ბრძანება N 25230
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
N 25230
02 დეკემბერი 2024
ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა
შპს „----------ის“ (ს/ნ --------------)
(მის.: ---------------------------------)
2024 წლის 14 ნოემბრის საჩივრის
დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის თაობაზე
შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2024 წლის 21 ნოემბერს გამართულ სხდომაზე (ოქმი №123) განიხილა შპს „----------ის“ (ს/ნ --------------) №92832/1/2024 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2024 წლის 22 ოქტომბრის №041-59 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.
გადასახადის გადამხდელის პოზიცია:
1. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება შეძენილი საქონლის აუდირებული ფასნამატით რეალიზებულად განხილვას და აღნიშნულის საფუძველზე დღგ-ში განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს. განმარტავს, რომ შემოწმებას არ ჰქონდა კანონმდებლობით გათვალისწინებული არცერთი წინაპირობა არაპირდაპირი მეთოდის გამოსაყენებლად. ამასთან, მომჩივანის მითითებით არასწორადაა გაანგარიშებული ფასნამატი, რადგან იგი რეალურად გაცილებით დაბალია, ვიდრე შემოწმებით განსაზღვრული.
2. მომჩივანი არ ეთანხმება არაპირდაპირი მეთოდით გაანგარიშებული სალაროს ნაღდი ფულის ნაშთის ხელფასად განხილვას და საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას. განმარტავს, რომ გადამხდელმა არათუ სარგებელი მიიღო, არამედ მისი კუთვნილი თანხა შეიტანა საწარმოში, რასაც ადასტურებს ბუღალტრული აღრიცხვა და საბანკო ამონაწერები. ასევე, მომჩივანის მითითებით ნაღდი ფულით დაფარულია კრედიტორული დავალიანება.
3. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება არარეზიდენტი იურიდიული პირებისთვის გადახდილი ავანსის, არარეზიდენტებზე გაცემულ სესხად განხილვას და მოგების გადასახადით დაბეგვრას. განმარტავს, რომ არარეზიდენტებზე გადარიცხული თანხები არის ავანსი, რომლის დამადასტურებელ დოკუმენტაციას წარმოადგენს მოგვიანებით.
ფაქტობრივი გარემოებები:
საქმეზე არსებული მასალებიდან დგინდება, რომ აუდიტის დეპარტამენტის 2024 წლის 20 ივნისის №14432, 2 აგვისტოს №17970 და 19 აგვისტოს №18989 ბრძანებების საფუძველზე ჩატარდა შპს „----------ის“ (ს/ნ --------------) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2022 წლის 21 ნოემბრიდან 2024 წლის პირველ აგვისტომდე საანგარიშო პერიოდები. საგადასახადო შემოწმების შედეგებზე 2024 წლის 17 ოქტომბერს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, რაზეც გამოიცა გადასახადების/გადასახდელების და საგადასახადო სანქციების თანხების დარიცხვის/შემცირების შესახებ 2024 წლის 22 ოქტომბრის №22660 ბრძანება და ამავე თარიღის №041-59 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლითაც გადასახადის გადამხდელს განესაზღვრა სულ 967 464 ლარი, მათ შორის გადასახადი 589 166 ლარი, ჯარიმა 294 004 ლარი და საურავი 84 294 ლარი.
საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, საჩივარში დასმულ სადავო საკითხებთან დაკავშირებით განხორციელებული დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით:
1. საწარმოს საქმიანობის სახეს წარმოადგენს საბითუმო ვაჭრობა ტანსაცმლით. კომპანიას საქონელი იმპორტით შემოაქვს ----დან. გადასახადის გადამხდელმა ნაწილობრივ ითანამშრომლა შემოწმებასთან, თუმცა შემოწმების პროცესში დაჯარიმდა ინფორმაციის არასრულყოფილად წარმოდგენისთვის. კომპანიის მიერ წარმოდგენილია საბანკო ამონაწერები და საბუღალტრო პროგრამა „ორისი“. შემოწმების დაწყებამდე გადასახადის გადამხდელი არ აწარმოებდა ბუღალტრულ აღრიცხვას, ხოლო შემოწმების დანიშვნის შემდგომ გადამხდელმა შემოსავლების სამსახურის არქივიდან გამოითხოვა საბაჟო დოკუმენტაციები, რომლის მიხედვითაც ააწყო ბუღალტერია. თუმცა გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილ ბუღალტრულ პროგრამაში შეყვანილია ჯამური მონაცემები და არ არის საქონლის მოძრაობა გაშიფრული. ბუღალტრული აღრიცხვის ანგარიშთა გეგმის 6110 კოდზე ნაჩვენებია შემოსავლები ჯამურად, თარიღების მიხედვით, თუმცა ბუღალტრული პროგრამით არ არის ნაჩვენები კონკრეტული საქონელი რა თვითღირებულების რა სარეალიზაციო ფასში გაიყიდა. შესაბამისად, ვერ დგინდება, როგორც თითოეული საქონლის ფასნამატი, ასევე ვერ ხდება მთლიანად რეალიზაციის იდენტიფიცირება საქონლის მიხედვით. საწარმოს მიერ ბუღალტრულ პროგრამაში ასევე დაფიქსირებულია საქონლის ნაშთი 294 358 ლარის ოდენობით, თუმცა საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ ინვენტარიზაციის ჩატარების შედეგად გადასახადის გადამხდელს სასაქონლომატერიალური ფასეულობების ნაშთი არ გააჩნდა. ამასთან, გადამხდელს საქმიანობა აღარ უფიქსირდება 2024 წლის მაისის თვის შემდეგ. ივნისსა და ივლისის საანგარიშო პერიოდებში წარმოდგენილი აქვს ნულოვანი დეკლარაციები. ვინაიდან გადასახადის გადამხდელის მიერ აღრიცხული მონაცემები არ შეესაბამებოდა ფაქტობრივ მდგომარეობას, საბუღალტრო პროგრამა არ იყო სანდო და მას შემოწმება ვერ დაეყრდნო, შესაბამისად, შეუძლებელი გახდა დაბეგვის ობიექტის დადგენა. აღნიშნულის გათვალისწინებით შემოწმება ჩატარდა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. შემოწმების შედეგად დამუშავდა შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული ინფორმაცია, საბაჟო დეკლარაციები, გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი საბანკო ამონაწერები და ინვენტარიზაციის მასალები. საწარმოს არ გააჩნია არსებითი დოკუმენტური რეალიზაცია, რომელსაც შესაძლებელია შემოწმება დაეყრდნოს. კერძოდ, დოკუმენტური რეალიზაციის წილი მთლიან დეკლარირებულ ბრუნვაში შეადგენს 2.27%-ს. საწარმოს დღგ-ის დეკლარირებული ბრუნვა შეადგენს 2 004 436 ლარს. კომპანიას შემოსავლის მიღება უფიქსირდება მხოლოდ სალარო აპარატზე, რომელზეც შესამოწმებელ პერიოდში ნაჩვენებია 2 038 711 (დღგ-ის ჩათვლით) ლარის მიღება. სალარო აპარატის რეგისტრაციის ადგილია ქ. თბილისი,-----ს №, კერძოდ შპს „-------ის“ ტერიტორია, ხოლო საკონტროლო სალარო აპარატში ბოლო ჩეკი დაფიქსირებულია 2023 წლის 8 ნოემბერს. საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2024 წლის 18 ივლისის №17004 ბრძანების საფუძველზე დაინიშნა საკონტროლო შესყიდვის ჩატარების პროცედურა, რომლის შედეგების მიხედვითაც ვერ მოიძებნა გადამხდელი და შესაბამისად ვერ განხორციელდა საკონტროლო შესყიდვა და ფასების ფიქსაცია. ასევე, შპს „----------ის“ განმარტებით შპს „----------ი“ (ს/ნ --------------) მათ ტერიტორიაზე ეკონომიკურ საქმიანობას არ ახორციელებს და არასდროს ყოფილა სახელშეკრულებო (საიჯარო) ურთიერთობებში. საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2024 წლის 29 ივლისის №17588 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთის ფაქტობრივი მდგომარეობის აღრიცხვის ჩატარების პროცედურა, რომლის შედეგების მიხედვითაც კომპანიას სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ფაქტობრივი ნაშთი არ გააჩნია. ინვენტარიზაციის მასალებზე დაყრდნობით გადამხდელის მიერ შეძენილი საქონელი ჩაითვალა რეალიზებულად შესამოწმებელ პერიოდში.
ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, ვინაიდან გადამხდელს არ გააჩნია სათანადო აღრიცხვა, შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა და კომპანიას არ გააჩნია დოკუმენტური რეალიზაცია, გამოყენებულ იქნა მსგავსი საქმიანობის მქონე პირებთან დადგენილი საცალო ფასნამატი. შემოწმების შედეგად დამუშავდა საბაჟო დეკლარაციები და გადასახადის გადამხდელის მიერ შეძენილი საქონელი დაიყო ჯგუფებად, რომელზეც გავრცელდა აუდირებული ფასნამატი, კერძოდ, ფეხსაცმელი - 67.84%, მამაკაცის ტანსაცმელი - 54.34%, ქალის ტანსაცმელი - 47.06%, ბავშვის ტანსაცმელი - 63.57% და აქსესუარები - 58.20%. შემოწმების შედეგად დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელის დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა შეადგენს 3 376 112 ლარს. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის, 49-ე, 160-ე, 1611 , 163-ე, და 164-ე მუხლების საფუძველზე გადამხდელს შემოწმების მიერ გამოვლენილ სხვაობაზე დაერიცხა გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
2. შემოწმების შედეგად გაანალიზდა თანხის მოძრაობა, შემოწმებით დადგენილ შემოსავალს 3 983 812 ლარს (დღგ-ს ჩათვლით), გამოაკლდა ხარჯები, კერძოდ საბაჟო ინვოისების მიხედვით საქონლის შეძენის ღირებულებები, გეზის მომსახურების საფასური, ბიუჯეტში გადახდილი თანხები, საბანკო საკომისიო და სხვა ხარჯები. ასევე, ხარჯებში გათვალისწინებულია სესხად გაცემული თანხა 533 749 ლარის ოდენობით. აღნიშნულის შედეგად გაანგარიშდა ნაღდი ფულის ნაშთი 944 613 ლარის ოდენობით. ვინაიდან გადამხდელს საქონელი სრულად აქვს რეალიზებული და 2024 წლის მაისის შემდეგ აღარ საქმიანობს, ამასთანავე ვერ მოიძებნა საკონტროლო შესყიდვის დროს და არ გააჩნია სარეალიზაციო ობიექტი აღნიშნული ფული დაკვალიფიცირდა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე, 154-ე და 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის საფუძველზე და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით. საწარმოს დაერიცხა გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
3. საბაჟო დეკლარაციების და ინვოისების მიხედვით გადამხდელს არარეზიდენტი მომწოდებლისგან, („--------“), შეძენილი აქვს 475 097 ლარის საქონელი, თუმცა საბანკო ამონაწერის მიხედვით არარეზიდენტ იურიდიულ პირზე გადარიცხული აქვს 638 680 ლარი. სხვაობა შეძენილი საქონლის ღირებულებასა და გადარიცხულ თანხას შორის არის 163 583 ლარი.
ასევე, მეორე არარეზიდენტი მომწოდებლისგან („-----------“) ინვოისების მიხედვით შეძენილი აქვს 154 415 ლარის საქონელი, მაგრამ საბანკო ამონაწერის მიხედვით გადარიცხული აქვს 524 580 ლარი, ხოლო სხვაობა შეძენილ საქონელსა და გადარიცხულ თანხებს შორის შეადგენს 370 165 ლარს.
საწარმოს მიერ აღნიშნული ზედმეტად გადახდილი თანხა 533 748 ლარი ჩაითვალა არარეზიდენტზე გაცემულ სესხად. ვინაიდან გადამხდელი 2024 წლის მაისის შემდეგ აღარ საქმიანობს, არ დასტურდება რომ აღნიშნული თანხები წარმოადგენს ავანსს, ამასთან, შემოწმების შემდგომ პერიოდში აღნიშნული არარეზიდენტი იურიდიული პირებისგან არ ფიქსირდება საქონლის შეძენა/თანხის უკან დაბრუნება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 982 და 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის საფუძველზე, ფორმა შინაარსის გათვალისწინებით არარეზიდენტ იურიდიულ პირებზე გადარიცხული თანხები დაკვალიფიცირდა სესხად და დაიბეგრა მოგების გადასახადით. აღნიშნული თანხიდან წლიური საბაზრო პროცენტის მიხედვით დაანგარიშდა საპროცენტო სარგებელი, რაც ასევე დაიბეგრა მოგების გადასახადით, რომელმაც ჯამში შეადგინა 67 621 ლარი.
შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილის მიხედვით, დავის განმხილველ ორგანოებს უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ დისტანციურად, ტექნიკურ საშუალებათა გამოყენებით. მათ ასევე უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ მომჩივნის დაუსწრებლად, თუ საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები.
შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საჩივრის განხილვა საგადასახადო ორგანოში ჩაინიშნა 2024 წლის 21 ნოემბერს, -- სთ-ზე, გადამხდელის მონაწილეობით. გადამხდელს ეცნობა საჩივრის განხილვის დროისა და ადგილის შესახებ, თუმცა მომჩივანი არ გამოცხადდა საჩივრის ზეპირ განხილვაზე და არც განცხადება წარმოუდგენია განხილვის გადადებასთან დაკავშირებით. ამასთან, სატელეფონო კომუნიკაციისას თანხმობა განაცხადა საჩივრის მისი მონაწილეობის გარეშე განხილვაზე.
პირველ და მე-2 სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში. ამავე კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის მიხედვით, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე):
ა) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.
ბ) ერთზე მეტი ნებისმიერი შემდეგი პირობის არსებობისას:
ბ.ა) ადგილი აქვს პირის აქტივების დაუსაბუთებელ ზრდას;
ბ.ბ) პირის მიერ ეკონომიკური საქმიანობისათვის ან/და პირადი მოხმარებისათვის გაწეული ხარჯი აჭარბებს დეკლარირებულ შემოსავალს;
ბ.გ) მიმდინარე საგადასახადო კონტროლის ღონისძიებების შედეგად საგადასახადო შემოწმების დაწყების შესახებ საგადასახადო ორგანოს შესაბამისი აქტით განსაზღვრულ შესამოწმებელ პერიოდში გამოვლენილია პირის მიერ საგადასახადო სამართალდარღვევის ჩადენის ორი ან მეტი შემთხვევა;
ბ.დ) გამოვლენილია არსებითი სხვაობა პირის მიერ საგადასახადო ორგანოსათვის წარდგენილ/დეკლარირებულ დაბეგვრასთან დაკავშირებულ მონაცემებსა და მიმდინარე საგადასახადო კონტროლის ღონისძიებების შედეგად ფაქტობრივად დაფიქსირებულ მონაცემებს შორის.
ამავე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრ პირად (შემდგომ − დასაბეგრი პირი) განიხილება ნებისმიერი პირი, რომელიც ნებისმიერ ადგილზე დამოუკიდებლად ახორციელებს ნებისმიერი სახის ეკონომიკურ საქმიანობას, მიუხედავად ამ საქმიანობის მიზნისა და შედეგისა.
ამავე კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:
1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.
2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.
ამავე კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის ,,ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველ ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.
ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად:
ა) გადასახადის დაკავებისა და ბიუჯეტში მისი გადარიცხვისათვის პასუხისმგებლობა ეკისრება შემოსავლის გადამხდელს;
ბ) გადასახადის თანხის დაუკავებლობის შემთხვევაში შემოსავლის გადამხდელი ვალდებულია ბიუჯეტში შეიტანოს დაუკავებელი გადასახადის თანხა ფაქტობრივად გადახდილი ანაზღაურების შესაბამისად და მასთან დაკავშირებული სანქციები.
ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, პირი, რომელიც ამ მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად გადახდის წყაროსთან აკავებს გადასახადს, ვალდებულია ბიუჯეტში გადარიცხოს გადასახადი პირისათვის თანხის გადახდისთანავე, ხოლო განაცემის არაფულადი ფორმით განხორციელების შემთხვევაში - შესაბამისი თვის ბოლო რიცხვში.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 105-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, რომლის მიხედვითაც, გადასახადის გადამხდელი შემოწმების პროცესის დაწყებამდე არ აწარმოებდა ბუღალტრულ აღრიცხვას, ხოლო შემოწმების დანიშვნის შემდგომ გადასახადის გადამხდელის მიერ შემოსავლების სამსახურის არქივიდან გამოთხოვილ იქნა საბაჟო დოკუმენტაცია, რომელზე დაყრდნობითაც აწარმოა ბუღალტერია. ამასთან, გასათვალისწინებელია, რომ საწარმოს მიერ აუდიტის დეპარტამენტისთვის წარდგენილ ბუღალტრულ პროგრამაში შეყვანილია ჯამური მონაცემები და არ არის გაშიფრული საქონლის მოძრობა, კერძოდ, ბუღალტრული პროგრამით არ არის ნაჩვენები, თუ რომელი კონკრეტული თვითღირებულების საქონელი, რა სარეალიზაციო ფასად გაიყიდა. გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი ბუღალტრული აღრიცხვით ვერ დაიდენტიფიცირდა ვერც მთლიანი რეალიზაცია საქონლის მიხედვით და ვერც თითოეული საქონლის ფასნამატი. აღნიშნულიდან გამომდინარე, ვინაიდან საწარმოს მიერ წარმოდგენილ ბუღალტრულ პროგრამაში არსებული მონაცემები არ შეესაბამებოდა ფაქტობრივ მდგომარეობას და შემოწმებისთვის შეუძლებელი იყო დაბეგვრის ობიექტის დადგენა შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით.
ამასთან, გადასახადის გადამხდელს 2024 წლის მაისის შემდეგ საქმიანობა აღარ უფიქსირდება, ივნისისა და ივლისის საანგარიშო თვეებზე წარდგენილი აქვს ნულოვანი დეკლარაციები, ხოლო საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ ჩატარებული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთის ფაქტობრივი მდგომარეობის აღრიცხვის ჩატარების პროცედურის შედეგების მიხედვით კომპანიას სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ფაქტობრივი ნაშთი არ გააჩნია. ასევე, საწარმოს არ აქვს არსებითი დოკუმენტური რეალიზაცია, რადგან მისი წილი მთლიან დეკლარირებულ ბრუნვაში შეადგენს 2.27%-ს. აღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებებიდან გამომდინარე, აუდიტის დეპარტამენტმა გადასახადის გადამხდელის მიერ შეძენილი საქონელი განიხილა რეალიზებულად და გამომდინარე იქედან, რომ გადასახადის გადამხდელს არ გააჩნდა არსებითი დოკუმენტური რეალიზაცია, შემოწმების მიერ გამოყენებულ იქნა მსგავსი საქმიანობის მქონე პირებთან დადგენილი საცალო ფასნამატი, რეალიზებულად განხილულ საქონელზე.
აგრეთვე, ფულადი სახსრების მოძრაობის ანალიზის შედეგად, შემოწმების მიერ დამატებით განსაზღვრულ დადგენილ შემოსავალს გამოაკლდა სხვადასხვა ხარჯი, მათ შორის, შემოწმების მიერ არარეზიდენტ იურიდიულ პირებზე სესხად დაკვალიფიცირებული თანხა. აღნიშნულის გათვალისწინებით, განისაზღვრა შესამოწმებელ პერიოდში არსებული ფულის ნაშთი, რომელიც ჩაითვალა კომპანიის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით.
იმის გათვალისწინებით, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი ბუღალტრული აღრიცხვით ვერ დაიდენტიფიცირდა საქონლის მიხედვით მთლიანი რეალიზაცია და ვერც თითოეული საქონლის ფასნამატი, ასევე, საწარმოს მიერ წარმოდგენილ ბუღალტრულ პროგრამაში არსებული მონაცემები არ შეესაბამებოდა ფაქტობრივ მდგომარეობას და შემოწმებისთვის შეუძლებელი იყო დაბეგვრის ობიექტის დადგენა შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ აუდიტის დეპარტამენტს შეეძლო არაპირდაპირი მეთოდით განესაზღვრა გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები. ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ მართლზომიერია გადასახადის გადამხდელის მიერ შეძენილი საქონლის აუდირებული ფასნამატით რეალიზებულად განხილვა, რამაც გამოიწვია საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა დღგ-სა და საშემოსავლო გადასახადში.
ამასთან, საგადასახადო დავის ეტაპზე მომჩივნის მხრიდან არ წარმოდგენილა მისი პოზიციის შესაბამისი რაიმე დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.
ზემოხსენებულ სამართლებრივი ნორმების, დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებებისა და მხარეთა არგუმენტების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმებით საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად, წარმოდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ არსებობს საჩივრის დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.
მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის ,,ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ და „გ“ ქვეპუნქტების თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2 და მე-8−91 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია:
ბ) გაწეული ხარჯი ან სხვა გადახდა, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის;
გ) უსასყიდლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა ან/და ფულადი სახსრების გადაცემა.
ამავე კოდექსის 982 მუხლის მე-3 ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტის თანახმად, მოგების გადასახადით იბეგრება ფიზიკურ პირზე ან არარეზიდენტზე სესხის გაცემა (გარდა უცხო ქვეყნის აღიარებულ საფონდო ბირჟაზე განთავსებული სასესხო ფასიანი ქაღალდის შეძენისა).
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 983 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ამ მუხლის მიზნებისათვის საქონლის მიწოდება ან მომსახურების გაწევა, რომლის მიზანი არ არის მოგების, შემოსავლის ან კომპენსაციის მიღება, უსასყიდლოდ მიწოდებად ითვლება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, რომლის მიხედვითაც, საწარმოს არარეზიდენტი მომწოდებლებისგან შეძენილი აქვს საქონელი, თუმცა გადასახადის გადამხდელის მიერ, საბანკო ამონაწერების მიხედვით, არარეზიდენტ იურიდიულ პირებზე („------ და „-------“) გადარიცხულია 533 748 ლარით მეტი თანხა, ვიდრე საქონელი აქვს მიღებული. საგულისხმოა, რომ საწარმო 2024 წლის მაისის შემდეგ აღარ საქმიანობს. ასევე, შემოწმების შემდგომ პერიოდში არ დასტურდება, რომ არარეზიდენტ იურიდიულ პირებზე გადარიცხული თანხები არის ავანსი, რადგან მოცემული პერიოდის შემდგომ საწარმოს აღნიშნული არარეზიდენტი იურიდიული პირებისგან საქონლის შეძენა ან/და გადარიცხული თანხების უკან დაბრუნება არ უფიქსირდება.
იმის გათვალისწინებით, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ არარეზიდენტ პირებზე გადარიცხულია 533 748 ლარით მეტი თანხა, ვიდრე საწარმოს საქონელი აქვს მიღებული, ხოლო შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოსთვის არ ფიქსირდება ავანსის სანაცვლოდ მომწოდებლისგან საქონლის მიღება/თანხის დაბრუნება და ამასთან, საწარმო 2024 წლის მაისის შემდეგ აღარ საქმიანობს, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ არარეზიდენტ იურიდიულ პირებზე გადარიცხული ავანსის სესხად დაკვალიფიცირება, დარიცხული სარგებლის ფულადი სახსრების უსასყიდლო მიწოდებად განხილვა და შესაბამისი გადასახადის დარიცხვა შეესაბამება კანონმდებლობის მოთხოვნებს.
ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საგადასახადო დავის ეტაპზე მომჩივნის მხრიდან არ წარმოდგენილა მისი პოზიციის შესაბამისი რაიმე დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მასალებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები შესაბამისობაშია კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, წარმოდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ არსებობს მისი დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ :
1. შპს „----------ის“ (ს/ნ --------------) საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
2. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხი
გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება:
1. შეძენილი საქონლის აუდირებული ფასნამატით რეალიზებულად განხილვას და აღნიშნულის საფუძველზე დღგ-ში განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს.
2. არაპირდაპირი მეთოდით გაანგარიშებული სალაროს ნაღდი ფულის ნაშთის ხელფასად განხილვას და საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას.
3. არარეზიდენტი იურიდიული პირებისთვის გადახდილი ავანსის, არარეზიდენტებზე გაცემულ სესხად განხილვას და მოგების გადასახადით დაბეგვრას.
ფაქტობრივი გარემოებები
აუდიტის დეპარტამენტის №14432, №17970 და №18989 ბრძანებების საფუძველზე ჩატარდა მომჩივანის საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2022 წლის 21 ნოემბრიდან 2024 წლის პირველ აგვისტომდე საანგარიშო პერიოდები. საგადასახადო შემოწმების შედეგებზე შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, რაზეც გამოიცა გადასახადების/გადასახდელების და საგადასახადო სანქციების თანხების დარიცხვის/შემცირების შესახებ №22660 ბრძანება და №041-59 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლითაც გადასახადის გადამხდელს განესაზღვრა სულ 967 464 ლარი.
საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით შემოწმების დაწყებამდე გადასახადის გადამხდელი არ აწარმოებდა ბუღალტრულ აღრიცხვას, ხოლო შემოწმების დანიშვნის შემდგომ გადამხდელმა შემოსავლების სამსახურის არქივიდან გამოითხოვა საბაჟო დოკუმენტაციები, რომლის მიხედვითაც ააწყო ბუღალტერია. თუმცა გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილ ბუღალტრულ პროგრამაში შეყვანილია ჯამური მონაცემები და არ არის საქონლის მოძრაობა გაშიფრული. კერძოდ, ბუღალტრული პროგრამით არ არის ნაჩვენები, თუ რომელი კონკრეტული თვითღირებულების საქონელი, რა სარეალიზაციო ფასად გაიყიდა. გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი ბუღალტრული აღრიცხვით ვერ დაიდენტიფიცირდა ვერც მთლიანი რეალიზაცია საქონლის მიხედვით და ვერც თითოეული საქონლის ფასნამატი. აღნიშნულიდან გამომდინარე, ვინაიდან საწარმოს მიერ წარმოდგენილ ბუღალტრულ პროგრამაში არსებული მონაცემები არ შეესაბამებოდა ფაქტობრივ მდგომარეობას და შემოწმებისთვის შეუძლებელი იყო დაბეგვრის ობიექტის დადგენა შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით.საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის, 49-ე, 160-ე, 1611 , 163-ე, და 164-ე მუხლების საფუძველზე გადამხდელს შემოწმების მიერ გამოვლენილ სხვაობაზე დაერიცხა გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
ამასთან,შემოწმების შედეგად გაანალიზდა თანხის მოძრაობა, შემოწმებით დადგენილ შემოსავალს , გამოაკლდა ხარჯები, კერძოდ საბაჟო ინვოისების მიხედვით საქონლის შეძენის ღირებულებები, გეზის მომსახურების საფასური, ბიუჯეტში გადახდილი თანხები, საბანკო საკომისიო და სხვა ხარჯები. ასევე, ხარჯებში გათვალისწინებულია სესხად გაცემული თანხა. აღნიშნულის შედეგად გაანგარიშდა ნაღდი ფულის ნაშთი . ვინაიდან გადამხდელს საქონელი სრულად აქვს რეალიზებული და 2024 წლის მაისის შემდეგ აღარ საქმიანობს, ამასთანავე ვერ მოიძებნა საკონტროლო შესყიდვის დროს და არ გააჩნია სარეალიზაციო ობიექტი აღნიშნული ფული დაკვალიფიცირდა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე, 154-ე და 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის საფუძველზე და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით. საწარმოს დაერიცხა გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
ხოლო,საბაჟო დეკლარაციების და ინვოისების მიხედვით გადამხდელს არარეზიდენტი მომწოდებლისგან, შეძენილი აქვს 475 097 ლარის საქონელი, თუმცა საბანკო ამონაწერის მიხედვით არარეზიდენტ იურიდიულ პირზე გადარიცხული აქვს 638 680 ლარი. სხვაობა შეძენილი საქონლის ღირებულებასა და გადარიცხულ თანხას შორის არის 163 583 ლარი.
ასევე, მეორე არარეზიდენტი მომწოდებლისგან ინვოისების მიხედვით შეძენილი აქვს 154 415 ლარის საქონელი, მაგრამ საბანკო ამონაწერის მიხედვით გადარიცხული აქვს 524 580 ლარი, ხოლო სხვაობა შეძენილ საქონელსა და გადარიცხულ თანხებს შორის შეადგენს 370 165 ლარს.
საწარმოს მიერ აღნიშნული ზედმეტად გადახდილი თანხა 533 748 ლარი ჩაითვალა არარეზიდენტზე გაცემულ სესხად. ვინაიდან გადამხდელი 2024 წლის მაისის შემდეგ აღარ საქმიანობს, არ დასტურდება რომ აღნიშნული თანხები წარმოადგენს ავანსს, ამასთან, შემოწმების შემდგომ პერიოდში აღნიშნული არარეზიდენტი იურიდიული პირებისგან არ ფიქსირდება საქონლის შეძენა/თანხის უკან დაბრუნება.საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 982 და 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის საფუძველზე, ფორმა შინაარსის გათვალისწინებით არარეზიდენტ იურიდიულ პირებზე გადარიცხული თანხები დაკვალიფიცირდა სესხად და დაიბეგრა მოგების გადასახადით. აღნიშნული თანხიდან წლიური საბაზრო პროცენტის მიხედვით დაანგარიშდა საპროცენტო სარგებელი, რაც ასევე დაიბეგრა მოგების გადასახადით, რომელმაც ჯამში შეადგინა 67 621 ლარი.
გადაწყვეტილება
სამართლებრივი ნორმების, დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებებისა და მხარეთა არგუმენტების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმებით საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად, წარმოდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ არსებობს საჩივრის დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.
დასაბუთება
შემოსავლების მამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(5.9,,ბ“); 97(1 „ბ“ და „გ“) ; 982(3 „ზ“); 983(1); 101(1); 154(1 ,,ა“ .2 „ა“ და „ბ“.3 „ა“ ); 158(1); 159(1 „ა“); 163(1 და მე-2); 164(1) ;