გადაწყვეტილება №25450/2/2025

N 25450/2/2025

08 ოქტომბერი 2025

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს ----- (ს/ნ -----)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი.

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 12.09.2025 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს ----- 11.07.2025 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის N 25450/2/2025).

 

დავის საგანი:

საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით და გამოვლენილი აღურიცხავი ფულის ნაშთის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად კვალიფიკაცია.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 15 აპრილის N 001-53 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 2025 წლის 25 ივნისის N 13433 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა:

64 969,63 ლარი.

მათ შორის გადასახადი:

27 952,71 ლარი.

დღგ - 27 634,71 ლარი.

მოგების გადასახადი - 318 ლარი.

ჯარიმა - 29 010,70 ლარი.

საურავი - 8 006,22 ლარი.

 

ფაქტების აღწერა:

მომჩივნის საქმიანობაა გენერატორების, ძრავების, კომპრესორების, ტუმბოს და ა.შ. იმპორტი და საცალო რეალიზაცია ადგილობრივ ბაზარზე. საქმიანობას ახორციელებს იჯარით აღებულ ფართში ----- ტერიტორიაზე.

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა შპს „-----“ (ს/ნ ----- ) საქმიანობის 2022 წლის პირველი იანვრიდან 2025 წლის პირველი იანვრის ჩათვლით საანგარიშო პერიოდის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა 2025 წლის პირველი აპრილის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზეც გამოიცა 2025 წლის 15 აპრილის N 7145 ბრძანება და N 001-53 საგადასახადო მოთხოვნა.

საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით დგინდება შემდეგი:

1. მომჩივანს სარეალიზაციოდ განკუთვნილი საქონელი იმპორტირებული აქვს ----- და -----. ადგილობრივ ბაზარზე უფიქსირდება მხოლოდ ერთი (1 725 ლარი დღგ-ის ჩათვლით) შეძენა.

გადასახადის გადამხდელს არ აქვს ნაწარმოები ბუღალტრული აღრიცხვა. არ აქვს ჩანაწერები ექსელის ცხრილების სახით მიღებული/რეალიზებული საქონლის შესახებ, არ აქვს ნაწარმოები საქონლის მოძრაობის რაოდენობრივი აღრიცხვა. არ ფლობს ინფორმაციას სასაქონლო - მატერიალური ფასეულობების რაოდენობრივი ნაშთის შესახებ შესამოწმებელი პერიოდის დასაწყისისათვის. წარმოდგენილი აქვს ცნობა ბანკებიდან ანგარიშების შესახებ, შესაბამისი ანგარიშებიდან ამონაწერები, საბაჟო დეკლარაციები და ინვოისები, ინფორმაცია სასაქონლო - მატერიალური ფასეულობების საბოლოო ნაშთის შესახებ (შესამოწმებელი პერიოდს ბოლოსათვის), ასევე ახსნა - განმარტება დებიტორული/კრედიტორული დავალიანების და სალაროში ნაღდი ფულის ნაშთის არარსებობის შესახებ 31.12.2024-წლის მდგომარეობით.

გადასახადის გადამხდელს წარმოდგენილ მონაცემებზე დაყრდნობით არასწორად აქვს აღრიცხული შესყიდული საქონლის თვითღირებულება. საქონელი არ აქვს ჩაშლილი დეტალურად სახეობების მიხედვით (საბაჟო დეკლარაციებზე თანდართულ ინვოისებში მითითებული დასახელებების მიხედვით). გადამხდელს არ აქვს აღრიცხული რეალიზებული საქონელი სახეობებისა და რაოდენობის მიხედვით. წარმოდგენილი ჩანაწერები ნაწარმოებია კანონმდებლობით დადგენილი წესების დარღვევით. დეკლარირებული ფასნამატი შეადგენს 21%-ს. დოკუმენტური რეალიზაცია - მთლიანი დეკლარირებული ბრუნვის 88.47%-ს.

აღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებებიდან გამომდინარე, საგადასახადო ორგანომ მიიჩნია, რომ საწარმოს სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა და გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით. კერძოდ:

2022-2024 წლების შემოსავლის გაანგარიშებისას გამოყენებული იქნა დოკუმენტური ფასნამატი. შესყიდული საქონელი დაჯგუფებულ იქნა 12 ჯგუფად. დოკუმენტური რეალიზაციის ფასნამატები გავრცელდა რეალიზებულ საქონელზე ჯგუფების მიხედვით. შესამოწმებელ პერიოდში 2022-2024 წლებში შესყიდულია 627 243 ლარის საქონელი (დღგ-ის გარეშე). საწყისი სასაქონლო - მატერიალური ფასეულობების ნაშთი შეადგენს - 86 452 ლარს. საბოლოო სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთი - 56 185 ლარს. რეალიზებული საქონლის თვითღირებულება - 657 510 ლარს.

შემოწმებით გავრცელებული საშუალო შეწონილი ფასნამატი შეადგენს 43.94%-ს, (მათ შორის 2022 წელს - 37.86%, 2023 წელს - 46.90%, 2024 წელს - 55.93%). აღნიშნული ფასნამატით გაანგარიშდა რეალიზებული საქონლიდან მიღებული შემოსავალი, რამაც გაზარდა 2022-2024 წლების დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ და შეეფარდა საგადასახადო კოდექსის 275- ე მუხლით გათვალისწინებული ჯარიმა.

2. არაპირდაპირი მეთოდით საწარმოს დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის გაანგარიშებამ გამოიწვია დღგით დასაბეგრი ბრუნვისა და ფულადი შემოსავლის გაზრდა. პირველადი სააღრიცხვო დოკუმენტაციისა და შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული მონაცემებზე დაყრდნობით, გაანგარიშდა ნაღდი ფულის მოძრაობა.

საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ გადასახადის გადამხდელის სალაროში ნაღდი ფულის განსაზღვრის პროცედურა ჩატარებულია 2025 წლის 10 თებერვლის მდგომარეობით. საწარმოს, სალაროში ნაღდი ფულის ნაშთი არ ერიცხება. საბანკო ანგარიშებზე რიცხული ფულის ნაშთი შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს არის 7 028 ლარი. საწარმოს შესამოწმებელ პერიოდში 2022-2024 წლებში ხელფასის გაცემა არ უფიქსირდება. შემოწმებით გამოვლენილი აღურიცხავი ფულის ნაშთი 135 961 ლარის ოდენობით დებიტორულ/კრედიტორული ნულოვანი ნაშთების გათვალისწინებით, მიჩნეულ იქნა სალაროზე პასუხისმგებელ პირზე (დირექტორზე) გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს. გადასახადის გადამხდელს ასევე შეეფარდა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით.

აღნიშნული დარიცხვა გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 2025 წლის 25 ივნისის N 13433 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი:

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე, 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 49-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, მე-8 მუხლის 22-ე ნაწილზე, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 158-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე, 163-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 164-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 101-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლზე და საქმეზე არსებული მასალებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის გათვალისწინებით, მიიჩნევს, რომ სადავო საკითხი არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრული ფასნამატის დაზუსტების მიზნით საჭიროებს დამატებით შესწავლას.

ამდენად, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები (მათ შორის, ინფორმაცია ცხრილის სახით საქონლის სახეობების/ჯგუფების მიხედვით ფასნამატის შესახებ). განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარმოდგენის შემთხვევაში, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს შესაბამისი საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

ასევე, შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 15 აპრილის N 001-53 საგადასახადო მოთხოვნაში დაშვებული ტექნიკურ უზუსტობაზე, რომლის შედეგად, საშემოსავლო გადასახადი განსაზღვრულია, როგორც „გადასახდელად დარიცხული გადასახად(ებ)ი, რომელთა გადახდის ვადა მოთხოვნის გამოცემის თარიღისათვის არ დამდგარა“. ამდენად, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა შეისწავლოს 2025 წლის 15 აპრილის N 001-53 საგადასახადო მოთხოვნაში დაშვებული ტექნიკური უზუსტობის საკითხი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, უზრუნველყოს დაშვებული ტექნიკური უზუსტობის გასწორება.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია:

I) პირველი საკითხის არგუმენტაცია:

მეწარმე რეალიზაციას ახორციელებს ძირითადად დოკუმენტით და ამას ადასტურებს აუდიტის დეპარტამენტი, როდესაც აღნიშნავს, რომ 90% საქონლის რეალიზაცია განხორციელებულია ზედნადებებით. ამ შემთხვევაში მიაჩნია, რომ არანაირი არაპირდაპირი მეთოდი არ უნდა გამოყენებულიყო და თუ მაინცდამაინც ასეთი მეთოდის გამოყენება უნდა განხორციელებულიყო, ის უნდა შეხებოდა მხოლოდ დარჩენილ 10 %-ს (საცალო რეალიზაციას). შესამოწმებელ პერიოდში მეწარმე არც ერთხელ არ არის დაჯარიმებული საქონლის უსაბუთო ტრანსპორტირებისთვის ან საკონტროლო - სალარო აპარატის გამოუყენებლობაზე.

• ამასთანავე მნიშვნელოვანია, რომ მეწარმის ობიექტზე შემოსავლების სამსახურს არ განუხორციელებია სასაქონლო - მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაცია.

• ზემოაღნიშნული გარემოებების გათვალისწინებით, მომჩივნისთვის გაუგებარია ერთობლივი შემოსავლისა და დღგ-ის ბრუნვის დაუსაბუთებელი ზრდა.

• საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის მიხედვით: „საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე):

ა) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა;

ბ) ერთზე მეტი ნებისმიერი შემდეგი პირობის არსებობისას;

ბ.ა) ადგილი აქვს პირის აქტივების დაუსაბუთებელ ზრდას;

ბ.ბ) პირის მიერ ეკონომიკური საქმიანობისათვის ან/და პირადი მოხმარებისათვის გაწეული ხარჯი აჭარბებს დეკლარირებულ შემოსავალს;

ბ.გ) მიმდინარე საგადასახადო კონტროლის ღონისძიებების შედეგად საგადასახადო შემოწმების დაწყების შესახებ საგადასახადო ორგანოს შესაბამისი აქტით განსაზღვრულ შესამოწმებელ პერიოდში გამოვლენილია პირის მიერ საგადასახადო სამართალდარღვევის ჩადენის ორი ან მეტი შემთხვევა;

ბ.დ) გამოვლენილია არსებითი სხვაობა პირის მიერ საგადასახადო ორგანოსათვის წარდგენილ/დეკლარირებულ დაბეგვრასთან დაკავშირებულ მონაცემებსა და მიმდინარე საგადასახადო კონტროლის ღონისძიებების შედეგად ფაქტობრივად დაფიქსირებულ მონაცემებს შორის.

ზემოაღნიშნული მუხლის გათვალისწინებით გაურკვეველია აუდიტის დეპარტამენტის გადაწყვეტილების სამართლებრივი საფუძველი. ყველაზე მარტივი და დასაბუთებული ნაბიჯი იქნებოდა გადამხდელის ობიექტზე ინვენტარიზაციის ჩატარება და გადამხდელის სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების განსაზღვრა, რომელიც მისცემდა რეალურ მტკიცებულებას აუდიტის დეპარტამენტს დასაბეგრი ობიექტის დაზუსტების შესახებ.

• ცალკე შესწავლას საჭიროებს დოკუმენტური რეალიზაციის ფასნამატი, რომელიც აუდიტის დეპარტამენტს დადგენილი აქვს მკვეთრად განსხვავებული რეალურ ფასნამატთან შედარებით. მეწარმე საქონლის მიწოდებას ახორციელებს საშუალოდ 20%-დან 30%-მდე ფასნამატით, მაშინ როცა აუდიტის დეპარტამენტს, ხოლო 2022 წელს დადგენილი აქვს 37,86%, 2023 წლისთვის დადგენილი აქვს 46,9% და 2024 წელს დადგენილი აქვს 55,93% ფასნამატი, რაც არ შეესაბამება სინამდვილეს და საამისოდ მისი მხრიდან დავის ეტაპზე წარმოდგენილ იქნება ყველანაირი მტკიცებულებები.

• ამასთანავე მნიშვნელოვანია, რომ დოკუმენტური რეალიზაცია შესამოწმებელ პერიოდში შეადგენს 701 389 ლარს დღგ-ის გარეშე, ხოლო საცალო რეალიზაცია ამავე პერიოდში შეადგენს დაახლოებით 92 000 ლარს. მომჩივნისთვის ყოვლად გაუგებარია, რა ფასნამატი მიუყენა აუდიტის დეპარტამენტმა საცალო რეალიზაციას, რადგან 92 000 ლარის რპთ-ს რა საბაზრო ფასი მიუყენეს რომ მიიღეს 245 000 ლარის შემოსავალი, გამოდის საცალო რეალიზაციის რპთ-ს მიუყენეს დაახლოებით 400%-იანი ფასნამატი, რომ მიღებულიყო 245 000 ლარის შემოსავალი, რაც არარეალური და ყოვლად მიუღებელია.

• ყველა იმპორტირებული საქონელი, როგორც თვითღირებულების, ისე რეალიზაციის ნაწილში არის დათვლადი და მასზე საერთოდ ფასნამატის დადგენა ადვილად შესაძლებელია, შესაბამისად, საცალოდ რეალიზებულ საქონელზე „ნებისმიერი ცდომილების დადგენა“ ადვილია. ამასთან როცა 90 პროცენტი რეალიზაციის დროს, 10 პროცენტ საქონელზე არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენება არსებული პრაქტიკით (დავების განხილვისას მიღებული გადაწყვეტილებებით) გაუქმებულია, როგორც არასწორი.

• შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილება, რომ გადამხდელმა აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს დოკუმენტური მტკიცებულება საქონლის სახეობების/ჯგუფების ფასნამატის შესახებ გამოყენებადია მხოლოდ საცალო რეალიზაციის - 92 000 ლარის რპთ-ს ან მისი რპთ-ისგან შემოსავლის დადგენის მიზნით, მაგრამ ამ შემთხვევაში გადაწყვეტილებაში დაკონკრეტებული უნდა ყოფილიყო, რომ აღნიშნული ფასნამატი გამოყენებულიყო მხოლოდ ამ ნაწილში და არ გულისხმობდა მთლიანი შემოსავლის არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრას.

 

II) მეორე საკითხის არგუმენტაცია:

• პირველ საკითხში დადგენილი არასწორი გაანგარიშების შედეგად, მოხდა ერთობლივი შემოსავლის დაუსაბუთებელი ზრდა. როგორც შემოწმების აქტშია მითითებული, ზემოთ აღწერილი რეალიზაციით მიღებული შემოსავალი სსკ-ის 73-ე მუხლის შესაბამისად ჩაითვალა გადასახადის გადამხდელის მიერ მიღებულ შემოსავლად და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით, გამოვლენილ სხვაობაზე გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა ძირითადი გადასახადის თანხა და შესაბამისი ჯარიმა სსკ-ის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

• ზემოაღნიშნული ჩანაწერი გულისხმობს იმას, რომ ვირტუალური ამონაგები თანხა განხილულია საზოგადოების დირექტორზე გაცემულ ხელფასად.

• საგადასახადო მოთხოვნაში საშემოსავლო გადასახადი დარიცხულია უცნაურად, ვინაიდან 2025 წლის 15 აპრილის N 001-53 საგადასახადო მოთხოვნაში საშემოსავლო გადასახადის ნაწილში დარიცხვა მითითებულია როგორც „გადასახდელად დარიცხული გადასახად(ებ)ი, რომელთა გადახდის ვადა მოთხოვნის გამოცემის თარიღისთვის არ დამდგარა“. ვვარაუდობთ, რომ ეს არამხოლოდ ტექნიკური შეცდომაა, ზემოთ აღნიშნული გარემოებების გათვალისწინებით ეს საშემოსავლო გადასახადში დარიცხვა საერთოდ გასაუქმებელია.

მომჩივანი მიუთითებს საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 53-ე და 96-ე მუხლებზე და აღნიშნავს, რომ პირის უფლება - მიმართოს სახელმწიფოს ნებისმიერ საჯარო დაწესებულებას მისი ინტერესების დასაცავად, განეკუთვნება კონსტიტუციურ უფლებათა სისტემას.

ადამიანის უფლებები იყოფა ორ ჯგუფად: მატერიალური და პროცედურული უფლებები. პირის პროცედურულ უფლებათა რიგს მიეკუთვნება ადმინისტრაციული ორგანოსათვის მიმართვის უფლება, შუამდგომლობათა აღძვრის უფლება, მტკიცებულებათა წარდგენის უფლება, სხდომაზე დასწრების და მონაწილეობის უფლება, მოსაზრებათა წარდგენის უფლება, გასაჩივრების უფლება და ა.შ. სწორედ, პროცედურული უფლებების კანონით დადგენილი ფორმებით რეალიზაცია აძლევს პირს შესაძლებლობას, დაიცვას ან აღიდგინოს თავისი მატერიალური უფლებები. სამართლებრივი სახელმწიფოს ფუნქციონირების პრინციპი გულისხმობს პროცედურული უფლებების შეუფერხებლად და დაუბრკოლებლად განხორციელებას, წინააღმდეგ შემთხვევაში, საფრთხე ექმნება მატერიალური უფლებების ჯეროვან რეალიზაციასა და დაცვას. ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსი, რომელიც ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი ურთიერთობების მონაწილეთა პროცედურული უფლებამოვალეობების საზოგადო წესებს დეტალურად განსაზღვრავს, მიზნად ისახავს ადმინისტრაციულ ორგანოთა მიერ ადამიანის უფლებებისა და თავისუფლებების, საჯარო ინტერესებისა და კანონის უზენაესობის დაცვის უზრუნველყოფას.

ადმინისტრაციულ წარმოებაში პირის მონაწილეობა უზრუნველყოფს არა მხოლოდ დაინტერესებული პირის მოლოდინს, რომ მის მიმართ გამოიცეს კანონიერი და დასაბუთებული აქტი, არამედ მის უფლებასაც, რომ აქტიური მონაწილეობა მიიღოს მისი მომზადების სტადიებზე, რათა ობიექტური ზეგავლენა მოახდინოს იმ სამართლებრივ შედეგზე, რომელიც შესაძლოა მის მიმართ დადგეს.

ადმინისტრაციული წარმოების სრულყოფილი ჩატარება ანუ მხოლოდ სათანადო პროცედურის საფუძველზე გადაწყვეტილების მიღება დიდწილად განაპირობებს მის კანონიერებას, დასაბუთებულობასა და მიზანშეწონილობას.

მოქმედი კანონმდებლობის მიხედვით ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ - სამართლებრივი აქტი, რომელიც გამოცემულია წერილობითი სახით, აუცილებელია, შეიცავდეს დასაბუთებას, კერძოდ, მასში მითითებული უნდა იყოს ის სამართლებრივი და ფაქტობრივი წანამძღვრები, რომელთა საფუძველზეც გამოიცა იგი. იმ შემთხვევაშიც კი, თუ ადმინისტრაციული ორგანო მოქმედებს დისკრეციული უფლებამოსილების ფარგლებში, იგი ვალდებულია, აქტის დასაბუთებაში მიუთითოს იმ გარემოებებზე, რომლებიც საფუძვლად დაედო მის მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებას.

ადმინისტრაციული კანონმდებლობის იმპერატიული დანაწესი ადმინისტრაციულსამართლებრივი აქტების როგორც ფაქტობრივი, ასევე სამართლებრივი კუთხით დასაბუთების ვალდებულების თაობაზე ემსახურება მიღებული გადაწყვეტილების არა მომავალ დროში, არამედ საკითხის გადაწყვეტის დროისთვის არსებული მდგომარეობით დასაბუთებას. ადმინისტრაციულსამართლებრივ აქტში ცალსახად და არაორაზროვნად უნდა იყოს მითითებული ის კონკრეტული ფაქტობრივი და სამართლებრივი წინამძღვრები, რაც საფუძვლად უდევს მოთხოვნის უარყოფას და შეძლებისდაგვარად უნდა გამოირიცხოს ზოგადი ხასიათის ბუნდოვანი განმარტებები.

ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ - სამართლებრივი აქტის დასაბუთების კანონისმიერი ვალდებულება განპირობებულია იმ გარემოებით, რომ ადმინისტრაციული ორგანო შებოჭოს სამართლით და მოაქციოს თვითკონტროლის ფარგლებში, რამდენადაც გადაწყვეტილების მიღება უნდა ეფუძნებოდეს კონკრეტულ გარემოებებს და ფაქტებს, სწორედ რომელთა შეფასებასაც ადმინისტრაციული ორგანო მიჰყავს საკითხის ამა თუ იმ გადაწყვეტამდე, ანუ სწორედ კონკრეტული ფაქტები და საქმის გარემოებები განსაზღვრავს გადაწყვეტილების იურიდიულ შედეგს და არა პირიქით.

ადმინისტრაციული წარმოების ჩატარება მოიცავს ადმინისტრაციული ორგანოს უმნიშვნელოვანეს პროცედურულ ვალდებულებას - გამოიკვლიოს საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე.

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის ეს უმნიშვნელოვანესი იმპერატიული ხასიათის დანაწესი ემსახურება საჯარო მმართველობის კანონიერების პრინციპს, რამდენადაც ყოველი მმართველობითი გადაწყვეტილების მიღება უნდა ეფუძნებოდეს განსახილველი საკითხის გარემოებებისა და ფაქტების ობიექტურ შესწავლა-გამოკვლევას, რომლის შეფასებიდან უნდა გამომდინარეობდეს საკითხის გადასაწყვეტად ჩამოყალიბებული დასკვნა.

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, საგადასახადო სამართალდარღვევად ითვლება პირის მართლსაწინააღმდეგო ქმედება (მოქმედება ან უმოქმედობა), რომლისთვისაც ამ კოდექსით გათვალისწინებულია პასუხისმგებლობა. საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის პირს პასუხისმგებლობა შეიძლება დაეკისროს მხოლოდ ამ კოდექსით დადგენილი საფუძვლითა და წესით.

ქმედების სამართალდარღვევად მიჩნევისათვის იგი უნდა იყოს მართლსაწინააღმდეგო და მისი ჩადენა უნდა მოხდეს ბრალეულად. გარდა ამისა, მნიშვნელოვანია მიზეზობრივი კავშირის არსებობა ქმედებასა და დამდგარ შედეგს შორის.

ითხოვს, გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 2025 წლის 25 ივნისის N 13433 ბრძანება და აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 15 აპრილის N 001-53 საგადასახადო მოთხოვნა თანმდევი ნორმატიული აქტებით და შესაბამის სტრუქტურულ ქვედანაყოფს გადასახადის გადამხდელის პირადი აღრიცხვის ბარათზე შესაბამისი კორექტირების განხორციელება გადასახადისა და სანქციის (ჯარიმა - საურავი) სახით დარიცხული თანხების შემცირებით.

 

დავების განხილვის საბჭო:

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილების თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, ამ თავით გათვალისწინებული მეთოდების გამოყენებით და მიაკუთვნოს იმ საანგარიშო პერიოდს, რომელშიც მოხდა მათი მიღება და გაწევა. სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ, დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით - სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.

საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის მიხედვით, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე), თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საგადასახადო კოდექსის 80-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, რეზიდენტი ფიზიკური პირის საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი შემოსავალი, რომელიც განისაზღვრება, როგორც სხვაობა კალენდარული წლის განმავლობაში მიღებულ ერთობლივ შემოსავალსა და ამ პერიოდისათვის ამ კოდექსით გათვალისწინებული გამოქვითვების თანხებს შორის.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ, პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

მომჩივანმა საბჭოს სხდომაზე საკითხის ზეპირ განხილვაზე განაცხადა, რომ 2023 წლის აპრილის, ივნისის, აგვისტოს, ოქტომბრის, ნოემბრის, დეკემბრის და 2024 წლის თითქმის ყველა თვეში (გარდა 2 თვისა) სახეზეა 100% დოკუმენტური რეალიზაცია. ასეთ დროს, თუ 100% დოკუმენტური რეალიზაცია არ არის საკმარისი, მაშინ რა არის საკმარისი საფუძველი იმისთვის, რომ არაპირდაპირი მეთოდი არ იქნას გამოყენებული. ბრუნვა დაახლოებით 90 000 ლარია (საცალო რეალიზაცია) და ამ დროს, შემოწმებით საცალო რეალიზაციის ბრუნვა გამოდის 250 000 ლარამდე. ზუსტად ეს იწვევს არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებას, რასაც არ ეთანხმება, მოცემულ შემთხვევაში, ვინაიდან საუბარია ერთეულ და იდენტიფიცირებად საქონელზე.

მომჩივანმა ასევე აღნიშნა, რომ 100-ივე პროცენტზეა გამოყენებული არაპირდაპირი მეთოდით დადგენილი ფასნამატი. ამასთან, საწყის და საბოლოო ნაშთებს შორის სხვაობა შეადგენს 30 000 ლარს.

საბჭო ყურადღებას ამახვილებს საქმის გარემოებებზე, მომჩივნის მიერ საჩივრის ზეპირი განხილვისას წარმოდგენილ პოზიციაზე და მიზანშეწონილად მიიჩნევს, რომ მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა განხორციელდეს შემდეგი პრინციპით: დოკუმენტური რეალიზაცია გამოირიცხოს ჯამური რეალიზაციიდან და მასზე არ გავრცელდეს ფასნამატი (უცვლელი დარჩეს დოკუმენტში დაფიქსირებული ფასი), ხოლო არადოკუმენტურ რეალიზაციასა და საწყის და საბოლოო ნაშთებს შორის სხვაობაზე გავრცელდეს დოკუმენტური ფასნამატი. აღნიშნულის გათვალისწინებით, აუდიტის დეპარტამენტმა, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, დამატების შეისწავლოს სადავო საკითხი და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განხორციელოს მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. ნაწილობრივ გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 2025 წლის 25 ივნისის N 13433 ბრძანება;

3. დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, ამ გადაწყვეტილების სამოტივაციო ნაწილის შესაბამისად, დამატებით შეისწავლოს სადავო საკითხი და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განხორციელოს მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

5. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი N 64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი:

საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით და გამოვლენილი აღურიცხავი ფულის ნაშთის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად კვალიფიკაცია.

 

ფაქტობრივი გარემოებები:

საქმიანობის საგანს წარმოადგენს საყოფაცხოვრებო საქონლის: გენერატორები, ძრავები, კომპრესორები, ტუმბო, და ა.შ. იმპორტი და საცალო რეალიზაცია ადგილობრივ ბაზარზე. ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა მომჩივანის საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების აქტის საფუძველზე, აუდიტის დეპარტამენტმა გამოსცა ბრძანება და საგადასახადო მოთხოვნა, რომლითაც გადასახადის გადამხდელს დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა ჯარიმა და საურავი. ფაქტობრივი გარემოებებიდან გამომდინარე, საგადასახადო ორგანომ მიიჩნია, რომ საწარმოს სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა და გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით.

 

გადაწყვეტილება:

საბჭო მიზანშეწონილად მიიჩნევს, რომ მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა განხორციელდეს შემდეგი პრინციპით: დოკუმენტური რეალიზაცია გამოირიცხოს ჯამური რეალიზაციიდან და მასზე არ გავრცელდეს ფასნამატი (უცვლელი დარჩეს დოკუმენტში დაფიქსირებული ფასი), ხოლო არადოკუმენტურ რეალიზაციასა და საწყის და საბოლოო ნაშთებს შორის სხვაობაზე გავრცელდეს დოკუმენტური ფასნამატი. აღნიშნულის გათვალისწინებით, აუდიტის დეპარტამენტმა, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, დამატების შეისწავლოს სადავო საკითხი და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განხორციელოს მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

დასაბუთება:

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: მუხლი 73 (5) „ა“ ქვეპუნქტი;.