გადაწყვეტილება №24869/2/2025

№24869/2/2025

11 აპრილი 2025

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „-------“ (ს/ნ -------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 14.03.2025 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს ------- 5.03.2025 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №24869/2/2025).

 

დავის საგანი:

1. წილების ნასყიდობის საფუძვლით გადახდილი თანხების პარტნიორზე გაცემულ დივიდენდად განხილვა;

2. დაკისრებული სანქციებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 12.12.2024 წლის №040-10 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 14.02.2025 წლის №2584 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 1 794 717,34 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 841 147

მოგების გადასახადი - 637 150

საშემოსავლო გადასახადი - 203 997

ჯარიმა - 420 574

საურავი - 532 996,34

 

პროცედურული გარემოებები

აუდიტის დეპარტამენტის 11.12.2024 წლის კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებულია 1.01.2020 წლიდან 1.10.2023 წლამდე პერიოდი. შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 12.12.2024 წლის №040-10 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 14.02.2025 წლის №2584 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. წილების ნასყიდობის საფუძვლით გადახდილი თანხების პარტნიორზე გაცემულ დივიდენდად განხილვა

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

შპს ------- (ს/ნ -------) დაფუძნებულია 10.04.1998 წელს. კომპანიის რეგისტრირებული იურიდიული მისამართია: -------, -------. საწარმოს 100%-იანი წილის მფლობელია ------- (პ/ნ -------). კომპანიის მიერ წარმოდგენილი პირველადი საგადასახადო დოკუმენტაციისა და საჯარო რეესტრის მონაცემების ანალიზით ირკვევა, რომ შპს ------- შეძენილი აქვს შპს ------- (ს/ნ -------) და შპს ------- (ს/ნ -------) 100%-იანი წილები. შპს ------- რეგისტრირებულია 19.07.2016 წელს. აღნიშნულ პერიოდში კომპანიის დამფუძნებელი და 100%-იანი წილის მფლობელი იყო შპს ------- (ს/ნ -------), ხოლო თავის მხრივ შპს ------- დამფუძნებლები იყვნენ ------- (პ/ნ -------) - 70% და ------- (პ/ნ -------) - 30%. 19.02.2019 წელს შპს ------- (ს/ნ -------) 100%-იანი წილი იყიდა ------- (პ/ნ -------) 500 ლარად, ხოლო 30.09.2023 წელს ------- 100%-იანი წილი იყიდა შპს ------- 630 000 ლარად (------- და ------- ამ პერიოდისათვის წარმოადგენენ ურთიერთდამოკიდებულ პირებს). შპს ------- (ს/ნ -------) რეგისტრირებულია 13.06.2013 წელს, თავდაპირველად 100%-იანი წილის მფლობელი და დირექტორი იყო ------- (პ/ნ -------), 11.08.2018 წელს 30%-იანი წილის მფლობელი გახდა ------- (პ/ნ -------). 14.09.2020 წელს შპს ------- ხსენებული ფიზიკური პირებისგან შეისყიდა 100%-იანი წილი 4 000 000 ლარად წილების პროპორციულად.

ფაქტობრივ გარემოებების შეფასების შედეგად იკვეთება, რომ ორივე შემთხვევაში თავდაპირველ და საბოლოო მესაკუთრეს წარმოადგენს ურთიერთდამოკიდებული პირები ანუ რეალურად არ ხდება განსახილველი ქონების (წილის) მესაკუთრის ცვლილება, შესაბამისად აღნიშნული წილების შეძენას არ გააჩნია ეკონომიკური გავლენა ან/და ეკონომიკური შინაარსი. შემოწმებამ იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის მე-19 მუხლით და 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილით.

ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, ოპერაციის რეალურ მიზანს წარმოადგენდა შპს ------- დაუბეგრავად ფულადი სახსრების გატანა საბოლოო მაკონტროლებელ ფიზიკურ პირზე. შესაბამისად, კომპანიის მიერ წილის ნასყიდობის საფუძვლით გადახდილი თანხები ჩათვლილ იქნა პარტნიორზე გაცემულ დივიდენდად (შპს ------- შემთხვევაში წილების პროპორციულად).

შემმოწმებელი მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 130-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 154-ე მუხლზე, 96-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტზე, 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე და 981 მუხლის პირველ ნაწილზე. ხსენებული საკანონმდებლო ნორმების გათვალისწინებით გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 257-ე მუხლის მიხედვით.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 73-ე, მე-19, მე-8, 96-ე, 97-ე, 981, 130-ე, 154-ე, 43-ე მუხლებზე და მიუთითებს შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით დგინდება, რომ შპს ------- შეძენილი აქვს შპს ------- და შპს ------- 100%-იანი წილი. ირკვევა, რომ შპს ------- დამფუძნებელი თავდაპირველად იყო შპს -------, ხოლო თავის მხრივ შპს ------- დამფუძნებლები იყვნენ ------- (პ/ნ -------) - 70% და ------- (პ/ნ -------) - 30%. 2019 წლის 19 თებერვალს შპს ------- (ს/ნ -------) 100%-იანი წილი იყიდა ------- (პ/ნ -------) 500 ლარად, ხოლო 2023 წლის 30 სექტემბერს ------- 100%-იანი წილი იყიდა შპს ------- 630 000 ლარად (------- და ------- ამ პერიოდისათვის წარმოადგენენ ურთიერთდამოკიდებულ პირებს). რაც შეეხება, შპს -------, გადასახადის გადამხდელად რეგისტრირებულია 2013 წლის 13 ივნისს, თავდაპირველად 100%-იანი წილის მფლობელი და დირექტორი იყო ------- (პ/ნ -------), 2018 წლიდან კი 30%-იანი წილის მფლობელი გახდა ------- (პ/ნ -------). 2020 წლის 14 სექტემბერს შპს ------- ხსენებული ფიზიკური პირებისგან შეისყიდა შპს ------- 100% წილი 4 000 000 ლარად წილების პროპორციულად.

ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური იზიარებს აუდიტის პოზიციას, რომ ორივე შემთხვევაში თავდაპირველი და საბოლოო მესაკუთრეს წარმოადგენს ურთიერთდამოკიდებული პირები ანუ რეალურად არ ხდება განსახილველი ქონების (წილის) მესაკუთრის ცვლილება, შესაბამისად აღნიშნული წილების შეძენას არ გააჩნია ეკონომიკური გავლენა ან/და ეკონომიკური შინაარსი. შესაბამისად, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ წილის ნასყიდობის საფუძვლით გადახდილ თანხებზე კვალიფიკაციის შეცვლა და დივიდენდად განხილვა მართლზომიერია.

ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საგადასახადო დავის ეტაპზე გადამხდელის მხრიდან არ წარმოდგენილა იმგვარი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებებისა და მხარეთა არგუმენტების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები შესაბამისობაშია კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

19.02.2019 წელს ფიზიკურმა პირმა ------- (პ/ნ -------) შეიძინა შპს ------- (ს/ნ -------) წილის 100% 500 ლარად და გახდა საწარმოს ერთპიროვნული დამფუძნებელი. აღნიშნული წილი ------- 2023 წლის 30 სექტემბერს მიჰყიდა შპს ------- (ს/ნ -------) 630 000 ლარად. აღნიშნული დროისათვის ------- (პ/ნ -------, შპს ------- (ს/ნ -------) დირექტორი და საწარმოს 100%-იანი წილის მფლობელი) და ------- (პ/ნ -------) წარმოადგენდნენ ურთიერთდამოკიდებულ პირებს (არიან ერთი საწარმოს თანადამფუძნებლები). სწორედ ეს ფაქტი გახდა აუდიტის დეპარტამენტის მხრიდან ოპერაციის გადაკვალიფიცირების საფუძველი (2024 წელს შპს ------- (ს/ნ -------) მიმდინარეობდა საგადასახადო შემოწმება) და აღნიშნული ოპერაცია გადაკვალიფიცირებულ იქნა მოგების განაწილებად. შესაბამისად, აღნიშნული თანხა ჩაითვალა საწარმოს დამფუძნებელზე ------- (პ/ნ -------) გაცემულ დივიდენდად.

საგადასახადო კოდექსის მე-19 მუხლი განსაზღვრავს ურთიერთდამოკიდებულ პირთა წრეს, რომლის თანახმადაც ურთიერთდამოკიდებულ პირებად ითვლებიან ის პირები, რომელთა შორის განსაკუთრებულ ურთიერთობათა არსებობამ შეიძლება გავლენა მოახდინოს მათი ან მათ მიერ წარმოდგენილი პირების საქმიანობის პირობებზე ან ეკონომიკურ შედეგებზე. საგადასახადო კოდექსის 96- ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით მოგების გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი საწარმო. ხოლო, საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად განისაზღვრება დაბეგვრის ობიექტი და ერთ-ერთ ობიექტს წარმოადგენს განაწილებული მოგება. საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, განაწილებული მოგება არის მოგება, რომელიც საწარმოს მიერ მის პარტნიორზე დივიდენდის სახით, ფულადი ან არაფულადი ფორმით ნაწილდება. საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის მე-12 ნაწილი განმარტავს დივიდენდის ცნებას, სადაც დივიდენდი არის აქციონერის/მოწილის მიერ აქციებიდან ან უფლებებიდან (წილებიდან) მიღებული (მათ შორის, პრივილეგირებული აქციებიდან პროცენტის სახით მიღებული) ნებისმიერი შემოსავალი, რომელიც მიიღება მოგების განაწილების შედეგად და რომელსაც იურიდიული პირი უნაწილებს აქციონერებს/მოწილეებს, კაპიტალში მათი კუთვნილი აქციების/უფლებების პროპორციულად ან პროპორციის დაცვის გარეშე. რეპო შეთანხმების, ფასიანი ქაღალდების გასესხებისა და ფინანსური გირავნობის შემთხვევაში გამყიდველის/გამსესხებლის მიერ მყიდველისგან/მსესხებლისგან მიღებული საკომპენსაციო თანხა, რომელიც არის ასეთი გარიგების მოქმედების პერიოდში ფასიანი ქაღალდებიდან რეალურად მიღებული დივიდენდი. ამასთანავე, დივიდენდს არ მიეკუთვნება:

ა) იურიდიული პირის ლიკვიდაციისას ან აქციის/წილის გამოსყიდვისას ფულადი ან ნატურალური ფორმით განხორციელებული გადახდა/განაცემი, რომელიც კაპიტალში (განთავსებულსა და საემისიოში) აქციონერის/პარტნიორის მიერ განხორციელებული შენატანის ოდენობას არ აღემატება;

ბ) იურიდიული პირის აქციონერზე/მოწილეზე განხორციელებული გადახდა ამავე იურიდიული პირის აქციის/წილის საკუთრებაში გადაცემით, გარდა რეზიდენტი იურიდიული პირის მიერ საქართველოში საჯარო შეთავაზების გზით გამოშვებული და საქართველოს ეროვნული ბანკის მიერ აღიარებულ ორგანიზებულ ბაზარზე სავაჭროდ დაშვებული წილობრივი ფასიანი ქაღალდის გადაცემისა“.

საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის მე-4 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, მოგების განაწილებად ითვლება საწარმოს მიერ ურთიერთდამოკიდებულ პირთან (რომელიც მოგების გადასახადით არ იბეგრება ამ კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილებით გათვალისწინებული დაბეგვრის ობიექტების მიხედვით) განხორციელებული ოპერაცია, თუ მათ შორის დადებული გარიგების ფასი განსხვავდება მისი საბაზრო ფასისაგან და მათი ურთიერთდამოკიდებულება გავლენას ახდენს გარიგების შედეგზე. ასეთ შემთხვევაში განაწილებული მოგების ოდენობა შეადგენს: ა.ბ) გარიგების შედეგად გაწეულ ხარჯსა და გარიგების საბაზრო ფასს შორის სხვაობას, თუ გარიგების შედეგად გაწეული ხარჯი აღემატება გარიგების საბაზრო ფასს.

განსახილველ შემთხვევაში, შემოწმება დაეყრდნო ისევ საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის დებულებებს და მოახდინა საწარმოს წილის რეალიზაციის გადაკვალიფიცირება გაცემულ დივიდენდად, იმ მოტივით, რომ წილის საბოლოო მფლობელი არ შეცვლილა.

მართალია, ოპერაციის განხორციელების მომენტისათვის (შპს ------- 100%-იანი წილის რეალიზაციის დროს) პირები (------- (პ/ნ -------) და ------- (პ/ნ -------)) წარმოადგენდნენ ურთიერთდამოკიდებულ პირებს, მაგრამ ამ პირთა შორის განსაკუთრებული ურთიერთობის არსებობა (არიან ერთი საწარმოს თანადამფუძნებლები) არ შეიძლება გახდეს განხორციელებული ოპერაციის დაბეგვრის საფუძველი იმ მარტივი მიზეზის გამო, რომ მიმდინარე სტატუსი ვერანაირ გავლენას ვერ მოახდენდა წილის გასხვისების პირობებზე ან მის ეკონომიკურ შედეგზე.

საფუძველს მოკლებულია შემოწმების მიერ საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის გამოყენება, რადგანაც ამ კონკრეტული ოპერაციის (შპს ------- 100%-იანი წილის რეალიზაცია შპს ------- 30.09.2023 წ) შინაარსი, სადაც წილის ღირებულება შეფასდა საწარმოს ფინანსური ანგარიშგების მაჩვენებლებიდან გამომდინარე, სავსებით შეესაბამება მის ფორმას და არ საჭიროებს კვალიფიკაციის შეცვლას.

საწარმოების ბიზნესსაქმიანობის ოპერატიული და ეფექტური მენეჯმენტისათვის, მმართველი რგოლის მიერ მიღებული გადაწყვეტილებების სწორი და დროული განხორციელებისათვის, ფინანსური აღრიცხვის და შესაბამისად, ფინანსური ანგარიშგების გამარტივებისათვის, აგრეთვე ფულადი სახსრების კონსოლიდაციისათვის და მომავალში ფინანსური ინსტიტუტებიდან სასესხებელი ფინანსური რესურსების უფრო მეტად ხელმისაწვდომობისათვის (კონსოლიდირებული ფინანსური მაჩვენებლები არის ერთგვარი გარანტი დიდი კრედიტების (სესხების) დაბალ საპროცენტო განაკვეთით აღებისათვის, რაც საბოლოო ჯამში, უზრუნველყოფს სამომავლოდ სხვადასხვა დიდი პროექტების განხორციელებას), მიღებული იქნა გადაწყვეტილება წილის გამოსყიდვაზე და საწარმოების „ერთი ქოლგის“ ქვეშ გაერთიანებაზე. მართალია ოპერაცია განხორციელდა ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის, მაგრამ დაცული იყო საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-6 ნაწილის მოთხოვნა, სადაც ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის გარიგებისას შემოსავლები და ხარჯები ისე უნდა განაწილდეს, როგორც დამოუკიდებელ პირებს შორის დადებული გარიგების დროს.

წილის ღირებულება შეფასდა საწარმოს ფინანსური ანგარიშგების მაჩვენებლებიდან გამომდინარე, სავსებით შეესაბამება მის ფორმას (ადგილი არ აქვს გარიგების საბაზრო პრინციპებიდან გადახვევას) და არ საჭიროებს კვალიფიკაციის შეცვლას.

შპს ------- (ს/ნ -------) გადასახადის გადამხდელად რეგისტრირებულია 2013 წელს. თავდაპირველად მისი ერთპიროვნული დამფუძნებელი და ამავე დროს დირექტორი იყო ------- (პ/ნ -------). 2018 წელს წილის 30%-ის მფლობელი გახდა ------- (პ/ნ -------). 2020 წელს შპს ------- ხსენებული პირებისაგან შეისყიდა კომპანიის წილის 100% 4 000 000 ლარად წილების პროპორციულად.

აღნიშნულ შემთხვევაშიც, შემოწმება დაეყრდნო ისევ საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის დებულებებს და მოახდინა საწარმოს წილის რეალიზაციის გადაკვალიფიცირება გაცემულ დივიდენდად, იმ მოტივით, რომ წილის საბოლოო მფლობელი არ შეცვლილა. შესაბამისად, აღნიშნული თანხა პროპორციულად ჩაითვალა საწარმოს დამფუძნებელზე ------- (პ/ნ -------) გაცემულ დივიდენდად.

საგადასახადო კოდექსის 96-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით მოგების გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი საწარმო. ხოლო, საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად განისაზღვრება დაბეგვრის ობიექტი და ერთ-ერთ ობიექტს წარმოადგენს განაწილებული მოგება.

საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, განაწილებული მოგება არის მოგება, რომელიც საწარმოს მიერ მის პარტნიორზე დივიდენდის სახით, ფულადი ან არაფულადი ფორმით ნაწილდება.

საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის მე-12 ნაწილი განმარტავს დივიდენდის ცნებას, სადაც დივიდენდი არის აქციონერის/მოწილის მიერ აქციებიდან ან უფლებებიდან (წილებიდან) მიღებული (მათ შორის, პრივილეგირებული აქციებიდან პროცენტის სახით მიღებული) ნებისმიერი შემოსავალი, რომელიც მიიღება მოგების განაწილების შედეგად და რომელსაც იურიდიული პირი უნაწილებს აქციონერებს/მოწილეებს, კაპიტალში მათი კუთვნილი აქციების/უფლებების პროპორციულად ან პროპორციის დაცვის გარეშე. რეპო შეთანხმების, ფასიანი ქაღალდების გასესხებისა და ფინანსური გირავნობის შემთხვევაში გამყიდველის/გამსესხებლის მიერ მყიდველისგან/მსესხებლისგან მიღებული საკომპენსაციო თანხა, რომელიც არის ასეთი გარიგების მოქმედების პერიოდში ფასიანი ქაღალდებიდან რეალურად მიღებული დივიდენდი. ამასთანავე, დივიდენდს არ მიეკუთვნება:

ა) იურიდიული პირის ლიკვიდაციისას ან აქციის/წილის გამოსყიდვისას ფულადი ან ნატურალური ფორმით განხორციელებული გადახდა/განაცემი, რომელიც კაპიტალში (განთავსებულსა და საემისიოში) აქციონერის/პარტნიორის მიერ განხორციელებული შენატანის ოდენობას არ აღემატება;

ბ) იურიდიული პირის აქციონერზე/მოწილეზე განხორციელებული გადახდა ამავე იურიდიული პირის აქციის/წილის საკუთრებაში გადაცემით, გარდა რეზიდენტი იურიდიული პირის მიერ საქართველოში საჯარო შეთავაზების გზით გამოშვებული და საქართველოს ეროვნული ბანკის მიერ აღიარებულ ორგანიზებულ ბაზარზე სავაჭროდ დაშვებული წილობრივი ფასიანი ქაღალდის გადაცემისა.

საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის მე-4 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, მოგების განაწილებად ითვლება საწარმოს მიერ ურთიერთდამოკიდებულ პირთან (რომელიც მოგების გადასახადით არ იბეგრება ამ კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილებით გათვალისწინებული დაბეგვრის ობიექტების მიხედვით) განხორციელებული ოპერაცია, თუ მათ შორის დადებული გარიგების ფასი განსხვავდება მისი საბაზრო ფასისაგან და მათი ურთიერთდამოკიდებულება გავლენას ახდენს გარიგების შედეგზე. ასეთ შემთხვევაში განაწილებული მოგების ოდენობა შეადგენს: ა.ბ) გარიგების შედეგად გაწეულ ხარჯსა და გარიგების საბაზრო ფასს შორის სხვაობას, თუ გარიგების შედეგად გაწეული ხარჯი აღემატება გარიგების საბაზრო ფასს.

საწარმოების ბიზნესსაქმიანობის ოპერატიული და ეფექტური მენეჯმენტისათვის, მმართველი რგოლის მიერ მიღებული გადაწყვეტილებების სწორი და დროული განხორციელებისათვის, ფინანსური აღრიცხვის და, შესაბამისად, ფინანსური ანგარიშგების გამარტივებისათვის, აგრეთვე, ფულადი სახსრების კონსოლიდაციისათვის და მომავალში ფინანსურ ინსტიტუტებიდან სასესხებელი ფინანსური რესურსების უფრო მეტად ხელმისაწვდომობისათვის (კონსოლიდირებული ფინანსური მაჩვენებლები არის ერთგვარი გარანტი დიდი კრედიტების (სესხების) დაბალ საპროცენტო განაკვეთით აღებისათვის, რაც, საბოლოო ჯამში, უზრუნველყოფს სამომავლოდ სხვადასხვა დიდი პროექტების განხორციელებას), მიღებული იქნა გადაწყვეტილება წილის გამოსყიდვაზე და საწარმოების „ერთი ქოლგის“ ქვეშ გაერთიანებაზე. აღნიშნულიდან გამომდინარე, ვერ ვიტყვით რომ განხორციელებულ ოპერაციას არ ჰქონდა არანაირი ეკონომიკური გავლენა/შედეგი.

მართალია ოპერაცია განხორციელდა ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის, მაგრამ დაცული იყო საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-6 ნაწილის მოთხოვნა, სადაც ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის გარიგებისას შემოსავლები და ხარჯები ისე უნდა განაწილდეს, როგორც დამოუკიდებელ პირებს შორის დადებული გარიგების დროს.

ამ შემთხვევაშიც წილის ღირებულება შეფასდა საწარმოს ფინანსური ანგარიშგების მაჩვენებლებიდან გამომდინარე, და რეალურია (ადგილი არ აქვს გარიგების საბაზრო პრინციპებიდან გადახვევას). ოპერაციაში მონაწილე პირების მხოლოდ ურთიერთდამოკიდებულების ფაქტი არ არის წილის ნასყიდობის სხვა ოპერაციად (დივიდენდის გაცემად) გადაკვალიფიცირების საფუძველი. აქაც, ისევე როგორც წინა შემთხვევაში, განხორციელებული ოპერაციის ფორმა სავსებით შეესაბამება მის შინაარსს და, როგორც საგადასახადო კოდექსით, ისე ფინანსური აღრიცხვის საერთაშორისო სტანდარტებით განმარტებული დივიდენდის ცნება მისი შინაარსით ვერ გაიგივდება საწარმოში ფლობილი წილის რეალიზაციასთან.

შპს ------- სრულყოფილად ახორციელებს ბუღალტრულ აღრიცხვა - ანგარიშგებას, რომლის საფუძველზეც განხორციელდა საგადასახადო შემოწმება. საწარმოს მიერ დროულად ხდება დასაბეგრი ოპერაციების დეკლარირება და ბიუჯეტთან ანგარიშსწორება (ბიუჯეტში გადახდილი თანხები 2021-2024 წლების პერიოდში დღგ-ის ნაწილში 4 500 000 ლარი შეადგინა, საშემოსავლო გადასახადი ნაწილში 2021- 2024 წლების პერიოდში 1 200 000 ლარი). აღნიშნული ცხადყოფს, რომ კომპანია არ არიდებს თავს გადასახადებს და საჭიროდ არ მიაჩნია გადასახადების გადახდისაგან თავის არიდების მიზნით რამე „შენიღბული“ ხასიათის მქონე ფინანსური ოპერაციების ჩატარება. გამჭვირვალობას ადასტურებს ის ფაქტის, რომ საგადასახადო შემოწმების მიერ განხორციელებული დარიცხვის დიდი ნაწილი გამოწვეულია ზემოთ აღნიშნული ფაქტით (ოპერაციის გადაკვალიფიცირება), რაშიც საგადასახადო შემოწმებას კატეგორიულად არ ეთანხმება, რადგან ადგილი არ აქვს გარიგებაში მონაწილე ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის გარიგების ფასსა და მის საბაზრო ფასს შორის სხვაობას და ადგილი არ აქვს გადასახადების გადახდისაგან თავის განზრახ არიდებას.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის მე-19 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ურთიერთდამოკიდებულ პირებად ითვლებიან ის პირები, რომელთა შორის განსაკუთრებულ ურთიერთობათა არსებობამ შეიძლება გავლენა მოახდინოს მათი ან მათ მიერ წარმოდგენილი პირების საქმიანობის პირობებზე ან ეკონომიკურ შედეგებზე

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს:

ა) მხედველობაში არ მიიღოს სამეურნეო ოპერაციები, რომლებსაც არა აქვს არსებითი ეკონომიკური გავლენა;

ბ) სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია განაწილებული მოგება.

საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, განაწილებული მოგება არის მოგება, რომელიც საწარმოს მიერ მის პარტნიორზე დივიდენდის სახით, ფულადი ან არაფულადი ფორმით ნაწილდება.

საგადასახადო კოდექსის 130-ე მუხლის პირველი ნაწილის 1.01.2025 წლამდე მოქმედი რედაქციით, რეზიდენტი საწარმოს მიერ ფიზიკური პირისთვის, არასამეწარმეო (არაკომერციული) იურიდიული პირისთვის ან არარეზიდენტი საწარმოსთვის გადახდილი დივიდენდები იბეგრება გადახდის წყაროსთან გადასახდელი თანხის 5-პროცენტიანი განაკვეთით.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის რეზიდენტი საწარმო, რომელიც პირს უხდის დივიდენდს.

შემოწმების შედეგად დადგენილია, რომ შპს ------- (ს/ნ -------) 100%-იანი წილის მფლობელია ------- (პ/ნ -------). შპს ------- შეძენილი აქვს შპს ------- (ს/ნ -------) და შპს ------- (ს/ნ -------) 100%-იანი წილები. შპს ------- რეგისტრირებულია 19.07.2016 წელს და აღნიშნულ პერიოდში კომპანიის დამფუძნებელი და 100%-იანი წილის მფლობელი იყო შპს ------- (ს/ნ -------), ხოლო თავის მხრივ შპს ------- დამფუძნებლები იყვნენ ------- (პ/ნ -------) - 70% და ------- (პ/ნ -------) - 30%. 19.02.2019 წელს შპს ------- (ს/ნ -------) 100%-იანი წილი იყიდა ------- (პ/ნ -------) 500 ლარად, ხოლო 30.09.2023 წელს ------- 100%-იანი წილი იყიდა შპს ------- 630 000 ლარად. ------- და ------- ამ პერიოდისათვის წარმოადგენენ ურთიერთდამოკიდებულ პირებს. შპს ------- (ს/ნ -------) რეგისტრირებულია 13.06.2013 წელს, თავდაპირველად 100%-იანი წილის მფლობელი და დირექტორი იყო ------- (პ/ნ -------), 11.08.2018 წელს 30%-იანი წილის მფლობელი გახდა ------- (პ/ნ -------). 14.09.2020 წელს შპს ------- ხსენებული ფიზიკური პირებისგან შეისყიდა 100%-იანი წილი 4 000 000 ლარად წილების პროპორციულად.

საბჭო ყურადღებას ამახვილებს ფაქტობრივ გარემოებებზე და იზიარებს საგადასახადო ორგანოს პოზიციას, რომ რეალურად არ ხდება განსახილველი ქონების (წილის) მესაკუთრის ცვლილება და შესაბამისად აღნიშნული წილების შეძენას არ გააჩნია ეკონომიკური გავლენა ან/და ეკონომიკური შინაარსი. ოპერაციის რეალურ მიზანს წარმოადგენდა შპს ------- დაუბეგრავად ფულადი სახსრების გატანა საბოლოო მაკონტროლებელ ფიზიკურ პირზე და შესაბამისად, წილის ნასყიდობის საფუძვლით გადახდილი თანხები გაცემულ დივიდენდად (შპს ------- შემთხვევაში წილების პროპორციულად) ჩაითვალა მართლზომიერად.

აღნიშნული გარემოებებიდან გამომდინარე, საბჭოს მიაჩნია, რომ არ არსებობს მომჩივნის არგუმენტების გათვალისწინების და ამ ნაწილში საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

2. დაკისრებული სანქციებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

შპს ------- 27.07.2016 წელს რეალიზებული აქვს ბინა (ს.კ -------), საიდანაც მისაღები თანხა შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს უფიქსირდება მოთხოვნაში 93 888 ლარის ოდენობით. ხსენებულ მოთხოვნასთან დაკავშირებით გადასახადის გადამხდელმა ვერ წარმოადგინა ურთიერთშედარება მყიდველთან. იმის გათვალისწინებით, რომ საქონლის მიწოდებით წარმოშობილი მოთხოვნიდან გასულია მისი დაბრუნების გონივრული ვადა და ასევე, შემოწმების მიერ ვერ დასტურდება შესაბამისი საქონლის უკან დაბრუნების ფაქტი, შემოსავლების სამსახურის 29.10.2024 წლის №23106 ბრძანებით დამტკიცებული „დებიტორული დავალიანების შესახებ" მეთოდური მითითებით, აღნიშნული მოთხოვნის თანხა დაკვალიფიცირდა, როგორც დირექტორზე გაცემული ხელფასი და დაბეგრილ იქნა გადახდის წყაროსთან. შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 136-ე, 61-ე, 73-ე, 101-ე, 154-ე, 43-ე მუხლებზე და ყურადღებას ამახვილებს შემოწმებით დადგენილ გარემოებაზე, რომლის თანახმად, შპს ------- 2016 წლის 27 ივლისს ბინის რეალიზაციის შედეგად უფიქსირდება დებიტორული დავალიანება (მოთხოვნა ფიზიკური პირის მიმართ) 93 888 ლარის ოდენობით. იმის გათვალისწინებით, რომ გადასახადის გადამხდელმა ვერ წარადგინა ურთიერთშედარების აქტი მყიდველთან. ასევე, საქონლის მიწოდებით წარმოშობილი მოთხოვნიდან გასულია მისი დაბრუნების გონივრული ვადა და ასევე, შემოწმების მიერ ვერ დასტურდება შესაბამისი ბინის უკან დაბრუნების ფაქტი, აღნიშნული მოთხოვნის თანხა დაკვალიფიცირებულ იქნა, როგორც დირექტორზე გაცემული ხელფასი და დაბეგრილ იქნა საშემოსავლო გადასახადით.

ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ გადამხდელს დავის წარმოების ეტაპზე არ წარმოუდგენია იმგვარი დოკუმენტაცია/მტკიცებულებები, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს და გახდებოდა დარიცხული თანხების კორექტირების საფუძველი.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, ფაქტობრივი გარემოებების და მხარეთა არგუმენტების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმების შედეგად განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები შესაბამისობაშია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, წარმოდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

27.07.2016 წელს შპს ------- და ------- (პ/ნ -------) შორის დაიდო ნასყიდობის ხელშეკრულება უძრავ ქონებაზე მდებარე ------- ს/კ -------, უძრავი ნივთის ღირებულება 30 310 აშშ დოლარი. ნასყიდობით პირობას წარმოადგენდა უძრავი ნივთის ღირებულების რეგისტრაციის შემდეგ გადახდა. მრავალჯერადი შეხსენების მიუხედავად ------- არ ახდენდა დავალიანების დაფარვას და რადგან მისი დაპირება იყო, რომ ელოდებოდა უძრავი ქონების რეალიზაციას და მოახდენდა მიღებული თანხით დავალიანების გადახდას, კომპანიაც ელოდებოდა. მის მიერ 2022 წლის 19 თებერვალს ვალი აღიარებული იქნა. 2022 წლის 23 აპრილს ------- გარდაიცვალა. გარდაცვალებამდე მის მიერ ბინა გადაყიდულია, კომპანიის მიერ ამ ეტაპზე მიმდინარეობს მოლაპარაკებები მის შვილთან და შეუჯერებლობის შემთხვევაში დაგეგმილი აქვს სამართლებრივი დავის დაწყება. როგორც აღწერილი ფაქტიდან ჩანს, შპს ------- ისედაც დაზარალებულია და კიდევ ზარალზე, ჯარიმის გაანგარიშება მორალურად და სამართლებრივად არასწორია (ვალის აღიარების დოკუმენტი თან ერთვის).

შპს ------- სრულყოფილად ახორციელებს ბუღალტრულ აღრიცხვა-ანგარიშგებას, რის საფუძველზეც განხორციელდა საგადასახადო შემოწმება, დროულად ხდება დასაბეგრი ოპერაციების დეკლარირება და ბიუჯეტთან ანგარიშსწორება (ბიუჯეტში გადახდილი თანხები 2021-2024 პერიოდში დღგ ნაწილში 4 500 000 ლარი შეადგინა, საშემოსავლო გადასახადი ნაწილში 2021-2024 პერიოდში 1 200 000 ლარი) ყოველივე აღნიშნულის გათვალისწინებით აქვს ამბიცია, რომ გააჩნდეს „კეთილსინდისიერი გადამხდელის“ სტატუსი აღნიშნულიდან გამომდინარე ითხოვს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად გათავისუფლდეს საგადასახადო კოდექსის 275-ე და 272 -ე მუხლებით დარიცხული ჯარიმისა და საურავისგან.

იმის გათვალისწინებით, რომ აუდიტის დეპარტამენტმა მოახდინა, მომჩივნის მიერ განხორციელებული ფინანსური ოპერაციის არასწორი კვალიფიკაცია, მიაჩნია, რომ აღნიშნული ქმედება უკანონოა და ეწინააღმდეგება, როგორც საგადასახადო კოდექსს ასევე საქართველოს კონსტიტუციით გარანტირებულ საკუთრების უფლებას და „მეწარმეთა შესახებ“ საქართველოს კანონს და ითხოვს, უზრუნველყოფილი იქნას საგადასახადო მოთხოვნის №040-10 სრულად გაუქმება.

მომჩივნის წარმომადგენელმა საბჭოს სხდომაზე აღნიშნა, რომ ითხოვს საგადასახადო შემოწმების შედეგად დაკისრებული სანქციებისგან სრულად გათავისუფლებას.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი, 21 და 22 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, − იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.

საგადასახადო კოდექსის 272-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საურავი არის საგადასახადო სანქცია, რომელიც პირს ეკისრება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში გადასახადის გადასახდელი თანხის გადაუხდელობისათვის.

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.

საბჭოს მიაჩნია, რომ განსახილველ შემთხვევაში არ დასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ საგადასახადო ვალდებულებების არასრულად დეკლარირება გამოწვეულია მისი შეცდომით/არცოდნით. შესაბამისად, არ არსებობს დაკისრებული სანქციებისგან საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე მომჩივნის გათავისუფლების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხები:

1. წილების ნასყიდობის საფუძვლით გადახდილი თანხების პარტნიორზე გაცემულ დივიდენდად განხილვა;

2. დაკისრებული სანქციებისგან გათავისუფლება.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

1. კომპანიის მიერ წარმოდგენილი პირველადი საგადასახადო დოკუმენტაციისა და საჯარო რეესტრის მონაცემების ანალიზით ირკვევა, რომ მომჩივანს სხვადასხვა პერიოდში შეძენილი აქვს წილები ორი სხვადასხვა კომპანიისგან. ფაქტობრივ გარემოებების შეფასების შედეგად იკვეთება, რომ ორივე შემთხვევაში თავდაპირველ და საბოლოო მესაკუთრეს წარმოადგენს ურთიერთდამოკიდებული პირები ანუ რეალურად არ ხდება განსახილველი ქონების (წილის) მესაკუთრის ცვლილება, შესაბამისად აღნიშნული წილების შეძენას არ გააჩნია ეკონომიკური გავლენა ან/და ეკონომიკური შინაარსი. ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, ოპერაციის რეალურ მიზანს წარმოადგენდა შპს-დან დაუბეგრავად ფულადი სახსრების გატანა საბოლოო მაკონტროლებელ ფიზიკურ პირზე. შესაბამისად, კომპანიის მიერ წილის ნასყიდობის საფუძვლით გადახდილი თანხები ჩათვლილ იქნა პარტნიორზე გაცემულ დივიდენდად. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა.

 

გადაწყვეტილება

საბჭოს მიაჩნია, რომ არ არსებობს მომჩივნის არგუმენტების გათვალისწინების და ამ ნაწილში საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

საბჭოს მიაჩნია, რომ განსახილველ შემთხვევაში არ დასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ საგადასახადო ვალდებულებების არასრულად დეკლარირება გამოწვეულია მისი შეცდომით/არცოდნით. შესაბამისად, არ არსებობს დაკისრებული სანქციებისგან საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე მომჩივნის გათავისუფლების საფუძველი.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტორსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 19; 73(9); 981(1); 130; 154; 269(7)