდა 2019 წლის 1 იანვრიდან, ხოლო უძრავ ქონებაზე ს/კ ---------- დასაბეგრი ბრუნვის 70 000 ლარიდან გაანგარიშება წარმოადგენს ტექნიკურ ხარვეზს.

ამასთან, გადამხდელის არგუმენტთან, კერძოდ, ქონების ნამეტი ღირებულებით რეალიზაციის შემთხვევაში, შპს „----------“ თანხის შეტანასთან დაკავშირებით, გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი არგუმენტაცია/დოკუმენტაციით ფაქტობრივი გარემოებისგან განსხვავებული გარემოება არ დასტურდება.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების და მხარეთა არგუმენტების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ სადავო საკითხები საჭიროებს დამატებით შესწავლას. ამდენად, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის შესაბამისად დამატებით შეისწავლოს „----------“ მიერ 2021 წლის პირველ სექტემბერს გაფორმებულ ხელშეკრულებაში უძრავი ქონების ს/კ ---------- ნასყიდობის ღირებულებით საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრისას დაშვებული უზუსტობები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება. ამასთან, დღგ-ის გადამხდელად სავალდებულო რეგისტრაციის თარიღის, და მის შესაბამისად განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების დაზუსტების მიზნით უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს დამატებით შეისწავლოს სადავო საკითხი, დღგ-ის გადამხდელად სავალდებულო რეგისტრაციის თარიღი განსაზღვროს 01.01.2019 წლიდან გადასახადის გადამხდელის მიერ განხორციელებული დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციების საერთო თანხიდან და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, უზრუნველყოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

მომჩივნები ნაწილობრივ ეთანხმებიან 2024 წლის 10 აპრილის №8044 ბრძანების საფუძველზე მიღებული გადაწყვეტილებას, აღნიშნული ბრძანების მე-2 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტს, ხოლო დანარჩენ ნაწილში ითხოვენ რომ ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ დამატებით განიხილოს გადასახადის გადამხდელის მიერ შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭოში წარდგენილი საჩივრები.

მიუხედავად იმისა, რომ დაბეგვრის მიზნებისთვის აუდიტორებმა იხელმძღვანელეს საგადასახდო კოდექსის 160-ე და 161-ე მუხლების შესამოწმებელ პერიოდში მოქმედი რედაქციებით, მნიშვნელოვანი იყო საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის 2021 წლის პირველი იანვრიდან ამოქმედებული რედაქციის შინაარსიც, რომლის თანახმადაც „----------“ საქმიანობა შესაძლებელი იყო არ განხილულიყო ეკონომიკურ საქმიანობად ვინაიდან მას არ გააჩნდა არაერთჯერადი ხასიათი და გულისხმობდა საცხოვრებელი ფართების რეალიზებას. კერძოდ მომჩივნები უთითებდნენ ზემოთხსენებული 158-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, რომლის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრ პირად (შემდგომ − დასაბეგრი პირი) განიხილება ნებისმიერი პირი, რომელიც ნებისმიერ ადგილზე დამოუკიდებლად ახორციელებს ნებისმიერი სახის ეკონომიკურ საქმიანობას, მიუხედავად ამ საქმიანობის მიზნისა და შედეგისა“. აგრეთვე უთითებდნენ ამავე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის მიხედვით, „ერთჯერადი/არარეგულარული ხასიათის მიუხედავად, ნებისმიერ შემთხვევაში, ეკონომიკურ საქმიანობად განიხილება არასაცხოვრებელი დანიშნულების შენობის/ნაგებობის მიწოდება“. სწორედ აღნიშნულის გათვალისწინებით მიიჩნევდნენ მომჩივნები, რომ საგადასახადო კოდექსი საცხოვრებელი ბინების რეალიზაციას უპირობოდ არ განიხილავდა ეკონომიკურ საქმიანობად.

„დამატებული ღირებულების გადასახადის შესახებ მეთოდური მითითების დამტკიცების თაობაზე“ შემოსავლების სამსახურის 2021 წლის 17 მარტის № 7536 ბრძანების დანართი №4, თანახმად:

სსკ-ის 158-ე მუხლის დებულებებიდან გამომდინარე ეკონომიკურ საქმიანობად არ განიხილება ერთჯერადი/არარეგულარული ხასიათის საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა, გარდა არასაცხოვრებელი დანიშნულების შენობის/ნაგებობის მიწოდებისა;

მოცემული მუხლის მიზნისათვის არაერთჯერადი/რეგულარული ხასიათის საქმიანობად განიხილება საქმიანობა, რომელიც ხორციელდება სისტემატურად და ორგანიზებულად;

საქმიანობის არაერთჯერად/რეგულარულ საქმიანობად დაკვალიფიცირების მიზნით მნიშვნელობა ენიჭება პირის განზრახვას და არა ფაქტობრივად განხორციელებული ქმედების ოდენობას ან/და პერიოდს მოცემულ შემთხვევაში ფიზიკური პირის მიერ უძრავი ქონების (საცხოვრებელი სახლების/ბინების) რეალიზაცია, განხორციელებულია პირადი მიზნიდან გამომდინარე, და არ ატარებს სისტემატიურ და ორგანიზებულ ხასიათს (პირი არ არის დაკავებული უძრავი ქონებით ვაჭრობით) მიუხედავად იმისა, რომ რეალიზებულია 5 სახლი/ბინა, ვერ ჩაითვლება არაერთჯერად/რეგულარულ მიწოდებად.

ზემოთხსენებული მეთოდურ მითითებაში სწორედ, შეფასებული იყო ფიზიკური პირის მიერ რეალიზებული საცხოვრებელი ბინების რეალიზაციის ოპერაციის შეფასება, არა პირდაპირად, როგორც სსკ-ის მოთხოვნების პირდაპირი შესაბამისობის დადგენა, არამედ ოპერაცია განხილული იყო შინაარსობრივად. სწორედ ამიტომ მიჩნევდნენ, რომ შემოწმების პერიოდში განხორციელებული ოპერაციები უნდა განხილულიყო არაპირდაპირი მიდგომით, შეფასებულიყო ოპერაციის შინაარსი, მისი ფორმა და მისი შედეგები, როგორც ქვეყნის ბიუჯეტის, სოციალურ ეკონომიკურ კონტექსტში ასევე ოპერაციის მხარეების მიერ მიღებული სარგებლის გათვალისწინებით.

შემოსავლების სამსახურის 2024 წლის 10 აპრილს გამოცემულ №8044 ბრძანებაში არასრულად არის განხილული გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილ საჩივარში მითითებული საკითხები, ამასთანავე დამახინჯებულია აუდიტის დეპარტამენტის მიერ შედგენილ აქტში საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის საფუძვლები.

ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით მომჩივანი ითხოვს გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 2024 წლის 10 აპრილს გამოცემული №8044 ბრძანება, თავიდან მოხდეს შემოსავლების სამსახურში წარდგენილი საჩივრების განხილვა.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, ამ თავით გათვალისწინებული მეთოდების გამოყენებით და მიაკუთვნოს იმ საანგარიშო პერიოდს, რომელშიც მოხდა მათი მიღება და გაწევა. ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

საგადასახადო კოდექსის მე-2 მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, გადასახადებით დაბეგვრისათვის გამოიყენება საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის დღისათვის მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობა.

საგადასახადო კოდექსის მე-9 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ეკონომიკურ საქმიანობად განიხილება ნებისმიერი საქმიანობა, რომელიც ხორციელდება შემოსავლის ან კომპენსაციის მისაღებად, მიუხედავად ამ საქმიანობის შედეგისა, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ვ“ ქვეპუნქტის თანახმად, ეკონომიკურ საქმიანობას არ მიეკუთვნება საქმიანობის ან/და ოპერაციების სახეები ან/და ოპერაციების ერთობლიობა, რომლებიც განისაზღვრება საქართველოს ფინანსთა მინისტრის ბრძანებით, საქართველოს პარლამენტის საფინანსო-საბიუჯეტო კომიტეტთან შეთანხმებით.

საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის, შესამოწმებელ პერიოდში მოქმედი რედაქციის თანახმად, დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი ოპერაცია.

საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ა“ ქვეპუნქტის შესამოწმებელ პერიოდში მოქმედი რედაქციის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა, რომლის დროსაც დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა.

ამავე მუხლის მე-8 ნაწილის ქვეპუნქტის შესამოწმებელ პერიოდში მოქმედი რედაქციის თანახმად, უძრავი ქონების მიწოდებისას, თუ არ დადგა ამ მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული პირობა, დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის თარიღი, ხოლო თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე − ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის თარიღი.

საგადასახადო კოდექსის 168-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ჰ“ ქვეპუნქტის შესამოწმებელ პერიოდში მოქმედი რედაქციის თანახმად, ჩათვლის უფლების გარეშე დღგ-ისგან გათავისუფლებულია ფიზიკური პირისათვის საცხოვრებელი ბინის (სახლის) მასზე დამაგრებული მიწით მიწოდება, თუ მიმწოდებელი ამ ქონებას აწვდის იმ ფიზიკურ პირს:

ჰ.ა) რომლისგანაც ეს ქონება მიიღო მისი ან/და სხვა ფიზიკური პირის სახელშეკრულებო ვალდებულების შესრულების უზრუნველყოფის ღონისძიების ფარგლებში;

ჰ.ბ) რომლის ქონებაც აუქციონის ან სხვა წესით შეიძინა მისი ან/და სხვა ფიზიკური პირის ფულადი ვალდებულების გადახდევინების მიზნით.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, დღგით დასაბეგრი ოპერაციებია დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

ამავე მუხლის მე-6 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, თუ არ დადგა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული პირობა, დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება, გარდა ამ კოდექსის 160-ე მუხლის მე-5 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, უძრავი ნივთის მიწოდებისას, საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის მომენტში, ხოლო, თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე − ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის მომენტში.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საგადასახადო კოდექსის 171-ე მუხლის პირველი ნაწილის „დ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ისგან ჩათვლის უფლების გარეშე გათავისუფლებულია ფიზიკური პირისთვის მიწის ნაკვეთის და მასზე დამაგრებული საცხოვრებელი ბინის/სახლის მიწოდება, თუ მიმწოდებელი ამ ქონებას აწვდის იმ ფიზიკურ პირს ან იმ ფიზიკური პირის პირველი რიგის მემკვიდრეს:

დ.ა) რომლისგანაც ეს ქონება მიიღო მისი ან/და სხვა ფიზიკური პირის სახელშეკრულებო ვალდებულების შესრულების უზრუნველყოფის ღონისძიების ფარგლებში;

დ.ბ) რომლის ქონებაც აუქციონის ან სხვა წესით შეიძინა მისი ან/და სხვა ფიზიკური პირის ფულადი ვალდებულების გადახდევინების მიზნით;

შემოსავლები სამსახურში წარდგენილ საჩივარში მომჩივანი აღნიშნავდა, რომ შემოწმების პროცესში მხედველობაში უნდა ყოფილიყო მიღებული შემდეგი ფაქტობრივი გარემოებები:

ა) „----------“ მიერ ქონებების რეალიზება მესამე პირებზე ხდებოდა ამ ქონებათა ყოფილ მესაკუთრეთა თანხმობით.

ბ) მესამე პირებზე რეალიზებულ ბინებში კვლავ ცხოვრობდნენ ბინის ყოფილი მესაკუთრეები.

გ) ტექნიკურად შესაძლებელი იყო უძრავი ქონებების დაბრუნება ჯერ მომხდარიყო ძველ მესაკუთრეზე და შემდგომ ძველ მესაკუთრეს მოეხდინა მისი რეალიზაცია, აღნიშნული ოპერაცია უკვე პირდაპირ იქნებოდა დღგ-ისაგან განთავისუფლებული ოპერაცია ფორმალურად სსკ-ის 171-ე მუხლის გათვალისწინებით, მაგრამ მიუხედავად იმისა რომ ტექნიკურად არ განხორციელდა აღნიშნული ფორმით ქონებების რეალიზაციები.

ზემოაღნიშნული გარემოებები მომჩივანთა მტკიცებით საგადასახადო კოდექსის 171-ე და 73-ე მუხლების შესაბამისად ქმნიდა საფუძველს საკითხი შეფასებულიყო ფორმის შინაარსზე აღმატებულობის პრინციპით.

შემოსავლების სამსახურის 10.04.2024 წლის №8044 ბრძანებით საჩივარი ამ არგუმენტაციის გათვალისწინებით დამატებული ღირებულების გადასახადში განსაზღვრული ვალდებულებების ცვლილების საჭიროების თაობაზე არ დაკმაყოფილდა.

საბჭო იზიარებს შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილებას და მიიჩნევს, რომ საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის 2021 წლის პირველი იანვრიდან ამოქმედებული რედაქციის მოქმედების პერიოდში „----------“ მიერ საცხოვრებელი ბინების შეძენა და რეალიზაციის განხილვა ეკონომიკურ საქმიანობად და შესაბამისად დამატებული ღირებულების გადასახადით დასაბეგრ ოპერაციებად არის მართლზომიერი, ვინაიდან, როგორც შემოწმების აქტიდან ირკვევა პირის საქმიანობას წარმოადგენდა მის მიერ დაფუძნებული შპს „----------” მიმართ არსებული ვალდებულებათა უზრუნველსაყოფად სარეალიზაციოდ აუქციონზე გატანილი ქონებების შეძენა და რეალიზაცია, შემოწმების აქტის თანახმად შესამოწმებელ პერიოდში აღნიშნული განხორციელებული იყო ჯამში 32-ჯერ, რაც ცხადყოფს ფაქტს იმის თაობაზე რომ პირის საქმიანობა ატარებდა, როგორც სისტემატიურ, ასევე ორგანიზებულ სახეს.

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ წარმოდგენილი პოზიციით:

ძველი მესაკუთრის თანხმობასთან დაკავშირებით შემოწმების პოზიციაა, რომ გადამხდელს ფ/პ „----------“, არანაირად არ სჭირდებოდა ძველი მესაკუთრის თანხმობა, უფრო მეტიც, ძველი მესაკუთრის წინააღმდეგობის შემთხვევაშიც, ფ/პ „----------“ სრული უფლება ქონდა ნებისმიერ პირზე გაეყიდა ქონება, რადგან აღნიშნული ქონება მან შეიძინა აუქციონზე და იყო მისი საკუთრება. საქართველოს სამოქალაქო კოდექსის 3065 მუხლის მე-6 და მე-7 ნაწილის მიხედვით აუქციონზე გაყიდული უძრავი ნივთის ახალი მესაკუთრე იკავებს ძველი მესაკუთრის ადგილს და ხდება საკუთრების გადასვლის მომენტისათვის ამ ნივთთან დაკავშირებული სამართლებრივი ურთიერთობის მონაწილე. იპოთეკით დატვირთული უძრავი ნივთის ახალ მესაკუთრეზე გადასვლის მომენტიდან ძველი მესაკუთრე კარგავს ყოველგვარ უფლებას ამ ნივთზე. შესაბამისად, ზემოთ აღნიშნულიდან გამომდინარე აუქციონზე შეძენილი უძრავი ქონების რეალიზაცია ხდება ახალი მესაკუთრის (გადამხდელის) სურვილისამებრ და არა ძველი მესაკუთრის თანხმობის არსებობის ან არარსებობის გათვალისწინებით. ძველ მესაკუთრეს აღარ გააჩნია არანაირი უფლებები ან მოთხოვნები აღნიშნულ უძრავ ქონებასთან დაკავშირებით. ამიტომ, რადგანაც ფაქტობრივი გარემოებით დასტურდება, რომ გადამხდელის მიერ მესამე პირებზე გაიყიდა უძრავი ქონებები, აღნიშნული ოპერაციები დაექვემდებარა დღგ-ით დაბეგვრას საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 160-ე (ძვ. რედ. 161) მუხლის საფუძველზე.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, საბჭოს მიაჩნია, რომ არ არსებობს შემოსავლების სამსახურის 10.04.2024 წლის №8044 ბრძანებით ამ საკითხთან დაკავშირებით მიღებული გადაწყვეტილების გაუქმების და ამ ნაწილში საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

2. საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის მართლზომიერება

ფაქტების აღწერა

„----------“ მიერ რეალიზებული ფართებიდან მიღებული დასაბეგრი შემოსავალი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 79-ე, მე-80, მე-100 და 102-ე მუხლების შესაბამისად, დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურმა საშემოსავლო გადასახადის დარიცხვა მიიჩნია მართლზომიერად და მიიღო გადაწყვეტილება ამ ნაწილში საჩივრის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის თაობაზე.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

საშემოსავლო გადასახადის დარიცხვის ნაწილში შემოსავლების სამსახურმა არ გაითვალისწინა მათი არგუმენტები და ითხოვენ ამ საკითხთან დაკავშირებული არგუმენტების შეფასებას. კერძოდ:

1. საშემოსავლო გადასახადის გაანგარიშებისას არ მომხდარა ნამეტი შემოსავლის ძველი მესაკუთრეების სესხი დასაფარად გამოყენების ფაქტის გათვალისწინება.

2. არ მომხდარა ამ შემოსავლის მიღებასთან დაკავშირებული ხარჯების (შეძენის, ფლობის ხარჯები, მათ შორის ქონების გადასახადი, აუქციონზე და სჯარო რეესტრში და მასთან დაკავშირებულ უწყებებში გადახდილი თანხები) გათვალისწინება.

3. არ მომხდარა შეფასება საშემოსავლო გადასახადის მიზნებისთვის წარმოადგენდა თუ არა პირის საქმიანობა ეკონომიკურ საქმიანობას.

4. საკითხის შეფასებისას შემოსავლების სამსახურმა არ იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 81-ე და 82-ე მუხლებით და არ განიხილა საშემოსავლო გადასახადის 5 პროცენტიანი განაკვეთით დაბეგვრის შესაძლებლობა.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 79-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საშემოსავლო გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი ფიზიკური პირი.

ამავე კოდექსის მე-80 პირველი ნაწილის თანახმად, რეზიდენტი ფიზიკური პირის საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი შემოსავალი, რომელიც განისაზღვრება, როგორც სხვაობა კალენდარული წლის განმავლობაში მიღებულ ერთობლივ შემოსავალსა და ამ პერიოდისათვის ამ კოდექსით გათვალისწინებული გამოქვითვების თანხებს შორის.

საგადასახადო კოდექსის მე-100 მუხლის მე-3 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, ერთობლივ შემოსავალს განეკუთვნება ეკონომიკური საქმიანობით მიღებული შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან.

ამავე კოდექსის 102-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, ეკონომიკური საქმიანობით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება საქონლის/მომსახურების მიწოდებით მიღებული შემოსავლები.

საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ აღნიშულ საკითხთან დაკავშირებით წარმოდგენილი პოზიციით, გადამხდელის განმარტება, რომ უძრავი ქონების რეალიზაციისას წარმოშობილი ნამეტით, იფარებოდა თავდაპირველი მესაკუთრის (სასესხო ვალდებულება) დავალიანება შპს „----------“ და ამიტომ დამატებითი შემოსავალი არ მიუღია და არ უნდა დაიბეგროს ნამეტ შემოსავალზე, შემოწმების მიერ არ იქნა გაზიარებული. ფ/პ „----------“ ყიდდა იმ უძრავ ქონებებს, რომელიც შეძენილი ჰქონდა საჯარო აუქციონზე. აუქციონზე აღნიშნული უძრავი ქონებების რეალიზება ხდებოდა იმ მიზნით, რომ ქონებები, რომლებიც დატვირთული იყო იპოთეკით და როდესაც „----------“ (გადამხდელის დაფუძნებული კომპანია) მსესხებელი ვერ იხდიდა ვალს, ---------- აღნიშნული უძრავი ქონება გაჰქონდა აღსრულების ეროვნული ბიუროს მეშვეობით საჯარო აუქციონზე. აუქციონზე ქონების გაყიდვიდან მიღებული თანხით იფარებოდა „----------“ ვალი. შესაბამისად აუქციონზე გატანილ ქონებებზე აღსრულება ხორციელდება უზრუნველყოფილი კრედიტორის შპს „----------“ (----------) სასარგებლოდ. საქართველოს სამოქალაქო კოდექსის 301-ე მუხლის 11 ნაწილის მიხედვით, მოთხოვნა, რომლის უზრუნველყოფის საშუალებაც არის იპოთეკა, დაკმაყოფილებულად ითვლება იმ შემთხვევაშიც, როდესაც იპოთეკით დატვირთული უძრავი ნივთის რეალიზაციიდან ამონაგები თანხა საკმარისი არ არის იპოთეკით უზრუნველყოფილი მოთხოვნის დასაფარავად, თუ კანონით ან მხარეთა შეთანხმებით სხვა რამ არ არის დადგენილი. აქედან გამომდინარე, როდესაც აუქციონზე გაიყიდა უძრავი ქონებები, „----------“ მოთხოვნები მსესხებლების (ძველი მესაკუთრეების) მიმართ დაკმაყოფილებულად ითვლებოდა, ანუ სესხის გადახდის ვალდებულება აღარ არსებობდა, რადგან აუქციონზე ქონების რეალიზაციით დაიფარა სესხი (არ აქვს მნიშვნელობა ამონაგები თანხა იყო თუ არა საკმარისი). ამდენად, იმ არგუმენტის საპასუხოდ, რომ ბინის გაყიდვისას ნამეტი „----------“ თავად არ გამოუყენებია და ძველ მესაკუთრეებს უხდიდა „----------“ დავალიანებას, არ არის მართლზომიერი, რადგან სესხი დაფარულად ითვლებოდა და თუნდაც სესხის ხელშეკრულება ისევ ძალაში ყოფილიყო, აუქციონზე შეძენის შემდეგ ფ/პ „----------“ არანაირი ვალდებულება არ ქონდა თავისი უძრავი ქონების გაყიდვის შემდეგ გადაეხადა ძველი მესაკუთრის ვალი. ძველი მესაკუთრის და ---------- შორის სესხის ხელშეკრულებიდან გამომდინარე ურთიერთობები კავშირში არ არის გადამხდელის მიერ ქონების რეალიზებიდან მიღებულ ნამეტ თანხასთან. ფაქტობრივი გარემოებით, რეალურად როდესაც ნამეტით ხდებოდა უძრავი ქონების რეალიზაცია, ნამეტს იღებდა ფ/პ „----------“, ხოლო შემდეგ ამ ნამეტ თანხას როგორ და რაში გამოიყენებდა არ გამორიცხავდა იმას, რომ არ დაბეგრილიყო ნამეტ თანხაზე. რაც შეეხება ნამეტის საშემოსავლო გადასახადით 20%-ით დაბეგვრას, არ ეწინააღმდეგება საგადასახადო კოდექს, რადგან სსკ-ის 81-ე მუხლის პირველი ნაწილი მიხედვით ფიზიკური პირის დასაბეგრი შემოსავალი იბეგრება 20 პროცენტით. ხოლო ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის, რომლის მიხედვითაც ფიზიკური პირის მიერ საცხოვრებელი ბინის (სახლის) და მასზე დამაგრებული მიწის ნაკვეთის მიწოდებით მიღებული ნამეტი შემოსავალი 5 პროცენტით იბეგრება, ამასთან დაკავშირებით „საგადასახადო და საბაჟო მეთოდოლოგიის დეპარტამენტმა 2020 წლის 22 ივლისის N---------- სამსახურებრივი ბარათით დააფიქსირა საკუთარი პოზიცია ფიზიკური პირების მიერ (იპოთეკარი) სესხის უზრუნველსაყოფად იპოთეკით დატვირთული და საკუთრებაში მიღებული საცხოვრებელი ბინის რეალიზაციიდან მიღებული ნამეტი შემოსავლის 20%-იანი განაკვეთით დაბეგვრის თაობაზე. მოცემულ შემთხვევაში, საკითხის გადაწყვეტისას გათვალისწინებული იყო ის გარემოება, რომ ბინას საცხოვრებელი დანიშნულება აქვს მისი მესაკუთრისათვის, იპოთეკარისთვის კი ის შეიძლება არ ყოფილიყო საცხოვრებელი დანიშნულებით და შესაბამისად, განხილულიყო, როგორც აქტივების რეალიზაცია. შესაბამისად, მის მიმართ დაბეგვრის 5%-იანი განკვეთის გამოყენება არამართლზომიერი იქნებოდა.“ ზემოთ აღნიშნულიდან გამომდინარე, ამ შემთხვევაშიც გადამხდელისთვის აუქციონზე შეძენილი და შემდეგ რეალიზებული უძრავი ქონებები მისთვის არ წარმოადგენდა საცხოვრებელ ბინას და არ იყენებდა საცხოვრებელი დანიშნულებით. გადამხდელის მიერ უძრავი ქონებების ყიდვა-გაყიდვა დაკვალიფიცირდა, როგორც ეკონომიკური საქმიანობა, გარდა იმისა, რომ საცხოვრებელი მიზნებითაც არ იყენებდა ქონებას, აღნიშნული ოპერაციებით ასევე ცდილობდა თავის კომპანიას „----------“ მიეღო სარგებელი ვინაიდან, რამოდენიმე ქონება (ს.კ. ----------; ----------; ----------; ----------) ჩადებული იყო იპოთეკით სხვადასხვა ბანკში, სადაც მსესხებელს წარმოადგენდა შპს „----------“ (----------), იპოთეკარს ბანკი, ხოლო ქონების მესაკუთრე იყო „----------“. ასევე ქონების შეძენით ერთგვარად ძველი მესაკუთრეებისგან ითხოვდა ---------- სესხის გადახდას, წინააღმდეგ შემთხვევაში ბინას უკან აღარ მიყიდიდა ან უცხო პირზე გაასხვისებდა. შესაბამისად ჩაითვალა როგორც აქტივების რეალიზება და დაიბეგრა 20%-ით.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, საბჭოს მიაჩნია, რომ არ არსებობს შემოსავლების სამსახურის 10.04.2024 წლის №8044 ბრძანებით ამ საკითხთან დაკავშირებით მიღებული გადაწყვეტილების გაუქმების და ამ ნაწილში საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

3. დაკისრებული სანქციებისაგან გათავისუფლება

ფაქტების აღწერა

შემოწმების აქტის თანახმად „----------“ დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 282-ე მუხლის შესაბამისად, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის გარეშე საქმიანობისთვის. ჯარიმამ შეადგინა 36 096 ლარი.

„----------“ მიერ რეალიზებული ფართებიდან მიღებული დასაბეგრი შემოსავალი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 79-ე, მე-80, მე-100 და 102-ე მუხლების შესაბამისად, დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით. აღნიშნულზე პირს დაეკისრა ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად. ჯარიმამ შეადგინა 8 322 ლარი. მომჩივანს ასევე დაერიცხა საურავები საგადასახადო ვალდებულებების დადგენილ ვადაში შეუსრულებლობისთვის.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება უკავშირდება მის მიერ დაშვებულ შეცდომას, გადამხდელი კეთილსინდისიერია იმ შემთხვევაში, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია მის მიერ დაშვებული შეცდომით (არცოდნით). კეთილსინდისიერება გულისხმობს პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი. პირი მოქმედებს საპატიებელი შეცდომის პირობებში, ანუ მან არ იცოდა, რომ ჩადიოდა აკრძალულ ქმედებას (სამართალდარღვევას). საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის მიზანია, საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პირი არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები, ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციის მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

მომჩივნები წარმოდგენილი საჩივრით ითხოვენ, სანქციებთან დაკავშირებით შემოსავლების სამსახურში წარდგენილ საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის გათვალისწინებას. კერძოდ:

საჩივარში წარმოდგენილი ფაქტობრივი გარემოებები მკაფიოდ მიუთითებს რომ „----------“ მიერ განხორციელებული ოპერაციები არანაირად არ წარმოადგენდა რაიმე ეკონომიკური სარგებლის მიღების მიზანს და შედეგს. მისი ერთადერთი მიზანს წარმოადგენდა ერთის მხრივ მისო ---------- დაგირავებული უძრავი ქონებების შენარჩუნება და მათი დაბრუნება ძველ მესაკუთრეებზე. მნიშვნელოვანია გათვალისწინებულ იქნეს ის გარემოება რომ „----------“ არაერთ ოჯახს შესაძლებლობა მისცა რომ მათ არ დაეკარგათ ერთადერთი საცხოვრებელი ადგილი, მას არც კი უცდია 2013 წლიდან რომელიმე ოჯახის გამოსახლება განეხორციელებინა მის მფლობელობაში არსებული ბინიდან, მის მიერ შეძენილი უძრავი ქონებები მიზერულ სიმბოლურ თანხებად იყო ისევ ძველ მესაკუთრეებზე ან და მესამე პირებზე რეალიზებული, ისე რომ მათ დაეფარათ დარჩენილი დავალიანებები. მესამე პირების მოძიება ისევ ხდებოდა ძველი მესაკუთრეების თანხმობით და მათი დახმარებით, რის შემდგომაც ძირითად შემთხვევებში ისევ ძველი მესაკუთრეები ცხოვრობდნენ და ცხოვრობენ ისევ. „----------“ არ იყო ცნობილი მის მიერ განხორციელებული ოპერაციებით თუ ფორმით შეიძლებოდა რაიმე საგადასახადო ვალდებულებები წარმოშობილიყო, რადგან მისი ქმედებები იყო მხოლოდ ნაკარნახევი ადამიანებისათვის მიეცა შესაძლებლობები არ დაეკარგათ საცხოვრებელები, წინაღმდეგ შემთხვევაში „----------“ მიერ უძრავი ქონებების რეალიზება კი არ მოხდებოდა სიმბოლურ ღირებულებად არამედ მათი რეალური საბაზრო ღირებულებით ან და დაიწყებდა გამოსახლების პროცესი. შესაბამისად მიუხედავად რაიმე შედეგისა ერთმნიშვნელოვნად აღსანიშნავია, რომ „----------“ არასდროს არ ჰქონია განზრახვა გადასახადებისაგან თავი აერიდებინა და თუ რაიმე საგადასახადო ვალდებულებები წარმოიშვა მისი ოპერაციებიდან გამომდინარე ეს მხოლოდ გამოწვეული იყო არცოდნით. „----------“ შეძლო რომ შეექმნა პრეცენდენტი რომ არაერთ ადამიანს შეუნარჩუნა საცხოვრებელი სახლი, არ განახორციელა მათი გამოსახლება, რითაც დამატებით შეძლო რომ როგორც მაცხოვრებლებისათვის ასევე ქვეყნისთვის სასიკეთო საქმე გაეკეთებინა.

ყოველივე აღნიშნულის გათვალისწინებით მომჩივნები ითხოვენ გათვალისწინებულ იქნეს გარდაცვლილი ფიზიკური პირის განხორციელებული ოპერაციების შინაარსი და აუდიტის დეპარტამენტის მიერ დამატებით დარიცხული სანქციები (ჯარიმები და საურავები) შემცირდეს სსკ-ის 269-ე მუხლის საფუძველზე.

გადასახადის გადამხდელის მემკვიდრეები მზად არიან თუ ვერ დადასტურდება „----------“ მიერ ზემოთ ხსენებული ფაქტები და აუდიტის დეპარტამენტის მიერ დარიცხული ძირითად გადასახადის გადახდა უზრუნველყონ დაუყონებლივ. რადგან „----------“ მემკვიდრეების სურვილია სრულად და სამართლიანად გადაიხადონ კუთვნილი გადასახადები

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 272-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საურავი არის საგადასახადო სანქცია, რომელიც პირს ეკისრება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში გადასახადის გადასახდელი თანხის გადაუხდელობისათვის.

საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი, 21 და 22 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.

საგადასახადო კოდექსის 282-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის გარეშე საქმიანობა იწვევს პირის დაჯარიმებას რეგისტრაციის გარეშე საქმიანობის პერიოდში განხორციელებული დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციების (გარდა გათავისუფლებული ოპერაციებისა) თანხის 5 პროცენტის ოდენობით.

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.

საბჭოს მიაჩნია, რომ განსახილველ შემთხვევაში ფაქტობრივი და სამართლებრივი გარემოებები არ იძლევა იმ ვარაუდის საფუძველს, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ ჩადენილი სამართალდარღვევა გამოწვეულია მისი შეცდომით/არცოდნით და შესაბამისად, მიზანშეწონილად არ მიიჩნია საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე, მომჩივნის გათავისუფლება დაკისრებული სანქციებისგან.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავითაღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

1. უძრავი ქონების რეალიზაციის შედეგად დამატებული ღირებულების გადასახადში წარმოქმნილი საგადასახადო ვალდებულებების მართლზომიერება;

2. დარიცხული საშემოსავლო გადასახადის მართლზომიერება;

3. დაკისრებული სანქციებისაგან გათავისუფლება.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

1. აუდიტის დეპარტამენტის მიერ წარმოდგენილი პოზიციით: ძველი მესაკუთრის თანხმობასთან დაკავშირებით შემოწმების პოზიციაა, რომ გადამხდელს, არანაირად არ სჭირდებოდა ძველი მესაკუთრის თანხმობა, უფრო მეტიც, ძველი მესაკუთრის წინააღმდეგობის შემთხვევაშიც, მომჩივანს სრული უფლება ქონდა ნებისმიერ პირზე გაეყიდა ქონება, რადგან აღნიშნული ქონება მან შეიძინა აუქციონზე და იყო მისი საკუთრება. აუქციონზე გაყიდული უძრავი ნივთის ახალი მესაკუთრე იკავებს ძველი მესაკუთრის ადგილს და ხდება საკუთრების გადასვლის მომენტისათვის ამ ნივთთან დაკავშირებული სამართლებრივი ურთიერთობის მონაწილე. იპოთეკით დატვირთული უძრავი ნივთის ახალ მესაკუთრეზე გადასვლის მომენტიდან ძველი მესაკუთრე კარგავს ყოველგვარ უფლებას ამ ნივთზე. შესაბამისად, ზემოთ აღნიშნულიდან გამომდინარე აუქციონზე შეძენილი უძრავი ქონების რეალიზაცია ხდება ახალი მესაკუთრის (გადამხდელის) სურვილისამებრ და არა ძველი მესაკუთრის თანხმობის არსებობის ან არარსებობის გათვალისწინებით. ძველ მესაკუთრეს აღარ გააჩნია არანაირი უფლებები ან მოთხოვნები აღნიშნულ უძრავ ქონებასთან დაკავშირებით. ამიტომ, რადგანაც ფაქტობრივი გარემოებით დასტურდება, რომ გადამხდელის მიერ მესამე პირებზე გაიყიდა უძრავი ქონებები, აღნიშნული ოპერაციები დაექვემდებარა დღგ-ით დაბეგვრას საქართველოს საგადასახადო კოდექსის საფუძველზე.

2. აუდიტის დეპარტამენტის მიერ აღნიშულ საკითხთან დაკავშირებით წარმოდგენილი პოზიციით, გადამხდელის განმარტება, რომ უძრავი ქონების რეალიზაციისას წარმოშობილი ნამეტით, იფარებოდა თავდაპირველი მესაკუთრის (სასესხო ვალდებულება) დავალიანება სესხის გამცემზე და ამიტომ დამატებითი შემოსავალი არ მიუღია და არ უნდა დაიბეგროს ნამეტ შემოსავალზე, შემოწმების მიერ არ იქნა გაზიარებული. მომჩივანი ყიდდა იმ უძრავ ქონებებს, რომელიც შეძენილი ჰქონდა საჯარო აუქციონზე. აუქციონზე აღნიშნული უძრავი ქონებების რეალიზება ხდებოდა იმ მიზნით, რომ ქონებები, რომლებიც დატვირთული იყო იპოთეკით და როდესაც (გადამხდელის დაფუძნებული კომპანია) მსესხებელი ვერ იხდიდა ვალს, აღნიშნული უძრავი ქონება გაჰქონდა აღსრულების ეროვნული ბიუროს მეშვეობით საჯარო აუქციონზე. აუქციონზე ქონების გაყიდვიდან მიღებული თანხით იფარებოდა ვალი. შესაბამისად აუქციონზე გატანილ ქონებებზე აღსრულება ხორციელდება უზრუნველყოფილი კრედიტორის სასარგებლოდ. საქართველოს სამოქალაქო კოდექსის მიხედვით, მოთხოვნა, რომლის უზრუნველყოფის საშუალებაც არის იპოთეკა, დაკმაყოფილებულად ითვლება იმ შემთხვევაშიც, როდესაც იპოთეკით დატვირთული უძრავი ნივთის რეალიზაციიდან ამონაგები თანხა საკმარისი არ არის იპოთეკით უზრუნველყოფილი მოთხოვნის დასაფარავად, თუ კანონით ან მხარეთა შეთანხმებით სხვა რამ არ არის დადგენილი. აქედან გამომდინარე, როდესაც აუქციონზე გაიყიდა უძრავი ქონებები, მოთხოვნები მსესხებლების (ძველი მესაკუთრეების) მიმართ დაკმაყოფილებულად ითვლებოდა, ანუ სესხის გადახდის ვალდებულება აღარ არსებობდა, რადგან აუქციონზე ქონების რეალიზაციით დაიფარა სესხი (არ აქვს მნიშვნელობა ამონაგები თანხა იყო თუ არა საკმარისი). ამდენად, იმ არგუმენტის საპასუხოდ, რომ ბინის გაყიდვისას ნამეტი მომჩივანს თავად არ გამოუყენებია და ძველ მესაკუთრეებს უხდიდა დავალიანებას, არ არის მართლზომიერი, რადგან სესხი დაფარულად ითვლებოდა და თუნდაც სესხის ხელშეკრულება ისევ ძალაში ყოფილიყო, აუქციონზე შეძენის შემდეგ მომჩივანს არანაირი ვალდებულება არ ქონდა თავისი უძრავი ქონების გაყიდვის შემდეგ გადაეხადა ძველი მესაკუთრის ვალი. ძველი მესაკუთრის და მსეხებელს შორის სესხის ხელშეკრულებიდან გამომდინარე ურთიერთობები კავშირში არ არის გადამხდელის მიერ ქონების რეალიზებიდან მიღებულ ნამეტ თანხასთან. ფაქტობრივი გარემოებით, რეალურად როდესაც ნამეტით ხდებოდა უძრავი ქონების რეალიზაცია, ნამეტს იღებდა მომჩივანი, ხოლო შემდეგ ამ ნამეტ თანხას როგორ და რაში გამოიყენებდა არ გამორიცხავდა იმას, რომ არ დაბეგრილიყო ნამეტ თანხაზე. რაც შეეხება ნამეტის საშემოსავლო გადასახადით 20%-ით დაბეგვრას, არ ეწინააღმდეგება საგადასახადო კოდექს, რადგან სსკ-ის 81-ე მუხლის პირველი ნაწილი მიხედვით ფიზიკური პირის დასაბეგრი შემოსავალი იბეგრება 20 პროცენტით. ხოლო ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის, რომლის მიხედვითაც ფიზიკური პირის მიერ საცხოვრებელი ბინის (სახლის) და მასზე დამაგრებული მიწის ნაკვეთის მიწოდებით მიღებული ნამეტი შემოსავალი 5 პროცენტით იბეგრება, ამასთან დაკავშირებით „საგადასახადო და საბაჟო მეთოდოლოგიის დეპარტამენტმა 2020 წლის 22 ივლისის სამსახურებრივი ბარათით დააფიქსირა საკუთარი პოზიცია ფიზიკური პირების მიერ (იპოთეკარი) სესხის უზრუნველსაყოფად იპოთეკით დატვირთული და საკუთრებაში მიღებული საცხოვრებელი ბინის რეალიზაციიდან მიღებული ნამეტი შემოსავლის 20%-იანი განაკვეთით დაბეგვრის თაობაზე. მოცემულ შემთხვევაში, საკითხის გადაწყვეტისას გათვალისწინებული იყო ის გარემოება, რომ ბინას საცხოვრებელი დანიშნულება აქვს მისი მესაკუთრისათვის, იპოთეკარისთვის კი ის შეიძლება არ ყოფილიყო საცხოვრებელი დანიშნულებით და შესაბამისად, განხილულიყო, როგორც აქტივების რეალიზაცია. შესაბამისად, მის მიმართ დაბეგვრის 5%-იანი განკვეთის გამოყენება არამართლზომიერი იქნებოდა.“ ზემოთ აღნიშნულიდან გამომდინარე, ამ შემთხვევაშიც გადამხდელისთვის აუქციონზე შეძენილი და შემდეგ რეალიზებული უძრავი ქონებები მისთვის არ წარმოადგენდა საცხოვრებელ ბინას და არ იყენებდა საცხოვრებელი დანიშნულებით. გადამხდელის მიერ უძრავი ქონებების ყიდვა-გაყიდვა დაკვალიფიცირდა, როგორც ეკონომიკური საქმიანობა, გარდა იმისა, რომ საცხოვრებელი მიზნებითაც არ იყენებდა ქონებას, აღნიშნული ოპერაციებით ასევე ცდილობდა თავის კომპანიას მიეღო სარგებელი ვინაიდან, რამოდენიმე ქონებაჩადებული იყო იპოთეკით სხვადასხვა ბანკში, სადაც მსესხებელს წარმოადგენდა კომპანია, იპოთეკარს ბანკი, ხოლო ქონების მესაკუთრე იყო მომჩივანი. ასევე ქონების შეძენით ერთგვარად ძველი მესაკუთრეებისგან ითხოვდა სესხის გადახდას, წინააღმდეგ შემთხვევაში ბინას უკან აღარ მიყიდიდა ან უცხო პირზე გაასხვისებდა. შესაბამისად ჩაითვალა როგორც აქტივების რეალიზება და დაიბეგრა 20%-ით.

3. საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.

 

გადაწყვეტილება

საბჭომ მიიჩნია, რომ სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, წარმოდგენილი საჩივარი სამივე ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

დასაბუთება

ფინანსთა სამინისტროს დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(5); 102(1); 158; 159; 168(1„ჰ“); 171(1); 275; 282(1).

(2021 წლამდე მოქმედი): 160(ა); 161(1„ა“)