ბრძანება N 18284

N 18284

13 აგვისტო 2025

ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა

 

შპს „-----“ (ს/ნ -----) (მის.: ----- )

2025 წლის 22 და 24 ივლისის საჩივრების

დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის თაობაზე.

 

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2025 წლის 11 აგვისტოს სხდომაზე (ოქმი N 66) განიხილა შპს „-----“ (ს/ნ -----) 2025 წლის 22 ივლისის N 97024/1/2025 და 24 ივლისის N 117077/21 საჩივრები, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 30 ივნისის N 006- 205 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.

 

სადავო საკითხი:

გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება არარეზიდენტზე გადახდილი თანხების საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას. განმარტავს, რომ 2024 წელს არარეზიდენტი იურიდიული პირისგან „-----“ შეიძინა პროგრამული უზუნველყოფის გამოყენების ლიცენზია, რომელიც არის შპს „-----“ ეკონომიკური საქმიანობასთან დაკავშირებული ხარჯი. ვინაიდან „-----“ არის ----- რეზიდენტი საწარმო, მან წამოადგინა ----- რეზიდენტობის დამადასტურებელი ცნობა. ასევე, წერილი, რომ ამ პროგრამის (ლიცენზიის) ყველა უფლება ეკუთვნის მას ანუ „-----“, რაც წარდგენილ იქნა შემოწმებისთვის. მომჩივანი მიუთითებს, რომ შპს „-----“ იხელმძღვანელა 1997 წლის 14 თებერვალს ხელმოწერილი საერთაშორისო ხელშეკრულებით (რატიფიცირებულია საქართველოს პარლამენტის მიერ 1997 წლის 15 ოქტომბერს და ძალაშია შესული 1999 წლის 1 აპრილს) საქართველოს მთავრობასა და ----- მთავრობას შორის შემოსავლებსა და ქონებაზე ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილებისა და გადასახადის გადაუხდელობის აღკვეთის შესახებ (მუხლი 12 როიალტი, პუნქტი 1), რის თანახმადაც არ დაბეგრა გადახდის წყაროსთან საქართველოში წარმოქმნილი როიალტი. შემოწმებამ საგადასახადო შემოწმების აქტის შეფასების გრაფაში არ მიუთითა ნორმატიული აქტის ან გარემოების შესახებ, რის საფუძველზეც მათ საქართველოს საგადასახადო კოდექსს მიანიჭეს უპირატესი იურიდიული ძალა ზემოთ აღნიშნული საერთაშორისო ხელშეკრულების მიმართ. შპს „-----“ მიერ გადახდილი როიალტი შინაარსობრივად ზუსტად აკმაყოფილებს ამ საერთაშორისო ხელშეკრულების მე-12 მუხლის მე-3 პუნქტით დადგენილ როიალტის განმარტებას. მიუხედავად იმისა, რომ შემოწმებას საგადასახადო შემოწმების აქტის შეფასების გრაფაში მოყვანილი აქვს ამ საერთაშორისო შეთანხმებით დადგენილი როიალტის განმარტება, არ იკვეთება მათი პოზიცია საქართველოში ამ ოპერაციის დაბეგვრის აუცილებლობის შესახებ. მომჩივანი ითხოვს აღნიშნულ ნაწილში დარიცხული თანხების გაუქმებას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები:

საქმის მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 5 მარტის N 3830 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა შპს „-----“ (ს/ნ -----) საქმიანობის გასვლითი საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2021 წლის პირველი იანვრიდან 2025 წლის პირველ იანვრამდე საანგარიშო პერიოდები. შემოწმების შედეგებზე 2025 წლის 26 ივნისს შედგენილ იქნა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2025 წლის 30 ივნისის N 14243 ბრძანება და ამავე თარიღის N 006-205 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადამხდელს დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა სულ 44 046 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 26 703 ლარი, ჯარიმა 12 976 ლარი, საურავი 4 367 ლარი.

 

სადავო საკითხთან დაკავშირებით საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებით:

შპს „-----“ გადასახადის გადამხდელად დარეგისტრირდა 2009 წლის 26 მარტს, ხოლო დღგ-ის გადამხდელად 2010 წლის 26 აპრილს. საქმიანობის სფეროს წარმოადგენს ვებგვერდების დამზადება, ვებმომსახურება და ჰოსტინგი. გადამხდელის განმარტებით, შპს „-----“ 2024 წელს არარეზიდენტი იურიდიული პირისგან „-----“ შეიძინა პროგრამული უზრუნველყოფის მოხმარების და მხარდაჭერის ლიცენზია, რომელიც არის შპს „-----“ ეკონომიკური საქმიანობასთან დაკავშირებული ხარჯი. არარეზიდენტ კომპანიას არ აქვს მუდმივი დაწესებულება საქართველოში. გადამხდელს აღნიშნული გადახდები არ აქვს გადახდის წყაროსთან დაბეგრილი. გადამხდელის განმარტებით, შპს „-----“ იხელმძღვანელა საერთაშორისო ხელშეკრულებით საქართველოს მთავრობასა და ----- მთავრობას შორის შემოსავლებსა და ქონებაზე ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილებისა და გადასახადის გადაუხდელობის აღკვეთის შესახებ (მუხლი 12 როიალტი, პუნქტი 1), რის თანახმადაც არ დაბეგრა გადახდის წყაროსთან (საქართველოში) აღნიშნული როიალტი და წარმოადგინა ----- რეზიდენტობის ცნობა.

1997 წლის 15 ოქტომბერს საქართველოს მთავრობასა და ----- მთავრობას შორის შემოსავლებსა და ქონებაზე ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილებისა და გადასახადის გადაუხდელობის აღკვეთის შესახებ დადებული ხელშეკრულების მე-12 მუხლით ერთ მონაწილე სახელმწიფოში წარმოქმნილი როიალტი, რომელიც გადაიხდება მეორე მონაწილე სახელმწიფოს რეზიდენტისათვის, შეიძლება დაიბეგროს ამ მეორე სახელმწიფოში, თუ ეს რეზიდენტი არის ამ როიალტის ფაქტიური მფლობელია ამ როიალტის მიმართ ექვემდებარება დაბეგვრას ამ მეორე მონაწილე სახელმწიფოში. ტერმინი როიალტი ამ მუხლში გამოყენებისას ნიშნავს ნებისმიერი სახის გადასახადს, რომლებიც პირმა მიიღო როგორც გასამრჯელო ლიტერატურული, ხელოვნების ან სამეცნიერო ნაწარმოებზე (კინოფილმების, ნებისმიერი ფილმებისა და ფირების ჩათვლით, რომლებიც გამოიყენება რადიომაუწყებლობასა და ტელევიზიაში) საავტორო უფლების, ნებისმიერი პატენტის, სავაჭრო ნიშნების, დიზაინის ან მოდელის, გეგმის, საიდუმლო ფორმულის ამ პროცესის ან სამრეწველო, კომერციული ან სამეცნიერო გამოცდილებაზე ინფორმაციის გამოყენებისათვის ან გამოყენების უფლების მიცემისათვის. შემოწმებით, არარეზიდენტზე გადახდილი თანხები, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 134-ე მუხლის შესაბამისად, დაექვემდებარა გადახდის წყაროსთან დაბეგვრას გამოქვითვების გარეშე 5%-იანი განაკვეთით. საწარმოს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.

 

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივრები და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს განიხილავს მხოლოდ მომჩივნის მოთხოვნის ფარგლებში. ამავე მუხლის მე-6 ნაწილის მიხედვით, დავის განმხილველ ორგანოებს უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ დისტანციურად, ტექნიკურ საშუალებათა გამოყენებით. მათ ასევე უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ მომჩივნის დაუსწრებლად, თუ საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები.

 

სადავო საკითხთან დაკავშირებით:

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 104-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ი“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, ამ კარის მიზნებისათვის საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებულ შემოსავალს განეკუთვნება როიალტი, თუ როიალტის გადამხდელი საქართველოს რეზიდენტია.

ამავე კოდექსის მე-8 მუხლის 21-ე ნაწილის თანახმად, როიალტი არის:

ა) სასარგებლო წიაღისეულის მოპოვებისა და ტექნოგენური წარმონაქმნების გადამუშავების პროცესში წიაღით სარგებლობის უფლების საფასური;

ბ) საავტორო უფლების, პროგრამული უზრუნველყოფის, პატენტის, ნახაზის, მოდელის, სავაჭრო ნიშნის ან სხვა ინტელექტუალური საკუთრების გამოყენებისათვის ან გამოყენების უფლების სხვა პირისთვის გადაცემისათვის მიღებული შემოსავალი;

გ) სამრეწველო, სავაჭრო ან სამეცნიერო-კვლევითი მოწყობილობის გამოყენებისათვის ან გამოყენების უფლების სხვა პირისთვის გადაცემისათვის მიღებული შემოსავალი;

დ) ნოუ-ჰაუს გამოყენებისათვის მიღებული შემოსავალი;

ე) კინოფილმის, ვიდეოფილმის, ხმის ჩანაწერის ან ჩაწერის სხვა საშუალების გამოყენებისათვის ან გამოყენების უფლების სხვა პირისთვის გადაცემისათვის მიღებული შემოსავალი;

ვ) საიდუმლო ფორმულის ან პროცესის, ასევე სამრეწველო, კომერციული ან მეცნიერული გამოცდილების შემცველი ინფორმაციის გამოყენებისათვის ან გამოყენების უფლების სხვა პირისთვის გადაცემისათვის მიღებული შემოსავალი;

ზ) ამ ნაწილით გათვალისწინებულ უფლებებთან დაკავშირებით ტექნიკური დახმარების გაწევისათვის ან ამ უფლებათა გამოყენებაზე უარის თქმით მიღებული შემოსავალი.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 134-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ1 “ ქვეპუნქტის შესაბამისად, არარეზიდენტის მიერ საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებული შემოსავალი, რომელიც არ მიეკუთვნება საქართველოში საგადასახადო აღრიცხვაზე მყოფ არარეზიდენტის მუდმივ დაწესებულებას საქართველოში, იბეგრება გადახდის წყაროსთან გამოქვითვების გარეშე:

ბ 1 ) როიალტი - 5 პროცენტით.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც იხდის ამ კოდექსის 134- ე მუხლის პირველი ნაწილით განსაზღვრულ გადასახდელებს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-2 მუხლის მე-7 ნაწილის მიხედვით, გადასახადით დაბეგვრასთან დაკავშირებულ საკითხზე საქართველოს პარლამენტის მიერ რატიფიცირებულ და ძალაში შესულ საერთაშორისო ხელშეკრულებას აქვს უპირატესი იურიდიული ძალა ამ კოდექსის მიმართ.

საქართველოს მთავრობასა და ----- მთავრობას შორის შემოსავლებსა და ქონებაზე ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილებისა და გადასახადის გადაუხდელობის აღკვეთის შესახებ 1997 წლის 15 ოქტომბრის კონვენციის მე-12 მუხლის პირველი-მე-3 ნაწილების თანახმად:

1. ერთ მონაწილე სახელმწიფოში წარმოქმნილი როიალტი, რომელიც გადაიხდება მეორე მონაწილე სახელმწიფოს რეზიდენტისათვის, შეიძლება დაიბეგროს ამ მეორე სახელმწიფოში, თუ ეს რეზიდენტი არის ამ როიალტის ფაქტიური მფლობელი და ამ როიალტის მიმართ ექვემდებარება დაბეგვრას ამ მეორე მონაწილე სახელმწიფოში.

2. ამასთან, ეს როიალტი შეიძლება დაიბეგროს აგრეთვე მონაწილე სახელმწიფოში და მისი კანონმდებლობის შესაბამისად, რომელშიც იგი წარმოიშვა, მაგრამ ამგვარად დაწესებულმა გადასახადმა არ უნდა გადააჭარბოს როიალტის საერთო რაოდენობის 10 პროცენტს.

3. ტერმინი როიალტი ამ მუხლში გამოყენებისას ნიშნავს ნებისმიერი სახის გადასახადს, რომლებიც პირმა მიიღო როგორც გასამრჯელო ლიტერატურული, ხელოვნების ან სამეცნიერო ნაწარმოებზე (კინოფილმების, ნებისმიერი ფილმებისა და ფირების ჩათვლით, რომლებიც გამოიყენება რადიომაუწყებლობასა და ტელევიზიაში) საავტორო უფლების, ნებისმიერი პატენტის, სავაჭრო ნიშნების, დიზაინის ან მოდელის, გეგმის, საიდუმლო ფორმულის ამ პროცესის ან სამრეწველო, კომერციული ან სამეცნიერო გამოცდილებაზე ინფორმაციის გამოყენებისათვის ან გამოყენების უფლების მიცემისათვის.

შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ შემოსავლებსა და ქონებაზე ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილებისა და გადასახადის გადაუხდელობის აღკვეთის შესახებ შეთანხმებების თანახმად, შემოსავალი, რომელიც შეიძლება დაიბეგროს შეუზღუდავად წყარო სახელმწიფოში ნიშნავს, რომ წყარო სახელმწიფო უფლებამოსილია დაბეგროს აღნიშნული შემოსავალი, ხოლო რეზიდენტი სახელმწიფო ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების შესახებ შეთანხმების საფუძველზე იღებს ვალდებულებას მის რეზიდენტს ჩაუთვალოს წყარო სახელმწიფოში გადახდილი გადასახადები, რათა არ მოხდეს პირის მიერ მიღებული შემოსავლების ორმაგი დაბეგვრა. რაც შეეხება შემოსავლებსა, რომლებიც იბეგრება მხოლოდ რეზიდენტ სახელმწიფოში, ასეთ დროს წყარო სახელმწიფო ვალდებულია პირის მიერ რეზიდენტობის დამადასტურებელი ცნობის წარდგენის შემთხვევაში, არ დაბეგროს წყარო სახელმწიფოში მეორე სახელმწიფოს რეზიდენტის მიერ მიღებული შემოსავლები.

ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს, რომ საქართველოს მთავრობასა და ----- მთავრობას შორის შემოსავლებსა და ქონებაზე ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილებისა და გადასახადის გადაუხდელობის აღკვეთის შესახებ 1997 წლის 15 ოქტომბრის კონვენციის თანახმად, წყარო სახელმწიფო უფლებამოსილია დაბეგროს აღნიშნული შემოსავალი (როიალტი) მისი კანონმდებლობის შესაბამისად.

დადგენილი ფაქტობრივი გარემოების მიხედვით, გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის სახეა ვებგვერდების დამზადება, ვებმომსახურება და ჰოსტინგი. შპს „-----“ 2024 წელს არარეზიდენტი იურიდიული პირისგან „-----“ შეიძინა პროგრამული უზრუნველყოფის მოხმარების და მხარდაჭერის ლიცენზია, რომელიც არის შპს „------ის“ ეკონომიკური საქმიანობასთან დაკავშირებული ხარჯი. არარეზიდენტ კომპანიას არ აქვს მუდმივი დაწესებულება საქართველოში. გადამხდელს აღნიშნული გადახდები არ აქვს გადახდის წყაროსთან დაბეგრილი.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, ასევე „საქართველოს მთავრობასა და ----- მთავრობას შორის შემოსავლებსა და ქონებაზე ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილებისა და გადასახადის გადაუხდელობის აღკვეთის შესახებ“ კონვენციის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, წარმოდგენილი საჩივრები დაუსაბუთებელია და და არ არსებობს მისი დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:

 

1. შპს „-----“ (ს/ნ -----) საჩივრები არ დაკმაყოფილდეს;

2. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. N 16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი N 64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი:

გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება არარეზიდენტზე გადახდილი თანხების საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები:

გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის სფეროს წარმოადგენს ვებგვერდების დამზადება, ვებმომსახურება და ჰოსტინგი. კომპანიამ არარეზიდენტი იურიდიული პირისგან შეიძინა პროგრამული უზრუნველყოფის მოხმარების და მხარდაჭერის ლიცენზია, რომელიც არის კომპანიის ეკონომიკური საქმიანობასთან დაკავშირებული ხარჯი. არარეზიდენტ კომპანიას არ აქვს მუდმივი დაწესებულება საქართველოში. გადამხდელს აღნიშნული გადახდები არ აქვს გადახდის წყაროსთან დაბეგრილი. გადამხდელის განმარტებით, კომპანიამ იხელმძღვანელა საერთაშორისო ხელშეკრულებით საქართველოს მთავრობასა და უკრაინის მთავრობას შორის შემოსავლებსა და ქონებაზე ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილებისა და გადასახადის გადაუხდელობის აღკვეთის შესახებ (მუხლი 12 როიალტი, პუნქტი 1), რის თანახმადაც არ დაბეგრა გადახდის წყაროსთან (საქართველოში) აღნიშნული როიალტი და წარმოადგინა უკრაინის რეზიდენტობის ცნობა. შემოწმებით, არარეზიდენტზე გადახდილი თანხები, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 134-ე მუხლის შესაბამისად, დაექვემდებარა გადახდის წყაროსთან დაბეგვრას გამოქვითვების გარეშე 5%-იანი განაკვეთით. საწარმოს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.

 

გადაწყვეტილება:

„საქართველოს მთავრობასა და უკრაინის მთავრობას შორის შემოსავლებსა და ქონებაზე ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილებისა და გადასახადის გადაუხდელობის აღკვეთის შესახებ“ კონვენციის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, წარმოდგენილი საჩივრები დაუსაბუთებელია და და არ არსებობს მისი დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.

 

დასაბუთება:

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: მუხლი: 134; 275;.