გადაწყვეტილება №19758/2/2023

№19758/2/2023

27 ივლისი 2023

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „----------“ (ს/ნ ----------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 14.07.2023 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „----------“ 22.05.2023 და 4.07.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივრებზე (რეგისტრაციის №19578/2/2023 და №20177/2/2023).

 

დავის საგანი:

1. მყიდველისგან მიღებული ავანსების და საცხოვრებელი ბინების მიწოდების ოპერაციის დაბეგვრა დღგ-ით;

2. გრძელვადიანი კონტრაქტით განსაზღვრულ ოპერაციებზე დარიცხული დღგ;

3. შემოწმებით განსაზღვრული სალაროს გონივრული ნაშთის ოდენობა და უძრავ და გონივრულ ნაშთს შორის სხვაობის განხილვა დირექტორზე გაცემულ უპროცენტო სესხად;

4. ინვენტარიზაციით გამოვლენილი ნაღდი ფულის დანაკლისის განხილვა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 7.12.2022 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტი;

2. აუდიტის დეპარტამენტის 13.12.2022 წლის №31353 ბრძანება;

3. აუდიტის დეპარტამენტის 13.12.2022 წლის №086-53 საგადასახადო მოთხოვნა;

4. შემოსავლების სამსახურის 26.04.2023 წლის №9090 ბრძანება ნაწილობრივ.

 

დარიცხული თანხა: 1 326 165 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 628 815

დღგ - 235 365

მოგების გადასახადი - 3 524

საშემოსავლო გადასახადი - 389 926

ჯარიმა - 458 780

საურავი - 238 570

 

პროცედურული გარემოებები

გადასახადის გადამხდელის საქმიანობაა საცხოვრებელი და არასაცხოვრებელი შენობების მშენებლობა/რეალიზაცია, კერძოდ გადამხდელი ---------- აშენებს ცხრა სართულიან საცხოვრებელ სახლს.

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის 1.01.2019 წლიდან 1.05.2022 წლამდე პერიოდის, ხოლო ბუღალტრული ნაშთის დადგენისა და ინვენტარიზაციის შედეგების გამოყვანის მიზნებისათვის 13.06.2022 წლამდე ჩათვლით საანგარიშო პერიოდის, გასვლითი საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა 7.12.2022 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 13.12.2022 წლის №31353 ბრძანება და ამავე თარიღის №086-53 საგადასახადო მოთხოვნა.

აღნიშნული აქტები 10.01.2023 წელს გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომლის 26.04.2023 წლის №9090 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, მე-3 და მე-4 სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, სესხად განხილული სალაროს ნაშთი დააკვალიფიციროს საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 26.04.2023 წლის №9090 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. მყიდველისგან მიღებული ავანსების და საცხოვრებელი ბინების მიწოდების ოპერაციის დაბეგვრა დღგით

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

გადასახადის გადამხდელი ბუღალტრულ აღრიცხვას აწარმოებს ბუღალტრულ პროგრამა „ინფო ბუღალტერიაში“. გადამხდელის მიერ წარდგენილი მასალებით ირკვევა, რომ საწარმოს, გარდა 2 საცხოვრებელი სახლისა, უძრავი ქონება სრულად აქვს რეალიზებული შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოსთვის. ამასთან, დღგ-ის ყოველთვიური დეკლარაციების მიხედვით, საწარმოს 2020 წლის აგვისტოს თვის პერიოდის შემდგომ პერიოდებში არ უფიქსირდება 18%-ით დასაბეგრი ბრუნვების დეკლარირება. გადამხდელის მიერ წარდგენილი სააღრიცხვო პროგრამის და 11.07.2022 წლის მდგომარებით მიწის ერთიანი განახლებული ამონაწერის ანალიზით გამოვლინდა სხვაობა გადამხდელის მიერ დეკლარირებულ და შემოწმებით დადგენილ ბრუნვებს შორის. კერძოდ, გადამხდელს უფიქსირდება როგორც ავანსების მიღება მყიდველებისგან, ასევე საცხოვრებელი ბინების მიწოდების ოპერაციები, რომელიც არ არის დეკლარირებული დამატებული ღირებულების გადასახადის მიზნებისთვის.

შედეგად, მომჩივანს დაერიცხა დამატებული ღირებულების გადასახადი და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით გათვალისწინებული ჯარიმა.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, ასევე აუდიტის დეპარტამენტის მიწოდებულ ინფორმაციაზე, რომლის მიხედვით დგინდება, რომ საწარმოს მიერ წარდგენილი დღგ-ის ყოველთვიური დეკლარაციების მიხედვით, 2020 წლის აგვისტოს თვის პერიოდის შემდგომ პერიოდებში პირს არ უფიქსირდება 18%-ით დასაბეგრი ბრუნვების დეკლარირება. საწარმოს მიერ ბინების (სულ 37 ბინა) რეალიზაციიდან მიღებული თანხა შეადგენს 2 501 772 ლარს. ამასთან, ვინაიდან საცხოვრებელი კორპუსი შემოწმების ეტაპზე იმყოფებოდა ექსპლუატაციაში, 204 114 ლარის ღირებულების ბინის რეალიზაცია, რომელზეც თანხა არ იყო მიღებული, ჩაითვალა მიწოდებად. შესამოწმებელ პერიოდში გადამხდელს ასევე უფიქსირდება სამშენებლო მასალების რეალიზაცია სულ 235 579 ლარის ოდენობით.

შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ აღნიშნულ სადავო ნაწილში დამატებული ღირებულების გადასახადში განსაზღვრული ვალდებულებები მართლზომიერია. ამასთან, საგადასახადო დავის ეტაპზე გადამხდელის მხრიდან არ წარდგენილა მისი პოზიციის შესაბამისი რაიმე დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

სამართლებრივ ნორმებზე, საქმეში არსებულ მასალებსა და ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარდგენილი საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

დეკლარირებულ და შემოწმებით გაანგარიშებულ დღგ-ის დასაბეგრ ბრუნვებს შორის ასეთი სხვაობა არ უნდა გამოვლინდეს. საკითხი შესწავლის პროცესშია და საჩივრის განხილვის პროცესში წარმოადგენს დამატებით მოსაზრებას.

შემოწმებით 2020 წლის აპრილში დღგ-ის დაბეგვრა განხორციელებულია 6 093 ლარის ავანსზე. არც ბუღალტრული აღრიცხვის და არც საბანკო ანგარიშების შესაბამისად კომპანიას 2020 წლის აპრილში არ აქვს მიღებული ავანსი ამ გარემოების გამო კომპანიაზე დამატებით დარიცხულია დღგ 929 ლარი.

საჭიროა საგადასახადო ორგანოს წარმომადგენლებთან ერთად მოხდეს ამ საკითხის დამატებით შესწავლა, რადგან შესაძლოა არაერთი დასაბეგრი პოზიცია იყოს არასწორად განსაზღვრული, რაც გამოიწვევს ორმაგ დაბეგვრას, რაც მოქმედი კანონმდებლობით აკრძალულია.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივრები ამ ნაწილში უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი ოპერაცია.

შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“, „ა.ა“, „ა.ბ“ და „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტების და მე-8 ნაწილის მიხედვით:

1. დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია:

ა) საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა, რომლის დროსაც:

ა.ა) დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა;

ა.ბ) დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი, მაგრამ:

ა.ბ.დ) არაუგვიანეს მისაწოდებელი საქონლის/გასაწევი მომსახურების საკომპენსაციო თანხის/თანხის ნაწილის გადახდის მომენტისა, თუ თანხის გადახდა ხორციელდება საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, გარდა ამ ნაწილის „ა.ბ.ბ“ და „ა.ბ.გ“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

8. უძრავი ქონების მიწოდებისას, თუ არ დადგა ამ მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული პირობა, დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის თარიღი, ხოლო თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე − ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის თარიღი.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი, მე-2 ნაწილების და მე-6 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის მიხედვით:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

6. თუ არ დადგა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული პირობა, დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება გარდა ამ კოდექსის 160-ე მუხლის მე-5 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, უძრავი ნივთის მიწოდებისას, საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის მომენტში, ხოლო, თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე − ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის მომენტში.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

დგინდება, რომ დღგ-ის ყოველთვიური დეკლარაციების მიხედვით, 2020 წლის აგვისტოს თვის პერიოდის შემდგომ პერიოდებში გადამხდელს არ უფიქსირდება 18%-ით დასაბეგრი ბრუნვების დეკლარირება. საწარმოს მიერ ბინების (სულ 37 ბინა) რეალიზაციიდან მიღებული თანხა შეადგენს 2 501 772 ლარს. ამასთან, ვინაიდან საცხოვრებელი კორპუსი შემოწმების ეტაპზე იმყოფებოდა ექსპლუატაციაში, 204 114 ლარის ღირებულების ბინის რეალიზაცია, რომელზეც თანხა არ იყო მიღებული, ჩაითვალა მიწოდებად. შესამოწმებელ პერიოდში გადამხდელს ასევე, უფიქსირდება სამშენებლო მასალების რეალიზაცია სულ 235 579 ლარის ოდენობით.

საბჭოს სხდომაზე საჩივრის ზეპირი განხილვისას მომჩივნის წარმომადგენელმა განმარტა, რომ სადავოა მხოლოდ შემოწმებით 2020 წლის აპრილში 6 093 ლარის ავანსის დღგ-ის დაბეგვრა, ვინაიდან არც ბუღალტრული აღრიცხვის და არც საბანკო ანგარიშების შესაბამისად კომპანიას 2020 წლის აპრილში არ აქვს მიღებული ავანსი.

აღნიშნულზე მოპასუხე ორგანომ განმარტა, რომ შემოწმების მიერ დაშვებულია ტექნიკური შეცდომა, კერძოდ ნაცვლად 2020 წლის ივლისის საანგარიშო პერიოდისა ავანსის თანხა დაბეგრილია 2020 წლის აპრილის თვეში, თუმცა დასარიცხი დღგ არ შეიცვლება და ვინაიდან, შეიცვლება მხოლოდ პერიოდი შესაბამისად, შესამცირებელია მხოლოდ დაკისრებული საურავი.

აღნიშნული გარემოებებიდან გამომდინარე, საბჭოს მიაჩნია, რომ ამ ნაწილში აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს მომჩივნის არგუმენტის გათვალისწინებით შეისწავლოს 2020 წლის აპრილის თვეში ავანსის თანხის დაბეგვრის მართებულება (ტექნიკური უზუსტობა) და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში განახორციელოს ამ ნაწილში მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

2. გრძელვადიანი კონტრაქტით განსაზღვრულ ოპერაციებზე დარიცხული დღგ

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

გადამხდელს 2017 წელს სხვადასხვა ფიზიკური პირებისგან შეძენილი აქვს 335 კვ.მ და 282 კვ.მ მიწის ნაკვეთები. დადებული ხელშეკრულების მიხედვით, შპს „----------“ აღნიშნულ ფიზიკურ პირებს მიწის ღირებულებას უნაზღაურებს როგორც ფულადი სახით, ასევე აწვდის 861 კვ.მ საცხოვრებელ ბინებს. ბარტერის ხელშეკრულებით გათვალისწინებული ბინების მიწის მეპატრონეებზე გადაცემა ხდება შესამოწმებელ პერიოდში, კერძოდ 2020 და 2021 წლებში. გადამხდელის მიერ წარდგენილი ბუღალტრული აღრიცხვის და შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემების საფუძველზე, განისაზღვრა აღნიშნულ მისამართებზე არსებულ საცხოვრებელ შენობა-ნაგებობებზე გაწეული ფაქტობრივი ხარჯების მოცულობა. შემოწმებამ იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის მე-10 ნაწილით, ასევე 309-ე მუხლის 107-ე ნაწილით, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დამატებული ღირებულების გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით დადგენილი წესით.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

საგადასახადო შემოწმებით დადგენილია, რომ გადამხდელს 2017 წელს სხვადასხვა ფიზიკური პირებისგან შეძენილი აქვს 335 კვ.მ და 282 კვ.მ მიწის ნაკვეთები. დადებული ხელშეკრულების მიხედვით, შპს „----------“ აღნიშნულ ფიზიკურ პირებს მიწის ღირებულებს უნაზღაურებს როგორც ფულადი სახით, ასევე აწვდის 861 კვ.მ საცხოვრებელ ბინებს. აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მოწოდებული ინფორმაციით ირკვევა, რომ აღნიშნული ბინების გადაცემა განხორციელდა 2020 წლის აგვისტოს და 2021 წლის ივნისის საანგარიშო პერიოდებში. შემოწმების მიერ განისაზღვრა გადამხდელის მიერ თითოეულ საანგარიშო პერიოდში გაწეული ხარჯების ოდენობა და მშენებლობის ჯამური საბაზრო ღირებულება, ასევე, განისაზღვრა გრძელვადიანი კონტრაქტის მიხედვით პროპორციის ოდენობა, რომლის მიხედვითაც უნდა მომხდარიყო მიწის მესაკუთრეებზე გაწეული მომსახურების დაბეგვრა ყოველი წლის 31 დეკემბრის მდგომარებით. ვინაიდან, ბინების საბოლოო გადაცემა ხდება წლის შიგნით პერიოდში, მათი დაბეგვრა განხორციელდა შესაბამისად 2020 წლის აგვისტოს და 2021 წლის ივნისის საანგარიშო პერიოდებში. შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ მომჩივანი წარდგენილ საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე თუ რა ნაწილში იქნა საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული არამართლზომიერად და დავის წარმოების პროცესშიც არ აქვს წარდგენილი მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მასალებისა და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური იზიარებს აუდიტის დეპარტამენტის პოზიციას და მიაჩნია, რომ შემოწმების შედეგად განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები შესაბამისობაშია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, წარდგენილი საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

კომპანიას ნამდვილად აქვს გრძელვადიანი კონტრაქტით განსაზღვრული ოპერაციები, შეძენილი მიწის სანაცვლოდ მიწის მესაკუთრეებზე გადაცემული აქვს ბინები, მოქმედი კანონმდებლობით ასეთი ოპერაციები უნდა დაიბეგროს გადაცემამდე ყოველი წლის 31 დეკემბრის მდგომარეობით წლის განმავლობაში გაწეული ხარჯების შესაბამისად. აუდიტორებს გრძელვადიანი კონტრაქტით გათვალისწინებული ოპერაციები დაბეგრილი აქვთ წლიურ ჭრილში, ბინების გადაცემა განხორციელებულია წლის შიგნით პერიოდში.

აუდიტორების მიერ გაგზავნილი ცხრილის თანახმად 2020 წლის აგვისტოში გრძელვადიანი კონტრაქტით დასაბეგრი ბრუნვა განსაზღვრული აქვს 31 327 ლარი, რაზეც დარიცხულია 5 638.86 ლარი დღგ.

აუდიტორებს გრძელვადიანი კონტრაქტით 2020 წლის დეკემბერში განმეორებით აქვთ დაბეგრილი გრძელვადიანი კონტრაქტით გათვალისწინებული დღგ, ისე რომ 2020 წლის აგვისტოში დაბეგრილი 5 638.86 დღგ არ არის შემცირებული, რამაც გამოიწვია ორმაგი დაბეგვრა. აღნიშნულის გამო ითხოვს მისი მონაწილეობით მოხდეს საკითხის შესწავლა აუდიტორებთან ერთად.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივრები ამ ნაწილში უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საგადასახადო კოდექსის მე-14 მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, მომსახურებად ითვლება საქმიანობა, რომელიც არ არის საქონლის მიწოდება. თუ საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, მომსახურებას მიეკუთვნება შემდეგი საქმიანობა: სამშენებლო-სამონტაჟო.

საგადასახადო კოდექსის მე-16 მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების მიხედვით:

1. საქონლის მიწოდებად ითვლება პირის მიერ სხვა პირისათვის საქონელზე საკუთრების უფლების გადაცემა სასყიდლით (მათ შორის, საქონლის რეალიზაცია, გაცვლა, ხელფასის ან ნატურალური ფორმით ანაზღაურება) ან უსასყიდლოდ.

2. მომსახურების გაწევად განიხილება პირის მიერ სხვა პირისთვის მისივე ნებით, კომპენსაციის სანაცვლოდ ან უსასყიდლოდ ისეთი მოქმედების შესრულება, რომელიც არ არის საქონლის მიწოდება.

საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის მე-10 ნაწილის თანახმად, საქონლის/მომსახურების გაცვლის (ბარტერული) ოპერაცია საქონლის/მომსახურების მიმწოდებელი თითოეული მხარისათვის ითვლება საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასით რეალიზაციად, ხოლო საქონლის/მომსახურების თითოეული მიმღებისათვის – საქონლის/ მომსახურების იმავე საბაზრო ფასით შეძენად.

საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის მე-10 ნაწილის მიხედვით, გრძელვადიანი კონტრაქტი – კონტრაქტი წარმოებაზე, მონტაჟზე, მშენებლობაზე ან ასეთ საქმიანობასთან დაკავშირებული მომსახურების გაწევაზე, რომელიც არ დასრულებულა იმ კალენდარულ წელს, რომელშიც დაიწყო კონტრაქტით გათვალისწინებული მომსახურება, გარდა იმ კონტრაქტისა, რომელიც დასრულდა კონტრაქტით გათვალისწინებული მომსახურების გაწევის დაწყებიდან 6 თვის განმავლობაში.

შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი ოპერაცია.

შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ა“, „ა.ბ“, „ა.ბ.ა“, „ა.ბ.გ“ და „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტების მიხედვით:

1. დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია:

ა) საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა, რომლის დროსაც:

ა.ა) დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა;

ა.ბ) დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი, მაგრამ:

ა.ბ.ა) არაუგვიანეს მიმწოდებლის მიერ მიწოდებული საქონლისათვის ან გაწეული მომსახურებისათვის ანაზღაურების მოთხოვნის (ინვოისის) წარდგენის მომენტისა, გარდა ამ ნაწილის „ა.ბ.ბ“–„ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა;

ა.ბ.გ) არაუგვიანეს ყოველი საანგარიშო პერიოდის ბოლო დღისა, თუ მომსახურების გაწევა ხდება რეგულარულად ან უწყვეტად;

ა.ბ.დ) არაუგვიანეს მისაწოდებელი საქონლის/გასაწევი მომსახურების საკომპენსაციო თანხის/თანხის ნაწილის გადახდის მომენტისა, თუ თანხის გადახდა ხორციელდება საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, გარდა ამ ნაწილის „ა.ბ.ბ“ და „ა.ბ.გ“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 107-ე ნაწილის მიხედვით 2018 წლის 1 იანვრამდე დადებული გრძელვადიანი კონტრაქტების მიმართ დღგ-ით დაბეგვრის მიზნებისათვის გამოიყენება 2018 წლის 1 იანვრამდე მოქმედი ნორმები.

შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის მე-6 ნაწილის მიხედვით, გრძელვადიანი კონტრაქტის შემთხვევაში, თუ არ დადგა ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული პირობა:

ა) დასაბეგრი ოპერაციის თანხა კალენდარული წლისათვის განისაზღვრება ფაქტობრივი შესრულების მოცულობის მიხედვით, რომელიც გაიანგარიშება გაწეული ხარჯების კონტრაქტით გათვალისწინებულ ერთობლივ ხარჯებთან შეპირისპირებით. ამ მუხლის მიზნებისათვის ხარჯების გაწევის მომენტი განისაზღვრება ამ კოდექსის 142-ე მუხლის მე-4 ნაწილით დადგენილი შეზღუდვის გაუთვალისწინებლად;

ბ) დასაბეგრი ოპერაციის მომენტად ითვლება არაუგვიანეს ყოველი წლის დეკემბერი.

საგადასახადო კოდექსის 144-ე მუხლის მე-2 ნაწილის შესაბამისად, გრძელვადიანი კონტრაქტის მიხედვით ფაქტობრივი შესრულების მოცულობა განისაზღვრება საგადასახადო წლის ბოლომდე კონტრაქტის ფარგლებში გაწეული ხარჯების კონტრაქტით გათვალისწინებულ ერთობლივ ხარჯებთან შეპირისპირებით.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ მომსახურების გაწევა.

საგადასახადო კოდექსის 1601 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, მომსახურების გაწევა არის ნებისმიერი საქმიანობა, რომელიც არ არის საქონლის მიწოდება.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

დადებული ხელშეკრულების მიხედვით, კომპანიას 2017 წელს სხვადასხვა ფიზიკური პირებისგან შეძენილი აქვს მიწის ნაკვეთები. აღნიშნულ ფიზიკურ პირებს მიწის ღირებულებს უნაზღაურებს როგორც ფულადი სახით, ასევე აწვდის საცხოვრებელ ბინებს. აღნიშნული ბინების გადაცემა განხორციელდა 2020 წლის აგვისტოს და 2021 წლის ივნისის საანგარიშო პერიოდებში. შემოწმების მიერ განისაზღვრა გადამხდელის მიერ თითოეულ საანგარიშო პერიოდში გაწეული ხარჯების ოდენობა და მშენებლობის ჯამური საბაზრო ღირებულება, ასევე, განისაზღვრა გრძელვადიანი კონტრაქტის მიხედვით პროპორციის ოდენობა, რომლის მიხედვითაც უნდა მომხდარიყო მიწის მესაკუთრეებზე გაწეული მომსახურების დაბეგვრა ყოველი წლის 31 დეკემბრის მდგომარებით. ვინაიდან, ბინების საბოლოო გადაცემა ხდება წლის შიგნით პერიოდში, მათი დაბეგვრა განხორციელდა შესაბამისად 2020 წლის აგვისტოს და 2021 წლის ივნისის საანგარიშო პერიოდებში.

საბჭოს სხდომაზე საჩივრის ზეპირი განხილვისას მომჩივნის წარმომადგენელმა აღნიშნა, რომ შემმოწმებლების მიერ გაგზავნილი ცხრილის მიხედვით 2020 წლის აგვისტოში გრძელვადიანი კონტრაქტით დასაბეგრი ბრუნვა განსაზღვრულია 31 327 ლარი, რაზეც დარიცხულია 5 638.86 ლარი დღგ. აუდიტორებს გრძელვადიანი კონტრაქტით 2020 წლის დეკემბერში განმეორებით აქვთ დაბეგრილი გრძელვადიანი კონტრაქტით გათვალისწინებული დღგ, ისე რომ 2020 წლის აგვისტოში დაბეგრილი 5 638.86 დღგ არ არის შემცირებული, რამაც გამოიწვია ორმაგი დაბეგვრა.

აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლის განმარტებით, შემოწმების გაანგარიშებები გაგზავნილი იყო ბუღალტერთან რომელსაც პოზიცია არ წარუდგენია. დავის ეტაპზე წარმოდგენილ პოზიციაზე კი აღსანიშნია, რომ ვინაიდან ერთი მებარტერე ფიზიკურ პირისათვის ბინის გადაცემა განხორციელდა 2020 წლის აგვისტოში, შესაბამისად, 2017, 2018 და 2019 წლებში განისაზღვრა გრძელვადიანი კონტრაქტის მიხედვით პროპორციის ოდენობა, რომლის მიხედვითაც უნდა მომხდარიყო მიწის მესაკუთრეებზე გაწეული მომსახურების დაბეგვრა ყოველი წლის 31 დეკემბრის მდგომარებით. ხოლო გადაცემის მომენტში დარჩენილი თანხა (აგვისტოში) დაიბეგრა მთლიანად. მეორე (სხვა) მებარტერე ფიზიკურ პირისათვის ბინის გადაცემა განხორციელდა 2021 წლის ივნისში, შესაბამისად აღნიშნული მომსახურების ნაწილი დაიბეგრა 2017, 2018, 2019 და 2020 წლის დეკემბერში და 2021 წლის ივნისში (დაჩენილი თანხა) ანუ რადგან ბინების საბოლოო გადაცემა ხდებოდა წლის შიგნით პერიოდში მათი დაბეგვრა (მთლიან ღირებულებას გამოკლებული წინა წლების დეკემბრის მიხედვით დაბეგრილი თანხები) მოხდა 2020 წლის აგვისტოსა და 2021 წლის ივნისის საანგარიშო პერიოდებში, შესაბამისად ადგილი ვერ ექნებოდა რაიმე ტიპის ორმაგ დაბეგვრას.

აღნიშნული გარემოებებიდან გამომდინარე, საბჭოს მიაჩნია, რომ ამ ნაწილში აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს მომჩივნის არგუმენტის გათვალისწინებით შეისწავლოს სადავო საკითხი და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში განახორციელოს ამ ნაწილში მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

3. შემოწმებით განსაზღვრული სალაროს გონივრული ნაშთის ოდენობა და უძრავ და გონივრულ ნაშთს შორის სხვაობის განხილვა დირექტორზე გაცემულ უპროცენტო სესხად

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

საწარმოს მიერ წარდგენილი სააღრიცხვო პროგრამით კომპანიას შესამოწმებელ პერიოდში უფიქსირდება ნაღდი ფულის უძრავი და მზარდი ნაშთი. საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 13.07.2022 წლის №14770 ბრძანების საფუძველზე გადამხდელთან ჩატარდა სალაროში არსებული ნაღდი ფულადი საშუალებების ინვენტარიზაცია. საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ ინვენტარიზაციის მასალები გადაგზავნილია აუდიტის დეპარტამენტში. აღნიშნული მასალების მიხედვით, გადასახადის გადამხდელის სალაროში მდებარე ----------, ნაღდი ფულის ნაშთი განისაზღვრა 0 (ნული) ლარის ოდენობით. საწარმო შესამოწმებელ პერიოდში არ ადეკლარირებს საშემოსავლო გადასახადს. შემოწმებამ იხელმძღვანელა შემოსავლების სამსახურის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანების „ცალკეულ შემთხვევებში პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით მეთოდური მითითებების დამტკიცების თაობაზე“ მეთოდური მითითებით „სალაროში ნაღდი ფულის შესახებ“ (დანართი №9), რომლის მიხედვითაც განისაზღვრა სალაროს გონივრული ნაშთი. საგადასახადო კოდექსის 73-ე და 101-ე მუხლების საფუძველზე, სალაროს უძრავ ნაშთსა და გონივრულ ნაშთს შორის სხვაობა ჩაითვალა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ უპროცენტო სესხად და დაიბეგრა მოგების/საშემოსავლო გადასახადით. გადამხდელს დაერიცხა მოგების, საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მიწოდებული ინფორმაციით ირკვევა, რომ შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს დირექტორზე გაცემული სესხი ჩაითვალა დაბრუნებულად, ხოლო ვინაიდან ინვენტარიზაციის მასალებით სალაროში ფული არ გამოვლინდა, დაბრუნებული სესხი განხილულ იქნა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. ამასთან, გადამხდელი წარდგენილ საჩივარში მიუთითებს, რომ შემოწმების მიერ სალაროს ნაშთი განხილულ უნდა იქნას ხელფასად, ვინაიდან სესხის გაცემა არ არის ჩვეულებრივი სამეურნეო ოპერაცია და მის გაცემას სჭირდება პარტნიორთა ნებართვა.

სამართლებრივ ნორმებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა სადავო საკითხებთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, სესხად განხილული სალაროს ნაშთი დააკვალიფიციროს საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

ხელახლა გასავლელი და გადასაანგარიშებელია ბინების რეალიზაციები და დღგ-ის დასაბეგრი ბრუნვის სისწორე, რაც პირდაპირ კავშირშია სალაროს ნაშთთან. გარდა ამისა სალაროს გონივრული ნაშთი, რაც დარჩება კომპანიის მიერ წარმოდგენილი არგუმენტების შემდეგ, განხილულ უნდა იქნას დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და უნდა დაიბეგროს როგორც ხელფასი და არა როგორც დირექტორზე გაცემული სესხი. ფიზიკურ პირზე გაცემული სესხი არ არის ჩვეულებრივი სამეურნეო ოპერაცია და მის გაცემას სჭირდება პარტნიორების ნებართვა, ხოლო ხელფასის გაცემა დირექტორს შეუძლია პარტნიორთა ნებართვის გარეშე.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივრები ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-4 ნაწილის და მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად:

4. თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

9. საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2, მე-8 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია გაწეული ხარჯი ან სხვა გადახდა, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის.

საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის მე-3 ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტის და მე-8 ნაწილის თანახმად:

1. მოგების გადასახადით იბეგრება: ფიზიკურ პირზე ან არარეზიდენტზე სესხის გაცემა (გარდა უცხო ქვეყნის აღიარებულ საფონდო ბირჟაზე განთავსებული სასესხო ფასიანი ქაღალდის შეძენისა).

8. თუ მოხდა გაცემული სესხის/გადახდილი ავანსის თანხის დაბრუნება ან გადახდილი ავანსის სანაცვლოდ საქონლის/მომსახურების მიღება, პირი უფლებამოსილია სესხის/ავანსის თანხის დაბრუნების ან საქონლის/მომსახურების ფაქტობრივად მიღების საანგარიშო პერიოდში დაბრუნებული თანხის ან მიღებული საქონლის/მომსახურების საკომპენსაციო თანხის შესაბამისად გამოანგარიშებული მოგების გადასახადის ოდენობით ჩაითვალოს და ამ კოდექსით დადგენილი წესით დაიბრუნოს ადრე გადახდილი მოგების გადასახადის თანხა.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის და მე-2 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად:

1. ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

2. ამ მუხლის პირველი ნაწილის მიზნებისათვის სარგებლის ღირებულებად ითვლება ქვემოთ მითითებული თანხა, რომელიც მცირდება დაქირავებულის მიერ ამ სარგებლის მიღებისას დამქირავებლისათვის გადახდილი თანხით დამქირავებლის მიერ დაქირავებულისათვის საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ განსაზღვრულ საპროცენტო განაკვეთზე დაბალი საპროცენტო განაკვეთით სესხის გაცემისას – საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ განსაზღვრული საპროცენტო განაკვეთით გადასახდელი პროცენტის შესაბამისი თანხა.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

მომჩივნის განმარტებით, ხელახლა შესასწავლია ბინების რეალიზაციები და დღგ-ის დასაბეგრი ბრუნვის სისწორე, რაც პირდაპირ კავშირშია სალაროს ნაშთთან. გარდა ამისა, სალაროს გონივრული ნაშთი, რაც დარჩება განხილულ უნდა იქნას დირექტორზე გაცემულ ხელფასად.

შემოსავლების სამსახურის 26.04.2023 წლის №9090 ბრძანებით აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, სესხად განხილული სალაროს ნაშთი დააკვალიფიციროს საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, საბჭოს მიაჩნია, რომ ამ ნაწილში შემოსავლების სამსახურის ბრძანება მართებულია და არ არსებობს განსხვავებული გადაწყვეტილები მიღების საფუძველი. შესაბამისად, ამ ნაწილში საჩივრები არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

4. ინვენტარიზაციით გამოვლენილი ნაღდი ფულის დანაკლისის განხილვა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

შემოწმების მიერ ინვენტარიზაციით გამოვლენილი ნაღდი ფულის დანაკლისი განხილულია საწარმოს მიერ კომპანიის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით. გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადები და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურის არგუმენტს მოიცავს მე-3 დავის საგანი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

სალაროში არსებული ფულის ნაშთი განხილული და დაბეგრილია მე-3 სადავო საკითხში. გაუგებარია რატომ დაბეგრეს აუდიტორებმა სალაროს ნაშთი ორჯერ. ამ გარემოების გამო არ ეთანხმება დარიცხული გადასახადს.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივრები ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-4 ნაწილის და მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად:

4. თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

9. საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

მომჩივნის განმარტებით, მისთვის გაუგებარია რატომ დაბეგრეს აუდიტორებმა სალაროს ნაშთი ორჯერ.

შემოსავლების სამსახურის 26.04.2023 წლის №9090 ბრძანებით აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, სესხად განხილული სალაროს ნაშთი დააკვალიფიციროს საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, საბჭოს მიაჩნია, რომ ამ ნაწილში შემოსავლების სამსახურის ბრძანება მართებულია და არ არსებობს განსხვავებული გადაწყვეტილები მიღების საფუძველი. შესაბამისად, ამ ნაწილში საჩივრები არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივრები დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს პირველი და მე-2 დავის საგნის ნაწილში მომჩივნის არგუმენტის გათვალისწინებით სადავო საკითხის (ტექნიკური უზუსტობის) შესწავლა და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში განახორციელოს გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

3. დანარჩენ ნაწილში საჩივრები არ დაკმაყოფილდეს;

4. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

1. მყიდველისგან მიღებული ავანსების და საცხოვრებელი ბინების მიწოდების ოპერაციის დაბეგვრა დღგ-ით;

2. გრძელვადიანი კონტრაქტით განსაზღვრულ ოპერაციებზე დარიცხული დღგ;

3. შემოწმებით განსაზღვრული სალაროს გონივრული ნაშთის ოდენობა და უძრავ და გონივრულ ნაშთს შორის სხვაობის განხილვა დირექტორზე გაცემულ უპროცენტო სესხად;

4. ინვენტარიზაციით გამოვლენილი ნაღდი ფულის დანაკლისის განხილვა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

1. ყოველთვიური დეკლარაციების მიხედვით, 2020 წლის აგვისტოს თვის პერიოდის შემდგომ პერიოდებში გადამხდელს არ უფიქსირდება 18%-ით დასაბეგრი ბრუნვების დეკლარირება. საწარმოს მიერ ბინების (სულ 37 ბინა) რეალიზაციიდან მიღებული თანხა შეადგენს 2 501 772 ლარს. ამასთან, ვინაიდან საცხოვრებელი კორპუსი შემოწმების ეტაპზე იმყოფებოდა ექსპლუატაციაში, 204 114 ლარის ღირებულების ბინის რეალიზაცია, რომელზეც თანხა არ იყო მიღებული, ჩაითვალა მიწოდებად. შესამოწმებელ პერიოდში გადამხდელს ასევე, უფიქსირდება სამშენებლო მასალების რეალიზაცია სულ 235 579 ლარის ოდენობით. საბჭოს სხდომაზე საჩივრის ზეპირი განხილვისას მომჩივნის წარმომადგენელმა განმარტა, რომ სადავოა მხოლოდ შემოწმებით 2020 წლის აპრილში 6 093 ლარის ავანსის დღგ-ის დაბეგვრა, ვინაიდან არც ბუღალტრული აღრიცხვის და არც საბანკო ანგარიშების შესაბამისად კომპანიას 2020 წლის აპრილში არ აქვს მიღებული ავანსი. აღნიშნულზე მოპასუხე ორგანომ განმარტა, რომ შემოწმების მიერ დაშვებულია ტექნიკური შეცდომა, კერძოდ ნაცვლად 2020 წლის ივლისის საანგარიშო პერიოდისა ავანსის თანხა დაბეგრილია 2020 წლის აპრილის თვეში, თუმცა დასარიცხი დღგ არ შეიცვლება და ვინაიდან, შეიცვლება მხოლოდ პერიოდი შესაბამისად, შესამცირებელია მხოლოდ დაკისრებული საურავი.

2. დადებული ხელშეკრულების მიხედვით, კომპანიას 2017 წელს სხვადასხვა ფიზიკური პირებისგან შეძენილი აქვს მიწის ნაკვეთები. აღნიშნულ ფიზიკურ პირებს მიწის ღირებულებს უნაზღაურებს როგორც ფულადი სახით, ასევე აწვდის საცხოვრებელ ბინებს. აღნიშნული ბინების გადაცემა განხორციელდა 2020 წლის აგვისტოს და 2021 წლის ივნისის საანგარიშო პერიოდებში. შემოწმების მიერ განისაზღვრა გადამხდელის მიერ თითოეულ საანგარიშო პერიოდში გაწეული ხარჯების ოდენობა და მშენებლობის ჯამური საბაზრო ღირებულება, ასევე, განისაზღვრა გრძელვადიანი კონტრაქტის მიხედვით პროპორციის ოდენობა, რომლის მიხედვითაც უნდა მომხდარიყო მიწის მესაკუთრეებზე გაწეული მომსახურების დაბეგვრა ყოველი წლის 31 დეკემბრის მდგომარებით. ვინაიდან, ბინების საბოლოო გადაცემა ხდება წლის შიგნით პერიოდში, მათი დაბეგვრა განხორციელდა შესაბამისად 2020 წლის აგვისტოს და 2021 წლის ივნისის საანგარიშო პერიოდებში. საბჭოს სხდომაზე საჩივრის ზეპირი განხილვისას მომჩივნის წარმომადგენელმა აღნიშნა, რომ შემმოწმებლების მიერ გაგზავნილი ცხრილის მიხედვით 2020 წლის აგვისტოში გრძელვადიანი კონტრაქტით დასაბეგრი ბრუნვა განსაზღვრულია 31 327 ლარი, რაზეც დარიცხულია 5 638.86 ლარი დღგ. აუდიტორებს გრძელვადიანი კონტრაქტით 2020 წლის დეკემბერში განმეორებით აქვთ დაბეგრილი გრძელვადიანი კონტრაქტით გათვალისწინებული დღგ, ისე რომ 2020 წლის აგვისტოში დაბეგრილი 5 638.86 დღგ არ არის შემცირებული, რამაც გამოიწვია ორმაგი დაბეგვრა.

3. გადასახადის გადამხდელთან ჩატარდა სალაროში არსებული ნაღდი ფულადი საშუალებების ინვენტარიზაცია. საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ ინვენტარიზაციის მასალები გადაგზავნილია აუდიტის დეპარტამენტში. აღნიშნული მასალების მიხედვით, გადასახადის გადამხდელის სალაროში, ნაღდი ფულის ნაშთი განისაზღვრა 0 (ნული) ლარის ოდენობით. საწარმო შესამოწმებელ პერიოდში არ ადეკლარირებს საშემოსავლო გადასახადს.შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს დირექტორზე გაცემული სესხი ჩაითვალა დაბრუნებულად, ხოლო ვინაიდან ინვენტარიზაციის მასალებით სალაროში ფული არ გამოვლინდა, დაბრუნებული სესხი განხილულ იქნა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. ამასთან, გადამხდელი წარდგენილ საჩივარში მიუთითებს, რომ შემოწმების მიერ სალაროს ნაშთი განხილულ უნდა იქნას ხელფასად. მომჩივნის განმარტებით, ხელახლა შესასწავლია ბინების რეალიზაციები და დღგ-ის დასაბეგრი ბრუნვის სისწორე, რაც პირდაპირ კავშირშია სალაროს ნაშთთან. გარდა ამისა, სალაროს გონივრული ნაშთი, რაც დარჩება განხილულ უნდა იქნას დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. შემოსავლების სამსახურის 26.04.2023 წლის №9090 ბრძანებით აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, სესხად განხილული სალაროს ნაშთი დააკვალიფიციროს საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება.

4. შემოწმების მიერ ინვენტარიზაციით გამოვლენილი ნაღდი ფულის დანაკლისი განხილულია საწარმოს მიერ კომპანიის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით. მომჩივნის განმარტებით, მისთვის გაუგებარია რატომ დაბეგრეს აუდიტორებმა სალაროს ნაშთი ორჯერ.

 

გადაწყვეტილება

საბჭომ მიიჩნია, რომ სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, პირველ სადავო ნაწილში აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს მომჩივნის არგუმენტის გათვალისწინებით შეისწავლოს 2020 წლის აპრილის თვეში ავანსის თანხის დაბეგვრის მართებულება (ტექნიკური უზუსტობა) და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში განახორციელოს ამ ნაწილში მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება). მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით ნაწილში აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს მომჩივნის არგუმენტის გათვალისწინებით შეისწავლოს სადავო საკითხი და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში განახორციელოს ამ ნაწილში მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება). მე3 სადავო ნაწილში შემოსავლების სამსახურის ბრძანება მართებულია და არ არსებობს განსხვავებული გადაწყვეტილები მიღების საფუძველი. შესაბამისად, ამ ნაწილში საჩივრები არ უნდა დაკმაყოფილდეს. მე-4 სადავო ნაწილში შემოსავლების სამსახურის ბრძანება მართებულია და არ არსებობს განსხვავებული გადაწყვეტილები მიღების საფუძველი. შესაბამისად, ამ ნაწილში საჩივრები არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

დასაბუთება

ფინანსთა სამინისტროს დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(9); 982(3 „ზ“); 154(1„ა“); 159(1„ა“); 163(1,2,6); 164(1)