ბრძანება N 25797 -2

ბრძანება N 25797

26/07/2019

შპს -----------------------

(მის: ---------------------)

სადავო საკითხთან დაკავშირებით საჩივრის

ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა შპს ----- ს 2019 წლის 29 იანვრის N17769/21-11 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2018 წლის 31 დეკემბრის N094-312 „საგადასახადო მოთხოვნასთან“ დაკავშირებით. აღნიშნული საკითხი განხილული იქნა შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭოს 2019 წლის 27 ივნისის სხდომაზე (ოქმი N44).

გადამხდელი არ ეთანხმება პროპორციულად ჩასათვლელი დღგ-ის თანხებს, კერძოდ არ ეთანხმება ხარჯებში გამოსაქვითი ჩაუთვლელი დღგ-ის თანხის შემცირებას 126 003 ლარით.

საქმეში არსებული მასალებით ირკვევა, რომ 2018 წლის 12 თებერვლის N2908 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა შპს -----ს საქმიანობის გასვლითი სრული საგადასახადო შემოწმება, შპს ----- დამოუკიდებლად ფუნქციონირების ნაწილში. შემოწმების შედეგებზე 2018 წლის 28 დეკემბერს შედგენილი იქნა საგადასახადო შემოწმების აქტი. შემოწმების აქტის საფუძველზე აუდიტის დეპარტამენტმა 2018 წლის 31 დეკემბერს გამოსცა N39572 ბრძანება და ამავე თარიღის N094-312 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვითაც გადასახადის გადამხდელს დამატებით ბიუჯეტში გადასახდელად დაერიცხა სულ 221512.83 ლარი, მათ შორის, ძირითადი გადასახადი 113897 ლარი, ჯარიმა 57596 ლარი, საურავი 50019.83 ლარი.

დარიცხვა გამოწვეულია შემდეგი გარემოებებით:

საწარმოს შესამოწმებელ პერიოდში გააჩნია, როგორც დღგ-ით დასაბეგრი, ასევე დღგ-სგან ჩათვლის უფლების გარეშე განთავისუფლებული ბრუნვები. სსკ-ის 174-ე მუხლის მე-7 და მე-8 ნაწილების გათვალისწინებით ძირითად საშუალებების შეძენაზე გადახდილი დღგ-ის თანხები ჩათვლებში გათვალისწინებული აქვს ყოველი წლის დეკემბრის თვეში და დარჩენილი დღგ-ის თანხას იქვითავს სრულად მიმდინარე საანგარიშო პერიოდში. გადამხდელს 2015 წელს შეძენილი აქვს ძირითადი საშუალებები და შენობა- ნაგებობა, რომლის დღგ შეადგენს სულ 156 450 ლარს (შესაბამისად 148 356 და 8 094 ლარს). 2015 წლის ბოლოს ჩასათვლელი თანხის პროპორციას ანგარიშობს 30 481 ლარიდან (29 671 და 809 ლარიდან) და დარჩენილ თანხას 152 909 ლარს სრულად იქვითავს ხარჯად, ხოლო მომდევნო წელს მიღებული ჩათვლის შესაბამისად წინა წელს გამოქვითული დღგ-ის თანხით ზრდის ერთობლივ შემოსავალს.

შემოწმებით, პროპორციულად ჩასათვლელი დღგ-ის თანხები გაანგარიშებული იქნა სსკ-ის 174-ე მუხლის მიხედვით და ხარჯებში გამოსაქვითი ჩაუთვლელი დღგ-ის თანხა შემცირდა სულ 126 003 ლარით (ძირითად საშუალებებზე და შენობა-ნაგებობებზე გადახდილი დღგ, რომელიც ჩათვლას ექვემდებარება მომდევნო წლების საანგარიშო პერიოდებში), რადგან დღგ-ის თანხა გამოქვითვას ექვემდებარება იმ საანგარიშო პერიოდში, როდესაც გადამხდელი დაკარგავს ჩათვლის მიღების უფლებას. ამასთან, გამოსაქვითი დღგ-ის თანხა გაიზარდა წარმომადგენლობით ხარჯებზე გადახდილი დღგ-ის თანხით სულ 217 ლარით.

საწარმოს შესამოწმებელ პერიოდში გააჩნია, როგორც დღგ-ით დასაბეგრი, ასევე დღგ-სგან ჩათვლის უფლების გარეშე განთავისუფლებული ბრუნვები. გადამხდელი, სსკ-ის 174-ე მუხლის შესაბამისად ისეთ საქონელზემომსახურებაზე/ძირითად საშუალებებზე გადახდილი დღგ-ის თანხებს, რომლებსაც ერთდროულად გამოიყენებს ჩათვლის უფლების მქონე და ჩათვლის უფლების გარეშე ოპერაციებში, ითვლის დეკემბრის თვეში წლის განმავლობაში საერთო ბრუნვის თანხაში ჩათვლის უფლების გარეშე გათავისუფლებული დასაბეგრი ოპერაციების თანხის ხვედრითი წონის მიხედვით (ძირითად საშუალებებზე და უძრავ ქონებაზე მეხუთედების და მეათედების გათვალისწინებით). გადამხდელს პროპორცია გაანგარიშებული აქვს წარმომადგენლობით ხარჯზე გადახდილ დღგ-ის თანხაზეც.

შემოწმებით, წარმომადგენლობით ხარჯებზე გადახდილი დღგ-ის თანხები გაუქმებული იქნა ჩათვლებიდან. ამასთან, გაზრდილი იქნა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვები, რამაც გამოიწვია ჩასათვლელი თანხების პროპორციის ცვლილება. შესაბამისად, სსკ-ის 174-ე მუხლის მიხედვით ჩათვლას დაექვემდებარა დეკლარირებულთან შედარებით 3019 ლარით მეტი.

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ სადავო საკითხთან დაკავშირებით იგი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საჩივარში წარმოდგენილ სადავო საკითხთან დაკავშირებით შემოსავლების სამსახური მიუთითებს სსკ-ის 160-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტზე, რომლის შესაბამისად დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი ოპერაცია.

ამავე კოდექსით 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ა“ და „ა.ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად:

ა.ა) დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა;

ა.ბ) დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი.

სსკ-ის 167-ე მუხლის თანახმად:

1. დღგ-ისგან გათავისუფლება არსებობს ჩათვლის უფლებით და ჩათვლის უფლების გარეშე.

2. ოპერაციის გათავისუფლება ჩათვლის უფლებით გულისხმობს, რომ ოპერაცია არ ექვემდებარება დღგ-ის დარიცხვას (არ იბეგრება) და გამოიყენება ჩათვლის უფლება.

3. ოპერაციის გათავისუფლება ჩათვლის უფლების გარეშე გულისხმობს, რომ ოპერაცია არ ექვემდებარება დღგ-ის დარიცხვას (არ იბეგრება) და არ გამოიყენება ჩათვლის უფლება.

სსკ-ის 174-ე მუხლის მე-3 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლა არ ხორციელდება:

ბ) ამ მუხლის მე-4-მე-11 ნაწილების გათვალისწინებით, ჩათვლის უფლების გარეშე გათავისუფლებულ დასაბეგრ ოპერაციებში გამოყენებული ან/და გამოსაყენებელი საქონლის/მომსახურების საწარმოებლად გაწეულ ხარჯზე გადახდილ დღგ-ის თანხებზე.

ხოლო ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად: ამ მუხლის მე-5–მე-11 ნაწილების გათვალისწინებით, თუ საქონელი/მომსახურება, რომლის მიხედვითაც დღგ-ის გადამხდელმა მიიღო დღგ-ის ჩათვლა, გამოყენებულ იქნა ისეთ ოპერაციებში, რომელთა დროსაც დღგ-ის გადამხდელს არ აქვს ჩათვლის მიღების უფლება, ჩათვლილი დღგ- ის თანხა ექვემდებარება გაუქმებას იმ საანგარიშო პერიოდში, როდესაც ის ამგვარ ოპერაციებში იქნა გამოყენებული.

სსკ-ის 174-ე მუხლის მე-7 და მე-8 ნაწილების თანახმად:

7. ძირითადი საშუალების მიხედვით, თუ იგი გამოყენებულ იქნა ან/და იქნება:

ა) მხოლოდ ისეთ ოპერაციაში, რომლის დროსაც დღგ-ის გადამხდელს აქვს ჩათვლის მიღების უფლება, პირს უფლება აქვს, ძირითად საშუალებაზე პირველივე საანგარიშო პერიოდში სრულად მიიღოს ჩათვლა, და ჩათვლილი დღგ-ის თანხა არ ექვემდებარება გაუქმებას;

ბ) მხოლოდ ისეთ ოპერაციაში, რომლის დროსაც დღგ-ის გადამხდელს არ აქვს ჩათვლის მიღების უფლება, პირს უფლება არ აქვს, ძირითად საშუალებაზე მიიღოს ჩათვლა;

გ) ერთდროულად ჩათვლის უფლების მქონე და ჩათვლის უფლების გარეშე ოპერაციებში და მათი გამიჯვნა შეუძლებელია, მაშინ:

გ.ა) თუ დღგ-ის გადამხდელის მიერ წინა საგადასახადო წლის მიხედვით ჩათვლის უფლების გარეშე დასაბეგრი ოპერაციების თანხა საერთო ბრუნვის 20 პროცენტზე ნაკლებია, პირს უფლება აქვს, ძირითად საშუალებაზე პირველივე საანგარიშო პერიოდში სრულად მიიღოს ჩათვლა, ამასთანავე, ყოველი კალენდარული წლის ბოლოს გასაუქმებელი დღგ-ის თანხა განსაზღვროს კალენდარული წლის საერთო ბრუნვის თანხაში ჩათვლის უფლების გარეშე დასაბეგრი ოპერაციების თანხის ხვედრითი წონის პროპორციულად;

გ.ბ) დღგ-ის გადამხდელს, გარდა ამ ნაწილის „გ.ა“ ქვეპუნქტში აღნიშნულისა, უფლება აქვს, ძირითად საშუალებაზე მიიღოს ჩათვლა მხოლოდ ყოველი კალენდარული წლის ბოლო საანგარიშო პერიოდის დეკლარაციაში წლის განმავლობაში საერთო ბრუნვაში ჩათვლის უფლების მქონე დასაბეგრი ოპერაციების თანხის ხვედრითი წონის პროპორციულად.

8. ამ მუხლის მე-7 ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის მიზნებისათვის, ყოველწლიურად გასაუქმებელი („გ.ა“ ქვეპუნქტის შემთხვევაში) ან ჩასათვლელი („გ.ბ“ ქვეპუნქტის შემთხვევაში) დღგ-ის თანხა გაიანგარიშება:

ა) შენობა-ნაგებობებზე – ექსპლუატაციაში მიღების წლიდან 10 კალენდარული წლის განმავლობაში, დღგ- ის თანხის ერთი მეათედის ოდენობით;

ბ) სხვა ძირითად საშუალებებზე – ექსპლუატაციაში მიღების წლიდან 5 კალენდარული წლის განმავლობაში, დღგ-ის თანხის ერთი მეხუთედის ოდენობით.

9. დღგ-ის ახლად რეგისტრირებული გადამხდელი ძირითადი საშუალებების მიხედვით დღგ-ის თანხების ჩათვლას ახორციელებს ამ მუხლის მე-7 ნაწილის „ა“, „ბ“ და „გ.ა“ ქვეპუნქტების შესაბამისად.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საქმეში არსებული მასალებით და დავების განხილვის საბჭოს სხდომაზე გამოთქმული მოსაზრებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ სსკ-ის 174-ე მუხლის მოთხოვნათა გათვალისწინებით, დღგ-ის თანხა გამოქვითვას ექვემდებარება იმ საანგარიშო პერიოდში, როდესაც გადამხდელი დაკარგავს ჩათვლის მიღების უფლებას, შესაბამისად შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ ხარჯებში გამოსაქვითი ჩაუთვლელი დღგ-ის თანხა შემცირებულია შემოწმებით სსკ-ის მოთხოვნათა სრული დაცვით და არ არსებობს მომჩივნის მიერ შემოსავლების სამსახურში წარმოდგენილი საჩივრის აღნიშნულ ნაწილში დაკმაყოფილების საფუძველი.

ამასთან, შემოსავლების სამსახური სადავო საგადასახადო მოთხოვნით დაკისრებულ სანქციებთან დაკავშირებით მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-2 და 21 ნაწილებზე, რომლის თანახმად:

2. საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის სანქციის შეფარდების დროს, თუ კანონით გაუქმებულია ან შემსუბუქებულია პასუხისმგებლობა ასეთი ქმედების ჩადენისათვის, მოქმედებს ახალი კანონით დადგენილი ნორმა, ხოლო თუ შემოღებულია ან დამძიმებულია პასუხისმგებლობა, გამოიყენება ქმედების ჩადენის მომენტისათვის არსებული ნორმა.

21. თუ საგადასახადო დავის განხილვის დასრულებამდე კანონით გაუქმებულია ან შემსუბუქებულია პასუხისმგებლობა ასეთი ქმედების ჩადენისათვის, დავის განმხილველი ორგანო ვალდებულია გამოიყენოს ახალი კანონით დადგენილი ნორმა.

სსკ-ის 275-ე მუხლის (2019 წლის 01 იანვრამდე მოქმედი) მიხედვით:

2. პირის მიერ საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, იწვევს პირის დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით;

3. პირის მიერ საგადასახადო დეკლარაციაში შესამცირებლად გამოანგარიშებული თანხის/დაბრუნებას დაქვემდებარებული თანხის გაზრდა ითვლება დეკლარაციაში გადასახადის შემცირებად და იწვევს ამ მუხლის პირველი ან მე-2 ნაწილით გათვალისწინებულ პასუხისმგებლობას.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსში 2018 წლის 27 დეკემბერს განხორციელებული ცვლილების (ძალაში შესულია 2019 წლის 01 იანვარს) მიხედვით სსკ-ის 275-ე მუხლის თანახმად:

2. საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი, 21 და 22 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, − იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.

21. საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის შემცირება, თუ შემცირებული გადასახადის თანხა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში აღნიშნული გადასახადის თანხის 5 პროცენტს არ აღემატება, − იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 10 პროცენტის ოდენობით.

22. საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის შემცირება, თუ შემცირებული გადასახადის თანხა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში აღნიშნული გადასახადის თანხის 5 პროცენტზე მეტია და 20 პროცენტს არაღემატება, − იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 25 პროცენტის ოდენობით.

3. საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში შესამცირებლად გამოანგარიშებული თანხის/დაბრუნებას დაქვემდებარებული თანხის გაზრდა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის შემცირებად განიხილება და შესაბამის შემთხვევაში იწვევს ამ მუხლის პირველი − 22 ნაწილებით გათვალისწინებულ პასუხისმგებლობას.

5. საგადასახადო შემოწმების შედეგად ამ მუხლის შესაბამისად შეფარდებული ჯარიმების ჯამური ოდენობა არ უნდა აღემატებოდეს ამ საგადასახადო შემოწმების შედეგად გადასახდელად დარიცხული გადასახადების თანხების ოდენობას.

შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ ვინაიდან დავის პერიოდში სანქციის განმსაზღვრელ ნორმებში განხორციელდა ცვლილებები და ახალი ნორმებით შემსუბუქებულია სანქციები ჩადენილი საგადასახადო სამართალდარღვევებისთვის, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ სსკ-ის 269-ე მუხლის 21 ნაწილის გათვალისწინებით დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს შეისწავლოს 2018 წლის 27 დეკემბრის N4225-რს კანონით განხორციელებული ცვლილებებით, თუ მსუბუქდება საგადასახადო მოთხოვნით დაკისრებული სანქციები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში განახორციელოს სანქციის კორექტირება (შემცირება).

 

აღნიშნულიდან გამომდინარე, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:

 

1. შპს ----- - საჩივარი სადავო საკითხთან დაკავშირებით დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს სსკ-ის 269-ე მუხლის 21 ნაწილის გათვალისწინებით შეისწავლოს 2018 წლის 27 დეკემბრის N4225-რს კანონით განხორციელებული ცვლილებებით, თუ მსუბუქდება საგადასახადო მოთხოვნით დაკისრებული სანქციები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში განახორციელოს სანქციის კორექტირება (შემცირება);

3. ამ ბრძანების მე-2 პუნქტის შესრულების შედეგების გათვალისწინებით, განხორციელდეს გადამხდელის პირადი აღრიცხვის ბარათის კორექტირება;

4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

5. ბრძანების გასაჩივრება შესაძლებელია საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის: ქ. თბილისი, ვ. გორგასლის ქ. N 16) ან სასამართლოში (მის. ქ. თბილისი აღმაშენებლის ხეივანი მე-12 კმ. N6), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად მისი ჩაბარებიდან 20 დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

 

გადამხდელი არ ეთანხმება პროპორციულად ჩასათვლელი დღგ-ის თანხებს, კერძოდ ხარჯებში გამოსაქვითი ჩაუთვლელი დღგ-ის თანხის შემცირებას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

 

გადამხდელი, ისეთ საქონელზე/მომსახურებაზე და ძირითად საშუალებებზე გადახდილი დღგ-ის თანხებს, რომლებსაც ერთდროულად გამოიყენებს ჩათვლის უფლების მქონე და ჩათვლის უფლების გარეშე ოპერაციებში, ითვლის დეკემბრის თვეში, პროპორციულად სსკ-ს 174 მუხლის შესაბამისად, დარჩენილ თანხას სრულად იქვითავს ხარჯად, ხოლო მომდევნო წელს მიღებული ჩათვლის შესაბამისად წინა წელს გამოქვითული დღგ-ის თანხით ზრდის ერთობლივ შემოსავალს. გადამხდელს პროპორცია გაანგარიშებული აქვს წარმომადგენლობით ხარჯზე გადახდილ დღგ-ის თანხაზეც.

შემოწმებით, პროპორციულად ჩასათვლელი დღგ-ის თანხები გაანგარიშებული იქნა სსკ-ის 174-ე მუხლის მიხედვით და შემცირდა ხარჯებში გამოსაქვითი ჩაუთვლელი დღგ-ის თანხა.

წარმომადგენლობით ხარჯებზე გადახდილი დღგ-ის თანხები გაუქმებული იქნა ჩათვლებიდან. ამასთან, გაზრდილი იქნა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვები, რამაც გამოიწვია ჩასათვლელი თანხების პროპორციის ცვლილება.

 

გადაწყვეტილება

 

შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ ხარჯებში გამოსაქვითი ჩაუთვლელი დღგ-ის თანხა შემცირებულია სსკ-ის მოთხოვნათა სრული დაცვით და არ არსებობს საჩივრის აღნიშნულ ნაწილში დაკმაყოფილების საფუძველი.

ამასთან აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა შეისწავლოს N4225-რს კანონით განხორციელებული ცვლილებებით, თუ მსუბუქდება მოთხოვნით დაკისრებული სანქციები და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში განახორციელოს სანქციის კორექტირება.

 

დასაბუთება

 

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 269(21)

01.01.2021 წლამმდე მოქმედი: 161(1,,ა“); 174