გადაწყვეტილება №23091/2/2024

№23091/2/2024

11 სექტემბერი 2024

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „-------“ (ს/ნ „-------“ )

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 1.08.2024 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „-------“ -ის 20.05.2024 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №23091/2/2024).

 

დავის საგანი:

შემოსავლების სამსახურის 28.12.2023 წლის №33445 ბრძანების აღსრულების შედეგები.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 18.04.2024 წლის №002-66 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 15.05.2024 წლის №11246 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 375 410,54 ლარი.

მათ შორის:

მოგების გადასახადი - 182 216

ჯარიმა - 91 108

საურავი - 102 086,54

 

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

საწარმოს საქმიანობის სფეროა კომპიუტერული პროგრამირება. დაფუძნებულია 6.11.2018 წელს და 8.11.2018 წლიდან მინიჭებული აქვს ვირტუალური ზონის საწარმოს სტატუსი.

აუდიტის დეპარტამენტის 21.06.2021 წლის კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებულია 6.11.2018 წლიდან 1.04.2021 წლამდე პერიოდი. შემოწმების აქტიდან ირკვევა, რომ სადავო დარიცხვა გამოწვეულია შემდეგი გარემოებებით:

საწარმოს დამფუძნებლად უფიქსირდება 3 არარეზიდენტი უკრაინის მოქალაქე ფიზიკური პირი. შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული მონაცემების მიხედვით, საწარმოს მიერ პერიოდულად ხდება მიღებული მოგების განაწილება. კერძოდ, საგადასახადო ორგანოში წარდგენილი გადახდის წყაროსთან დაკავებული გადასახადების დეკლარაციებით და „საანგარიშო თვეში განხორციელებული განაცემებისა და დაკავებული გადასახადის შესახებ“ ინფორმაციით 1.12.2018 წლიდან 1.01.2020 წლის ჩათვლით პერიოდში გადამხდელს გაცემული აქვს დივიდენდი 1 032 552 ლარის ოდენობით, თუმცა არ აქვს დაბეგრილი მოგების გადასახადით, ვინაიდან მისივე განმარტებით სარგებლობს საგადასახადო კოდექსის 99-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ჟ“ ქვეპუნქტით განსაზღვრული შეღავათით. გადამხდელის წარმომადგენლის განმარტებით, საქმიანობას ახორციელებენ საწარმოს დამფუძნებლები პირადად და საქართველოში არ ჰყავთ დაქირავებით მომუშავე პირები შესაბამისი პროფილური განხრით. ასევე, არ გააჩნიათ საკუთრებაში არსებული ქონება, არც იჯარით აღებული ფართი, სადაც შეძლებდნენ საქმიანობის განხორციელებას.

ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, მოგების გადასახადში საგადასახადო შეღავათის გავრცელების მიზნებისათვის არსებითია ვირტუალური ზონის პირი საქართველოს ტერიტორიაზე ქმნიდეს საინფორმაციო ტექნოლოგიებს და მის მიერ შექმნილი საინფორმაციო ტექნოლოგიების საქართველოს ფარგლებს გარეთ მიწოდებით იღებდეს შემოსავალს. ვინაიდან შპს „-------“ -ის (ს/ნ „-------“ ) შემთხვევაში ვერ დადასტურდა ვირტუალური ზონის პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე საინფორმაციო ტექნოლოგიების შექმნა, შემოწმების შედეგად საწარმომ ზემოაღნიშნულ განაწილებულ მოგებაზე ვერ ისარგებლა საგადასახადო კოდექსის 99-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ჟ“ ქვეპუნქტით განსაზღვრული საგადასახადო შეღავათით. შედეგად, მომჩივანს დაერიცხა მოგების გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 30.06.2021 წლის №002-213 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 22.11.2021 წლის №36220 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში. საბჭოს 8.04.2022 წლის №15249/2/2021 გადაწყვეტილებით გაუქმდა შემოსავლების სამსახურის 22.11.2021 წლის №36220 ბრძანება და საჩივარი ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურს. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა საბჭოს 8.04.2022 წლის №15249/2/2021 გადაწყვეტილებით ხელახლა განსახილველად დაბრუნებული საჩივარი და 13.07.2022 წლის №18400 ბრძანებით ნაწილობრივ დააკმაყოფილა. აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა შემოსავლების სამსახურის უფროსის 25.03.2022 წლის №7547 ბრძანებით დამტკიცებული „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე“ მეთოდური მითითების მიხედვით შეისწავლოს სადავო საკითხი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, უზრუნველყოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება). დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 13.07.2022 წლის №18400 ბრძანების აღსრულების შედეგებზე შედგენილი აუდიტის დეპარტამენტის 1.06.2023 წლის დასკვნის მიხედვით, შემოსავლების სამსახურის 29.12.2022 წლის №33544 ბრძანებით ძალადაკარგულად გამოცხადდა 25.03.2022 წლის №7547 ბრძანება და დამტკიცდა „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე“ ახალი მეთოდური მითითება, რომლის მიხედვით პროგრამული უზრუნველყოფის პროდუქტები შექმნილად ითვლება, თუ მისი შექმნა არსებითად ხორციელდება უშუალოდ დაქირავებულ(ებ)ის ან/და რეზიდენტი დამფუძნებლ(ებ)ის მიერ, მათ შორის, შეუძლებელია ვირტუალური ზონის პირი პროგრამული უზრუნველყოფის პროდუქტების შესაქმნელად ახორციელებდეს მომსახურების შეძენას. ამასთან, პირი განხორციელებულ განაცემებთან მიმართებაში უნდა ასრულებდეს საგადასახადო აგენტის ვალდებულება საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილი წესით. აღნიშნულ შემთხვევაში ჩაითვლება, რომ საინფორმაციო ტექნოლოგიები, რომლის მიწოდებაც მოხდა ქვეყნის გარეთ არსებითად შექმნილია საქართველოს ტერიტორიაზე, შესაბამისად მოგების გადასახადში საგადასახადო შეღავათის მიზნებისათვის მის მიერ მიღებული წმინდა მოგების დამფუძნებელ პირებზე განაწილება, საგადასახადო კოდექსის 99-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ჟ“ ქვეპუნქტის საფუძველზე, გათავისუფლდება მოგების გადასახადისაგან. ზემოაღნიშნული მეთოდური მითითების გათვალისწინებით, ვინაიდან ამ შემთხვევაში, ვირტუალური ზონის პირი არ იყენებს, როგორც შესაბამისი პროფილური განხრით დაქირავებულ, ასევე მომსახურების ხელშეკრულების საფუძველზე აყვანილ პირებს, ვერ ჩაითვლება, რომ საინფორმაციო ტექნოლოგიები, რომლის მიწოდებაც მოხდა ქვეყნის გარეთ, არსებითად შექმნილია საქართველოს ტერიტორიაზე. შესაბამისად, მოგების გადასახადში საგადასახადო შეღავათის მიზნებისთვის მის მიერ მიღებული წმინდა მოგების დამფუძნებელ პირზე განაწილება. საგადასახადო კოდექსის 99-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ჟ“ ქვეპუნქტის საფუძველი, არ თავისუფლდება მოგების გადასახადისგან. ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საგადასახადო შემოწმების აქტით დარიცხული თანხები არ დაექვემდებარა კორექტირებას (შემცირებას).

აუდიტის დეპარტამენტის 1.06.2023 წლის დასკვნის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა ამავე დეპარტამენტის 5.06.2023 წლის №002-94 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 13.07.2023 წლის №16966 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ. შემოსავლების სამსახურის 13.07.2022 წლის №18400 ბრძანების სრულყოფილად აღსრულების მიზნით, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა შემოსავლების სამსახურის უფროსის 29.12.2022 წლის №33544 ბრძანებით დამტკიცებული „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე“ მეთოდური მითითების და ბრძანების სამოტივაციო ნაწილში აღნიშნული განმარტების შესაბამისად, შეისწავლოს სადავო საკითხი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება). დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 13.07.2023 წლის №16966 ბრძანების აღსრულების შედეგად გამოცემული აუდიტის დეპარტამენტის 3.11.2023 წლის დასკვნის მიხედვით, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ აღნიშნული ბრძანების აღსრულების მიზნით, შემოსავლების სამსახურის უფროსის 29.12.2022 წლის №33544 ბრძანებით დამტკიცებული „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე“ მეთოდური მითითების და ბრძანების სამოტივაციო ნაწილში აღნიშნული განმარტების შესაბამისად სადავო საკითხის შესწავლის შედეგად, ასევე, იმის გათვალისწინებით, რომ შესწავლის მიმდინარეობისას არ არის წარმოდგენილი არანაირი დამატებითი ინფორმაცია/დოკუმენტური მტკიცებულებები, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით (მათ შორის, 13.07.2022 წლის №18400 ბრძანების აღსრულების მიზნით, 1.06.2023 წელს შედგენილი დასკვნის გათვალისწინებით) დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს, დარიცხული თანხები არ დაექვემდებარება კორექტირებას (შემცირებას).

აუდიტის დეპარტამენტის 3.11.2023 წლის დასკვნის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა ამავე დეპარტამენტის 16.11.2023 წლის №002-260 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 28.12.2023 წლის №33445 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ. სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს, შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 29 დეკემბრის №33544 ბრძანებით დამტკიცებული „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე“ მეთოდური მითითების და ბრძანების სამოტივაციო ნაწილში აღნიშნული განმარტების შესაბამისად, შეისწავლოს სადავო საკითხი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება). დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 28.12.2023 წლის №33445 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში. საბჭოს 14.05.2024 წლის №03/36705 გადაწყვეტილებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 28.12.2023 წლის №33445 ბრძანების აღსრულების შედეგებზე შედგენილი აუდიტის დეპარტამენტის 11.04.2024 წლის დასკვნის მიხედვით, შემოსავლების სამსახურის უფროსის 29.12.2022 წლის №33544 ბრძანებით დამტკიცებული „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე“ მეთოდური მითითების და ბრძანების სამოტივაციო ნაწილში აღნიშნული განმარტების შესაბამისად, სადავო საკითხის დამატებით შესწავლის შედეგად, ასევე იმის გათვალისწინებით, რომ როგორც შესწავლის მიმდინარეობისას, ასევე დავის წარმოების პროცესში არ არის წარდგენილი არანაირი დამატებითი ინფორმაცია/დოკუმენტური მტკიცებულებები, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით (მათ შორის, 13.07.2022 წლის №18400 და 13.07.2023 წლის №16966 ბრძანებების აღსრულების მიზნით, 2023 წლის 1 ივნისს და 3 ნოემბერს შედგენილი დასკვნების გათვალისწინებით) დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს, დარიცხული თანხები არ დაექვემდებარა კორექტირებას (შემცირებას).

აუდიტის დეპარტამენტის 11.04.2024 წლის დასკვნის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა ამავე დეპარტამენტის 18.04.2024 წლის №002-66 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 15.05.2024 წლის №11246 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე და 304-ე მუხლებზე და განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის პრეტენზიები საფუძველს მოკლებულია, ვინაიდან სადავო საკითხთან დაკავშირებით, აუდიტის დეპარტამენტს დავალებული ჰქონდა შემოსავლების სამსახურის უფროსის 29.12.2022 წლის №33544 ბრძანებით დამტკიცებული „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე“ მეთოდური მითითების და ბრძანების სამოტივაციო ნაწილში აღნიშნული განმარტების შესაბამისად, შეესწავლა სადავო საკითხი, რაც აუდიტის დეპარტამენტის მხრიდან შესრულდა, თუმცა დარიცხული თანხები არ დაექვემდებარა შემცირებას. ამასთან, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მოწოდებული ინფორმაციით დგინდება, რომ საგადასახადო შემოწმების დანიშვნამდე, გადასახადის გადამხდელთან მიმდინარეობდა საგადასახადო დეკლარაციების კონტროლის პროცედურა, რა დროსაც გადამხდელის წარმომადგენელმა თავად განმარტა/დაადასტურა, რომ საქართველოში არ ჰყავდათ დაქირავებით მომუშავე პირები შესაბამისი პროფილური განხრით. ასევე, აღნიშნული პროცედურების მიმდინარეობისას, გადამხდელის წარმომადგენელს განემარტა საკანონმდებლო ნორმები და მიეცა რეკომენდაცია შესაბამისი პერიოდის მოგების/საშემოსავლო გადასახადის დეკლარაციების დაზუსტებასთან დაკავშირებით, რაც გადამხდელის მიერ არ განხორციელებულა. ამასთან, ვინაიდან აუდიტის დეპარტამენტის 29.04.2021 წლის №13771 ბრძანების საფუძველზე შემოწმება დაინიშნა მხოლოდ გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი გადახდის წყაროსთან დაკავებული გადასახადების დეკლარაციებში დივიდენდებად დაფიქსირებული თანხების მოგების გადასახადით დაბეგვრის სისწორის შესწავლასთან დაკავშირებით, შემოწმებით ვერ განხორციელდა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის გათვალისწინებით დარიცხული თანხების გადაანგარიშება.

საქმეზე არსებული მტკიცებულებების, აუდიტის დეპარტამენტის დასკვნისა და შესაბამისად, განხორციელებული გადაანგარიშების შედეგებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების აღსრულება განხორციელებულია საქმისთვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოებების გამოკვლევის/შესწავლის საფუძველზე, გასაჩივრებული ადმინისტრაციული აქტის შინაარსი შეესაბამება დავის განხილვისას მიღებულ გადაწყვეტილებას და არ არსებობს წარმოდგენილი საჩივრის დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

საწარმოს დამფუძნებლები არიან უკრაინის მოქალაქე ფიზიკური პირები: "------" - 34%; "------" - 33%; "-------" - 33%.

კომპანიის ძირითად საქმიანობას წარმოადგენს ე.წ. „ჰოსტინგის“ მომსახურების გაწევა არარეზიდენტი პირებისათვის, ამასთან აღნიშნულ მომსახურებას კომპანია ეწევა უცხოელი ქვეკონტრაქტორების მეშვეობით. შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში კომპანიამ მიღებული მოგება გაანაწილა დამფუძნებელ ფიზიკურ პირებზე ჯამში 1,032,550 ლარის ოდენობით. განაწილებული დივიდენდი კომპანიამ დაბეგრა გადახდის წყაროსთან 5%-იანი განაკვეთით, ხოლო მოგების გადასახადის ნაწილში ისარგებლა სსკ 99-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ჟ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული შეღავათით.

აუდიტის დეპარტამენტმა ჩაატარა კომპანიის საგადასახადო შემოწმება, შედეგად, 21.06.2021 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტის, 29.06.2021 წლის №21163 ბრძანების და 30.06.2021 წლის №002-213 საგადასახადო მოთხოვნის მიხედვით, 2018 წლის 6 ნოემბრიდან 2021 წლის 1 აპრილამდე პერიოდის ოპერაციებზე, მოგების გადასახადთან მიმართებით კომპანიას სულ დაერიცხა 341 851 ლარი. მათ შორის, ძირითადი გადასახადი 182 216 ლარი, ჯარიმა 91 108 ლარი და საურავი - 68 527 ლარი.

საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით არ ხდება ზემოაღნიშნული შეღავათის გათვალისწინება და კომპანია დაბეგრილია მოგების განაწილების შემთხვევებზე.

აღნიშნულთან დაკავშირებით აქტში წარმოდგენილია შემდეგი არგუმენტები:

- საინფორმაციო ტექნოლოგიური ზონების შესახებ საქართველოს კანონის მიზანია ინვესტიციების მოზიდვა და მიმზიდველი გარემოს შექმნა იმ პირებისთვის, რომელიც ახორციელებენ საქმიანობას საინფორმაციო ტექნოლოგიების სფეროში. ამასთან, ამ კანონის მიზნებისთვის არსებითია, რომ ვირტუალური ზონის პირი საქართველოს ტერიტორიაზე ქმნიდეს საინფორმაციო ტექნოლოგიებს;

- საწარმოს დამფუძნებლები არიან არარეზიდენტი ფიზიკური პირები;

- კომპანიას არ ჰყავს დაქირავებულები შესაბამისი პროფილური განხრით და დირექტორებზე გაცემული ხელფასი ჯამში შეადგენს 2 000 ლარს; - დამფუძნებლებს უფიქსირდებათ საქართველოში მცირე დროით ყოფნა;

- კომპანიას არ აქვს იჯარით აღებული (ან საკუთრებაში) საოფისე ფართი.

ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე აუდიტის დეპარტამენტის მიერ გამოტანილია დასკვნა, რომ კომპანიის მიერ ვერ დადასტურდა საინფორმაციო ტექნოლოგიების საქართველოს ტერიტორიაზე შექმნა და შესაბამისად მოხდა მოგების გადასახადში დამატებითი საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრა.

აღნიშნული საგადასახადო შემოწმების აქტი და მასთან დაკავშირებული დოკუმენტაცია გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის დავების საბჭოს მიერ საჩივრის განხილვის შედეგები აისახა შემოსავლების სამსახურის 22.11.2021 წლის გადაწყვეტილებაში - №36220 ბრძანება. აღნიშნული გადაწყვეტილების მიხედვით, კომპანიის საჩივარი არ დაკმაყოფილდა. შემოსავლების სამსახურის ზემოაღნიშნული გადაწყვეტილება გასაჩივრდა ფინანსთა სამინისტროში. აღნიშნული საჩივარი თავის მხრივ ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა (საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს გადაწყვეტილება (8.04.2022, №15249/2/2021)) და შემოსავლების სამსახურს დაევალა ვირტუალური ზონის პირებთან დაკავშირებით გამოცემული მეთოდური მითითების თანახმად მოეხდინა აღნიშნული საკითხის შესწავლა. თავის მხრივ შემოსავლების სამსახურმა საკითხის შესწავლა აუდიტის დეპარტამენტს დაავალა. ყველა აღნიშნული გადაწყვეტილება თან ახლავს საჩივარს. 12.06.2023 წელს გადამხდელს ჩაბარდა აუდიტის დეპარტამენტის მიერ გამოცემული დასკვნა საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშების თაობაზე (№693, 1.06.2023), საგადასახადო მოთხოვნა (№002-94, 5.06.2023) და აუდიტის დეპარტამენტის ბრძანება (№12437, 5.06.2023).

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს გადაწყვეტილებიდან გადაანგარიშების შესახებ დასკვნის გამოცემამდე გაუქმდა საბჭოს გადაწყვეტილებაში ასახული მეთოდური მითითება და მის ნაცვლად, 2022 წლის დეკემბერში, გამოიცა ახალი მეთოდური მითითება.

დასკვნაში აღნიშნულია, რომ საკითხი შეისწავლეს დეკემბერში გამოცემული მეთოდური მითითების მიხედვით. ზემოაღნიშნულ საკითხებს არგუმენტად დაემატა შემდეგი:

- პროგრამული უზრუნველყოფის პროდუქტები საქართველოში შექმნილად ითვლება იმ შემთხვევაში თუ მისი შექმნა არსებითად ხორციელდება დაქირავებულების ან რეზიდენტი დამფუძნებლების მიერ. მათ შორის შესაძლებელია ვირტუალური ზონის პირი მომსახურების შესაქმნელად ახორციელებდეს მომსახურების შეძენას. ასევე, კანონმდებლობით გათვალისწინებულ შემთხვევებში კომპანიას უნდა შეესრულებინა საგადასახადო აგენტის ვალდებულება. აღნიშნულიდან გამომდინარე, აუდიტის დეპარტამენტმა მიიჩნია, რომ ვერ დასტურდება საინფორმაციო ტექნოლოგიების საქართველოს ტერიტორიაზე შექმნა და არ მოახდინა გადასახადის შემცირება.

აუდიტის დეპარტამენტმა სათანადოდ არ შეისწავლა ფაქტობრივი გარემოებები და დასკვნაში არ არის გადმოცემული სათანადო არგუმენტაცია თუ რატომ არ მოხდა დარიცხული გადასახადების შემცირება მეთოდური მითითების შესაბამისობაში მოყვანის მიზნით, რასთან დაკავშირებითაც დამატებით წარვადგინეთ სარჩელი შემოსავლების სამსახურში წინა ბრძანების არასათანადო აღსრულებასთან დაკავშირებით, რასთან დაკავშირებითაც გამოიცა შემოსავლების სამსახურის 13.07.2023 წლის №16966 ბრძანება, რომელშიც აღნიშნულია, რომ შპს „------ ის“ (ს/ნ „-------“ ) საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ. ამასთან, „შემოსავლების სამსახურის 13.07.2022 წლის №18400 ბრძანების სრულყოფილად აღსრულების მიზნით, დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს, შემოსავლების სამსახურის უფროსის 29.12.2022 წლის №33544 ბრძანებით დამტკიცებული „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე“ მეთოდური მითითების და ბრძანების სამოტივაციო ნაწილში აღნიშნული განმარტების შესაბამისად, შეისწავლოს სადავო საკითხი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება)“.

მიუხედავად იმისა, რომ შემოსავლების სამსხურმა საკმარისად არ მიიჩნია აუდიტის დეპარტამენტის დასაბუთება და მოკვლევა ამ საკითხთან დაკავშირებით, უნდა აღინიშნოს, რომ 16.11.2023 წელს გადასახადის გადამხდელს ჩაბარდა ახალი დასკვნა (3.11.2023, №1104) თანმდევი დოკუმენტაციით (საგადასახადო მოთხოვნა 16.11.2023, №002-260, აუდიტის დეპარტამენტის ბრძანება 16.11.2023, №28258). დასკვნაში მითითებულია შემდეგი:

„აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ზემოაღნიშნული ბრძანების აღსრულების მიზნით (იგულისხმება შემოსავლების სამსახურის ბოლო გადაწყვეტილება ნაწილობრივ დაკმაყოფილებასთან დაკავშირებით) სადავო საკითხის შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 29 დეკემბერის №33544 ბრძანებით დამტკიცებული „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე“ მეთოდური მითითების და ბრძანების სამოტივაციო ნაწილში აღნიშნული განმარტების შესაბამისად სადავო საკითხის შესწავლის შედეგად, ასევე იმის გათვალისწინებით, რომ შესწავლის მიმდინარეობისას არ არის წარმოდგენილი არანაირი დამატებითი ინფორმაცია/დოკუმენტური მტკიცებულებები, რომელიც შეცვლიდა საგადასახდო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს (მათ შორის, 13.07.2022 წლის №18400 ბრძანების აღსრულების მიზნით, 1.06.2023 წელს შედგენილი დასკვნის გათვალისწინებით), დარიცხული თანხები არ დაექვემდებარება კორექტირებას (შემცირებას).

აღნიშნული ისევ გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში და შემოსავლების სამსახურის ახალი ბრძანებით 28.12.2023, №33445 საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა და დამატებითი გამოკვლევის მიზნით კვლავ უკან დაბრუნდა აუდიტის დეპარტამენტში. მიუხედავად მრავალგზის მოთხოვნისა, რომ დასწრებოდა დავას, ან ის საკითხი, რომ აუდიტის დასკვნებით არ ხდება დავების გადაწყვეტილების აღსრულება გათვალისწინებულ არ იქნა.

19.04.2024 წელს გადასახადის გადამხდელს ჩაბარდა აუდიტის დეპარტამენტის მიერ გამოცემული „ახალი“ დასკვნა (11.04.2024, №283) თავისი საგადასახადო მოთხოვნით (№002-66, 18.04.2024), სადაც ზუსტად იგივე შინაარსი წერია რაც წინა დასკვნაში ეწერა. აღნიშნულთან დაკავშირებით ისევ წარედგინა საჩივარი შემოსავლების სამსახურს, თუმცა მიუხედავად ყველა ამ საკითხის გათვალისწინებით საბოლოოდ სარჩელი არ დაკმაყოფილდა (გადაწყვეტილება №11246, 15.05.2024).

როგორც უკვე აღინიშნა, კომპანიას მიღებული აქვს ვირტუალური ზონის საწარმოს სტატუსი საქართველოს კანონმდებლობის შესაბამისად. შესამოწმებელ პერიოდში კომპანიას განაწილებული აქვს დივიდენდი დამფუძნებელ არარეზიდენტ ფიზიკურ პირებზე.

განაწილებული დივიდენდი დაბეგრილი გადახდის წყაროსთან 5%-იანი განაკვეთით, ხოლო მოგების გადასახადის ნაწილში კომპანიამ ისარგებლა საგადასახადო კოდექსის 99-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ჟ“ ქვეპუნქტით, ვირტუალური ზონის პირებისთვის, გათვალისწინებული შეღავათით.

აუდიტის დეპარტამენტმა არ გაითვალისწინა არსებული გარემოება და განაწილებული თანხები დაბეგრა მოგების გადასახადით.

შემოსავლების სამსახურის მსჯელობა აღნიშნულ ნაწილში არამართლზომიერია. კერძოდ, კომპანია ნამდვილად წარმოადგენს ვირტუალური ზონის პირს და ეს სადავო არ გამხდარა შემოწმების პერიოდში. მას აქვს შესაბამისი სერტიფიკატი და მის მისაღებად გავლილი აქვს კანონმდებლობით გათვალისწინებული პროცედურები. კომპანია წარმოადგენს საქართველოს რეზიდენტს და იგი მის მიერ შექმნილ საინფორმაციო ტექნოლოგიების მიწოდებას ახორციელებს საქართველოს ფარგლებს გარეთ. ეს ყველაფერი წარმოადგენს საგადასახადო კოდექსით გათვალისწინებული შეღავათის საფუძველს მოგების გადასახადის მიზნებისთვის. ყველა ზემოაღნიშნული ფაქტი დასაბუთებულია და დასტურდება შესაბამისი დოკუმენტაციით. მათ შორის სადავო არ გამხდარა შემოწმების მიერ. თანამედროვე ბიზნესში და მითუმეტეს ციფრულ სფეროში თანამშრომლების მონაწილეობა და ჩართულობა ხშირ შემთხვევაში ხორციელდება დისტანციურად. მათ შორის შესაძლოა დაქირავებით მუშაობა მოხდეს საზღვარგარეთიდან. საგადასახადო კოდექსი და კანონი „საინფორმაციო ტექნოლოგიური ზონების შესახებ“ არ მოითხოვს, შესაბამისი სტატუსის მქონე პირისგან რაიმე დამატებით ვალდებულებას,თანამშრომლების აყვანას უშუალოდ საქართველოში, ოფისის დაქირავებას, არარეზიდენტი დამფუძნებლების არსებობას და ა.შ.

გარდა ზემოაღნიშნული საკანონმდებლო ნორმებისა, ფინანსთა სამინისტროს გადაწყვეტილებით შემოსავლების სამსახურს დაევალა (და თავის მხრივ შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილებით დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს), უკვე მეორედ, ვირტუალური ზონის პირების საკითხის შესწავლა მათ შორის, შემოსავლების სამსახურის მიერ გამოცემული მეთოდური მითითების „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე“ შესაბამისად. აქედან გამომდინარე, კიდევ ერთხელ წარმოადგენს მოსაზრებას მეთოდურ მითითებასთან დაკავშირებით. სრულიად გაუგებარია როგორ უნდა იმოქმედოს გადასახადის გადამხდელმა არსებულ სიტუაციაში, როდესაც ჯერ ხდება ისეთ საკითხზე მოდავება და დამატებითი გადასახადების დარიცხვა, რომელიც არ არის გათვალისწინებული კანონმდებლობით. ამის შემდგომ, გამოდის მეთოდური მითითება, რომელიც აყალიბებს გარკვეულ ნორმებს, რაც არ არის თავის მხრივ შესაბამისობაში კანონთან და სულ რამდენიმე თვეში გამოდის კიდევ ახალი მეთოდური მითითება, რომელიც აუქმებს ამ წინა მეთოდურს და ადგენს სრულიად ახალ რეალობას. ამ რეალობიდან გამომდინარე, არ არსებობს არანაირი სამართლებრივი მექანიზმი, რომ გადასახადის გადამხდელს დაერიცხოს დამატებითი გადასახადები იმ საკითხთან დაკავშირებით, რაც უცნობი იყო თავად შემოსავლების სამსახურისთვის და არ იყო განსაზღვრული საგადასახადო კანონმდებლობით. შესაბამისად ვერ იქნებოდა ცნობილი ვერც გადასახადის გადამხდელისთვის.

ამასთან, თუ შევაჯამებთ აუდიტის დეპარტამენტის დასკვნას, სადავო საკითხი არის ერთადერთი, შექმნილია თუ არა არსებითად საქართველოს ტერიტორიაზე საინფორმაციო ტექნოლოგიები. შესაბამისად მსჯელობაც არგუმენტაციის ნაწილში მოცემულია ამ მიმართულებით. მოკვლევის პროცესში აუდიტორს ასევე წარედგინა გადამხდელის არგუმენტაცია მარტში გამოცემულ მეთოდურ მითითებასთან დაკავშირებით, თუმცა რადგან გაუქმებულია აქ აღარ წარმოადგენს მის შინაარსს.

მეორეს მხრივ, თუ საკითხს განვიხილავთ 2022 წლის დეკემბერში გამოცემული მეთოდური მითითების მიხედვით, გადამხდელის შესაბამისი ფაქტობრივი გარემოებებით შეიძლება იყოს პირველი და მეორე მაგალითები, რომლის მიხედვითაც, მხოლოდ ერთი დაქირავებულის არსებობაც კი საკმარისია იმისათვის, რომ პირმა მართლზომიერად ისარგებლოს საგადასახადო შეღავათით. დაქირავებულის არსებობას (2 დირექტორი) ადასტურებს თავად აუდიტის დეპარტამენტი და ეს საკითხი სადავო არ გამხდარა. ამასთან პირველ მაგალითში არსადაა მოცემული ინფორმაცია იმის შესახებ (და არც უნდა იყოს რადგან ამას კანონი არ ადგენს), რომ დაქირავებული პირი უნდა იყოს საქართველოს მოქალაქე ან რეზიდენტი და ა.შ. ასევე, არსად არის წარმოდგენილი ხელფასის ოდენობა, მეტიც, ხაზგასმულია, რომ დაქირავებული მხოლოდ ერთი პირია. ასევე, მეთოდური მითითება არსად ადგენს ოფისის დაქირავების ვალდებულებას, უფრო მეტი დაქირავებულის აუცილებლობას, დირექტორის თუ დამფუძნებლების საქართველოს ტერიტორიაზე ყოფნის ვადას და ა.შ. ეს არგუმენტები უდევს საფუძვლად აუდიტის დეპარტამენტის დასკვნას. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, გაუგებარია, რატომ არ შეისწავლა აუდიტის დეპარტამენტმა აღნიშნული მოცემულობის შესაბამისობა ფაქტობრივ გარემოებებთან მიმართებაში, რის შედეგადაც უნდა მომხდარიყო დამატებით დარიცხული გადასახადების სრულად შემცირება.

ზემოაღნიშნული საკითხები წარდგენილ იქნა შემოსავლების სამსახურში და შემოსავლების სამსახურმა, როგორც უკვე ზემოთ აღინიშნა, აუდიტის დეპარტამენტის დასკვნა არ მიიჩნია საკმარისად, ჩათვალა, რომ საკითხს სჭირდება დამატებითი მოკვლევა და ამის შედეგად უნდა მოხდეს საბოლოო შეფასება და შესაბამისი გარემოებების შემთხვევაში მოხდეს გადასახადის კორექტირება. კერძოდ, როგორც გადაწყვეტილებაშია ნახსენები დაევალა „...აუდიტის დეპარტამენტს, შემოსავლების სამსახურის უფროსის 29.12.2022 წლის №33544 ბრძანებით დამტკიცებული „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე“ მეთოდური მითითების და ბრძანების სამოტივაციო ნაწილში აღნიშნული განმარტების შესაბამისად, შეისწავლოს სადავო საკითხი...“ მეთოდური მითითებით უკვე შესწავლილი ჰქონდა აუდიტორს საკითხი და ეს ნაწილი შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილებით არ იქნა მიჩნეული საკმარისად. ჩაითვალა, რომ არ არის მართებულად გამოკვლეული საკითხი. შესაბამისად, ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოსავლების სამსახურმა აუდიტის დეპარტამენტს მისცა დამატებითი განმარტება ბრძანების სამოტივაციო ნაწილში. კერძოდ, „შემოსავლების სამსახური მიუთითებს „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე მეთოდური მითითების დამტკიცების შესახებ“ შემოსავლების სამსახურის უფროსის 29.12.2022 წლის №33544 ბრძანებაზე და განმარტავს შემდეგს:

- თუ ადგილი აქვს საინფორმაციო ტექნოლოგიების სპეციალისტის დაქირავებით მუშაობას და ხორციელდება სახელფასო განაცემის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა, საგადასახადო ორგანოს მიერ სადავო არ უნდა გახდეს მოგების გადასახადში საგადასახადო შეღავათით სარგებლობის საკითხი, მიუხედავად იმისა რეზიდენტია თუ არა დაქირავებული;

- თუ დამფუძნებელი რეზიდენტია, არის სპეციალისტი და შემოსავალი მიღებული აქვს დივიდენდის სახით, რომელიც დაბეგრილია წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადის 5%-იანი განაკვეთით, შექმნილი პროგრამული პროდუქტი უნდა ჩაითვალოს საქართველოში შექმნილად და შესაბამისად, ასევე სადავო არ უნდა გახდეს მოგების გადასახადში საგადასახადო შეღავათით სარგებლობის საკითხი.“

აუდიტის დეპარტამენტი კი გამოსცემს შემდეგი სახის დასკვნას:

„აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ზემოაღნიშნული ბრძანების აღსრულების მიზნით (იგულისხმება შემოსავლების სამსახურის ბოლო გადაწყვეტილება ნაწილობრივ დაკმაყოფილებასთან დაკავშირებით) სადავო საკითხის შემოსავლების სამსახურის უფროსის 29.12.2022 წლის №33544 ბრძანებით დამტკიცებული „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე“ მეთოდური მითითების და ბრძანების სამოტივაციო ნაწილში აღნიშნული განმარტების შესაბამისად სადავო საკითხის შესწავლის შედეგად, ასევე იმის გათვალისწინებით, რომ შესწავლის მიმდინარეობისას არ არის წარმოდგენილი არანაირი დამატებითი ინფორმაცია/დოკუმენტური მტკიცებულებები, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს (მათ შორის, 13.07.2022 წლის №18400 ბრძანების აღსრულების მიზნით, 1.06.2023 წელს შედგენილი დასკვნის გათვალისწინებით), დარიცხული თანხები არ დაექვემდებარება კორექტირებას (შემცირებას)“

აუდიტორის მსჯელობა აშკარად აცდენილია იმას რასაც შემოსავლების სამსახური ითხოვს ბრძანების მიხედვით. კერძოდ, შემოსავლების სამსახურმა მიუთითა აუდიტორს რომ საკითხი არ არის გამოკვლეული და არსებული არგუმენტაცია არ მიიჩნია საკმარისად, აუდიტორმა კი ვერაფერი ახალი ვერ წარმოადგინა და ვერ შეძლო თავისი პოზიციის გამყარება. მეტიც, აუდიტორის მიერ ისეა „დასაბუთება“ წარმოდგენილი თითქოს გადამხდელს ჰქონდა დავალებული რაიმე დამატებითი ინფორმაციის და დოკუმენტაციის წარმოდგენა. არსად წინა საჩივარში არ უხსენებია, რომ დამატებით წარადგენდა რაიმეს. ყველაფერი მოცემული იყო საჩივარში და ყველაფერი აგებულია ისეთ ფაქტებზე, რომელიც სადავო არ გამხდარა არც აუდიტის დეპარტამენტის მიერ. კერძოდ, აუდიტის დეპარტამენტის აქტით დასტურდება თანამშრომლების არსებობა კომპანიაში რაც არსებული მეთოდური მითითებით სრულიად საკმარისია სარჩელის დასაკმაყოფილებლად. ამასთან, შემოსავლების სამსახური სამოტივაციო ნაწილში ცალსახად მიუთითებს, რომ თანამშრომლის რეზიდენტობას ამ მიზნებისთვის მნიშვნელობა არ ენიჭება. სხვა არგუმენტები (ოფისის დაქირავება, დამფუძნებლების მიერ საქართველოში გატარებული დროის პერიოდი, დაქირავებულების რაოდენობა და ა.შ.), რაც აუდიტორმა წინა დასკვნას დაუდო საფუძვლად სრულად გაბათილებულია.

ამის შემდეგ ხდება იგივე, რაც ზემოთ წერია ზუსტად იგივე ეწერა წინა საჩივარში. შემოსავლების სამსახურმა ისევ ნაწილობრივ დააკმაყოფილა საჩივარი და დაუბრუნა აუდიტის დეპარტამენტს დამატებით განსახილველად. აუდიტის დეპარტამენტმა დამატებით „განიხილა“ და ზუსტად იგივე ტექსტით გამოსცა ახალი დასკვნა. შესაბამისად მიუღებელია ის გარემოება, რომ რამე თავიდან შეისწავლა ან განიხილა აუდიტის დეპარტამენტმა.

ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით საერთოდ გაუგებარია შემოსავლების სამსახურის საბოლოო პოზიცია გადმოცემული თავის გადაწყვეტილებაში, რომლის მიხედვითაც არ მოხდა სარჩელის დაკმაყოფილება:

„შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის პრეტენზიები საფუძველს მოკლებულია, ვინაიდან სადავო საკითხთან დაკავშირებით, აუდიტის დეპარტამენტს დავალებული ჰქონდა შემოსავლების სამსახურის უფროსის 29.12.2022 წლის №33544 ბრძანებით დამტკიცებული „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე“ მეთოდური მითითების და ბრძანების სამოტივაციო ნაწილში აღნიშნული განმარტების შესაბამისად, შეესწავლა სადავო საკითხი, რაც აუდიტის დეპარტამენტის მხრიდან შესრულდა, თუმცა დარიცხული თანხები არ დაექვემდებარა შემცირებას. ამასთან, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მოწოდებული ინფორმაციით დგინდება, რომ საგადასახადო შემოწმების დანიშვნამდე, გადასახადის გადამხდელთან მიმდინარეობდა საგადასახადო დეკლარაციების კონტროლის პროცედურა, რა დროსაც გადამხდელის წარმომადგენელმა თავად განმარტა/დაადასტურა, რომ საქართველოში არ ჰყავდათ დაქირავებით მომუშავე პირები შესაბამისი პროფილური განხრით. ასევე, აღნიშნული პროცედურების მიმდინარეობისას, გადამხდელის წარმომადგენელს განემარტა საკანონმდებლო ნორმები და მიეცა რეკომენდაცია შესაბამისი პერიოდის მოგების/საშემოსავლო გადასახადის დეკლარაციების დაზუსტებასთან დაკავშირებით, რაც გადამხდელის მიერ არ განხორციელებულა. ამასთან, ვინაიდან აუდიტის დეპარტამენტის 29.04.2021 წლის №13771 ბრძანების საფუძველზე შემოწმება დაინიშნა მხოლოდ გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი გადახდის წყაროსთან დაკავებული გადასახადების დეკლარაციებში დივიდენდებად დაფიქსირებული თანხების მოგების გადასახადით დაბეგვრის სისწორის შესწავლასთან დაკავშირებით, შემოწმებით ვერ განხორციელდა საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის გათვალისწინებით დარიცხული თანხების გადაანგარიშება. საქმეზე არსებული მტკიცებულებების, აუდიტის დეპარტამენტის დასკვნისა და შესაბამისად, განხორციელებული გადაანგარიშების შედეგებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების აღსრულება განხორციელებულია საქმისთვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოებების გამოკვლევის/შესწავლის საფუძველზე, გასაჩივრებული ადმინისტრაციული აქტის შინაარსი შეესაბამება დავის განხილვისას მიღებულ გადაწყვეტილებას და არ არსებობს წარმოდგენილი საჩივრის დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.

აღსანიშნავია, რომ შემოსავლების სამსახურის აღნიშნული გადაწყვეტილება არსობრივად ეწინააღმდეგება წინა გადაწყვეტილებებს და მეორეს მხრივ ისეთი ფაქტები მოჰყავს დასაბუთებად, რომელსაც არანაირი კავშირი არ აქვს მიმდინარე საქმესთან. კერძოდ, თავის წინა გადაწყვეტილებებში შემოსავლების სამსახური მიუთითებს, რომ საკითხი არ არის საკმარისად შესწავლილი და გამოკვლეული და მრავალგზის უკან დაუბრუნდა აუდიტის დეპარტამენტს. აუდიტის დეპარტამენტმა ასევე, მრავალგზის, „გამოიკვლია“ საკითხი და მრავალგზის გამოსცა ერთი და იგივე დასკვნა. შესაბამისად, შემოსავლების სამსახურმა წინა გადაწყვეტილებებით მიიჩნია, რომ საკითხი არ იყოს სწორად და მართლზომიერად დამუშავებული და ამიტომ აბრუნებდა უკან. მიუხედავად იმისა, რომ აუდიტის დეპარტამენტს არაფერი ახალი წარმოუდგენია სარჩელი არ კმაყოფილდება შემდეგი არგუმენტებით:

- აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საკითხის შესწავლა განხორციელებულია ისე როგორც ეს მიუთითა შემოსავლების სამსახურმა;

- თურმე, გადამხდელს შემოწმებამდე პერიოდში მიეთითა მოგების/საშემოსავლო გადასახადების დაზუსტებასთან დაკავშირებით;

- არგუმენტად მოყვანილია პროცედურული საკითხი, რომ თურმე გადაანგარიშება 73-ე მუხლის გათვალისწინებით ვერ მოხდა იმიტომ, რომ ბრძანება გამოცემულია მხოლოდ დივიდენდის ნაწილში;

პირველ არგუმენტზე პასუხი ნათელია, აუდიტის დეპარტამენტს ერთი ახალი სიტყვაც კი არ ჩაუმატებია თავის აქტში/დასკვნაში. რა საკითხის გამოკვლევაზეა საუბარი.

მეორე არგუმენტთან მიმართებაში, პირველი, საუბარია უკვე დაწერილ აქტზე, სადაც მითითებულია, რომ გადამხდელს ჰყავდა დაქირავებული და ამაზე გადახდილია საშემოსავლო გადასახადი. ამასთან, კომპანიას ჰყავს 3 დამფუძნებელი და აქედან მხოლოდ ერთ-ერთია დაქირავებული. დამატებით, პირს ჰყავდა დაქირავებული რეზიდენტი პირიც, რაც ასევე აღნიშნულია შემოწმების აქტში. მეორე, შემოსავლების სამსახურისთვის და აუდიტის დეპარტამენტისთვის ცნობილი იყო ეს ფაქტი ყოველთვის დავის ნებისმიერ ეტაპზე და ახლა მოჰყავთ არგუმენტად ეს ფაქტი (რეკომენდაცია) თუ ეს ასე იყო და ეს ფაქტი საკმარისი იყო იმისთვის, რომ აუდიტის დეპარტამენტის პოზიცია ჩათვლილიყო საკმარისად საიმედოდ, მაშინ რაღატომ ბრუნდებოდა ეს საკითხი გამუდმებით უკან დამატებით განსახილველად. მესამე, იმ შემთხვევაში თუ კომპანიის დირექტორზე და თან დამფუძნებელზე გაცემული დივიდენდის ნაწილი დაკვალიფიცირდება ხელფასად გადასახადის გადამხდელი ისარგებლებს უკრაინასა და საქართველოს შორის არსებული ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების საერთაშორისო ხელშეკრულებით გათვალისწინებული შეღავათით და ხელფასი არ დაიბეგრება საქართველოში. შესაბამისად, მივიღებთ ისეთ შემთხვევას, რომ დივიდენდზე გადახდილი საშემოსავლო გადასახადი უნდა დაბრუნდეს უკან, იმ ნაწილში, რამდენიც განიხილება ხელფასად.

რაც შეეხება პროცედურული საკითხის არგუმენტად მოყვანას ეს საერთოდ უადგილოა, ისევე როგორც ზემოთ ჩამოთვლილი სხვა „არგუმენტები“ ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, ითხოვს საკითხის საბოლოოდ გადაწყვეტას და აქტით დარიცხული თანხების სრულად შემცირებას. ამასთან, ითხოვს საკითხის გადამხდელის თანდასწრებით განხილვას და მომჩივნის პოზიციაა, რომ საკითხი უნდა დაკმაყოფილდეს სრულად ყოველგვარი დამატებითი უკან დაბრუნების გარეშე, თითქოსდა დამატებითი განხილვის მიზნით.

ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე მიაჩნია, რომ საგადასახადო ორგანოს და შემოსავლების სამსახურის მიერ არ მოხდა ფინანსთა სამინისტროს დავების საბჭოს გადაწყვეტილების აღსრულება, მათ მიერ გამოცემული ახალი აქტი, შესაბამისი საგადასახადო მოთხოვნა და გადაწყვეტილება არამართლზომიერია და ითხოვს მოხდეს დამატებით დარიცხული გადასახადის (ძირი, ჯარიმა, საურავი) სრულად შემცირება. ამასთან, საკითხი მრავალგზის არის გამოკვლეული აუდიტორის მიერ და ვერ იქნა მის მიერ დამატებით არგუმენტაცია წარმოდგენილი. შესაბამისად აღარ უნდა მოხდეს დამატებით ამ ნაწილში საკითხის უკან დაბრუნება დამატებით გამოკვლევის მიზნით და საჩივარი სრულად უნდა დაკმაყოფილდეს ფინანსთა სამინისტროს სისტემაში.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის 35-ე ნაწილის თანახმად, ვირტუალური ზონის პირი არის იურიდიული პირი, რომელიც ახორციელებს საინფორმაციო ტექნოლოგიურ საქმიანობას და მინიჭებული აქვს შესაბამისი სტატუსი.

„საინფორმაციო ტექნოლოგიური ზონების შესახებ“ საქართველოს კანონის მე-6 მუხლის თანახმად, ვირტუალურ ზონაში საქმიანობას მიეკუთვნება იურიდიული პირის მიერ განხორციელებული ეკონომიკური საქმიანობა, რომელიც საქართველოს ტერიტორიაზე მიმართული იქნება საინფორმაციო ტექნოლოგიების შექმნასთან.

საგადასახადო კოდექსის 99-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ჟ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, მოგების გადასახადისაგან თავისუფლდება ვირტუალური ზონის იურიდიული პირის მიერ შექმნილი საინფორმაციო ტექნოლოგიების საქართველოს ფარგლების გარეთ მიწოდებით მიღებული მოგება (მოგების განაწილება).

საგადასახადო კოდექსის მე-2 მუხლის მე-5 ნაწილის შესაბამისად, საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს მმართველობის სფეროში შემავალი საჯარო სამართლის იურიდიული პირის – შემოსავლების სამსახურის უფროსი საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობის აღსრულების მიზნით გამოსცემს ბრძანებებს, შიდა ინსტრუქციებსა და მეთოდურ მითითებებს საგადასახადო ორგანოების მიერ საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობის გამოყენების თაობაზე.

შემოსავლების სამსახურის 28.12.2023 წლის №33445 ბრძანებით აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 29 დეკემბრის №33544 ბრძანებით დამტკიცებული „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე“ მეთოდური მითითების და ბრძანების სამოტივაციო ნაწილში აღნიშნული განმარტების შესაბამისად, შეისწავლოს სადავო საკითხი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

აუდიტის დეპარტამენტის 11.04.2024 წლის დასკვნის მიხედვით, შემოსავლების სამსახურის უფროსის 29.12.2022 წლის №33544 ბრძანებით დამტკიცებული „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე“ მეთოდური მითითების და ბრძანების სამოტივაციო ნაწილში აღნიშნული განმარტების შესაბამისად, სადავო საკითხის დამატებით შესწავლის შედეგად, ასევე იმის გათვალისწინებით, რომ როგორც შესწავლის მიმდინარეობისას, ასევე დავის წარმოების პროცესში არ არის წარდგენილი არანაირი დამატებითი ინფორმაცია/დოკუმენტური მტკიცებულებები, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით (მათ შორის, 13.07.2022 წლის №18400 და 13.07.2023 წლის №16966 ბრძანებების აღსრულების მიზნით, 2023 წლის 1 ივნისს და 3 ნოემბერს შედგენილი დასკვნების გათვალისწინებით) დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს, დარიცხული თანხები არ დაექვემდებარა კორექტირებას (შემცირებას).

საბჭო ყურადღებას ამახვილებს იმ გარემოებაზე, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშებისას სადავო საკითხი შესწავლილია საქმეში არსებული გარემოებების და შემოსავლების სამსახურის უფროსის 29.12.2022 წლის №33544 ბრძანებით დამტკიცებული „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე“ მეთოდური მითითების გათვალისწინებით.

აღნიშნულის გათვალისწინებით, საბჭო მიიჩნევს, რომ სადავო საკითხი შემოსავლების სამსახურის 28.12.2023 წლის №33445 ბრძანებით მიღებული გადაწყვეტილების შესაბამისად შესწავლილია სრულყოფილად, აუდიტის დეპარტამენტის 11.04.2024 წლის დასკვნა გამოცემულია აღნიშნული გადაწყვეტილების შესაბამისად და არ არსებობს სადავო აქტების გაუქმების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

მომჩივანს მიაჩნია, რომ საგადასახადო ორგანოს და შემოსავლების სამსახურის მიერ არ მოხდა ფინანსთა სამინისტროს დავების საბჭოს გადაწყვეტილების აღსრულება, მათ მიერ გამოცემული ახალი აქტი, შესაბამისი საგადასახადო მოთხოვნა და გადაწყვეტილება არამართლზომიერია და ითხოვს მოხდეს დამატებით დარიცხული გადასახადის სრულად შემცირება.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

საწარმოს დამფუძნებლად უფიქსირდება არარეზიდენტი უკრაინის მოქალაქე ფიზიკური პირი.საწარმოს მიერ პერიოდულად ხდება მიღებული მოგების განაწილება. კერძოდ, საგადასახადო ორგანოში წარდგენილი გადახდის წყაროსთან დაკავებული გადასახადების დეკლარაციებით და „საანგარიშო თვეში განხორციელებული განაცემებისა და დაკავებული გადასახადის შესახებ“ ინფორმაციით 1.12.2018 წლიდან 1.01.2020 წლის ჩათვლით პერიოდში გადამხდელს გაცემული აქვს დივიდენდი,თუმცა არ აქვს დაბეგრილი მოგების გადასახადით.

შემოწმების შედეგად საწარმომ ზემოაღნიშნულ განაწილებულ მოგებაზე ვერ ისარგებლა საგადასახადო კოდექსის 99-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ჟ“ ქვეპუნქტით განსაზღვრული საგადასახადო შეღავათით. შედეგად, მომჩივანს დაერიცხა მოგების გადასახადი და ჯარიმა.

 

გადაწყვეტილება

საბჭო მიიჩნევს, რომ სადავო საკითხი შემოსავლების სამსახურის 28.12.2023 წლის №33445 ბრძანებით მიღებული გადაწყვეტილების შესაბამისად შესწავლილია სრულყოფილად, აუდიტის დეპარტამენტის 11.04.2024 წლის დასკვნა გამოცემულია აღნიშნული გადაწყვეტილების შესაბამისად და არ არსებობს სადავო აქტების გაუქმების საფუძველი.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს :

8(35),99(1-"ჟ")